A-602-158-13 · Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas

Administracinė byla Nr. A602-158/2013

Teisminio proceso Nr. 3-61-3-00403-2012-5 Procesinio sprendimo kategorija 9.1.; 9.5; 9.10

(S)

LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS

N U T A R T I S

LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU

2013 m. vasario 7 d.

Vilnius

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Ramūno Gadliausko, Veslavos Ruskan (pranešėja) ir Arūno Sutkevičiaus (kolegijos pirmininkas), teismo posėdyje rašytinio proceso tvarka apeliacine tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjos I. S. apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2012 m. birželio 11 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjos I. S. skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos, trečiajam suinteresuotajam asmeniui Vilniaus apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai dėl sprendimų panaikinimo.

Teisėjų kolegija

n u s t a t ė:

I. Trečiasis suinteresuotas asmuo Vilniaus apskrities valstybinė mokesčių inspekcija (toliau – ir Vilniaus AVMI) atliko pareiškėjos I. S. (toliau – ir pareiškėja) gyventojų pajamų mokesčio (toliau – ir GPM) ir privalomojo sveikatos draudimo (toliau – ir PSD) įmokų mokestinį patikrinimą už laikotarpį nuo 2006 m. sausio 1 d. iki 2009 m. gruodžio 31 d., ir surašė 2011 m. balandžio 18 d. patikrinimo aktą Nr. (4.65)-04-77-14 (toliau – ir Patikrinimo aktas), kuriame pareiškėjai papildomai apskaičiavo 5389 Lt (3701 Lt GPM, 1654 GPM delspinigius, 30 Lt PSD įmokų, 4 Lt PSD įmokų delspinigius).

Vilniaus AVMI 2011 m. liepos 4 d. sprendimu Nr. (4.65)-256-130 (toliau – ir Vilniaus AVMI 2011 m. liepos 4 d. sprendimas), išnagrinėjusi pareiškėjos pastabas, pakeitė Patikrinimo aktą ir vietoje Patikrinimo akte apskaičiuotų 3701 Lt GPM, 1654 GPM delspinigių apskaičiavo 2689 Lt GPM, 1051,75 GPM delspinigių, patvirtino patikrinimo aktu apskaičiuotas 30 Lt PSD įmokų, 4 Lt PSD įmokų delspinigius, skyrė 269 Lt GPM ir 3 Lt PSD įmokų baudas.

Pareiškėja, nesutikdama su tokiu sprendimu apskundė jį atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir atsakovas; VMI), kuri 2011 m. lapkričio 4 d. sprendimu Nr. 68-158 (toliau – ir VMI 2011 m. lapkričio 4 d. sprendimas) patvirtino Vilniaus AVMI sprendimą.

Pareiškėja, nesutikdama su mokesčių administratorių sprendimais, apskundė juos Mokestinių ginčų komisijai prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir MGK; Komisija).

MGK, išnagrinėjusi pareiškėjos skundą, 2012 m. sausio 20 d. sprendimu Nr. S-13(7-256/2011) (toliau – ir MGK 2012 m. sausio 20 d. sprendimas) patvirtino VMI 2011 m. lapkričio 4 d. sprendimą.

II. Pareiškėja 2012 m. gruodžio 13 d. (pagal gavimo datą) su skundu kreipėsi į Vilniaus apygardos administracinį teismą, kuriuo prašė panaikinti: MGK 2012 m. sausio 20 d. sprendimą, VMI 2011 m. lapkričio 4 d. sprendimą ir Vilniaus AVMI 2011 m. liepos 4 d. sprendimą.

Skunde paaiškino, kad ginčijamuose sprendimuose nei vietos, nei centrinis mokesčių administratorius nenurodė, kokiu pagrindu sumuojamos ir todėl gyventojų pajamų mokesčiu apmokestinamos jos ir jos vyro R. S. vestuvių ir jubiliejaus proga gautos piniginės dovanos. Kadangi nei vietos, nei centrinis mokesčių administratorius nenurodė aiškių šių pajamų apmokestinimo motyvų, darė prielaidą, jog šiuo atveju mokesčių administratoriai apmokestinamoms jos pajamoms priskyrė gautas pinigines dovanas tik tuo pagrindu, kad iš šių lėšų buvo atsiskaityta už įgytą turtą.

Manė, kad toks mokesčio apskaičiavimas neatitinka protingumo principo. Pažymėjo, jog yra natūralu, kad vestuvių proga jose dalyvaujantys asmenys gali dovanoti įvairias dovanas, jų vertė gali būti labai įvairi, tačiau tais atvejais, kai šiems daiktams netaikoma teisinė registracija, toks dovanojimo faktas paprastai lieka nedeklaruotas, o dovanotų daiktų vertė dažnai nėra žinoma. Teigė, jog aplinkybė, kad dovanos buvo gautos pinigine išraiška, negali būti pagrindas jų apmokestinimui. Pažymėjo, kad piniginės dovanos buvo gautos iš daugelio asmenų, didesnės vertės piniginės dovanos buvo gautos iš jos ir jos sutuoktinio tėvų.

Vestuvių proga teikiamos dovanos, taip pat ir pinigai, nėra identifikuojami, neįmanoma nustatyti, koks asmuo ir kokią sumą dovanojo. Manė, kad Gyventojų pajamų mokesčių įstatymo (toliau – ir GPMĮ) 17 straipsnio 1 dalies 19 punkto nuostata neturėtų būti aiškinama kaip leidžianti sumuoti iš visų asmenų gautas dovanas, kita vertus ši nuostata nėra visiškai aiški ir tiksli, todėl turėtų būti aiškinama mokesčių mokėtojo naudai. Taip pat remdamasi Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 3 straipsniu, teigė, kad atlikdamas mokestinį tyrimą, mokesčių administratorius turi teisingai, nuodugniai ir detaliai ištirti bei atskleisti faktų visetą pagal teisės aktų jam suteiktus įgalinimus ir sudaryti tinkamas sąlygas mokesčių mokėtojui gintis nuo jo atžvilgiu taikomų poveikio priemonių.

Taip pat rėmėsi GPMĮ 17 straipsnio 1 dalies 19 punktu, 2006 m. galiojusios GPMĮ redakcijos 2 straipsnio 14, 15, 28 dalimis, 20 straipsnio 1 dalimi, MAĮ 8 straipsnio 3 dalimi, 19 straipsnio 1 dalies 1 punktu, 27, 126 straipsnių nuostatomis. Pažymėjo, kad mokesčių administratoriaus teiginiai nėra paremti konkrečiomis įrodinėjimo priemonėmis, yra grindžiami prielaidomis, todėl nėra realizuoti MAĮ įtvirtinti teisingumo bei turinio viršenybės prieš formą principai. Pažymėjo, jog naujoji GPMĮ 17 straipsnio 1 dalies 26 punkto nuostata yra gerinanti mokesčių mokėtojo padėtį, todėl gali būti taikoma 2006 m. susiklosčiusiems santykiams bei vestuvių proga gautos piniginės dovanos buvo apmokestintos be pagrindo.

Dėl automobilių „Audi 100 Avant“ ir „VW Passat“ ir likusios medienos pardavimo apmokestinimo, nurodė, kad mokesčių administratorius turėjo visas galimybes gauti informaciją iš VĮ „Regitra“, siekiant sužinoti nurodytų automobilių įgijimo kainas, tačiau jis nesigilino kaip ir kokiomis aplinkybėmis buvo parduota mediena, nesidomėjo jos įsigijimo kaina. Atkreipė dėmesį į tai, kad pati kreipėsi į VĮ „Regitra“, jog gautų transporto priemonių pirkimo-pardavimo sutarčių nuorašus, tačiau buvo informuota, jog nurodytos sutartys yra saugomos ribotą laikotarpį ir jų pateikti nėra galimybės. Teigė, jog akivaizdu, kad 2000 Lt, už kuriuos buvo parduotas automobilis, buvo žymiai mažesnė suma nei automobilio įsigijimo kaina.

Pridūrė, jog mokesčių administratorius turi teisę taikyti turinio prioriteto prieš formą principą, tačiau jos atžvilgiu to neatliko.

Atsakovas VMI atsiliepimu į pareiškėjos skundą prašė atmesti pareiškėjos I. S. skundą kaip nepagrįstą.

Atsiliepime paaiškino, kad pareiškėjos skundo argumentai neturi įtakos skundžiamų sprendimų teisėtumui ir turėtų būti vertinami kaip gynybinė pareiškėjos pozicija. Nurodė, kad lingvistiškai analizuojant GPMĮ 17 straipsnio 1 dalies 19 punkto nuostatą, matyti, jog įstatymų leidėjas neapmokestinamą dovanojimo būdu gautų pajamų dydį sieja su bendra per visą mokestinį laikotarpį gautų dovanojimo būdu pajamų suma (verte), kuri gaunama, kartu sudėjus visas dovanotojų dovanotas lėšas (vertes), nepriklausomai nuo to, kokio dydžio dovaną suteikė kiekvienas iš dovanotojų.

Minimoje normoje nurodyta, kad ši neapmokestinama suma (vertė) turi būti nustatoma, atsižvelgiant į gyventojų (naudojama daugiskaita, papildomai neišskiriant, jog turi būti vertinama kiekvieno konkretaus gyventojo dovanotų pajamų vertė) dovanotų pajamų sumą per visą mokestinį laikotarpį. Taigi, visos dovanojimo būdu mokestiniu laikotarpiu gautos pajamos iš kitų asmenų, nenurodytų GPMĮ 17 straipsnio 1 dalies 19 punkte, viršijančioms minėtame įstatymo punkte pajamų gavimo momentu nustatytą 6960 Lt NPD, priskiriamos mokėtojo apmokestinamosioms pajamoms.

Pažymėjo, jog pareiškėja mokesčių administratoriui pateikė savo tėvų ir sutuoktinio motinos patvirtinimus, kad 2006 m. spalio 28 d. jie padovanojo vaikams po 5000 Lt, todėl mokesčių administratorius pagrįstai 5000 Lt priskyrė pareiškėjos neapmokestinamosioms pajamoms, o likusią, iš kitų gyventojų dovanojimo būdu gautą, pajamų sumą (10000 Lt) įvertinęs 24 NPD (6960 Lt – GPMĮ 20 str. 1 d. (redakcija galiojusi pajamų gavimo momentu)) priskyrė 27 proc. pajamų mokesčio tarifu apmokestinamosioms pajamoms (GPMĮ 6 str. 3 d. (redakcija galiojusi pajamų gavimo momentu)).

Pažymėjo, kad GPMĮ 17 straipsnio 1 dalies 26 punkto nuostata, kurioje numatytas 8000 Lt NPD, negali būti taikoma nes įsigaliojo nuo 2008 m. gruodžio 30 d. ir yra taikoma apskaičiuojant ir deklaruojant 2009 m. bei vėlesnių mokestinių laikotarpių pajamas (GPMĮ 23 str.). Mokesčių mokėtojo pareiga mokėti mokesčių įstatymuose numatytus mokesčius yra įgyvendinama pagal mokesčių įstatymų normas, galiojusias apmokestinamųjų objektų (šiuo atveju pajamų) gavimo momentu. Nurodė, kad mokesčių administratorius, vadovaudamasis GPMĮ 6, 16, 17 ir 19 straipsnių nuostatomis, atsižvelgęs į tai, kad I.

S. nepateikė automobilio įsigijimo išlaidas pagrindžiančių dokumentų, pagrįstai jai nuo 2000 Lt apskaičiavo GPM, o įvertinęs jos kilnojamojo daikto teisiškai įregistruoto Lietuvoje pardavimo pajamas, dovanojimo būdu gautas apmokestinamąsias pajamas, su darbo santykiais susijusias pajamas, NPD, išlaidas mažinančias apmokestinamąsias pajamas pagrįstai apskaičiavo 149 Lt GPM. Išdėstė ir tai, jog patikrinimo metu nustatyta, kad I. S. taip pat buvo pateikusi metinę pajamų mokesčio deklaraciją už 2006 metus, kurioje deklaravo grąžintiną 692 Lt GPM sumą, kuri kaip nurodyta patikrinimo akte jai grąžinta 2007 m. rugsėjo 28 d..

Todėl pagrįstai apskaičiavo 841 (149 + 692) Lt mokėtiną GPM. Pažymėjo, jog patikrinimo metu taip pat nustatytos ir visos aplinkybės, susijusios su butų pirkimu bei pardavimu. Be to, 2007 m. gruodžio 29 d. M. S. į I. S. sąskaitą pervedė 7000 Lt, paaiškinime nurodydama, jog pinigai pervesti už statybines medžiagas. Mokesčių administratorius įvertinęs I. S. nekilnojamojo turto pardavimo pajamas, kito turto pardavimo pajamas, su darbo santykiais susijusias pajamas, NPD, išlaidas mažinančias apmokestinamąsias pajamas jai pagrįstai apskaičiavo 2369 Lt GPM.

Patikrinimo metu nustatyta, kad I. S. taip pat buvo pateikusi metinę pajamų mokesčio deklaraciją už 2007 metus, kurioje deklaravo 2375 Lt GPM sumą, kurią kaip nurodyta patikrinimo akte sumokėjo. Todėl jai pagrįstai apskaičiuota 6 (2375-2369) Lt GPM permoka. 2008 m. gruodžio 1 d. į I. S. sąskaitą pervesta 3000 eurų (10358,40 Lt), paskirtis – automobilio pirkimas. Kadangi I. S. nepateikė jokių juridinę galią turinčių dokumentų dėl gautų lėšų, todėl ši suma priskirta kilnojamojo daikto teisiškai įregistruoto Lietuvoje pardavimo pajamoms. 2008 m. vasario 6 d.

M. S. į I. S. sąskaitą pervedė 3000 Lt, o 2008 m. gegužės 26 d. I. V. papildė sąskaitą 27000 Lt už statybines medžiagas. Mokesčių administratorius įvertinęs I. S. kito turto pardavimo pajamas, automobilio pardavimo pajamas, su darbo santykiais susijusias pajamas, NPD, išlaidas mažinančias apmokestinamąsias pajamas jai pagrįstai apskaičiavo 1441 Lt GPM. Kadangi ji buvo pateikusi metinę pajamų mokesčio deklaraciją už 2008 metus, kurioje deklaravo grąžintiną 413 Lt GPM sumą, kuri jai grąžinta 2010 m. birželio 16 d., todėl pagrįstai apskaičiavo1854 (1441 + 413) Lt mokėtiną GPM.

I. S. pagal 2009 m. liepos 15 d. transporto priemonės pirkimo-pardavimo sutartį pardavė automobilį VW Passat už 1000 Lt, tačiau nepateikė automobilio įsigijimo išlaidas pagrindžiančių dokumentų, todėl pagrįstai jai nuo 500 (1000/2) Lt buvo apskaičiuotas GPM. Kadangi I. S. buvo pateikusi metinę pajamų mokesčio deklaraciją už 2009 metus, kurioje deklaravo grąžintiną 500 Lt GPM sumą, todėl jai už 2009 m. pagrįstai GPM neapskaičiuotas. Pažymėjo, kad pagal bendrąją įrodinėjimo taisyklę kiekviena ginčo šalis turi pagrįsti aplinkybes, kuriomis remiasi kaip savo reikalavimų ar atsikirtimų pagrindu (žr. pvz., LVAT 2007 m. kovo 2 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A14-225/07, 2011 m. kovo 31 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A575-662/11).

Akcentavo, jog pareiškėja nepateikė jokių dokumentų, kurie pagrįstų perleistų transporto priemonių ar statybinių medžiagų įsigijimo kainą, vadinasi mokesčių administratorius pagrįstai, laikydamasis teisės aktų reikalavimų, apskaičiuodamas transporto priemonių bei statybinių medžiagų apmokestinamąsias pajamas įsigijimo kainai nepriskyrė jokių išlaidų. Pabrėžė, kad mokesčių administratorius su 2010 m. rugsėjo 23 d. raštu Nr. (11.26)-46-28307 kreipėsi į VĮ „Regitra“, kuri pateikė jai pateiktų pirkimo-pardavimų dokumentų kopijas, tačiau tarp jų nebuvo ginčo objektais esančių automobilių įsigijimo dokumentų.

Rėmėsi GPMĮ 5 straipsnio 1 dalimi, 6 straipsnio 2 dalimi, 8 straipsnio 1 dalimi, 16 straipsnio 1 dalimi, 17 straipsnio 1 dalies 19, 20, 21 punktais, 19 straipsnio 1, 3 dalimis, 36 straipsnio 2 dalimi, MAĮ 3 straipsnio 5 dalimi, 142 straipsniu, 40 straipsniu, 139 straipsnio 1 dalimi, 1996 m. gegužės 21 d. Sveikatos draudimo įstatymo 17 straipsnio 8 dalimi, 19 straipsnio 2 dalies nuostatomis. Teigė, kad I. S. pagrįstai buvo apskaičiuotas privalomojo sveikatos draudimo mokestis, delspinigiai ir paskirta bauda.

Trečiasis suinteresuotas asmuo Vilniaus AVMI atsiliepimu į skundą palaikė atsakovo poziciją, su pareiškėjos skundu nesutiko ir prašė jo netenkinti.

III. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2012 m. birželio 11 d. sprendimu pareiškėjos skundą atmetė kaip nepagrįstą.

Teismas apžvelgė mokestinio ginčo eigą bei pažymėjo, jog tarp pareiškėjos ir atsakovo iš esmės nėra ginčo dėl faktinių aplinkybių, susijusių su vestuvių proga gautomis dovanomis, parduotais automobiliais ir parduotomis statybinėmis medžiagomis, tačiau nesutariama dėl jų pripažinimo pareiškėjos apmokestinamosiomis pajamomis. Teismas rėmėsi GPMĮ 17 straipsnio 1 dalies 19 punktu ir pažymėjo, jog pareiškėja nepagrįstai teigia, kad jai, skaičiuojant neapmokestinamųjų pajamų dydį, turėtų būti taikoma GPMĮ 17 straipsnio 1 dalies 26 punkto nuostata, įsigaliojusi nuo 2008 m. gruodžio 30 d., kaip švelninanti teisinių santykių dalyvių atsakomybę, nes, visų pirma, šia nuostata yra reglamentuojami gyventojų gautų pajamų apmokestinimo klausimai, kuriems netaikoma galiojimo atgal išimtis.

Be to, pačiame 2008 m. gruodžio 23 d. GPMĮ 2, 3, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 12, 13-1, 16, 17, 18, 19, 20, 21, 22, 23, 27, 29, 30 straipsnių pakeitimo ir papildymo ir įstatymo papildymo 18-1 straipsniu įstatyme Nr. XI-111, jo 23 straipsnyje yra nustatyta, kad šio įstatymo nuostatos taikomos apskaičiuojant ir deklaruojant 2009 metų ir vėlesnių mokestinių laikotarpių pajamas, išskyrus šio įstatymo nuostatas, susijusias su pajamų ir leidžiamų atskaitymų pripažinimu pagal kaupimo apskaitos principą. Teismas rėmėsi Administracinių bylų teisenos įstatymo (toliau – ir ABTĮ) 57 straipsnio 4 dalimi bei Mokesčių administravimo įstatymo 67 straipsnio 1 dalimi bei pažymėjo, jog mokesčių administratorius turi turėti atitinkamus įrodymus priimdamas ir grįsdamas savo sprendimus, nes priešingu atveju tokie sprendimai būtų niekiniais ir turėtų būti besąlygiškai naikinami.

Tačiau, kai mokesčių administratorius yra surinkęs atitinkamus faktinius duomenis ir jais grindžia apskaičiuotus papildomus mokesčius bei su jais susijusias sumas, mokesčių mokėtojui apsiginti galimybė atsiranda, kai jis savo ruožtu teikia kitokius faktinius duomenis, suponuojančius priešingą nei mokesčių administratoriaus padarytą išvadą. Apsiribojimas vien teiginiais, atsikirtimais nepagrįstais jokiais įrodymais negali nulemti sprendimo priimtino mokesčių mokėtojo naudai. ABTĮ 57 straipsnio 4 dalyje įtvirtinta šalių teisė neatsiejama ir nuo pareigos teikti įrodymus.

Jų nepateikus sprendimas paprastai priimtinas tos šalies naudai, kuri pateikė atitinkamus įrodymus ir jie yra leistini bei pakankami patvirtinti užimtą atitinkamos šalies poziciją. Kai nepakanka įrodymų patvirtinti nei pareiškėjo, nei atsakovo nurodomoms aplinkybėms – sprendimas priimamas tos šalies nenaudai, kuriai priklauso neįrodytų aplinkybių įrodinėjimo našta (negatyvusis įrodinėjimo naštos aspektas) (rėmėsi Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2005 m. kovo 18 d. nutartimi Nr. A1-203-2005). Teismas pažymėjo, jog pareiškėja nepateikė jokių įrodymų, pagrindžiančių transporto priemonių ir statybinių medžiagų įsigijimo kainą, todėl mokesčių administratorius, apskaičiuodamas šių objektų apmokestinamąsias pajamas, pagrįstai įsigijimo kainai nepriskyrė jokių išlaidų.

III. Pareiškėja, nesutikdama su Vilniaus apygardos administracinio teismo 2012 m. birželio 11 d. sprendimu, pateikė apeliacinį skundą (b. l. 80 – 83), kuriuo prašo panaikinti: MGK 2012 m. sausio 20 d. sprendimą, VMI 2011 m. lapkričio 4 d. sprendimą ir Vilniaus AVMI 2011 m. liepos 4 d. sprendimą ir ginčijamą teismo sprendimą.

Apeliacinį skundą grindžia tapačiais motyvais, kaip ir skundą, teiktą pirmosios instancijos teismui.

Atsakovas VMI atsiliepimu į pareiškėjos apeliacinį skundą (b. l. 94 – 96) prašo šį skundą atmesti kaip nepagrįstą.

Atsiliepime į pareiškėjos apeliacinį skundą pakartoja argumentus, nurodytus atsiliepime į pareiškėjos pirmosios instancijos teismui teiktą skundą.

Trečiasis suinteresuotas asmuo Vilniaus AVMI atsiliepimu į pareiškėjos apeliacinį skundą (b. l. 92) prašo pareiškėjos apeliacinio skundo netenkinti.

Atsiliepime informuoja, jog palaiko atsakovo VMI atsiliepime išdėstytus argumentus.

Teisėjų kolegija

k o n s t a t u o j a:

IV. Apeliacinis skundas atmestinas.

Nagrinėjamoje byloje kilo ginčas dėl teritorinio ir centrinio mokesčių administratorių ir ikiteisminius ginčus nagrinėjančios institucijos sprendimų, kuriais pareiškėjai I. S. (toliau – ir pareiškėja) buvo patvirtintos papildomos gyventojų pajamų mokesčio (toliau – ir GPM) bei privalomojo sveikatos draudimo (toliau – ir PSD) įmokų sumos.

Bylos duomenimis nustatyta, jog Vilniaus AVMI atliko pareiškėjos GPM ir PSD įmokų mokestinį patikrinimą už laikotarpį nuo 2006 m. sausio 1 d. iki 2009 m. gruodžio 31 d., ir surašė 2011 m. balandžio 18 d. Patikrinimo aktą, kuriame pareiškėjai papildomai apskaičiavo 5389 Lt (3701 Lt GPM, 1654 GPM delspinigius, 30 Lt PSD įmokų, 4 Lt PSD įmokų delspinigius). Pareiškėjai pateikus pastabas, Patikrinimo aktas buvo pakeistas ir pareiškėjai apskaičiuota 2689 Lt GPM, 1051,75 GPM delspinigių bei patvirtinta patikrinimo aktu apskaičiuotas 30 Lt PSD įmokų, 4 Lt PSD įmokų delspinigius, skyrė 269 Lt GPM ir 3 Lt PSD įmokų baudas. Centrinis mokesčių administratorius 2011 m. liepos 4 d. sprendimu patvirtino Vilniaus AVMI sprendimą, o MGK, išnagrinėjusi pareiškėjos skundą, 2012 m. sausio 20 d. sprendimu patvirtino VMI 2011 m. lapkričio 4 d. sprendimą.

Pirmosios instancijos teismas, išnagrinėjęs bylą, sprendė, jog teritorinis ir centrinis mokesčių administratorius, taip pat – ir MGK, priėmė teisėtus ir pagrįstus sprendimus, todėl jų naikinti teismas nenustatė pagrindo.

Apeliacinės instancijos teismas, patikrinęs bylą, apygardos administracinio teismo pozicijai dėl žemiau išvardintų pagrindinių bylos motyvų pritaria ir mano, jog jis nuodugniai ir visapusiškai įvertino byloje nustatytas faktines aplinkybes bei tinkamai pritaikė teisės normas.

Iš nurodytų duomenų matyti, jog pagrindą paskaičiuoti pareiškėjai papildomai mokėtinas mokesčių sumas, vadovaujantis Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo (toliau – ir GPMĮ) 5 straipsnio 1 dalimi, 8 straipsnio 1 dalimi, 17 straipsnio 1 dalies 19 punktu, be kita ko, sudarė tai, jog ji kartu su sutuoktiniu R. S. 2006 m. vykusių vestuvių proga gavo 30 000 Lt dovanų. Vėliau pareiškėja pateikė patvirtinimus, jog jos tėvai ir sutuoktinio motina 2006 m. spalio 28 d. padovanojo vaikams po 5000 Lt. Mokesčių administratorius šią sumą priskyrė neapmokestinamoms pajamoms, o likusią, iš kitų gyventojų gautą sumą (10 000 Lt) (atėmęs 24 neapmokestinamųjų pajamų dydžius (toliau – ir NPD) – 6960 Lt), remdamasis GPMĮ 17 straipsnio 1 dalies 19 punktu, sumą apmokestino 27 proc. pajamų mokesčio tarifu.

Pareiškėja ginčija tokį mokesčių administratoriaus sprendimą, teigdama, jog jos dovanojimo būdu gautos pajamos apmokestintos nepagrįstai, nes mokesčių administratorius nenurodė, kokiu pagrindu apmokestintos jos ir jos vyro vestuvių ir jubiliejaus proga gautos piniginės dovanos. Pareiškėja taip pat akcentuoja, jog GPMĮ 17 straipsnio 1 dalies 19 punktas, kuriuo rėmėsi mokesčių administratorius, yra neaiškus, todėl jis neturėtų būti aiškintinas, kaip leidžiantis sumuoti iš visų asmenų gautas dovanas, priešingai – vadovaujantis protingumo principu, ši nuostata turėtų būti aiškinama, jog GPM apmokestinamos tik dovanos iš vieno asmens, gautos per mokestinį laikotarpį ir viršijančios 24 NPD sumą.

Atkreiptinas dėmesys, jog GPMĮ (ginčui aktuali redakcija, galiojusi pajamų gavimo momentu – įsigaliojusi nuo 2006 m. spalio 19 d.) 17 straipsnio 1 dalies 19 punktas numatė, jog GPMĮ 17 neapmokestinamos pajamos yra <...> paveldėjimo būdu gautos pajamos, kurios yra mokesčio objektas pagal Lietuvos Respublikos paveldimo turto mokestį reglamentuojančius teisės aktus; dovanojimo būdu gautos pajamos iš sutuoktinių, vaikų (įvaikių), tėvų (įtėvių) ir senelių; taip pat iš kitų gyventojų dovanojimo būdu per mokestinį laikotarpį gautų pajamų suma (vertė), neviršijanti 24 pagrindinių NPD.

Atsižvelgusi į šią įstatymo formuluotę, teisėjų kolegija mano, jog mokesčių administratorius galėjo apmokestinti galutinę vestuvių svečių padovanotą sumą, neidentifikuojant ir neišskaidant konkrečių dovanotojų padovanotų piniginių sumų bei priešingus pareiškėjos argumentus vertina kritiškai. Pažymėtina, jog tokią išvadą teismas daro, be kita ko, atsižvelgęs į lingvistinę minėtosios teisės normos formuluotę, neapmokestinamosios pajamoms priskiriančią iš kitų gyventojų dovanojimo būdu per mokestinį laikotarpį gautų pajamų sumą (vertę). Iš minėtos formuluotės akivaizdu, jog įstatymas nenumato mokesčių administratoriui pareigos identifikuoti konkrečių dovanotų dovanojamas sumas ir poreikio revizuoti, ar jos skyrium viršija 24 NDP, bet priešingai – objektyviu matu, apribojančiu dovanojimo apmokestinimą iki begalybės, pasirenka mokestinį laikotarpį ir kalba apie suminę kitų gyventojų padovanotų pajamų vertę. Todėl teigti, jog konkreti teisės norma yra neaiški ir atsižvelgiant į tai traktuoti minėtą neaiškumą mokesčių mokėtojo naudai šiuo atveju nėra pagrindo.

Pareiškėja taip pat iškelia argumentą, jog mokesčių administratorius apmokestinamoms pareiškėjos pajamoms gautas vestuvių dovanas priskyrė nepagrįstai, remdamasis vien tuo, jog jos turėjo piniginę išraišką. Pareiškėjos manymu, vien tai, kad dovanos gautos pinigine išraiška negali būti pagrindas jų apmokestinimui, kadangi tuo atveju, jei dalis dovanų būtų gauta natūra (daiktais), tokių dovanų deklaravimas taptų apskritai sunkiai įmanomas ir jos pajamoms galimai nebūtų priskirtos.

Atkreiptinas dėmesys, jog pagal GPMĮ 5 straipsnio 1 dalį pajamų mokesčių objektas yra gyventojo pajamos. Tuo tarpu GPMĮ 2 straipsnio 14 dalis, inter alia, numato, jog pajamos – pozityviosios pajamos, priskiriamos Europos ekonominių interesų grupės pajamos, taip pat per mokestinį laikotarpį gautas atlygis už atliktus darbus, suteiktas paslaugas, už perduotas ar suteiktas teises, už parduotą ar kitaip perleistą, investuotą turtą ar lėšas ir (arba) kita gauta nauda pinigais ir (arba) natūra <...>. Minėto straipsnio 15 dalis įtvirtina, jog pajamos natūra – neatlygintinai, mainais arba lengvatine kaina (konkrečiam gyventojui dėl tam tikrų interesų ar sandorių įtakos nustatyta mažesne negu tikroji rinkos kaina) gautas nuosavybėn arba naudoti (neįgyjant nuosavybės teisės) turtas arba gautos paslaugos, taip pat kita gauta nauda (jei naudos davėjas turėjo tikslą naudą duoti konkrečiam asmeniui), kai gauto turto, paslaugų ar kitos naudos ekvivalentas pinigine išraiška pagal šio Įstatymo nuostatas būtų priskiriamas pajamoms. Iš minėtųjų nuostatų sisteminio vertinimo akivaizdu, jog gyventojų pajamų mokesčio objektu gali būti ir pajamos natūra, todėl pareiškėjos argumentai apie tai, jog dovanos konkrečiu atveju apmokestintos vien dėl jų piniginės išraiškos, laikytini neaktualiais bei nedarančiais įtakos bylos baigčiai.

Pažymėtina ir tai, jog pareiškėja argumentuoja, kad ginčo situacijai galėtų būti taikomas GPMĮ 17 straipsnio 1 dalies 26 punktas (įsigaliojo nuo 2008 m. gruodžio 30 d.), kuris, inter alia, numatė, jog neapmokestinamoms pajamoms priskiriama <...> dovanojimo būdu gautos pajamos iš sutuoktinių, vaikų (įvaikių), tėvų (įtėvių), brolių, seserų ir senelių; taip pat iš kitų gyventojų dovanojimo būdu per mokestinį laikotarpį gautų pajamų suma (vertė), neviršijanti 8 000 litų. Iš paminėtosios normos matyti, jog neapmokestinamoms pajamoms ji priskyrė didesnę nei 24 NDP (6960 Lt) vertę, todėl pareiškėjai konkrečioje situacijoje yra palankesnė apmokestinimo prasme. Taigi, pareiškėja iš esmės siekia, jog ginčo situacijai atgal būtų pritaikyta teisės norma, pagerinanti subjektų padėtį (lex benignior retro agit).

Tačiau šiuo aspektu pastebėtina, jog mokesčių mokėtojas pareigą mokėti mokesčių įstatymuose numatytus mokesčius turi pagal mokesčių įstatymų normas, galiojusias apmokestinamųjų objektų (šiuo atveju – pajamų) gavimo momentu (GPMĮ 3 str., 8 str. 1 d). Tuo tarpu minėtasis lex benignior retro agit principas mokesčių teisėje iš esmės taikytinas tik sankcijoms už mokestinius pažeidimus, bet ne pačiai apmokestinimo bazei, kurios galiojimas yra apribotas laike (žr. MAĮ 140 ir 142 straipsnius, taip pat – Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2012 m. kovo mėn. 7 d. aprobuotą Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikos, taikant mokesčių administravimą reglamentuojančias teisės normas, apibendrinimo (II dalis); Administracinė jurisprudencija 22, p. 420-509, 27 punktą). Be to, kaip teisingai pažymėjo pirmosios instancijos teismas, pačiame 2008 m. gruodžio 23 d. GPMĮ 2, 3, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 12, 13-1, 16, 17, 18, 19, 20, 21, 22, 23, 27, 29, 30 straipsnių pakeitimo ir papildymo ir įstatymo papildymo 18-1 straipsniu įstatyme Nr. XI-111, jo 23 straipsnyje yra nustatyta, kad šio įstatymo nuostatos taikomos apskaičiuojant ir deklaruojant 2009 metų ir vėlesnių mokestinių laikotarpių pajamas, išskyrus šio įstatymo nuostatas, susijusias su pajamų ir leidžiamų atskaitymų pripažinimu pagal kaupimo apskaitos principą. Todėl remtis pareiškėjos paaiškinimais, ir jai papildomai į biudžetą mokėtinas sumas skaičiuoti, vadovaujantis vėliau laike įsigaliojusios GPMĮ nuostatos pagrindu, konkrečiu atveju nėra pagrindo.

Pažymėtina ir tai, jog ginčijamais sprendimais buvo apmokestintos ir iš pardavėjos parduotų transporto priemonių „Audi 100 Avant“ ir „VW Passat“ pardavimo gautos pajamos. Būtent – byloje buvo nustatyta, jog pareiškėja pagal 2006 m. liepos 28 d. transporto priemonės pirkimo-pardavimo sutartį pardavė automobilį „Audi 100 Avant“, kuris buvo įsigytas 2003 m. lapkričio 19 d., už 2000 Lt ir 2009 m. liepos 15 d. ji už 1000 Lt taip pat pardavė automobilį „VW Passat“, įsigytą 2007 m. rugpjūčio 8 d.

Šioje bylos plotmėje taikytinas GPMĮ 17 straipsnio 1 dalies 21 punktas įtvirtino, jog neapmokestinamos pajamos yra <...> ne individualios veiklos turto pardavimo ar kitokio perleidimo nuosavybėn pajamos, gautos pardavus ar kitaip perleidus nuosavybėn kilnojamąjį daiktą, jeigu šios rūšies daiktui pagal Lietuvos Respublikos teisės aktus privaloma teisinė registracija ir šis daiktas yra nustatyta tvarka įregistruotas Europos ekonominės erdvės valstybėje narėje, arba nekilnojamąjį daiktą, esantį Europos ekonominės erdvės valstybėje narėje, jeigu jie įsigyti anksčiau negu prieš trejus metus iki šio turto pardavimo ar kitokio perleidimo nuosavybėn.

Atsižvelgus į tai, matyti, jog mokesčių administratorius pagrįstai, vadovaudamasis GPMĮ 6, 16, 17 ir 19 straipsnių nuostatomis, pareiškėjos gautas 1000 Lt ir 500 Lt transporto priemonių pardavimo pajamas priskyrė apmokestinamosioms pajamoms, nes ji prieš parduodama kilnojamuosius daiktus neišlaukė cituotoje teisės normoje įtvirtinto trijų metų termino.

Pareiškėja savo ruožtu tikino, jog ginčo automobilio „Audi 100 Avant“ pardavimo kaina buvo kur kas mažesnė, nei įsigijimo, todėl mokesčių administratorius minėtąsias pardavimo pajamas apmokestino nepagrįstai. Pareiškėjos teigimu, jis galėjo savo iniciatyva išreikalauti iš VĮ „Regitra“ visą informaciją, susijusią su tikrąja automobilio įsigijimo kaina, tačiau to nepadarė.

Atkreiptinas dėmesys, jog pagal bendrąją taisyklę, mokesčių mokėtojas, nesutinkantis su mokesčių administratoriaus apskaičiuotomis konkrečiomis mokesčio ir su juo susijusiomis sumomis, privalo pagrįsti, kodėl jos yra neteisingos (Mokesčių administravimo įstatymo 67 str. 2 d.). Taigi nustačius, kad mokesčių administratorius pateikė pakankamai duomenų, įrodančių mokesčio ir su juo susijusių sumų apskaičiavimo pagrįstumą bei teisingumą, mokesčių mokėtojui, kuris nesutinka su mokesčių administratoriaus apskaičiavimu, tenka pareiga įrodyti, jog mokesčių administratorius neteisingai apskaičiavo mokesčio ir su juo susijusias sumas. Jeigu mokesčių mokėtojas neįvykdo šios pareigos, tai nustačius, jog mokesčių administratorius pagrindė mokesčių mokėtojui apskaičiuotą mokestį ir su juo susijusias sumas, mokesčių mokėtojui atsiranda mokestinė prievolė (2011 m. vasario 14 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A438-147/2011; 2011 m. gegužės 24 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A442-1427/2011).

Konkrečiu atveju pažymėtina, jog išlaidų pripažinimas yra siejamas tik su juridinę galią turinčių dokumentų ar sandorius pagrindžiančių dokumentų pateikimu (GPMĮ 19 str. 3 d.), o įrodinėjimo našta (onus probandi) šiuo atveju tenka pačiai pareiškėjai, nes būtent ji siekia mokesčių administratoriaus objektyviais duomenimis pagrįstas sumas (MAĮ 67 str. 2 d.). Kaip bebūtų, ji jokių dokumentų, kurie pagrįstų perleistų transporto priemonių įsigijimo kainą, nepateikė, todėl nagrinėjamu atveju mokesčių administratorius pagrįstai, laikydamasis teisės aktų reikalavimų, apskaičiavo transporto priemonių bei apmokestinamąsias pajamas ir jų įsigijimo kainai nepriskyrė jokių išlaidų.

Byloje taip pat nustatyta, jog pareiškėjai į sąskaitą 2007 m. gruodžio 29 d. buvo pervesta 7000 Lt, 2008 m. vasario 6 d. – 3000 Lt ir 2008 m. gegužės 26 d. – 27 000 Lt. Fiziniai asmenys mokesčių administratoriui pateiktuose paaiškinimuose nurodė, jog šiuos pinigus pareiškėjai pervedė už statybines medžiagas. Mokesčių administratorius, vadovaudamasis GPMĮ 17 straipsnio 1 dalies 20 punkto nuostatomis, pagal kurį neapmokestinamos ne individualios veiklos turto ar kitokio perleidimo nuosavybėn pajamos, gautos pardavus ar kitaip perleidus šio straipsnio 21 ir 23 straipsnio punktuose nenurodytą turtą, ir to turto įsigijimo kainos ir susijusių išlaidų skirtumas, neviršijantis 24 NPD (2007 m. ir 2008 m. NPD sudarė 7680 Lt), 2008 m. pareiškėjos apmokestinamoms pajamoms priskyrė 7320 Lt sumą (30 000/2) – 7680. Tuo tarpu 2007 m. pareiškėjos gautų pajamų mokesčių administratorius, atsižvelgdamas į tai, kad gauta pajamų suma neviršijo 7680 Lt, neapmokestino.

Iš pareiškėjos skundų suprastina, jog ji nesutinka ir su, jos teigimu, statybai naudotos ir likusios medienos pardavimo apmokestinimu. Pareiškėja pažymi, jog mokesčių administratorius nesigilino, kaip ir kokiomis aplinkybėmis parduota mediena bei kokia šios medienos įsigijimo kaina.

Šiuo bylos aspektu analogiškai nurodytina, jog pareiškėja savo teiginių, jog statybinių medžiagų kaina buvo kitokia, nepagrindė jokiais objektyviais duomenimis, todėl mokesčių administratorius, apskaičiuodamas jų įsigijimo kainą pagrįstai jai nepriskyrė jokių išlaidų.

Atsižvelgiant į nurodytas aplinkybes, spręstina, jog mokesčių administratorius pagrįstai, pagal apmokestinimo metu galiojusius GPMĮ 3 straipsnyje įtvirtintą prievolę pajamų gavusiam gyventojui mokėti mokestį, vadovaudamasis atitinkamai GPMĮ 6 straipsnyje nurodytais GPM tarifais bei įvertinęs GPMĮ 17 straipsnyje įtvirtintas neapmokestinamąsias pajamas, bei vadovaudamasis Sveikatos draudimo įstatymo 17 straipsnio 8 dalimi paskaičiavo pareiškėjos atžvilgiu papildomai mokėtinus GPM ir PSD. Taipogi, vadovaujantis MAĮ 96 straipsnio 1 dalies 2 punktu, 139 straipsniu, GPMĮ 36 straipsnio 2 dalimi, PSDĮ 19 straipsnio 2 dalimi, buvo pagrįstai apskaičiuotos su minėtais mokesčiais susijusios sumos, dėl kurių matematinio teisingumo konkrečiu atveju ginčo nekyla (MAĮ 67 str. 2 d.).

Taigi, konstatuotina, jog pirmosios instancijos teismas tinkamai taikė teisės normas bei visapusiškai įvertino faktines aplinkybes, todėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2012 m. birželio 11 d. sprendimas yra paliktinas galioti, o pareiškėjos apeliacinis skundas – atmestinas.

Vadovaudamasi Administracinių bylų teisenos įstatymo 140 straipsnio 1 dalies 1 punktu, teisėjų kolegija

n u t a r i a :

Pareiškėjos I. S. apeliacinį skundą atmesti.

Vilniaus apygardos administracinio teismo 2012 m. birželio 11 d. sprendimą palikti nepakeistą.

Nutartis neskundžiama.

Teisėjai Ramūnas Gadliauskas

Veslava Ruskan

Arūnas Sutkevičius