2020-08-05 Nr. AB-14593-3-61-3-01069-2018-0 · Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas

Administracinė byla Nr

Administracinė byla Nr. eA-1000-556/2020

Teisminio proceso Nr. 3-61-3-01069-2018-0

Procesinio sprendimo kategorijos: 12.2.1; 12.5.1; 12.8; 12.9;

12.10.4; 12.13.4; 12.15.2; 12.15.7; 12.19

(S)

LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS

N U T A R T I S

LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU

2020 m. rugpjūčio 5 d.

Vilnius

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Ryčio Krasausko, Arūno Sutkevičiaus (pranešėjas) ir Vaidos Urmonaitės-Maculevičienės (kolegijos pirmininkas),

teismo posėdyje apeliacine rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjo P. J. apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2018 m. lapkričio 29 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjo P. J. skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos, trečiajam suinteresuotam asmeniui Vilniaus apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai dėl sprendimų panaikinimo.

Teisėjų kolegija

n u s t a t ė:

I. 1. Pareiškėjas padavė teismui skundą, kuriuo prašė: 1) panaikinti Vilniaus apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – ir Vilniaus AVMI) 2017 m. rugpjūčio 16 d. sprendimą Nr. (7.2)FR0682-319; 2) panaikinti Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI) 2017 m. gruodžio 8 d. sprendimą Nr. 68-196; 3) panaikinti Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – MGK) 2018 m. kovo 6 d. sprendimą Nr. S-43(7-5/2018).

2. Pareiškėjas skunde nurodė, kad:

2.1. Vilniaus AVMI atliko pareiškėjo 2011–2015 m. mokestinį patikrinimą dėl gyventojų pajamų mokesčio (toliau – ir GPM), pridėtinės vertės mokesčio (toliau – ir PVM), nekilnojamojo turto mokesčio, privalomojo sveikatos draudimo (toliau – ir PSD) ir valstybinio socialinio draudimo (toliau – ir VSD) įmokų apskaičiavimo, deklaravimo ir sumokėjimo (toliau – ir patikrinimas). Patikrinimo metu buvo nustatyta, kad pareiškėjas 2007–2015 m. UAB „Magnolija“ nuomojo baldus bei įrenginius ir gavo pajamų. Vilniaus AVMI, įvertinusi nuomos veiklos aplinkybių visumą, pripažino, kad pareiškėjo vykdyta įvairaus turto nuomos veikla atitinka ekonominę veiklą. Taip pat patikrinimo metu nustatyta, kad pareiškėjas buvo du vienetus kontroliuojantis asmuo, kadangi valdė 100 proc. UAB „Magnolija“ akcijų ir kontroliavo VšĮ „Versmės“ leidyklą (toliau – ir Leidykla). Kadangi pareiškėjo ir minėtų juridinių asmenų ekonominės veiklos atlygis už patiektas prekes ir suteiktas paslaugas nuo 2010 m. gruodžio 31 d. viršijo 100 000 Lt, konstatuota, kad pareiškėjas turėjo prievolę registruotis PVM mokėtoju. Vilniaus AVMI pareiškėjui apskaičiavo 17 993,76 Eur mokėtino PVM, 12 209,29 Eur mokėtinų VSD įmokų, 3 855,56 Eur mokėtinų PSD įmokų, 10 470,05 Eur grąžintino GPM, 7 344,77 Eur PVM delspinigių, 633,36 Eur GPM delspinigių bei skyrė 1 799 Eur PVM baudą, 347 Eur GPM baudą, 6 105 Eur VSD įmokų baudą ir 1 928 Eur PSD įmokų baudą. VMI sprendimu patvirtino Vilniaus AVMI sprendimą. MGK sprendimu pripažino teisėtu VMI sprendimą, o prašymas atleisti nuo VSD ir PSD įmokų baudų mokėjimo paliktas nenagrinėtas.

2.2. Pareiškėjas pagal 2007 m. sausio 3 d. nuomos sutartį (toliau – ir Nuomos sutartis), sudarytą su UAB Magnolija, 2007–2014 m. iš viso gavo 228 266,91 Eur nuomos pajamų. Šiuos faktus patvirtina mokestiniam patikrinimui pateikta medžiaga ir Vilniaus AVMI nustatytos aplinkybės. Įrangos vertė, kurią pareiškėjas išnuomojo UAB „Magnolija“, šios įrangos įsigijimo metu sudarė 36 590,80 Eur (ir 6 586,35 Eur PVM). Iš pateiktos informacijos darytina išvada, kad turto nuomos kaina, kurią pareiškėjas gavo iš UAB „Magnolija“, neatitiko tokio sandorio tikrosios rinkos kainos. Lietuvos Respublikos gyventojų pajamų mokesčio įstatymo (toliau – ir GPMĮ) 15 straipsnyje įtvirtinta nuostata, kad asocijuotų asmenų tarpusavio sandoriai turi atitikti tokios ūkinės operacijos tikrąją rinkos kainą. Šis reikalavimas yra privalomas pareiškėjui, kadangi pareiškėjas 2011–2015 m. buvo vienintelis UAB „Magnolija“ akcininkas. Todėl, remiantis aukščiau nurodytu faktiniu pagrindu bei vadovaujantis GPMĮ 15 straipsnio reikalavimais, darytina išvada, kad pareiškėjas apmokestinamomis nuomos pajamomis, gautomis iš UAB „Magnolija“, turėtų pripažinti būtent tokio turto nuomos rinkos kainą atitinkantį nuomos mokestį, o šią suma viršijanti dalis turėtų būti laikoma pareiškėjo gauta nepagrįstai bei grąžinta UAB „Magnolija“. Atitinkamai ir apmokestinimo tikslais pareiškėjo mokestinės prievolės, vadovaujantis GPMĮ 15 straipsnio nuostatomis, turi būti skaičiuojamos nuo perskaičiuoto nuomos mokesčio, atitinkančio tikrąją rinkos kainą. Nepaisant to, kas išdėstyta dėl nuomos kainos perskaičiavimo, nesutiktina su ginčijamais sprendimais dėl visų toliau išdėstytų argumentų, kurių MGK ir VMI tinkamai neįvertino.

2.3. Lietuvos Respublikos pridėtinės vertės mokesčio įstatymo (toliau – ir PVMĮ) 71 straipsnio 7 dalies nuostatos pareiškėjo atžvilgiu negali ir neturi būti taikomos, kadangi PVMĮ 71 straipsnio 7 dalies nuostatų tikslas yra užkirsti kelią situacijoms, kuomet ketinama piktnaudžiauti PVMĮ nuostatomis. Tai patvirtina ir 2006 m. lapkričio 28 d. Europos Tarybos direktyvos 2006/112/EB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos (toliau – ir PVM direktyva) 273 straipsnio nuostatos, kurias įgyvendina PVMĮ 71 straipsnio 7 dalies nuostatos. Pareiškėjas kontroliuoja UAB „Magnolija“ bei yra Leidyklos dalininkas, tačiau Leidykla užsiima ne ūkine-komercine veikla (vienintelės Leidyklos gaunamos pajamos yra iš knygų pardavimo, tačiau jos nesudaro netgi pusės visų Leidyklos veiklos sąnaudų), bet visuomenei naudinga veikla, bei jokiais ryšiais nėra susijusi su UAB „Magnolija“. Todėl būtų visiškai nelogiška vertinti, kad pareiškėjas, kontroliuodamas UAB „Magnolija“ ir kartu būdamas vienu iš Leidyklos dalininkų, siekė piktnaudžiauti PVMĮ nuostatomis. Taigi PVMĮ 71 straipsnio 7 dalies nuostatų taikymas tokioje situacijoje prieštarauja ne tik PVM direktyvos nuostatoms, bet ir protingumo bei teisingumo principams.

2.4. Pareiškėjas negali būti laikomas Leidyklą kontroliuojančiu asmeniu PVMĮ 2 straipsnio 3 dalies 1 punkto prasme, kadangi jis neturi teisės į Leidyklos uždirbtą pelną (kurio nėra ir niekada nebuvo), o tai, vadovaujantis Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo (toliau – ir LVAT) praktika, yra svarbiausias kriterijus pripažįstant subjektą kontroliuojančiu asmeniu (sprendžiant klausimą dėl PVMĮ 71 str. 7 d. taikymo). Pareiškėjas ir jo kontroliuojama UAB „Magnolija“ yra ilgalaikiai Leidyklos rėmėjai, todėl pareiškėjas ne tik neturėjo iš Leidyklos jokios komercinės naudos (išskyrus simbolinio dydžio darbo užmokestį), bet ir patyrė dideles sąnaudas iš asmeninių lėšų (kurios buvo apmokestintos GPM) remdamas Leidyklą.

2.5. Pareiškėjo atžvilgiu taikydamos PVMĮ 71 straipsnio 7 dalies nuostatas 2013–2015 m. VMI ir MGK plečiamai taikė PVMĮ 2 straipsnio 3 dalies 3 punkto nuostatas, kurios numato apmokestinamąjį asmenį kontroliuojančio asmens apibrėžimą, kadangi traktavo, kad būdamas Leidyklos vadovu pareiškėjas kontroliavo Leidyklos veiklą. Akivaizdu, kad būdamas vienu iš 3 Leidyklos dalininkų pareiškėjas neturėjo jokių teisinių galimybių išrinkti daugumą Leidyklos valdymo organų narių. Pareiškėjo atžvilgiu PVMĮ 71 dalies 7 punkto nuostatos galėtų būti taikomos tik tuo atveju, jeigu būtų įrodyta, kad jis faktiškai kontroliavo Leidyklos veiklą, tačiau tai nenustatyta. Mokesčių administratorius nagrinėjamu atveju pažeidė paties PVMĮ nuostatas ir Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) nustatytus mokesčių teisės normų taikymo principus, pagal kuriuos plečiamasis normų aiškinimas draudžiamas, o visi neaiškumai turi būti aiškinami mokesčių mokėtojo naudai.

2.6. GPMĮ ir jo komentare nurodyta, kad individualios veiklos būtinas elementas – veiklos tęstinumas, kuris apima motyvus ir galimybes sudaryti sandorius ateityje, sandoriai neturi būti atsitiktiniai, mokesčių mokėtojas turi patirti sąnaudų, susijusių su individualia veikla. Pareiškėjo ir UAB „Magnolija“ sudarytas nuomos sandoris yra pavienio pobūdžio, vienkartinis, pareiškėjas jokių sąnaudų dėl to nepatyrė ir nėra sudaręs daugiau panašių sandorių su kitais mokesčių mokėtojais bei neketina sudaryti ateityje. Tokiame sandoryje nėra GPMĮ komentare minimo ir „verslininkiškumo“ elemento. Kadangi pagal VMI 2010 m. balandžio 23 d. išaiškinimą darbuotojo automobilio nuoma darbdaviui nėra laikoma individualia veikla, nors ir trunka tęstinį laikotarpį, vadovaujantis šiuo mokesčių administratoriaus paaiškinimu, kitokio turto nuoma UAB „Magnolija“ irgi neturėtų būti laikoma pareiškėjo individualia veikla. Atsižvelgiant į tai, kad pareiškėjo ir UAB „Magnolija“ nuomos sandoris yra atsitiktinis, pareiškėjas jokių sąnaudų dėl sudaryto sandorio nepatiria ir, priešingai nei teigia VMI, pareiškėjo gautos turto nuomos pajamos nesudarė ženklios jo pajamų dalies, todėl nepaisant to, kad nuomos sandoris buvo vykdomas tęstinį laiką, jis negali būti laikomas individualia pareiškėjo veikla.

2.7. Vilniaus AVMI sprendime nurodydama, kad pajamos, gautos iš nuomos santykių su UAB „Mongolija“, turi būti padalinamos per pusę pareiškėjui ir jo sutuoktinei, patvirtina, kad pareiškėjas nevykdė individualios veiklos, kadangi, remiantis GPMĮ ir jo komentaro nuostatomis bei kitais su GPM susijusiais teisės aktais, individuali veikla yra savarankiška veikla, kuria versdamasis gyventojas siekia gauti pajamų ar kitokios ekonominės naudos per tęstinį laikotarpį ir tokios pajamos sutuoktiniams per pusę dalinamos nėra. Norint vykdyti individualią veiklą nuomojant turtą, kuris sutuoktinių yra valdomas bendrąja jungtine nuosavybe, yra būtinas sutuoktinio sutikimas. Kadangi tokio sutikimo nebuvo ir pareiškėjas jo niekada neprašė, negalima teigti, kad pareiškėjas galėjo naudoti turtą, kurį jis valdė bendrąja jungtine nuosavybe kartu su savo sutuoktine, vykdant individualią veiklą.

2.8. Mokesčių administratorius neteisingai apskaičiavo apmokestinamąsias pajamas pareiškėjui. Nuo 2014 m. gegužės mėnesio nuomos santykiai tarp pareiškėjo ir jo sutuoktinės bei UAB „Magnolija“ yra nutrūkę, tačiau Vilniaus AVMI atlikdama mokestinį patikrinimą neįvertino nei šio fakto, nei nuomos mokesčio apskaičiavimo ir išmokėjimo faktinių aplinkybių. Nei MGK, nei VMI neatsižvelgė į tą faktą, kad pareiškėjas nuo 2014 m. gegužės mėnesio iš UAB „Magnolija“ pajamų negavo. Tad pareiškėjo ir jo sutuoktinės mokėtinos mokesčių sumos yra nepagrįstai išpūstos.

2.9. Bet kuriuo atveju pareiškėjas turėtų būti atleistas nuo PVM delspinigių ir baudos, taip pat nuo PSD ir VSD baudų. Pareiškėjas šiuo atveju nežinojo ir negalėjo žinoti, kad jam kilo pareiga registruotis PVM mokėtoju ir mokėti PVM, t. y. pareiškėjas negalėjo numatyti, kad Vilniaus AVMI taip plečiamai aiškins ir taikys PVM reguliuojančius teisės aktus, kadangi šiuo atveju mokesčių administratoriaus dėstoma pozicija (argumentai, kuriais grindžiamas mokesčių apskaičiavimas pareiškėjui) nėra nurodyta nei PVMĮ, nei PVMĮ komentare ar kituose VMI dokumentuose. Tad pareiškėjas yra nekaltas dėl tariamai padaryto pažeidimo, kadangi toks platus teisės aktų interpretavimas negalėjo būti numatytas, todėl jis privalo būti atleistas nuo delspinigių ir baudų. Vadovaujantis proporcingumo ir teisingumo reikalavimais, aplinkybė, kad pareiškėjas visuomet siekia teisingai įvykdyti visas mokesčių teisės aktuose įtvirtintas pareigas ir teisingai apskaičiuoti bei sumokėti mokesčius, irgi yra pagrindas atleisti pareiškėją nuo delspinigių ir baudų.

2.10. Vilniaus AVMI 2017 m. birželio 12 d. patikrinimo aktas Nr. (7.2)-FR0680-259 (toliau – ir Patikrinimo aktas) surašytas neištyrus visų mokestinio patikrinimo metu pateiktų dokumentų ir duomenų, Patikrinimo akte gausu prieštaravimų, pateikiamos tik mokesčių administratoriaus poziciją patvirtinančios aplinkybės. Be to, Patikrinimo akto išvados yra daugiausia grįstos ne faktinių aplinkybių, o dokumentų – sutarčių, įstatų, buhalterinės apskaitos dokumentų – analize:

i) mokesčių administratorius, atlikdamas mokestinį patikrinimą, nenustatė, kad pareiškėjas 2011–2015 m. faktiškai kontroliavo Leidyklos veiklą, ir apskritai netyrė faktinių aplinkybių, susijusių su Leidyklos veikla; ii) nagrinėdamas Leidyklos veiklą 2011–2015 m. mokesčių administratorius visiškai neatsižvelgė į pareiškėjo pateiktus paaiškinimus dėl to, kaip buvo organizuojama Leidyklos veikla. Pareiškėjas raštu paaiškino, kad visą Leidyklos veiklą organizavo ir kontroliavo neformalus organas – Redaktorių susirinkimas, kuris vykdavo 2 kartus per metus.

Kartu su pastabomis Vilniaus AVMI buvo pateikta informacija, susijusi su šiais Redaktorių susirinkimais: susirinkimų darbotvarkės, susirinkimų dalyvių registravimosi sąrašai. Tačiau Patikrinimo akte ši aplinkybė apskritai nėra paminėta, vėliau aplinkybė buvo vertinta kaip nepagrįsta be papildomo faktinių aplinkybių tyrimo; iii) Patikrinimo akte Vilniaus AVMI pateikia tik tuos faktus ir pareiškėjo pateiktus paaiškinimus, kurie, Vilniaus AVMI manymu, patvirtina Vilniaus AVMI poziciją; iv) Vilniaus AVMI pozicija Patikrinimo akte dėl pareiškėjo gautų turto nuomos pajamų akivaizdžiai prieštarauja Vilniaus AVMI pozicijai, nurodytai 2017 m. birželio 12 d. patikrinimo akte Nr. (7.2)-FR0680-257 (dėl pareiškėjo buvusios sutuoktinės mokestinių prievolių), kuriame nurodoma, kad pajamos iš pareiškėjo parduoto buto (duomenys neskelbtini) turi būti paskirstytos abiems sutuoktiniams lygiomis dalimis;

v) atliekant pareiškėjo mokestinį patikrinimą Vilniaus AVMI ir VMI visiškai nesiaiškino, kokiomis aplinkybėmis ir kodėl buvo sudarytas nuomos sandoris su UAB „Magnolija“. VMI šiuo klausimu apskritai neatliko jokio tyrimo, kadangi pavedimo tikrinti priedas Nr. (7.2)-FR0773-1293, kuriuo remiantis buvo papildytos pareiškėjo mokestinio patikrinimo temos VSD ir PSD įmokomis, buvo surašytas 2017 m. birželio 8 d., t. y. likus vienai darbo dienai iki Patikrinimo akto surašymo. Tokiomis aplinkybėmis Vilniaus AVMI bei VMI negalėjo ištirti visų šiam epizodui aktualių faktinių aplinkybių, nepateikė jokių paklausimų pareiškėjui, neprašė jo paaiškinimų. Todėl Patikrinimo aktas akivaizdžiai prieštarauja Lietuvos Respublikos viešojo administravimo įstatymo (toliau – ir VAĮ) 8 straipsnio 1 dalies nuostatoms.

2.11. Pareiškėjas anksčiau neturėjo galimybės atsižvelgti į VMI poziciją dėl PVMĮ 71 straipsnio 7 dalies nuostatų, nes dėl paties pareiškėjo vykdomos veiklos VMI niekada anksčiau nebuvo pateikusi jokių pastabų ar nurodymų, kuriuos gavęs pareiškėjas turėtų galimybę pakoreguoti savo vykdomą nuomos sandorį pagal VMI nurodymus, nors minėtą nuomos sandorį vykdė dar nuo 2007 m. VMI 2013 m. atliko UAB „Magnolija“ operatyvų patikrinimą, kurio metu tikrino ir PVM prievoles, tačiau jokių PVM pažeidimų nenustatė ir nenurodė ištaisyti, nors tuo metu pareiškėjas turėjo nuomos santykius su VMI tikrinama UAB „Magnolija“, o patikrinimą dėl tariamai netinkamai pareiškėjo sumokėto PVM ir kitų mokesčių VMI pradėjo tik praėjus 10 metų nuo pareiškėjo turto nuomos pradžios, kai tos nuomos pareiškėjas jau seniai nebevykdė. Vilniaus AVMI specialistė dar 2015 m. domėjosi pareiškėjo veikla nuomojant turtą UAB „Magnolija“, prašė pateikti atitinkamus dokumentus, tačiau pateikus visus dokumentus ir paaiškinimus – identiškus tiems, kurie buvo pateikti Vilniaus AVMI, – specialistė jokių pastabų pareiškėjui nepateikė. Tik praėjus beveik 2 metams Vilniaus AVMI vėl inicijavo pareiškėjo mokestinį patikrinimą, o tai, pareiškėjo įsitikinimu, nėra normali valstybinės institucijos veiklos praktika.

3. Pareiškėjas pateikė papildomus paaiškinimus ir nurodė, kad nuomos sandoris tarp jo ir UAB „Magnolija“ neatitiko tokio sandorio tikrosios rinkos kainos (ištiestos rankos principo). Mokesčių administratorius netinkamai įgyvendino savo funkciją išsamiai ištirti pareiškėjo veiklą, todėl buvo pažeistos pareiškėjo teisės, o mokesčiai nebuvo tinkamai apskaičiuoti ir pagrįsti. Mokesčių administratorius nevertino susijusių asmenų sudaryto sandorio per ištiestosios rankos principo prizmę. Mokesčių administratorius atlikdamas savo pareigas turėjo įvertinti, ar asocijuotų asmenų sandoriai atitinka rinkos kainą ir atitinkamai įpareigoti UAB „Magnolija“ ir pareiškėją patikslinti mokesčių deklaracijas už tikrinamąjį laikotarpį. Faktą, kad nuomos sandoris neatitiko tikrosios rinkos kainos, patvirtina pareiškėjo iniciatyva specialistų atliktas vertinimas (2018 m. rugpjūčio 21 d. konsultacinė išvada Nr. 18-205-38). Atlikus turto vertinimą paaiškėjo, kad kilnojamųjų daiktų nuomos pradžioje 2007 m. daiktų rinkos nuomos kaina buvo 30 600 Lt (8 862,37 Eur). Atsižvelgiant į natūralų daiktų nusidėvėjimą, nuvertėjimą ir rinkos pokyčius vėlesniais mokestiniais laikotarpiais, pareiškėjo ir UAB „Magnolija“ sudarytas nuomos sandoris akivaizdžiai neatitiko rinkos kainos. Todėl pareiškėjo gautos nuomos pajamos turėtų būti patikslintos atsižvelgiant į nuomojamo turto nusidėvėjimą ir kitas esmines aplinkybes nustatant ginčo laikotarpiui aktualią rinkos kainą. Taigi mokesčių administratorius pareiškėjui mokestines prievoles apskaičiavo objektyviai neištyręs visų reikšmingų aplinkybių. Neištyrus visų patikrinimui reikšmingų aplinkybių, negalima teigti, jog VMI sprendimas atitinka individualiam teisės aktui keliamus reikalavimus, nustatytus VAĮ 8 straipsnio 1 dalyje. Pareiškėjas taip pat pabrėžia, kad, jam patikslinus metines mokesčių deklaracijas ir UAB „Magnolija“ patikslinusi atitinkamas mokesčių deklaracijas, sumažės mokama GPM suma, o UAB „Magnolijai“ – atitinkamai bus sumažinta leidžiamų atskaitymų suma bei padidinta (apskaičiuota) mokama pelno mokesčio suma. Todėl, atsižvelgiant į tai, kas išdėstyta, mokesčių administratorius turės pareigą perskaičiuoti mokesčius iš naujo.

4. Atsakovas VMI atsiliepimu prašo pareiškėjo skundą atmesti kaip nepagrįstą, o bylos dalį dėl prašymo atleisti nuo PSD ir VSD įmokų baudų mokėjimo nutraukti. Atsakovas atsiliepime nurodo, kad:

4.1. Nagrinėjamu atveju pareiškėjas, 2007 m. sudarydamas Nuomos sutartį su UAB „Magnolija“, veikė savo vardu kaip atskiras teisinis vienetas, turėjo galimybę pasirinkti bet kurį subjektą, kuriam būtų buvęs reikalingas išnuomotas turtas. Aplinkybių, leidžiančių daryti išvadą, kad veikta ne savo valia ir nuožiūra, nenustatyta. Vien tai, kad vietos mokesčių administratorius, vadovaudamasis Lietuvos Respublikos civilinio kodekso 3.88 straipsnio 1 dalies 1 ir 3 punktais, įvertinęs pareiškėjo ir jo buvusios sutuoktinės 2016 m. vasario 23 d. pareiškimą, padarė išvadą, kad pareiškėjo uždirbtos nuomos pajamos pripažintinos abiem sutuoktiniams per pusę, nepaneigia vykdytos veiklos savarankiškumo požymio, o reiškia tik tai, kad turto nuomos veiklą savarankiškai vykdė abu sutuoktiniai. Pareiškėjo skunde išdėstyti argumentai dėl tam tikrais laikotarpiais gautų santykinai mažesnių turto nuomos pajamų neleidžia daryti išvados, kad vykdyta turto nuomos veikla nebuvo siekta ekonominės naudos. Įvertinus pareiškėjo (ir jo sutuoktinės) gautų bei uždirbtų pajamų (naudos) dydį, darytina išvada, jog vykdytos veiklos versliškumas bei ekonominės naudos siekimas yra pakankamai akivaizdūs. Nuomos sutartis priskiriama prie tęstinio vykdymo sutarčių, dėl to akivaizdu, jog tokiam sandoriui savaime būdingas tam tikras tęstinumas. Vien aplinkybė, kad nuomos sandorį pareiškėjas buvo sudaręs tik su UAB „Magnolija“, nepaneigia išvados, kad pareiškėjo veikla atitinka individualios veiklos požymius. Konstatuotina, kad pareiškėjo (ir jo sutuoktinės) turto nuomos veikloje nustatyti visi būtini individualios veiklos požymiai (savarankiškumas, versliškumas, tęstinumas, ekonominės naudos siekimas).

4.2. Patikrinimo metu nustatyta, kad pareiškėjas tikrintu 2011–2015 m. laikotarpiu buvo du juridinius asmenis (UAB „Magnolija“ ir VšĮ „Versmės“ leidykla) kontroliuojantis asmuo ir minėtu laikotarpiu vykdė ekonominę veiklą – teikė baldų bei įrenginių nuomos paslaugas. Pareiškėjo ir jo kontroliuojamų juridinių asmenų bendras ekonominės veiklos atlygis 2010 m. gruodžio 31 d. viršijo 100 000 Lt, 2011 m. taip pat viršijo 100 000 Lt, 2012–2014 m. – 155 000 Lt, 2015 m. – 45 000 Eur, todėl gyventojas turėjo prievolę registruotis PVM mokėtoju bei skaičiuoti ir mokėti PVM nuo 2011–2015 m. suteiktų baldų ir įrenginių nuomos paslaugų apmokestinamosios vertės. Konstatavus, kad pareiškėjas 2011–2015 m. kontroliavo du juridinius asmenis, kad pareiškėjo vykdyta baldų bei įrenginių nuomos veikla atitinka PVMĮ 2 straipsnio 8 dalyje apibrėžtą ekonominę veiklą, bei nustačius, kad pareiškėjo ir minėtų juridinių asmenų ekonominės veiklos atlygis už patiektas prekes ir suteiktas paslaugas nuo 2010 m. gruodžio 31 d. viršijo PVMĮ 71 straipsnio 2 dalyje nustatytą ribą, pagrįstai padaryta išvada, jog turėjo būti taikomos PVMĮ 71 straipsnio 7 dalies nuostatos. Atsižvelgiant į tai, kad pareiškėjas PVMĮ nustatyta tvarka neapskaičiavo, nedeklaravo ir nesumokėjo į biudžetą mokėtino PVM, įvertinus UAB „Magnolija“ pateiktos turto nuomos pajamų priskaitymų ir išmokėjimų suvestinės už 2007–2015 m. duomenis, tai, kad nuomos paslaugos buvo teikiamos kas mėnesį, vadovaujantis PVMĮ nuostatomis, pareiškėjui pagrįstai apskaičiuotas į biudžetą mokėtinas PVM.

4.3. Pareiškėjo argumentas, kad nuomos santykiai tarp jo ir UAB „Magnolija“ tęsėsi nuo 2007 m. ir nuo 2014 m. gegužės mėnesio yra nutrūkę, vertintinas tik kaip jo pasirinkta gynybinė pozicija (versija). Pareiškėjas nei paaiškinimuose, pateiktuose patikrinimo metu, nei rašytinėse pastabose dėl Patikrinimo akto nenurodė, jog Nuomos sutartis, sudaryta tarp jo ir UAB „Magnolija“, būtų nutraukta ar pasibaigusi kitu pagrindu. Pirmą kartą šią aplinkybę pareiškėjas nurodė tik skunde, pateiktame centriniam mokesčių administratoriui, nepateikdamas jokių tai patvirtinančių įrodymų. Atsakovo duomenimis, tokie įrodymai nepateikti nei MGK, nei teismui. MGK posėdžio metu pareiškėjas negalėjo paaiškinti Nuomos sutarties nutraukimo aplinkybių, t. y. įvardinti datos, kada konkrečiai nagrinėjama sutartis buvo nutraukta, pateikti duomenis apie tolimesnį turto panaudojimą. Turto nuomos pajamų apskaičiavimas už visus 2014–2015 m. vienareikšmiškai patvirtina Nuomos sutarties tęstinumą bei vykdymą ir 2014–2015 m. Vadovaujantis GPMĮ 8 straipsnio 5 dalimi, pareiškėjo individualios veiklos pajamos buvo pripažintos pagal kaupimo apskaitos principą.

4.4. VSD ir PSD įmokos pareiškėjui buvo apskaičiuotos, vadovaujantis atitinkamai Lietuvos Respublikos valstybinio socialinio draudimo įstatymo ir Lietuvos Respublikos sveikatos draudimo įstatymo nuostatomis, t. y. remiantis teisės aktų nuostatomis, reglamentuojančiomis asmenų, kurie verčiasi individualia veikla (kaip ji apibrėžta GPMĮ), atitinkamų mokestinių prievolių apskaičiavimo tvarką. Ši tvarka yra detaliai ir imperatyviai reglamentuota, todėl patikrinimo metu vietos mokesčių administratoriui surinkus pakankamai duomenų, leidžiančių teigti, kad pareiškėjas vykdė individualią veiklą, kaip ji apibrėžta GPMĮ, jokių papildomų aplinkybių nustatinėti nereikėjo.

4.5. Nėra duomenų apie tai, kad pareiškėjas prieš nustatytus mokesčių įstatymų pažeidimus būtų kreipęsis į mokesčių administratorių dėl konsultacijos, ir apie tai, kad būtų gavęs kitokią informaciją, nei yra nurodyta PVMĮ komentare. Taigi nėra pagrindo atleisti pareiškėją nuo jam apskaičiuotų PVM delspinigių MAĮ 100 straipsnio 1 dalies 2 punkto ir 141 straipsnio 1 dalies 4 punkto pagrindu. Pareiškėjas nepateikė jokių įrodymų, paneigiančių jo kaltę dėl padaryto pažeidimo, todėl konstatuotina, kad pareiškėjas negali būti atleistas nuo PVM delspinigių pagal MAĮ (įstatymo redakcija, galiojusi iki 2018 m. gruodžio 31 d.) 100 straipsnio 1 dalies 2 punktą ir 141 straipsnio 1 dalies 1 punktą. Nėra duomenų (įrodymų) (tokie įrodymai nepateikti ir teismui), kurie patvirtintų tai, jog egzistuoja MAĮ 100 straipsnio 1 dalies 2 punkte ir 141 straipsnio 1 dalies 2 punkte bei 100 straipsnio 1 dalies 3 punkte ir 113 straipsnio 1 dalies 3 punkte nustatyti atleidimo nuo delspinigių pagrindai, todėl pareiškėjas šiais pagrindais taip pat negali būti atleistas nuo PVM delspinigių. Mokestinė nepriemoka savaime paneigia aplinkybę, kad mokesčių mokėtojas savo veikla nepadarė žalos biudžetui. Todėl konstatuotina, kad nagrinėjamu atveju teisinių prielaidų taikyti MAĮ 100 straipsnio 1 dalies 2 punktą ir 141 straipsnio 1 dalies 3 punktą bei atleisti pareiškėją nuo PVM delspinigių taip pat nėra. Nagrinėjamu atveju nėra aplinkybių, kurios lemtų teisingumo ir protingumo kriterijų taikymą, t. y. pareiškėjo atleidimą nuo PVM delspinigių būtent šiais pagrindais. Prašymas atleisti nuo PSD ir VSD įmokų baudų mokėjimo turi būti pateiktas tokius prašymus įgaliotai nagrinėti kompetentingai institucijai – Valstybinio socialinio draudimo fondo valdybai prie Socialinės apsaugos ir darbo ministerijos. Kadangi prašymo atleisti nuo PSD ir VSD įmokų baudų mokėjimo nagrinėjimas nepriskirtinas teismo kompetencijai, atitinkama bylos dalis turėtų būti nutraukta.

4.6. Mokesčių administratoriui nekilo abejonių dėl nuomos sandorio tikrosios rinkos kainos, todėl nebuvo pagrindo ir koreguoti šio sandorio vertę. Pareiškėjas jokių argumentų dėl nuomos sandorio tikrosios rinkos kainos ir dėl GPMĮ 15 straipsnio nuostatų taikymo nebuvo nurodęs nei patikrinimo metu, nei jo rezultatų tvirtinimo metu; tokie argumentai taip pat nebuvo išdėstyti jo skunduose, pateiktuose išankstinio mokestinių ginčų nagrinėjimo ne teismo tvarka institucijoms, t. y. VMI ir MGK. Šios aplinkybės suponuoja išvadą, kad mokesčių mokėtojas mokestinio patikrinimo metu netinkamai bendradarbiavo su mokesčių administratoriumi bei netinkamai vykdė savo pareigas mokestiniame ginče, todėl administraciniam teismui paduotame skunde išdėstytais naujais argumentais neturi teisės remtis kaip esminiais.

4.7. Pareiškėjas netinkamai vykdė savo pareigas teisingai apskaičiuoti, deklaruoti ir sumokėti mokesčius. Vilniaus AVMI, VMI ir MGK tinkamai taikė teisės aktų nuostatas, reglamentuojančias mokestines prievoles, objektyviai ir visapusiškai įvertino surinktus įrodymus bei priėmė teisėtus ir pagrįstus sprendimus.

II. 5. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2018 m. lapkričio 29 d. sprendimu pareiškėjo skundą atmetė kaip nepagrįstą.

6. Teismas nurodė, kad byloje ginčas kilo dėl Vilniaus AVMI, VMI ir MGK sprendimų teisėtumo ir pagrįstumo. Teismas nustatė, kad Vilniaus AVMI, atlikusi mokestinį patikrinimą pareiškėjo atžvilgiu dėl PVM, GPM, VSD ir PSD įmokų bei nekilnojamojo turto mokesčio apskaičiavimo, deklaravimo ir sumokėjimo už laikotarpį nuo 2011 m. sausio 1 d. iki 2015 m. gruodžio 31 d., surašė Patikrinimo aktą, kuriuo pareiškėjui papildomai apskaičiuota 35 974,47 Eur PVM, 24 420,28 Eur VSD įmokų, 7 711,66 Eur PSD įmokų ir 20 640,59 Eur grąžintino PVM.

7. Teismas pažymėjo, kad mokesčių administratorius nustatė, jog:

i) pareiškėjas 2007–2015 m. UAB „Magnolija“ nuomojo baldus bei įrengimus ir gavo nuomos pajamų. UAB „Magnolija“ patikrinimo metu pateikė Nuomos sutartį, kuri sudaryta tarp UAB „Magnolija“ ir pareiškėjo (nuomotojo), taip pat pateikė Nuomos sutarties priedą Nr. 1, kuriame išvardinti bendrovei pagal Nuomos sutartį nuomojami baldai ir įvairūs įrengimai bei nurodyta, kad bendrovei pareiškėjas nuomoja 414 turto vienetų, kurių bendra kaina 290 518,20 Lt.; ii) pareiškėjas yra UAB „Magnolija“ akcininkas, kuris nuo 2005 m. valdo 100 procentų bendrovės akcijų.

Pareiškėjas taip pat yra VšĮ „Versmės“ leidykla dalininkas ir vadovas. Leidykla įsteigta 1994 m. rugpjūčio 5 d., o pareiškėjas nuo 2003 m. gruodžio 17 d. iki 2013 m. sausio 1 d. buvo vienintelis Leidyklos dalininkas, nuo 2013 m. sausio 1 d. po 1/3 Leidyklos kapitalo valdo V. G. ir P. V. M. Leidykla nuo 2004 m. balandžio 7 d. yra paramos gavėja; iii) pareiškėjo kontroliuojama UAB „Magnolija“ 2007–2012 m. Leidyklai suteikė paramos už 177 900 Lt, 2013 m. – už 105 000Lt, 2014 m. – už 143 064 Lt, 2016 m. – už 34 000 Eur.

V. G. ir P. V. M. yra pensinio amžiaus ir per 2007–2015 m. negavo tokio dydžio pajamų, kad Leidykla veiklą galėtų paremti panašiomis sumomis kaip pareiškėjo kontroliuojama UAB „Magnolija“. Vilniaus AVMI padarė išvadą, kad V. G. ir P. V. M. galimybės daryti įtaką Leidyklai yra ribotos; iv) pareiškėjas tikrinamuoju laikotarpiu nuo 2011 m. iki 2015 m. buvo du vienetus kontroliuojantis asmuo ir šiuo laikotarpiu teikė baldų bei įrengimų nuomos paslaugas. UAB „Magnolija“ ekonominės veiklos atlygis už prekes ir suteiktas paslaugas 2010 m. sudarė 1 069 551 Lt, Leidyklos – 8 324 Lt.

Pareiškėjo ir jo kontroliuojamų vienetų bendras ekonominės veiklos atlygis 2010 m. gruodžio 31 d. viršijo 100 000 Lt ir gyventojas turėjo prievolę registruotis PVM mokėtoju bei skaičiuoti ir mokėti nuo nuomos paslaugų vertės. Patikrinimo metu, analizuojant pareiškėjo su UAB „Magnolija“ Nuomos sutarties ir jos papildymų sąlygas, nustatyta, kad minėta sutartis ir jos papildymai sudaryti tik tarp pareiškėjo ir UAB „Magnolija“, t. y. nedalyvaujant pareiškėjo sutuoktinei R. J. Nustačius, kad nuomos sandoris įformintas pareiškėjo vardu, nuomos pajamas faktiškai gauna tik pareiškėjas, kai kuriais atvejais nuomos pajamomis dengiamos pareiškėjo skolos bendrovei, pripažinta, kad turto nuomos ekonominę veiklą vykdo pareiškėjas ir visas atlygis gautas iš šios ekonominės veiklos priklauso būtent pareiškėjui.

Nuomos pajamos sutuoktiniams nedalinamos ir R. J. prievolės nenustatomos;

v) pareiškėjas nuomos veiklą vykdo tęstinį laikotarpį, t. y. 2007–2015 m., veiklą vykdo savarankiškai, aktyviai ir niekas jam nedaro įtakos – įsigijo nuomai skirtą turtą, savarankiškai sudarė Nuomos sutartį, taip pat 2009–2012 m. papildomus susitarimus dėl šios sutarties pakeitimo. Pareiškėjas, siekdamas gauti nuomos veiklos pajamų, periodiškai keitė Nuomos sutartį didindamas nuomos mokestį, o tai rodo gyventojo aktyvią veiklą siekiant gauti pajamų. Nuomos veiklai per kelis kartus pareiškėjas pirko didelį kiekį įvairių baldų ir įrengimų, kurių bendra vertė sudaro 290 518,20 Lt, o tai rodo, jog pareiškėjas patyrė su nuomos veikla susijusias išlaidas ir kad šios veiklos pajamos nebuvo atsitiktinės. Nuomos pajamos sudaro ženklią pareiškėjo visų pajamų sumą. Pareiškėjo 2007–2015 m. vykdyta įvairaus turto nuomos veikla atitinka GPMĮ 2 straipsnio 7 dalyje apibrėžtą individualią veiklą.

8. Teismas nurodė, kad, išnagrinėjusi Patikrinimo aktą, su juo susijusią medžiagą bei pateiktas mokesčių mokėtojo pastabas dėl Patikrinimo akto, Vilniaus AVMI sprendimu pakeitė Patikrinimo aktą ir vietoj papildomai apskaičiuotų 35 974,47 Eur PVM, 24 420,28 Eur VSD įmokų, 7 711,66B Eur PSD įmokų bei grąžintino 20 640,59 Eur GPM apskaičiavo 17 993,76 Eur PVM, 12 209,29 Eur VSD įmokų, 3 855,56 Eur PSD įmokų bei grąžintiną 10 470,05 Eur GPM; taip pat apskaičiavo 7 344,77 Eur PVM delspinigių, 633,36 Eur GPM delspinigių ir skyrė 1 799 Eur PVM baudą, 347 Eur baudą, 6 105 Eur VSD įmokų baudą, 1 928 Eur PSD įmokų baudą. VMI sprendimu patvirtino Vilniaus AVMI sprendimą (pareiškėjo prašymo dėl atleidimo nuo baudų ir delspinigių netenkino). MGK pripažino VMI sprendimą teisėtu, nusprendė neatleisti mokesčių mokėtojo nuo apskaičiuotų PVM delspinigių ir paskirtos PVM baudos, o pareiškėjo prašymą atleisti nuo VSD įmokų ir PSD įmokų baudų mokėjimo paliko nenagrinėtą.

9. Teismas sutiko su MGK vertinimu, kad PVMĮ 7 straipsnio 7 dalies nuostatos taikomos visų juridinių asmenų, atitinkančių šioje normoje įtvirtintas sąlygas, atžvilgiu, nepriklausomai nuo apmokestinamųjų asmenų steigimo tikslo, veiklos pobūdžio, tarpusavio ryšių. MGK rėmėsi Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo (toliau – ir LVAT) 2012 m. balandžio 16 d. sprendimu administracinėje byloje Nr. A438-1930/2012, kurioje mokesčių mokėtojas pripažintas kontroliavusiu du ūkio subjektus, vienas iš jų – viešoji įstaiga. Vadovaujantis MAĮ 7 straipsnyje įtvirtintu mokesčių mokėtojų lygybės principu, pagal kurį, taikant mokesčių įstatymus, visi mokesčių mokėtojai dėl šių įstatymų nustatytų sąlygų yra lygūs, Leidyklai, kaip juridiniam asmeniui, taikomos pareiškėjo ginčijamos PVMĮ 7 straipsnio 7 dalies nuostatos. Be to, teismas atkreipė dėmesį, kad PVMĮ nėra nuostatų, kad 71 straipsnio 7 dalis gali būti taikoma tik nustačius piktnaudžiavimo požymius.

10. Teismas atkreipė dėmesį, kad VšĮ „Versmės“ leidyklos įstatų 5.3 punkte numatyta, jog aukščiausiasis įstaigos valdymo organas yra visuotinis susirinkimas, kuris šaukiamas ne rečiau kaip kartą per metus (jei įstaigos steigėjas ar dalininkas yra vienas asmuo, jo sprendimai prilygsta visuotinio susirinkimo sprendimams, o visuotiniai susirinkimai nešaukiami). Visuotiniame susirinkime gali dalyvauti ir kiti asmenys su patariamuoju balsu. Šiame punkte nurodoma, kas priklauso išimtinei visuotinio susirinkimo kompetencijai, t. y. keisti ir papildyti įstatus, tvirtinti administracijos reglamentą, nustatyti administracijos pagrindines veiklos kryptis ir t. t. Iš Leidyklos įstatų matyti, kad įstaigos vadovas tvarko Leidyklos lėšas, organizuoja administracinį darbą, leidžia potvarkius, įsakymus, instrukcijas ir kitus aktus tais klausimais, kurie įeina į jo kompetenciją. Leidyklos dalininkais be pareiškėjo tapo V. G. ir P. V. M. nuo 2013 m. Taigi nuo 2004 m. iki 2012 m. pareiškėjas buvo vienintelis Leidyklos dalininkas. Todėl, vadovaujantis PVMĮ 2 straipsnio 3 dalies 3 punktu, pareiškėjas įvardintu laikotarpiu turėjo teisę faktiškai kontroliuoti to apmokestinamojo asmens priimamus sprendimus. Teismui nekilo abejonių, kad pareiškėjas 2004–2012 m. laikotarpiu buvo Leidyklą kontroliuojančiu asmeniu.

11. Teismas pažymėjo, kad net tuo laikotarpiu, kai Leidykloje dalininkų buvo trys asmenys, šios įstaigos sprendimus kontroliuojančiu asmeniu pripažintas Leidyklos vadovas, t. y. pareiškėjas. Vilniaus AVMI argumentavo, kad pareiškėjas būdamas Leidyklos vadovu, remiantis šios Leidyklos įstatais, priima sprendimus dėl Leidyklos ir faktiškai šią veiklą organizuoja bei kontroliuoja. Naujieji dalininkai patikrinimo metu pateiktuose paaiškinimuose nenurodė, kad dalyvauja Leidyklos dalininkų visuotiniuose susirinkimuose ir sprendžia šios įstaigos įstatuose nurodytus visuotinio susirinkimo kompetencijai priskirtus klausimus. Be to, nustatyta, kad pareiškėjo kontroliuojama UAB „Magnolija“ 2007–2012 m. Leidyklai suteikė paramos už 177 900 Lt, 2013 m. – už 105 000 Lt, 2014 m. – už 143 064 Lt, 2016 m. 34 000Lt. Naujieji dalininkai, t. y. V. G. ir P. V. M. yra pensinio amžiaus ir per 2007–2015 m. negavo tokio dydžio pajamų, kad Leidyklos veiklą galėtų paremti panašiomis sumomis kaip pareiškėjo kontroliuojama UAB „Magnolija“. Naujųjų dalininkų galimybės daryti įtaką Leidyklos veiklai ribotos. Pareiškėjas Leidyklos dalis perleido neatlygintinai ir tai taip pat leidžia daryti išvadą, kad Leidyklos veiklą ir sprendimus kontroliuoja pareiškėjas. Taigi teismas, įvertinęs minėtas bylos aplinkybes, sutiko su objektyviais, nuosekliais ir pagrįstais Vilniaus AVMI, VMI ir MGK vertinimais, kad pareiškėjas tiek laikotarpiu nuo 2004 m. iki 2012 m., tiek laikotarpiu nuo 2013 m. iki 2015 m. buvo VšĮ „Versmės“ leidykla kontroliuojančiu asmeniu.

12. Teismas nurodė, kad bylos duomenys patvirtina, jog, atlikus pareiškėjo mokestinį patikrinimą, nustatyta, kad pareiškėjas 2007–2015 m. UAB „Magnolija“ nuomojo baldus bei įrenginius ir gavo nuomos pajamas. Nustatyta, kad pareiškėjas bendrovei išnuomojo 414 turto vienetų (pvz., valiutos banknotų detektoriai, telefono aparatai, šviestuvai, gesintuvai, kasininko darbo vietos kompiuteriai ir monitoriai, skaičiavimo mašinėlės), kurių bendra kaina buvo 290 518,20 Lt. Pagal Nuomos sutartį nustatytas mokėtinas mėnesinis nuomos mokestis – 7 700 Lt, pagal 2009 m. sausio 2 d. papildomą susitarimą – iki 8 000 Lt, pagal 2010 m. sausio 4 d. papildomą susitarimą – iki 8 300 Lt ir pagal 2012 m. sausio 2 d. papildomą susitarimą – iki 12 840 Lt.

Nors pareiškėjas nurodo, kad nepagrįstai pripažinta, jog jo veikla atitiko individualios veiklos požymius ir tikslus, tačiau, teismo vertinimu, nustatytos ginčo aplinkybės sudaro pagrindą daryti priešingą išvadą. Gautų pajamų priskirtinumą pajamoms iš individualios veiklos lemia konkreti faktinė situacija, todėl nustačius, kad gyventojo vykdyta veikla atitinka savarankiškumo, versliškumo, tęstinumo požymius ir tokios veiklos tikslą – ekonominės naudos siekio buvimą, – iš jos gautos pajamos turi būti apmokestinamos kaip individualios veiklos pajamos.

Teismas konstatavo, kad:

i) nagrinėjamos bylos duomenys patvirtina, jog išnuomotas turtas nuosavybės teise priklausė asmeniškai pareiškėjui, pareiškėjas, sudarydamas sandorius, veikė savo valia ir nuožiūra. Todėl, įvertinus šias nustatytas aplinkybes ir atsižvelgiant į tai, kad Nuomos sutartyje ir jos prieduose nėra nustatyta darbo santykiams būdingų požymių, pagrįstai pripažinta, kad pareiškėjo vykdoma veikla yra savarankiška; ii) ginčo atveju nustatytas ir pareiškėjo vykdomos veiklos tęstinumas. Mokesčių administratoriaus surinkti duomenys patvirtina, kad pareiškėjas laikotarpiu nuo 2007 m. iki 2015 m.

UAB „Magnolija“ nuomojo baldus bei įrenginius. Tai, kad pareiškėjo veikla yra tęstinė, patvirtina ir tokios faktinės aplinkybės kaip Nuomos sutarties sudarymas, sandorio ilgalaikiškumas. Taigi nevienkartinis sandorių pobūdis sudaro pagrindą pripažinti, kad pareiškėjo veikla turi tęstinumo požymį ir nėra atsitiktinė; iii) patikrinimo metu surinkti duomenys patvirtina, kad pareiškėjas iš UAB „Magnolija“ iš viso gavo 723 135,96 Lt nuomos pajamų ir 115 932,63 Lt suma buvo įskaityta, padengiant apreiškėjo įsiskolinimą šiai bendrovei.

Be to, Nuomos sutartis buvo sudaryta 2007 m., o vėliau ji tęsiama didinant nuomos mokestį. Veikiama buvo tikslingai, siekiant, kuo daugiau gauti pajamų. Tad pareiškėjo vykdytos nuomos veiklos versliškumas ir ekonominės naudos siekimas abejonių nekelia. Atsižvelgęs į nustatytas aplinkybes, teismas pripažino, kad nagrinėjamu atveju pareiškėjo vykdyta veikla atitiko individualios veiklos požymius.

13. Teismas sutiko su atsakovo teiginiu, kad pareiškėjo uždirbtos nuomos pajamos pripažintos abiem sutuoktiniams per pusę, nepaneigia vykdytos veiklos savarankiškumo požymio, o tai reiškia tik tai, kad turto nuomos veiklą savarankiškai vykdė abu sutuoktiniai. Teismas taip pat pritarė atsakovo vertinimui, kad pareiškėjas nei paaiškinimuose, pateiktuose patikrinimo metu, nei rašytinėse pastabose dėl Patikrinimo akto nenurodė, kad Nuomos sutartis, sudaryta tarp jo ir UAB „Magnolija“, būtų nutraukta arba pasibaigusi. Pareiškėjas nepateikė tai patvirtinančių dokumentų, todėl teismas pareiškėjo teiginius dėl to, kad nuo 2014 m. nuomos santykiai nutrūkę, vertino kaip nepagrįstus.

14. Teismas, atsižvelgęs kad MAĮ 141 straipsnio 2 dalyje numatytų atleidimo nuo baudų mokėjimo sąlygų nėra, darė išvadą, kad pareiškėjas negali būti atleistas nuo paskirtos baudos mokėjimo. Nors pareiškėjas taip pat nurodo, kad turėtų būti atleistas nuo mokėtinos baudos, nes nagrinėjama situacija nėra aptarta PVMĮ komentare, tačiau apibendrintas mokesčio įstatymo paaiškinimas mokesčių mokėtojui neturi teisės akto galios ir išreiškia kompetentingos institucijos nuomonę mokesčių įstatymų reglamentuojamais klausimais. Atsakovas išsamiai išaiškino ir pagrindė, kodėl nėra pagrindo atleisti pareiškėją nuo jam apskaičiuotų delspinigių tiek MAĮ 141 straipsnio 1 dalies 2 punkto, tiek MAĮ 141 straipsnio 1 dalies 4 punkto pagrindu. Teismas atkreipė dėmesį, kad prašymas atleisti nuo PSD ir VSD įmokų baudų mokėjimo turi būti pateiktas tokius prašymus nagrinėti įgaliotai institucijai, t. y. Valstybinio socialinio draudimo fondo valdybai prie Socialinės apsaugos ir darbo ministerijos.

15. Teismas dėl pareiškėjo argumentų, kad, vadovaujantis GPMĮ 15 straipsnio reikalavimais, apmokestinamomis nuomos pajamomis, gautomis iš UAB „Magnolija“, turėtų būti pripažinta būtent tokio turto numos rinkos kainą atitinkantis nuomos mokestis, o šią sumą viršijanti dalis turėtų būti laikoma pareiškėjo gauta nepagrįstai bei grąžinta UAB „Magnolijai“ (pareiškėjo mokestinės prievolės, vadovaujantis GPMĮ 15 straipsnio nuostatomis, turi būti skaičiuojamos nuo perskaičiuoto nuomos mokesčio, atitinkančio tikrąją rinkos kainą), pabrėžė, kad jie negali būti pripažinti pagrįstais, nes pareiškėjas tai nurodė tik skunde, paduotame teismui.

16. Teismas, apibendrindamas tai, kas išdėstyta, konstatavo, kad Vilniaus AVMI, VMI ir MGK išsamiai ir objektyviai išnagrinėjo ginčo faktines aplinkybes, detaliai atsakė į visus pareiškėjo iškeltus klausimus, savo išvadas tinkamai pagrindė aktualiomis teisės aktų nuostatomis ir teismų suformuotomis teisės taikymo ir aiškinimo taisyklėmis. Todėl ginčijami Vilniaus AVMI, VMI ir MGK sprendimai yra teisėti ir pagrįsti, jų nėra pagrindo naikinti.

III. 17. Pareiškėjas padavė apeliacinį skundą, kuriuo prašo pirmosios instancijos teismo sprendimą panaikinti ir priimti naują sprendimą – jo skundą tenkinti.

18. Pareiškėjas iš esmės nurodo tuos pačius argumentus kaip ir skunde pirmosios instancijos teismui. Papildomai pažymi, kad jis ir UAB „Magnolija“, įvertinę visas mokestinio patikrinimo ir vėliau buvusio teisminio proceso metu paaiškėjusias aplinkybes, ypač tai, kad tapo žinoma, jog nuoma pagal sudarytą Nuomos sutartį gali būti vertinama kaip pareiškėjo veikla, turinti individualiai veiklai būdingų požymių (nors pareiškėjas su tuo nesutinka), bei tai, kad būtina nedelsiant imtis visų teisėtų priemonių tam, jog nekiltų net menkiausia abejonė bei rizika, kad nuoma pagal Nuomos sutartį galėtų būti vertinama kaip mokesčių vengimas, pripažino, kad suklydo dėl esminių aplinkybių, kurias jei būtų žinoję Nuomos sutarties sudarymo dieną, tai apskritai nebūtų sudarę tokios Nuomos sutarties (Civilinio kodekso 1.90 str. 4 d.). Atsižvelgę į minėtas aplinkybes, taip pat į tai, kad Nuomos sutarties šalys vienodai vertina Nuomos sutarties sudarymo klaidingumą ir jokio šalių ginčo dėl to nėra, pareiškėjas ir UAB „Magnolija“ nesikreipdami į teismą patys tarpusavyje laisva valia 2018 m. gruodžio 3 d. susitarė ir sudarė susitarimą dėl sutarties negaliojimo ab initio (liet. nuo pradžios) ir restitucijos taikymo (toliau – ir Susitarimas), kuriuo susitarė Nuomos sutartį pripažinti negaliojančia nuo jos sudarymo momento, o pareiškėjas (buvęs nuomotojas) įsipareigojo Susitarimo sudarymo dieną grąžinti UAB „Magnolija“ visą gautą iš šios Nuomos naudą. Pareiškėjas pateikia įrodymus, kad jis grąžino visą iš Nuomos gautą naudą UAB „Magnolija“ griežtai laikydamasis įstatymų reikalavimų ir Susitarime numatytos tvarkos. Pareiškėjui grąžinus UAB „Magnolija“ visą iš jos už nuomą gautą sumą, pareiškėjui, negavusiam jokių pajamų, susijusių su patikrinimu, nėra pagrindo paskaičiuoti jokių mokėtinų mokesčių. Nurodyta nauja aplinkybė ir pareiškėjo pateikti nauji įrodymai yra iš esmės svarbūs ir būtini teisingam bylos išnagrinėjimui, kadangi sandoris, dėl kurio ir kilo šis ginčas, iš esmės yra panaikintas ir faktiškai nebeegzistuoja nuo jo sudarymo momento, o ginčui pagrindo nebėra.

19. Pareiškėjas pateikė papildomus paaiškinimus, kuriais nurodė, kad:

19.1. Nagrinėjamu atveju yra dvi tarpusavyje nesuderinamas, viena kitai prieštaraujančias faktines aplinkybes: i) šiuo metu yra surašytas ir pareiškėjui įteiktas Patikrinimo aktas, apimantis 2011–2015 m. mokestinį laikotarpį, kita vertus, šis Patikrinimo aktas yra surašytas pagal šiuo metu neegzistuojančią to paties 2011–2015 m. laikotarpio mokestinę situaciją, todėl ginčijamu sprendimai šiuo metu yra iš esmės neteisingi, nes yra surašyti ir priimti, remiantis 2011–2015 m. mokestine situacija, kuri net nebeegzistuoja. Todėl Patikrinimo akte yra nurodyti neteisingi mokėtini mokesčiai.

19.2. Įstatymų leidėjas nenustatė ir iki šios dienos jokia forma nenustato jokių susitarimų dėl sutarčių paskelbimo negaliojančiomis ab initio sudarymo terminų, senaties ir (ar) papildomų sudarymo, galiojimo, įsigaliojimo ir (ar) kitų sąlygų, todėl ta faktinė aplinkybė, kad Susitarimas yra sudarytas ne iki skundžiamo teismo sprendimo priėmimo ar juo labiau ne iki Patikrinimo akto surašymo ar įteikimo pareiškėjui momento, nėra ir net negali būti traktuojama kaip Nuomos sutarties pripažinimo negaliojančia ab initio fakto neegzistavimas. Šio fakto ignoruoti nėra jokios teisinės galimybės. Susitarimo sudarymo data ir trukmė nuo Nuomos sutarties sudarymo datos iki Susitarimo sudarymo dienos ar kažkokių kitų susijusių faktinių aplinkybių atsiradimo neturi ir negali turėti įtakos sutarties pripažinimo negaliojančia ab initio instituto taikymui, todėl Nuomos sutarties paskelbimas negaliojančia ab initio ir su tuo susiję teisiniai bei mokestiniai padariniai nėra ir negali būti kvestionuojami ar kaip nors suvaržomas jų taikymas bei įgyvendinimas ir (ar) kaip nors interpretuojami kaip netinkami ar neturintys teisinės galios.

19.3. Teisiniam ginčui ir bylai yra svarbi ne Susitarimo sudarymo data, bet jo teisinių pasekmių datos ir laikotarpis. Kadangi Susitarimu Nuomos sutartis yra pripažinta negaliojančia nuo jos sudarymo momento, t. y. nuo 2007 m. sausio 3 d., ši Nuomos sutartis apskritai jau negalioja ir negalioja nuo 2017 m. sausio 3 d., tai pareiškėjo sudarytas Susitarimas dėl Nuomos sutarties pripažinimo negaliojančia neginčytinai visa apimtimi patenka į 2011–2015 m. mokestinį laikotarpį, šis Nuomos sutarties pripažinimas negaliojančia ab initio iš esmės pakeičia 2011–2015 m. metų mokestinio laikotarpio mokestines prievoles. Todėl nagrinėjamu atveju būtina atsižvelgti į Susitarimo sukeltas teisines ir mokestines pasekmes.

19.4. Atmetus pareiškėjo apeliacinį skundą ar jo dalį dėl paaiškėjusios naujos esminės faktinės aplinkybės, susijusios su Susitarimo sudarymu, negalėtų būti objektyviai išnagrinėta byla, t. y. įvertinti ginčijami sprendimai. Taip pat Nuomos sutarties pripažinimo negaliojančia ab initio aplinkybės ignoravimas reikštų teisiškai ir socialiai neteisingą bei sveiku protu nesuvokiamą situaciją. Šiuo aspektu pažymėtina, kad:

i) pareiškėjas (nuomotojas pagal Nuomos sutartį) į valstybės biudžetą jau yra sumokėjęs didžiulę GPM sumą pagal Nuomos sutartį (36 452 Eur), nors jokių nuomos pajamų pagal Nuomos sutartį nėra gavęs, viską yra grąžinęs ir neturi jokios prievolės mokėti tokių ir jokių kitų mokesčių; ii) UAB „Magnolija“ (nuomininkas pagal Nuomos sutartį) į valstybės biudžetą taip pat jau yra sumokėjęs didžiulę pelno mokesčio sumą nuo pagal Susitarimą gautų pajamų (pareiškėjo grąžinto nuomos mokesčio) (30 984 Eur, t. y. 15 proc. pelno mokestį nuo 206 559 Eur turto nuomos mokesčio grąžinimo sumos, nurodytos UAB „Magnolija“ detalizuotoje 2018 m. pelno (nuostolių) ataskaitoje); iii) šalys jau yra sudariusios Susitarimą dėl Nuomos sutarties pripažinimo negaliojančia ab initio, šias Susitarimas galioja, jis nėra ginčijamas ar panaikintas, yra visiškai įvykdytas. Tad papildomų mokesčių sumokėjimo prievolės pareiškėjui nustatymas teismo sprendimu įtvirtintų socialiai neteisingą bei visiškai absurdišką situaciją, kadangi:

i) nustatytų prievolę pareiškėjui mokėti mokesčius nuo pajamų, kurių jis (pareiškėjas) faktiškai net nėra gavęs, nes Nuomos sutartis negalioja nuo jos sudarymo momento (ab initio); ii) pareiškėjui užkrautų mokestinę naštą, kuri jam net urėtų tekti nei pagal galiojančius norminius teisės aktus, nei pagal sudarytus ir galiojančius susitarimus (įskaitant Susitarimą); iii) pažeistų visiškai su šia byla nesusijusio trečiojo asmens (UAB „Magnolija) teises ir teisėtus interesus, nes toks teismo sprendimas faktiškai reikštų situaciją, kad jokio pelno ši įmonė neturėjo gauti, jo negavo ir net neturėjo mokėti jokio pelno mokesčio, nors faktiškai pelną yra gavusi ir pelno mokestį yra sumokėjusi. Tai net būtų priešinga pačios valstybės interesams (surinkti mokesčius), o toks teismo sprendimas visiškai nepagrįstai ignoruotų patį Susitarimo dėl Nuomos sutarties pripažinimo negaliojančia ab initio sudarymo faktą.

20. Atsakovas VMI atsiliepimu prašo atmesti pareiškėjo apeliacinį skundą.

21. Atsakovo iš esmės nurodo tuos pačius argumentus kaip ir atsiliepime į pareiškėjo skundą. Papildomai pažymi, kad pareiškėjo apeliacinio skundo argumentai yra nepagrįsti. VMI taip pat pabrėžia, kad Europos Sąjungos šalys yra pasirinkusios įvairius apmokestinimo PVM būdus (tiek nuo pirmojo gauto euro, tiek taikant tam tikrą apmokestinimo ribą ar pan.). Tokiu būdu Lietuvos įstatymų leidėjas PVMĮ 71 straipsnyje yra įtvirtinęs sąlygas kaip apmokestina smulkiuosius verslininkus. Pavyzdžiui, Lietuva nėra pasirinkusi naudotis galimybe, nurodyta PVM direktyvos 11 straipsnyje, o PVMĮ 71 straipsnio 7 dalies nuostatos nėra sietinos su PVM direktyvos 11 straipsnio nuostatomis. Pagal PVMĮ 71 straipsnio 7 dalies nuostatas visi susiję asmenys PVM tikslais ir toliau išlaiko visišką savarankiškumą, t. y. veikia kaip atskiri apmokestinamieji asmenys, turi atskirus PVM mokėtojų kodus, atskirai vykdo visas savo su PVM susijusias prievoles. PVM direktyvos 273 straipsnyje įtvirtinta valstybių narių teisė – nustatyti papildomas prievoles, kurias jos laiko būtinomis siekiant užtikrinti, kad būtų tinkamai renkamas PVM ir užkertamas kelias sukčiavimui. PVM įstatymo 71 straipsnio 7 dalies nuostatos yra įtvirtintos siekiant užtikrinti PVM kontrolę bei kovoti su PVM sukčiavimu, kai kartu su susijusiais asmenimis steigiant kelis juridinius asmenis siekiama dirbtinai skaidyti verslo pajamas, tam, kad nebūtų pasiekta riba, dėl kurios atsirastų prievolė registruotis PVM mokėtoju. PVM direktyvos 287 straipsnyje numatyta riba yra įtvirtinta PVMĮ 71 straipsnio 2 dalyje. PVM įstatymo 71 straipsnio 7 dalies nuostatos nustato PVMĮ 71 straipsnio 2 dalyje nurodytos ribos specifinį skaičiavimo būdą, t. y. pagal šios dalies nuostatas nustatyta riba yra skaičiuojama bendrai visiems kontroliuojantiesiems ir kontroliuojamiesiems asmenims, tačiau yra išlaikomos visos kitos įprastos ribos skaičiavimo taisyklės (t. y. laikotarpis, kurio atlygis yra įtraukiamas, skaičiuojant ribą; atlygis, į kurį nėra atsižvelgiama, skaičiuojant ribą). Tam, kad atlygio skaičiavimui būtų taikoma ši specifinė PVM įstatymo 71 straipsnio 7 dalies taisyklė, kontroliuojantysis asmuo turi kontroliuoti daugiau nei vieną asmenį. Taigi PVMĮ 71 straipsnio 7 dalies nuostatos yra suderintos ir atitinka PVM direktyvos 273 straipsnio nuostatas bei neprieštarauja PVM direktyvos 287 straipsnio nuostatoms.

22. Trečiasis suinteresuotas asmuo Vilniaus AVMI atsiliepimu prašo atmesti pareiškėjo apeliacinį skundą. Nurodo, kad palaiko VMI atsiliepime į apeliacinį skundą išdėstytus argumentus.

Teisėjų kolegija

k o n s t a t u o j a:

IV. 23. Pareiškėjas (apeliantas), nesutikdamas su pirmosios instancijos teismo sprendimu, iš esmės pakartojo skundo argumentus, kuriuose nurodyta ir tai, jog iš nuomos santykių gautos pajamos yra bendros su sutuoktine, t. y. bendroji jungtinė nuosavybė, ką pripažino ir mokesčių administratorius (I t., MGK b. l. 162–163).

24. Paminėtu aspektu bei sprendžiant šį mokestinį disputą (dėl ginčo individualios veiklos pripažinimo ir apmokestinimo) yra aktuali formuojama Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktika.

25. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo jurisprudencijoje dėl individualios veiklos pajamų, gautų pardavus bendrosios jungtinės nuosavybės teise priklausantį nekilnojamąjį turtą, o būtent Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo išplėstinės teisėjų kolegijos 2006 m. spalio 20 d. sprendime, priimtame administracinėje byloje Nr. A-14-916/2006, buvo konstatuota, kad individuali veikla, pasireiškianti sutuoktiniams bendrosios jungtinės nuosavybės teise priklausančio turto pirkimu/pardavimu, GPMĮ prasme yra laikytina savarankiška abiejų sutuoktinių atžvilgiu. Šios praktikos laikytasi ir paskesnėse Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo išnagrinėtose administracinėse bylose (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2009 m. rugpjūčio 21 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A146-266/2009, 2010 m. vasario 22 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A438-376/2010).

26. Pažymėtinas ir Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo plenarinės sesijos 2002 m. kovo 13 d. sprendimas, priimtas administracinėje byloje Nr. A7-158/2002, kur nurodyta, jog pajamos, gautos disponavimo bendru turtu sandorių pagrindu, veikiant sąžiningai ir teisėtai, yra bendraturčių, o ne vieno iš jų pajamos, į kurias kiekvienas iš jų turi lygias teises. Mokesčių teisinius santykius reguliuojančios viešosios teisės normos nenustato papildomų reikalavimų sandoriams, sudaromiems fizinių asmenų įgyvendinant savo, kaip sutuoktinių, bendrosios jungtinės nuosavybės teises, kurie, kaip privalomi rekvizitai, apibrėžtų tam tikrus pagal mokesčių įstatymus reikšmingus juridinius faktus, pavyzdžiui, kad rašytinius sandorius, iš kurių susiformuoja apmokestinimo mokesčiais objektai, sudarytų visi bendraturčiai ir juose būtų apibrėžiamas pajamų tarp bendraturčių pasiskirstymas. Fiziniams asmenims – bendraturčiams sąžiningai ir teisėtai įgyvendinant nuosavybės teises ir dėl to gaunant pajamų, tokios pajamos tampa bendraturčių pajamomis pagal jų nuosavybės teisių į turtą, iš kurio gautos pajamos, proporcijas, jeigu įstatymai ar bendraturčių sudaryta sutartis nenustato kitaip.

27. Išdėstytos nuostatos suponuoja išvadą, kad priimant gautoje patikrinti administracinėje byloje galutinį baigiamąjį aktą bus pasisakyta abiejų šioje nutarties dalyje (IV) minimų asmenų atžvilgiu, tačiau administracinės bylos procese dalyvauja tik pareiškėjas (apeliantas).

28. Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 46 straipsnio 2 dalyje pasisakyta, kad administracinės bylos proceso šalys yra: pareiškėjas (skundą (prašymą, pareiškimą) padavęs subjektas; teismas, priėmęs nutartį); atsakovas (viešojo administravimo subjektas ar kitas asmuo, kurio aktai ar veiksmai (neveikimas) ar vilkinimas atlikti veiksmus skundžiami); tretieji suinteresuoti asmenys (tai yra tie, kurių teisėms ar pareigoms bylos išsprendimas gali turėti įtakos).

29. Šiuo atveju nekyla jokių teisinių abejonių dėl ginčo išsprendimo įtakos pareiškėjo sutuoktinės teisėms ir pareigoms, kuri administracinės bylos procese nedalyvauja, todėl pirmosios instancijos teismo sprendimas turi būti panaikintas ir visa administracinė byla grąžintina pirmosios instancijos teismui nagrinėti iš naujo (Administracinių bylų teisenos įstatymo 146 str. 2 d. 2 p).

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 144 straipsnio 1 dalies 4 punktu, teisėjų kolegija

n u t a r i a:

Pareiškėjo P. J. apeliacinį skundą patenkinti iš dalies.

Vilniaus apygardos administracinio teismo 2018 m. lapkričio 29 d. sprendimą panaikinti ir perduoti bylą pirmosios instancijos teismui nagrinėti iš naujo.

Nutartis neskundžiama.

Teisėjai Rytis Krasauskas

Arūnas Sutkevičius

Vaida Urmonaitė-Maciulevičienė