2020-01-08 Nr. AB-561-3-61-3-04291-2017-9 · Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas

Administracinė byla Nr. A-330-575/2020

Teisminio proceso Nr. 3-61-3-04291-2017-9

Procesinio sprendimo kategorija 12.13.3.1

(S)

LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS

N U T A R T I S

LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU

2020 m. sausio 8 d.

Vilnius

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Ričardo Piličiausko (kolegijos pirmininkas ir pranešėjas), Veslavos Ruskan ir Arūno Sutkevičiaus,

teismo posėdyje apeliacine rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Liutenas“ apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2018 m. birželio 7 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Liutenas“ skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos, trečiajam suinteresuotam asmeniui Klaipėdos apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai dėl sprendimų panaikinimo.

Teisėjų kolegija

n u s t a t ė:

I. 1. Pareiškėjas uždaroji akcinė bendrovė (toliau – ir UAB) „Liutenas“ (toliau – ir pareiškėjas, Bendrovė) kreipėsi į teismą su skundu prašydamas panaikinti Klaipėdos apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – ir Klaipėdos AVMI) 2017 m. birželio 30 d. sprendimo Nr. (6.5)FR0682-261 (toliau – ir Klaipėdos AVMI sprendimas), Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI) 2017 m. rugpjūčio 30 d. sprendimo Nr. 69-91 (toliau – ir VMI sprendimas) ir Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir MGK) 2017 m. lapkričio 27 d. sprendimo Nr. S-243(7-205/2017) (toliau – ir MGK sprendimas) dalis, kuriomis nuspręsta pareiškėjui papildomai apskaičiuoti gyventojų pajamų mokestį (toliau – ir GPM) ir su šiuo mokesčiu susijusias sumas.

2. Pareiškėjas paaiškino, kad ginčijamu VMI sprendimu pareiškėjui nurodyta sumokėti į biudžetą: 101 636,93 Eur GPM, 23 430,95 Eur GPM delspinigių, 4 918 Eur pelno mokesčio (toliau – ir PM) 519,48 Eur PM delspinigių, paskirta 10 163 Eur GPM bauda ir 491 Eur PM bauda.

3. Klaipėdos AVMI atlikusi patikrinimą padarė išvadą, kad pareiškėjas, išmokėdamas išmokas E. L. už turto nuomą, kurios, Klaipėdos AVMI nuomone, priskiriamos A klasės gyventojo pajamoms, privalėjo apskaičiuoti ir sumokėti į valstybės biudžetą Lietuvos Respublikos gyventojų pajamų mokesčio įstatymo (toliau - ir GPMĮ) 6 straipsnyje nustatytą 15 proc. dydžio GPM. Pareiškėjas E. L. išmokėtas išmokas už įrangos nuomą 2014 m. ir 2015 m. priskyrė ūkininko žemės ūkio individualios veiklos pajamoms, kurios priskiriamos B klasės pajamoms. Šias išmokas pareiškėjas deklaravo Gyventojams išmokėtų išmokų pagal mokesčio mokėjimo tvarką priskiriamų B klasės pajamoms, pažymoje (forma FR0471) ir, vadovaudamasis GPMĮ 25 straipsnio 1 dalies nuostata, nuo išmokėtų sumų GPM neapskaičiavo.

4. Jei gyventojo vykdoma veikla atitinka individualios veiklos požymius, pajamos iš šios veiklos yra apmokestinamos kaip individualios veiklos pajamos, neatsižvelgiant į tai, kad gyventojas jos neįregistravo. Pareiškėjui buvo žinoma, kad fizinis asmuo buvo įsiregistravęs individualią veiklą pagal pažymą, kaip vykdantis žemės ūkio veiklą. E. L. nuo 2009 m. kovo 9 d. yra įsiregistravęs ūkininku, o nuo 2011 m. sausio 1 d. iki 2015 m. rugsėjo 30 d. buvo įsiregistravęs kaip asmuo, vykdantis žemės ūkio individualią veiklą. E. L. mokesčių administratoriui pateikė 2012 m. balandžio 2 d. žemės panaudos sutartį, pagal kurią jis suteikė dešimčiai metų neatlygintinai naudotis (ganyti gyvulius) 3,15 ha ploto žemės sklypu. E. L. nuo 2015 m. rugsėjo 30 d. įsiregistravęs vykdančiu individualią veiklą pagal pažymą. Ūkininkų ūkio registrui pateikti duomenys ir apie ūkininko vykdomą veiklą, todėl papildomai mokesčių administratoriui prašymo įregistruoti į mokesčių mokėtojų registrą teikti nereikia. Mokesčių administratorius gali paprašyti pateikti prašymą REG812 forma tam, kad ūkininkas pateiktų papildomus duomenis — telekomunikacijų rekvizitus, tikslų veiklos vykdymo vietos adresą. Ūkininko vykdoma veikla pagal GPMĮ nuostatas prilyginama individualiai veiklai, todėl ūkininkui, jeigu pageidauja, gali būti išduodama Nuolatinio Lietuvos gyventojo individualios veiklos FR0468 formos pažyma.

5. Pareiškėjas akcentavo, kad ūkininkui, vykdančiam tik žemės ūkio veiklą, teikti prašymą dėl individualios veiklos vykdymo pažymos išdavimo nėra tikslinga, kadangi ūkininko turimas ūkininko ūkio įregistravimo pažymėjimas mokesčių tikslais reiškia iš esmės tą patį, t. y. kad gyventojas verčiasi žemės ūkio veikla. Tuo atveju, jeigu ūkininkas, registruodamasis Ūkininkų ūkių registre, nurodė, kad verčiasi ne tik žemės ūkio bet ir kita veikla, jam, jeigu pageidauja, gali būti išduodama individualios veiklos vykdymo pažyma kaip dokumentas, patvirtinantis kokiomis veiklomis verčiasi gyventojas.

6. Iš ginčijamų sprendimų matyti, kad fizinis asmuo nuomos paslaugas teikė pareiškėjui tęstinį laikotarpį, t. y. ir 2014, ir 2015 metais ir ne po vieną kartą. Tą jis darė savarankiškai ir su nuosavu turtu (nuomojo statybinius mechanizmus ir statybinę įrangą, iš viso – 7 vnt.), kuriam buvo daryta PVM atskaita, įsigijus šį turtą. Taip pat fizinis asmuo rašė kiekvieną kartą pareiškėjui PVM sąskaitas-faktūras, kuriose nurodė, kad paslaugas teikia kaip ūkininkas. Visi išvardinti faktai, t. y. nuomoto turto kiekis, tęstinumas, rodo, kad tai nebuvo atsitiktiniai sandoriai su fiziniu asmeniu. Todėl turto nuoma, kurią apmokėjo pareiškėjas, ir buvo priskirta fiziniam asmeniui, kaip individualios veiklos pajamos.

7. Kai ūkininkas, įsiregistravęs ūkininko ūkį, verčiasi žemės ūkio ir kita ūkininko registre įregistruota individualia veikia, tai pajamos, gautos iš vykdomos kitos individualios veiklos, pagal mokesčio mokėjimo tvarką priskiriamos B klasės pajamoms, nuo kurių 5 proc. pajamų mokestį sumokėti į biudžetą turi pats pajamų gavęs gyventojas, teikdamas metinę gyventojų pajamų mokesčio deklaraciją.

8. Pareiškėjas įsitikinęs, kad turėjo pareigą deklaruoti fiziniam asmeniui išmokėtas pinigų sumas kaip B klasės pajamas, o E. L. nuo šių pajamų turėtų mokėti 5 proc. GPM, kaip asmuo, vykdantis ne laisvos profesijos paslaugas.

9. Atsakovas Valstybinės mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos atsiliepime į pareiškėjo skundą prašė jį atmesti.

10. Atsiliepime nurodė, kad Klaipėdos AVMI atliko pareiškėjo pridėtinės vertės mokesčio (toliau – ir PVM), PM ir GPM už 2014–2015 metus deklaravimo ir sumokėjimo teisingumo mokestinį patikrinimą ir 2017 m. gegužės 17 d. surašė patikrinimo aktą Nr. (7.8) FR0680-226 (toliau – ir Patikrinimo aktas), kuriuo pareiškėjui papildomai apskaičiuota mokėtina į biudžetą 101 659 Eur GPM ir 4 918 Eur PM. Klaipėdos AVMI sprendimu patvirtino minėtą patikrinimo aktą, nurodydama sumokėti 101 636,93 Eur GPM, 23 430,95 Eur GPM delspinigių, paskirtą 10 163 Eur GPM baudą, 4 918 Eur PM, 519,48 Eur PM delspinigių, paskirtą 491 Eur PM baudą. VMI sprendimu patvirtino Klaipėdos AVMI sprendimą; centrinio mokesčio administratoriaus sprendimą patvirtino ir MGK.

11. Pareiškėjo įregistruota ir faktiškai vykdoma veikla – inžinerinių statinių statyba (horizontalaus kryptingo gręžimo darbai, vamzdynų TV diagnostika, naujų vandentiekio ir nuotekų tinklų statyba ir kt.). Pagal pareiškėjo Klaipėdos AVMI pateiktus buhalterinės apskaitos dokumentus – PVM sąskaitas faktūras, bankinių pavedimų išrašus ir kasos išlaidų orderius – nustatyta, kad pareiškėjas už statybos mechanizmų ir įrangos nuomą E. L. 2014 m. sumokėjo 224 448,58 Eur (774 976 Lt) ir 2015 m. – 452 280,64 Eur pajamų.

12. Pareiškėjas iš fizinio asmens E. L., kuris nuo 2011 m. birželio 9 d. iki 2015 m. gruodžio 14 d. dirbo Bendrovėje direktoriaus pavaduotoju, pagal 2014 m. liepos 9 d. Statybos mechanizmų bei įrangos nuomos sutartį Nr. NM14/07/09 (toliau – ir Nuomos sutartis) nuomojosi savo veiklos vykdymui statybinius mechanizmus bei kitą statybinę įrangą. Be minėtoje sutartyje nurodytos technikos, iš E. L. pareiškėjas nuomojosi vamzdžių virinimo aparatą „Rothenberger“, vidinių siūlių išdrožėją „RITMO“, gruntinio vandens pažeminimo įrangą, vikšrinį ekskavatorių „EDER“ bei ekskavatorius RH5, Liebherr A3 ir ATLAS AB1202, krautuvą, sunkvežimį MAN, plentvolį, asfalto frezą ir vibro volą RAMAX.

13. Minėta technika nebuvo apskaityta E. L. ūkininko ūkyje, nors dalis technikos priklausė jam, o dalis buvo pernuomota iš kito vieneto – UAB „EKO-L“, kurio akcininkai buvo E. L. dėdė ir pusbrolis (2016 m. birželio 6 d. operatyvaus patikrinimo pažyma Nr. FR 1042-4433). Bendrovė pati turėjo panašios paskirties įrangos, o E. L. įrangą nuomojo tik šiai bendrovei. Iš pateiktų PVM sąskaitų-faktūrų suvestinės lentelės matyti, kad pareiškėjui apskaitos dokumentai yra išrašyti nuoseklia didėjančia tvarka. Nustatyta, kad Bendrovė iš E. L. (PVM mokėtoju įsiregistravo 2013 m. gruodžio 5 d.) pagal nuo 2014 m. vasario 28 d. iki 2015 m. gegužės 29 d. išrašytas PVM sąskaitas faktūras išsinuomojo statybos mechanizmų ir įrangos 2014 metais – už 1 168 511,09 Lt (338 424,20 Eur), tame skaičiuje 202 799,26 Lt (58 734,72 Eur) PVM, 2015 metais – už 481 448,11 Eur, tame skaičiuje 83 557,11 Eur PVM.

14. Pareiškėjas, kaip Lietuvos vienetas (juridinis asmuo, įsteigtas Lietuvos Respublikos teisės aktų nustatyta tvarka (GPMĮ 2 str. 25 d.)) nagrinėjamu atveju turėjo mokestį išskaičiuojančio asmens statusą ir jam buvo nustatyta pareiga apskaičiuoti ir sumokėti GPM nuo gyventojams išmokamų A klasės pajamų. GPMĮ 22 straipsnio 1 dalyje buvo nustatyta, kad pagal mokesčio mokėjimo tvarką gyventojo pajamos (įskaitant pajamas, kurios pagal šio įstatymo nuostatas yra neapmokestinamosios) skirstomos į dvi klases – A ir B. A klasės pajamoms priskiriamos viso iš Lietuvos vieneto gautos pajamos, išskyrus individualios veiklos pajamas (su išimtimis, kurios numatytos GPMĮ 22 straipsnio 2 dalies 1 punkte), o B klasės pajamoms priskiriamos visos A klasei nepriskiriamos pajamos.

15. Patikrinimo metu nenustatyta, kad E. L. iš įregistruotos žemės ūkio individualios veiklos būtų gavęs pajamų, o statyboms skirtos technikos ir įrangos nuomą priskirti žemės ūkio individualiai veiklai nėra pagrindo. Pareiškėjui, kaip mokestį išskaičiuojančiam asmeniui, teko pareiga įvertinti išmokamų pajamų pobūdį ir nuo gyventojams išmokamų pajamų taikant atitinkamą GPM tarifą apskaičiuoti, išskaičiuoti ir sumokėti į biudžetą GPM. Pagal teisės aktų nuostatas statybos mechanizmų ir įrangos nuomos pajamos nepriskiriamos žemės ūkio veiklos pajamoms. Todėl pareiškėjas privalėjo E. L. išmokėtas išmokas priskirti A klasės pajamoms ir, vadovaujantis GPMĮ 23 straipsnio 1 dalimi, nuo jų apskaičiuoti, deklaruoti ir sumokėti į biudžetą GPM.

II. 16. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2018 m. birželio 7 d. sprendimu pareiškėjo UAB „Liutenas“ skundą atmetė.

17. Teismas nustatė bylai reikšmingas aplinkybes, susijusias su Nuomos sutarties tarp UAB „Liutenas“ ir E. L. sudarymu, mokesčių administratoriaus sprendimais apskaičiuotu GPM, šio mokesčio delspinigiais ir paskirta bauda. Teismas nurodė, jog šioje byloje kilo ginčas, kurios klasės pajamoms turėtų būti priskirtos E. L., kuris 2011–2014 metais vykdė žemės ūkio individualią veiklą, o nuo 2015 m. rugsėjo 30 d. vykdė individualią veiklą pagal Lietuvos gyventojo individualios veiklos vykdymo pažymą (EVRK 552000 – poilsiautojų ir kita trumpalaikio apgyvendinimo veikla), Nuomos sutarties pagrindu per 2014–2015 metus gautos pajamos. Teismas pažymėjo, kad 2015 m. lapkričio 25 d. operatyvaus patikrinimo pažymoje Nr. FR1043-10468 konstatuota faktinė aplinkybė, jog E. L. iš žemės ūkio veiklos pajamų negavo, o teikdamas 2015 m. lapkričio 19 d. paaiškinimus patvirtino, iš žemės ūkio veiklos pajamų negaunantis, vykdantis veiklą pagal technikos (įrangos) nuomos sutartis.

18. Vertindamas pareiškėjo skundo argumentus, kad E. L. išmokėtos išmokos už įrangos nuomą 2014–2015 metais priskirtinos ūkininko žemės ūkio individualios veiklos pajamoms, kurios atitinkamai priskirtinos B klasės pajamoms, todėl 5 proc. pajamų mokestį sumokėti į biudžetą turėjo pareigą pats E. L., teismas vadovavosi GPMĮ 22 straipsniu, kuriame nustatyta, kad pagal mokesčio mokėjimo tvarką gyventojo pajamos skirstomos į dvi klases – A ir B. Teismas pažymėjo, kad Pagal GPMĮ 23–27 straipsnių nuostatas, pajamų priskyrimas A arba B klasės pajamoms, sukelia skirtingas teisines pasekmes šias pajamas išmokantiems bei jas gaunantiems asmenims.

19. Teismas pateikė GPMĮ 10 straipsnyje nurodytus pajamų, priskiriamų individualios veiklos pajamoms, kriterijus ir nurodė, kad pagal GPMĮ 2 straipsnio 7 dalyje įtvirtintą individualios veiklos sąvoką ja teismų praktikoje laikytina tokia veikla, kurią vykdydamas asmuo veikia savo valia ir nuožiūra, nepriklausomai nuo kitų asmenų, ir iš kurios tiesiogiai gauna pajamas; vertinant, ar gyventojo veikla gali būti kvalifikuojama kaip individuali veikla, būtina nustatyti veiklos savarankiškumo, versliškumo, tęstinumo požymių ir tokios veiklos tikslo – ekonominės naudos siekimo – buvimą.

20. Teismas pažymėjo, kad GPMĮ 17 straipsnio 24 punkte numatyta, jog pajamos iš žemės ūkio veiklos yra neapmokestinamos, jeigu šias pajamas gaunantis asmuo mokestiniu laikotarpiu neprivalo registruotis ir nėra registruotas pridėtinės vertės mokesčių mokėtoju. GPMĮ 2 straipsnio 33 punktas apibrėžia, kad pajamos iš žemės ūkio tai pajamos iš žemės ūkio produktų gamybos, kaip tai apibrėžta Lietuvos Respublikos žemės ūkio, maisto ūkio ir kaimo plėtros įstatyme, pajamos iš Lietuvos Respublikos Vyriausybės ar jos įgaliotos institucijos patvirtintame sąraše nurodytų paslaugų žemės ūkiui teikimo, taip pat pajamos, gautos realizuojant iš savo ūkio žemės ūkio produktų pagamintus maisto produktus. Įvertinęs mokesčių administratoriaus nustatytas aplinkybes, kad Nuomos sutarties pagrindu pareiškėjui nuomota technika nebuvo apskaityta E. L. ūkininko ūkyje, nors dalis technikos priklausė E. L., teismas darė išvadą, kad E. L. gautas pajamas pareiškėjas nepagrįstai mokesčių administratoriui teikiamose pažymose deklaravo kaip žemės ūkio individualios veiklos pajamas.

21. Atsižvelgdamas į aptartas GPMĮ nuostatas, byloje nustatytą faktinę aplinkybę, jog nagrinėjamu atveju pareiškėjo savo darbuotojui E. L. išmokėtos nuomos pajamos, nepriklausomai nuo to, ar jos būtų pripažintos individualios nuomos veiklos ar neindividualios veiklos pajamomis, jos priskirtinos A klasės pajamoms, nuo kurių pareiga apskaičiuoti ir sumokėti GPM tenka mokestį išskaičiuojančiam asmeniui, t. y. pareiškėjui, teismas atmetė kaip teisiškai nepagrįstus pareiškėjo argumentus dėl E. L. išmokėtų pajamų priskyrimo B klasės pajamomis.

22. Teismo vertinimu, priskiriant E. L. išmokėtas sumas šio asmens A klasės pajamomis, buvo nustatytos svarbios aplinkybės: kad E. L. įrangą ir mechanizmus nuomojo tik pareiškėjui; byloje nėra duomenų, kad E. L. jo turėtą įrangą ar iš UAB „EKO-L“ išnuomotą įrangą siūlė nuomotis kitiems, nesusijusiems asmenims ar ūkio subjektams rinkoje; pats E. L. ginčo laikotarpiu nebuvo deklaravęs tokio pobūdžio individualios veiklos vykdymo, nors ir buvo registruotas kitos veiklos – ūkininko, žemės ūkio veiklos (iš šios veiklos negavęs ir nedeklaravęs jokių pajamų) ar poilsiautojų ar kitos trumpalaikio apgyvendinimo veiklos vykdytoju; E. L. neteikė metinių 2014, 2015 metų deklaracijų, jokių pajamų nedeklaravo, GPM neskaičiavo ir nemokėjo; dirbo pas pareiškėją nuo 2011 m. birželio 9 d. iki 2015 m. gruodžio 14 d.; pareiškėjas pats turėjo nuosavos panašios paskirties įrangos, tačiau nepaisant to, nuomojo įrangą iš susijusio asmens, patirdamas ženklias nuomos sąnaudas.

23. Apibendrindamas teismas konstatavo, kad ir mokesčių administratorius ginčijamuose sprendimuose, ir MGK savo sprendime išsamiai ir objektyviai išnagrinėjo ginčo faktines aplinkybes, detaliai atsakė į visus pareiškėjo iškeltus klausimus, savo išvadas tinkamai pagrindė aktualiomis teisės aktų nuostatomis ir teismų suformuotomis teisės taikymo ir aiškinimo taisyklėmis. Todėl teismas konstatavo, kad skundžiami Klaipėdos AVMI, VMI ir MGK sprendimai paliktini galioti kaip teisėti ir pagrįsti, o pareiškėjo skundą atmetė.

III. 24. Pareiškėjas UAB „Liutenas“ apeliaciniame skunde prašo panaikinti Vilniaus apygardos administracinio teismo 2018 m. birželio 7 d. sprendimą ir pareiškėjo skundą tenkinti – panaikinti skundžiamus Klaipėdos AVMI, VMI ir MGK sprendimus.

25. Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas yra suformavęs teisminę praktiką, jog mokesčių administratorius, pagrįsdamas mokesčių mokėtojui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas, turi pateikti pakankamai įrodymų, pagrindžiančių jo nustatytas aplinkybes.

26. Pareiškėjas apeliaciniame skunde pakartoja pirmosios instancijos teismo motyvus ir akcentuoja, kad fizinis asmuo nuomos paslaugas teikė Bendrovei tęstinį laikotarpį, t. y. ir 2014 ir 2015 metais ir ne po vieną kartą, Bendrovei nuomojo nuosavą turtą, kuriam buvo daryta PVM atskaita, įsigijus šį turtą, E. L. kiekvieną kartą Bendrovei pateikė PVM sąskaitas-faktūras, kuriuose nurodė, kad paslaugas teikia kaip ūkininkas. Visi išvardinti faktai, t. y. turto kiekis, tęstinumas, rodo, kad tai nebuvo atsitiktiniai veiksmai, o individuali veikla, todėl už tokio turto nuomą fiziniam asmeniui išmokėtos sumos ir buvo priskirtos fiziniam asmeniui kaip individualios veiklos pajamos.

27. Nors E. Liutiką ir pareiškėją siejo darbo sutartis, tačiau, pareiškėjo teigimu, statybinės įrangos nuoma atitiko individualios veiklos, kaip nustatyta GPMĮ, kriterijus, nei teismas, nei Klaipėdos AVMI nevertino tos faktinės aplinkybės, kad ir E. L., ir UAB „EKO-L“ gavo pajamas, jas deklaravo ir sumokėjo mokesčius. Pareiškėjas teigia, kad E. L. išmokėtos sumos priskirtinos šio asmens B klasės pajamoms, o E. L., todėl nuo jų 5 proc. GPM turėjo mokėti fizinis asmuo – E. L..

28. Pirmosios instancijos teismo sprendimas yra neteisėtas ir nepagrįstas, teismas nepasisakė dėl visų bylai reikšmingų aplinkybių, teismas netinkamai taikė Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 69 straipsnį, gautos pajamos klaidingai kvalifikuotos, o mokestinės prievolės be pagrindo perkeltos pareiškėjui.

29. Atsakovas Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos atsiliepime į pareiškėjo apeliacinį skundą prašo jį atmesti, o pirmosios instancijos teismo sprendimą palikti nepakeistą. Atsakovas atsiliepimą į apeliacinį skundą iš esmės grindžia tais pačiais argumentais, kuriuos nurodė atsiliepime pirmosios instancijos teismui ir akcentuoja, kad pagal GPMĮ 22 straipsnio nuostatas iš vieneto gautos gyventojo nuomos pajamos yra priskirtinos A klasės pajamoms; taip pat gyventojo gautos individualios veiklos pajamos, jeigu šias pajamas gyventojui išmoka su juo darbo santykiais ar jų esmę atitinkančiais santykiais susijęs asmuo (Lietuvos vienetas, nuolatinis Lietuvos gyventojas, užsienio vieneto nuolatinė buveinė Lietuvoje arba nenuolatinis Lietuvos gyventojas, vykdantis individualią veiklą per nuolatinę bazę Lietuvoje), priskiriamos A klasės pajamoms, t. y. pajamoms, nuo kurių prievolė išskaičiuoti ir į biudžetą sumokėti pajamų mokestį tenka pajamas išmokančiam asmeniui. Byloje nebuvo taikomas MAĮ 69 straipsnis, todėl pareiškėjo argumentai šiuo aspektu nepagrįsti.

Teisėjų kolegija

k o n s t a t u o j a:

IV. 30. Byloje ginčas kilo dėl Klaipėdos AVMI, VMI ir ginčą ikiteismine tvarka išnagrinėjusios MGK sprendimų dalių, kuriomis pareiškėjui UAB „Liutenas“ buvo papildomai apskaičiuotas GPM, šio mokesčio delspinigiai ir paskirta bauda, teisėtumo ir pagrįstumo.

31. Pagal Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo (toliau – ir ABTĮ) 140 straipsnio 1 dalį teismas, apeliacine tvarka nagrinėdamas bylą, patikrina pirmosios instancijos teismo sprendimo pagrįstumą ir teisėtumą, neperžengdamas apeliacinio skundo ribų. Pažymėtina, kad byloje nenustatytos aplinkybės, dėl kurių turėtų būti peržengtos apeliacinio skundo ribos, bei nenustatyti sprendimo negaliojimo pagrindai, nurodyti ABTĮ 146 straipsnio 2 dalyje (ABTĮ 140 str. 2 d.), todėl apeliacinės instancijos teismas šią bylą apeliacine tvarka nagrinėja ir patikrina pirmosios instancijos teismo sprendimo pagrįstumą ir teisėtumą, neperžengdamas apeliacinio skundo ribų (ABTĮ 140 str. 1 d.).

32. Iš bylos medžiagos matyti, kad mokesčių administratorius, nustatęs, jog UAB „Liutenas“ iš E. L. pagal nuo 2014–2015 metais išrašytas PVM sąskaitas faktūras išsinuomojo statybos mechanizmų ir įrangos ir šiam asmeniui minėtu laikotarpiu išmokėjo 224 448,58 Eur (2014 metais) ir 452 280,64 Eur (2015 metais), nusprendė šias pajamas pripažinti A klasės pajamomis ir jas apmokestinti 15 proc. tarifu. Pirmosios instancijos teismas pritarė šiai mokesčių administratoriaus išvadai, dėl to, kad E. L. nebuvo įregistravęs individualios veiklos, ginčui aktualiu laikotarpiu realiai žemės ūkio veiklos nevykdė, Bendrovei išnuomota statybinės veiklos technika nebuvo apskaityta E. L. ūkininko ūkyje, kaip susijusiam asmeniui, Bendrovei šios aplinkybės turėjo būti žinomos, o šioje situacijoje, teismo vertinimu, E. L. išmokėtas sumas už įrangos nuomą pareiškėja turėjo priskirti A klasės pajamoms, nuo kurių pareiga apskaičiuoti ir sumokėti GPM tenka mokestį išskaičiuojančiam asmeniui.

33. Apeliantas teigia, kad nepagrįstai ginčo pajamos buvo priskirtos A klasės pajamoms, nes teismas netinkamai vertino faktines bylos aplinkybes. Apeliacinė teisėjų kolegija pažymi, kad pareiškėjas nei pirmosios instancijos teismui, nei apeliaciniame skunde neginčijo mokesčių administratoriaus nustatytų faktinių aplinkybių, kad E. L. dirbo Bendrovėje, pastaroji faktiškai atsiskaitinėjo su E. L. pagal šio asmens pateiktas PVM sąskaitas-faktūras už statybinės technikos ir mechanizmų nuomą. Pareiškėjas taip pat neginčijo skundžiamais sprendimais apskaičiuoto nurodyto sumokėti GPM ir su juo susijusių sumų aritmetinio apskaičiavimo.

34. Dėl apeliacinio skundo argumento, kad pirmosios instancijos teismas netinkamai kvalifikavo E. L. Bendrovės išmokėtas sumas už statybinės technikos nuomą, t. y. turėjo jas priskirti B, o ne A klasės pajamoms, teisėjų kolegija atkreipia dėmesį, kad ginčo teisinį santykį reguliuojanti taisyklė įtvirtinta GPMĮ 22 straipsnyje.

35. GPMĮ 22 straipsnio 1 dalyje (pajamų išmokėjimo laikotarpiu galiojusi 2010 m. lapkričio 23 d. įstatymo Nr. XI-1152 redakcija) buvo nustatyta, kad pagal mokesčio mokėjimo tvarką gyventojo pajamos (įskaitant pajamas, kurios pagal šio Įstatymo nuostatas yra neapmokestinamosios) skirstomos į dvi klases – A ir B. To paties straipsnio 2 dalyje (pajamų išmokėjimo laikotarpiu galiojusi 2013 m. gruodžio 12 d. įstatymo Nr. XII-663 redakcija) nustatė, kad A klasės pajamoms priskiriamos:

1) iš Lietuvos vieneto, iš užsienio vieneto per jo nuolatinę buveinę ir iš nenuolatinio Lietuvos gyventojo per jo nuolatinę bazę gautos pajamos, išskyrus azartinių lošimų ir loterijų laimėjimus, pajamas, gautas kaip atlygis teikiant paslaugas pagal paslaugų kvitą, kai šių paslaugų teikimą nustato Lietuvos Respublikos žemės ūkio ir miškininkystės paslaugų teikimo pagal paslaugų kvitą įstatymas, neribotos civilinės atsakomybės vieneto dalyvio, kuris yra nuolatinis Lietuvos gyventojas, pajamas, gautas iš šio neribotos civilinės atsakomybės vieneto, mažosios bendrijos nario, kuris yra nuolatinis Lietuvos gyventojas, pajamas, gautas iš šios mažosios bendrijos, pajamas iš išvestinių finansinių priemonių realizavimo ir šiame punkte nenurodytas palūkanas, individualios veiklos pajamas, taip pat pajamas iš ne individualios veiklos turto ir individualios veiklos turtui priskirto nekilnojamojo pagal prigimtį daikto pardavimo ar kitokio perleidimo nuosavybėn. Iš Lietuvos vieneto, iš užsienio vieneto per jo nuolatinę buveinę ir iš nenuolatinio Lietuvos gyventojo per jo nuolatinę bazę gautos sporto veiklos, atlikėjo veiklos pajamos, kitos veiklos pajamos, kurias gyventojui išmoka su juo darbo santykiais ar jų esmę atitinkančiais santykiais susijęs asmuo, nenuolatinių Lietuvos gyventojų pajamos, gautos už parduotą ar kitaip perleistą nuosavybėn nekilnojamąjį daiktą, esantį Lietuvoje, arba kilnojamąjį daiktą, jeigu šios rūšies daiktui pagal Lietuvos Respublikos teisės aktus privaloma teisinė registracija ir šis daiktas yra (ar privalo būti) įregistruotas Lietuvoje, nenuolatinių Lietuvos gyventojų palūkanos, gautos iš Lietuvos vieneto, iš užsienio vieneto per jo nuolatinę buveinę ir iš nenuolatinio Lietuvos gyventojo per jo nuolatinę bazę, ir gyventojų individualios ir ne individualios veiklos pajamos už parduotą arba kitaip perleistą nuosavybėn nenukirstą mišką, apvaliąją medieną, netauriųjų metalų laužą taip pat priskiriamos A klasės pajamoms ir 2) iš nuolatinio Lietuvos gyventojo gautos su darbo santykiais arba jų esmę atitinkančiais santykiais susijusios pajamos, sporto veiklos pajamos, atlikėjo veiklos pajamos, palūkanos ir honorarai, taip pat iš nuolatinio Lietuvos gyventojo, vykdančio individualią netauriųjų metalų laužo supirkimo veiklą, už parduotą arba kitaip perleistą nuosavybėn netauriųjų metalų laužą gautos individualios ir ne individualios veiklos pajamos.

GPMĮ 22 straipsnio 3 dalyje įtvirtinta, kad B klasės pajamoms priskiriamos visos A klasei nepriskiriamos pajamos.

36. Pagal šį teisinį reguliavimą A klasės pajamoms priskiriamos visos iš Lietuvos vieneto gautos pajamos, išskyrus pajamas, kurios numatytos Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 22 straipsnio 2 dalies 1 punkte išvardintose išimtyse, o B klasės pajamoms priskiriamos visos A klasei nepriskiriamos pajamos.

37. Byloje buvo nustatyta, kad E. L. nuo 2011 m. birželio 9 d. iki 2015 m. gruodžio 14 d. Bendrovėje dirbo direktoriaus pavaduotoju, šio fakto apeliaciniame skunde neginčija pareiškėjas. Iš Patikrinimo akto (MGK bylos Nr. 7-205/2017 b. l. 44–45) matyti, kad Bendrovė už suteiktas nuomos paslaugas E. L. grynaisiais pinigais ar banko pavedimais mokėjo pinigines lėšas nuo 2014 m. balandžio 30 d. iki 2015 m. lapkričio 6 d. Minėtos faktinės aplinkybės patvirtina, kad Bendrovė ginčo pajamas mokėjo su darbo santykiais susijusiam asmeniui. Kaip jau buvo nurodyta, GPMĮ 22 straipsnio prasme iš Lietuvos vieneto (t. y. UAB „Liutenas“) gautos sporto veiklos, atlikėjo veiklos pajamos, kitos veiklos pajamos, kurias gyventojui išmoka su juo darbo santykiais ar jų esmę atitinkančiais santykiais susijęs asmuo, taip pat priskiriamos A klasės pajamoms. Todėl aplinkybės, ar E. L. statybinės technikos nuomos veikla apskritai vertintina kaip individuali veikla, ar šis asmuo faktiškai vykdė žemės ūkio veiklą, šiam ginčui spręsti nėra teisiškai reikšmingos. Kadangi E. L. ginčo pajamų išmokėjimo (gavimo) momentu buvo UAB „Liutenas“ darbuotojas, jam darbdavio išmokamoms pajamoms negalėjo būti taikomos GPMĮ 22 straipsnio 2 dalies 1 punkte pirmajame sakinyje nurodytos išimtys, o pareiškėjas, kaip mokestį nuo A klasės pajamų išskaičiuojantis asmuo, privalėjo, vadovaujantis GPMĮ 23–24 straipsniais, apskaičiuoti, deklaruoti ir sumokėti GPM.

38. Dėl pareiškėjo argumento, kad mokesčių administratorius nepagrindė nustatytomis aplinkybėmis apskaičiuoto GPM, teisėjų kolegija pažymi, kad MAĮ 67 straipsnyje nustatyta, kad mokesčių administratorius privalo pagrįsti jo mokesčių mokėtojui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas (1 dalis); mokesčių mokėtojas, nesutinkantis su mokesčių administratoriaus apskaičiuotomis konkrečiomis mokesčio ir su juo susijusiomis sumomis, privalo pagrįsti, kodėl jos yra neteisingos.

39. Aiškindamas šių teisės normų turinį, Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas ne kartą yra konstatavęs, kad jomis įrodinėjimo pareiga yra paskirstyta tarp mokesčių administratoriaus ir mokesčių mokėtojo. Mokesčių administratorius privalo tam tikrais duomenimis pagrįsti mokesčių mokėtojui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas. Tuo tarpu mokesčių mokėtojas, nesutikdamas su mokesčių administratoriaus apskaičiuoto mokesčio ir su juo susijusiomis sumomis, privalo pateikti duomenis, kurie pagrįstų, kodėl mokestis ir su juo susijusios sumos yra apskaičiuotos neteisingai. Nustačius, kad mokesčių administratorius pateikė pakankamai duomenų, įrodančių mokesčio ir su juo susijusių sumų apskaičiavimo pagrįstumą bei teisingumą, mokesčių mokėtojui, kuris nesutinka su mokesčių administratoriaus apskaičiavimu, tenka pareiga įrodyti, jog mokesčių administratorius neteisingai apskaičiavo mokesčio ir su juo susijusias sumas. Jeigu mokesčių mokėtojas neįvykdo šios pareigos, tai nustačius, jog mokesčių administratorius pagrindė mokesčių mokėtojui apskaičiuotą mokestį ir su juo susijusias sumas, mokesčių mokėtojui atsiranda mokestinė prievolė. Mokesčių mokėtojas, norėdamas paneigti mokesčių administratoriaus apskaičiuotą konkretų mokestį, privalo pateikti pagrįstus argumentus ir juos pagrindžiančius naujus įrodymus, lemiančius nustatyto mokesčio dydžio neteisingumą (žr., pvz., 2010 m. lapkričio 8 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A556-1527/2010; 2010 m. spalio 25 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A438-1147/2010; 2011 m. gruodžio 22 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A575-912/2011; 2012 m. gegužės 24 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A442-1601/2012; 2015 m. spalio 12 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-1021-442/2015 ir kt.).

40. Bylos ir pareiškėjo mokestinio patikrinimo medžiaga, teisėjų kolegijos vertinimu, patvirtina kad mokesčių administratoriaus teiginiai yra motyvuoti, pagrįsti įstatymais ir įrodymais. Taigi, mokesčių administratorius pareigas, numatytas Mokesčių administravimo įstatymo 67 straipsnyje, įvykdė. Kaip nurodyta aukščiau, mokesčių mokėtojas, nesutikdamas su patikrinimo aktu, privalėjo pateikti įrodymus, kurie pagrįstų, kodėl mokestis ir su juo susijusios sumos yra apskaičiuotos neteisingai. Tuo tarpu pareiškėjas nepagrindė ir nepateikė jokių teisiškai reikšmingų argumentų, įrodymų, kad E. L. išmokėtos lėšos pagal GPMĮ 22 straipsnio nuostatas turėjo būti priskirtos ne A, o B klasės pajamomis.

41. Nors apeliaciniame skunde pareiškėjas pateikia daugiau argumentų dėl E. L. galbūt vykdytos žemės ūkio ir individualios veiklos, tačiau, kaip minėta šios aplinkybės pajamų priskyrimui A ar B klasės pajamoms GPMĮ prasme teisinės reikšmės neturi, todėl teisėjų kolegija šių argumentų neanalizuos ir plačiau dėl jų nepasisakys. MAĮ 69 straipsnio, kuris įtvirtina mokesčio apskaičiavimo taikant turinio viršenybės prieš formą principą, ginčą nagrinėjusios VMI, MGK ir pirmosios instancijos teismas netaikė.

42. Apibendrindama šioje nutartyje aptartas bylos faktines ir teisines aplinkybes, teisėjų kolegija konstatuoja, kad pirmosios instancijos teismas tinkamai įvertino byloje surinktus įrodymus ir nustatė teisiškai reikšmingas aplinkybes bylai išspręsti, teisingai pritaikė ginčo teisinius santykius reglamentuojančias teisės normas, nenukrypo nuo Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikos. Pareiškėjo apeliacinio skundo argumentai nepaneigia pirmosios instancijos teismo išvadų dėl skundžiamų sprendimų pagrįstumo ir teisėtumo, pirmosios instancijos teismo sprendimas yra pagrįstas bylos faktais ir teisės aktų normomis, todėl jis paliekamas nepakeistas, o apeliacinis skundas atmetamas.

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 144 straipsnio 1 dalies 1 punktu, teisėjų kolegija

n u t a r i a:

Pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Liutenas“ apeliacinį skundą atmesti.

Vilniaus apygardos administracinio teismo 2018 m. birželio 7 d. sprendimą palikti nepakeistą.

Nutartis neskundžiama.

Teisėjai Ričardas Piličiauskas

Veslava Ruskan

Arūnas Sutkevičius