2020-12-09 Nr. AB-23532-3-61-3-00815-2018-8 · Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas

Administracinė byla Nr

Administracinė byla Nr. eA-1734-492/2020

Teisminio proceso Nr. 3-61-3-00815-2018-8

Procesinio sprendimo kategorijos: 12.4; 12.10.4; 12.13.5

(S)

LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS

N U T A R T I S

LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU

2020 m. gruodžio 9 d.

Vilnius

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Artūro Drigoto (kolegijos pirmininkas), Dalios Višinskienės ir Virginijos Volskienės (pranešėja),

teismo posėdyje apeliacine rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjų R. V. ir G. V. apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2019 m. kovo 21 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjų R. V. ir G. V. skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos dėl sprendimo panaikinimo ir įpareigojimo atlikti veiksmus.

n u s t a t ė:

I. 1. Pareiškėjai padavė teismui skundą, kuriuo prašė: 1) panaikinti Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI) 2018 m. vasario 20 d. sprendimą Nr. (32.41- GPM E) RM-5872 (toliau – ir Sprendimas); 2) įpareigoti VMI per 20 darbo dienų nuo teismo sprendimo įsiteisėjimo dienos išduoti pažymą, patvirtinančią pareiškėjams teisę į gyventojų pajamų mokesčio (toliau – ir GPM) lengvatą palūkanoms už kreditą, suteiktą Danske Bank A/S Lietuvos filialo (tuo metu – AB Sampo bankas) (toliau – ir Danske Bank) Nr. BS2033061073, gyvenamajam būstui (duomenys neskelbtini), gyvenamojo namo unikalus Nr. (duomenys neskelbtini), su tikslu šią pažymą pateikti Danske Bank; 3) priteisti atlyginti patirtas bylinėjimosi išlaidas pareiškėjai. Pareiškėjai skunde nurodė, kad:

1.1. Danske Bank, kuris pareiškėjams yra suteikęs būsto kreditą, nurodė, kad yra būtina kreiptis į VMI ir gauti rašytinį patvirtinimą dėl teisės į GPM lengvatą palūkanoms už kreditą gyvenamajam būstui įsigyti. Pareiškėjai 2018 m. sausio 23 d. per portalą „Mano VMI“ pateikė prašymą, tačiau atsakovas Sprendime nurodė, kad Lietuvos Respublikos gyventojų pajamų mokesčio įstatymo (toliau – GPMĮ) 21 straipsnio 1 dalies 3 punkte (įstatymo redakcija, galiojusi iki 2008 m. gruodžio 29 d.) išdėstyta lengvata paklausime nurodytu atveju netaikytina, kadangi kreditas buvo suteiktas gyvenamojo namo rekonstrukcijai, o ne pastato pritaikymui gyvenamajai paskirčiai.

1.2. Gyvenamasis būstas-namas, esantis (duomenys neskelbtini), buvo įsigytas tokiomis aplinkybėmis: 2006 m. kovo 28 d. dovanojimo sutarties pagrindu pareiškėja įgijo 0,0518 ha žemės sklypą (unikalus Nr. (duomenys neskelbtini), jame esantį ūkio pastatą (unikalus Nr. (duomenys neskelbtini) ir kiemo statinius (unikalus Nr. (duomenys neskelbtini); 2006 m. spalio 5 d. buvo išduotas statybos leidimas Nr. (duomenys neskelbtini) (statybos objektas: gyvenamas namas, rekonstruojant ūkinį pastatą 112p, unikalus Nr. (duomenys neskelbtini) (toliau – ir Statybos leidimas); 2008 m. vasario 25 d. buvo išduotas gyvenamojo namo lA2p, unikalus Nr. (duomenys neskelbtini) (duomenys neskelbtini) pripažinimo tinkamu naudoti aktas. Iš esamo ūkinio pastato statant gyvenamąjį namą buvo atlikti šie darbai: naujai įvestas miesto vandentiekis; naujai įrengta vietinė kanalizacija; naujai įvesta elektra (nauju atskiru įvadu); naujai įvestos gamtinės dujos; įrengtas vietinis centrinis šildymas; 29,2 proc. padidintas užstatymo plotas nuo 79 kv. m iki 102 kv. m; 16,1 proc. padidintas bendras naudingasis plotas nuo 153,45 kv. m iki 178,23 kv. m; faktiškai prie esamo ūkinio pastato buvo pristatyta dalis pastato, kuri kadastrinių matavimų byloje akivaizdžiai matosi pagal statinių išdėstymo planą, nes naujai pastatytas statinys yra didesnis ir kitokios formos. Užstatymo plotas atsispindi Nekilnojamojo turto registro pažymėjimuose, kurių yra pateikti du, t. y. ūkinio pastato ir gyvenamojo namo. Bendro naudingojo ploto padidėjimas matosi iš pirmojo aukšto plano, nes jame matosi pristatyta patalpa 1-1 – 7,92 kv. m, patalpa 1-2 – 3,51 kv. m ir dalis patalpos 1-6 (2,84 m x 1,07 m) – 3,04 kv. m. Bendro naudingojo ploto padidėjimas matosi iš antrojo aukšto plano, nes jame matosi pristatyta patalpa 1-14 – 10,31 kv. m. Bendras padidėjęs plotas sudaro 24,78 kv. m. Iš VĮ Registrų centro 2008 m. kovo 18 d. pažymėjimo ir 2006 m. balandžio 20 d. pažymėjimo matyti, kad daiktą (unikalus Nr. (duomenys neskelbtini) rekonstruojant iš ūkinio pastato į gyvenamąjį namą buvo įvesti inžineriniai tinklai, kurių ūkiniame pastate nebuvo (dujos, šildymas, vandentiekis, kanalizacija).

1.3. Pagal teisinį reguliavimą, t. y. Lietuvos Respublikos statybos įstatymo (įstatymo redakcija, galiojusi iki 2016 m. gruodžio 31 d.) (toliau – ir SĮ) 2 straipsnio 17 dalį, Lietuvos Respublikos aplinkos ministro 2002 m. gruodžio 5 d. įsakymu Nr. 622 patvirtinto Statybos techninio reglamento STR 1.01.08:2002 „Statinio statybos rūšys“ (įsakymo redakcija, galiojusi iki 2010 m. rugsėjo 30 d.) V skyrių šiuo konkrečiu atveju faktiškai buvo atlikta naujo statinio statyba, nes: 1) buvo pristatytas namo priestatas, kurio ploto suma yra didesnė kaip 10 proc. buvusio ūkinio pastato ploto (užstatymo plotas padidėjo 29,2 proc., o naudingasis plotas padidėjo 16,1 proc.); 2) buvo nutiesti nauji inžineriniai tinklai naujose trasose (vandentiekis, elektra, dujos, įrengta vietinė kanalizacija, šildymas); 3) statinio paskirtis buvo pakeista iš „pagalbinio ūkio“ į „Gyvenamoji (vieno buto)“.

1.4. Pareiškėjams turi būti taikoma GPM lengvata būsto kredito palūkanoms pagal GPMĮ 21 straipsnį dar ir dėl kitų priežasčių, o būtent: 1) gyvenamasis namas buvo įsigytas šeimos poreikiams tenkinti. Šeima, t. y. pareiškėjai ir jų nepilnametis sūnus, šiame name faktiškai gyvena nuo 2007 m. rugpjūčio 13 d. iki šiol; 2) visi trys šeimos nariai savo gyvenamąją vietą nuo 2007 m. rugpjūčio 13 d. iki šiol yra deklaravę (duomenys neskelbtini); 3) gyvenamasis namas yra šeimos būstas; 4) kreditas yra paimtas pirmam būstui įsigyti; 5) pareiškėjai yra susiję asmenys, kaip tai apibrėžia GPMĮ 2 straipsnio 19 dalies 4 punktas; 6) VMI išaiškindama klausimą, kokie asmenys gali pasinaudoti lengvata ir atimti palūkanas iš apmokestinamųjų pajamų už kreditą gyvenamajam būstui įsigyti, nurodė, kad: „Gyventojas, gavęs kreditą gyvenamajam būstui statyti arba jam įsigyti bei pats mokantis už jį palūkanas, iš savo apmokestinamųjų pajamų gali atimti visą per atitinkamą mokestinį laikotarpį faktiškai sumokėtų palūkanų sumą. Jeigu kreditas gyvenamajam būstui statyti ar jam įsigyti yra paimtas vieno iš sutuoktinių vardu, o palūkanas moka kitas sutuoktinis, tai sumokėtas palūkanas už paimtą kreditą iš savo gautų metinių apmokestinamųjų pajamų gali atimti ir tas kitas sutuoktinis, neatsižvelgiant į tai, kad kreditas gautas ne jo vardu“. Be to, teisę į lengvatą pagrindžia VMI 2007 m. išaiškinimai, pateikti VMI interneto svetainėje (www.vmi.lt).

2. Atsakovas VMI atsiliepimu prašė pareiškėjo skundą atmesti kaip nepagrįstą. Atsakovas atsiliepime nurodė, kad:

2.1. Lietuvos Respublikos gyventojų pajamų mokesčio 2, 3, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 12, 131, 16, 17, 18, 19, 20, 21, 22, 23, 27, 29, 30 straipsnių pakeitimo ir papildymo ir įstatymo papildymo 181 straipsniu įstatymo (toliau – ir Pakeitimo įstatymas) 23 straipsnio 4 dalyje numatyta, kad nuolatinis Lietuvos gyventojas 2009 m. ir vėlesniais mokestiniais laikotarpiais iš savo metinių apmokestinamųjų pajamų gali atimti palūkanas už vieną paimta kreditą (arba jo dalį) vienam gyvenamajam būstui statyti ar įsigyti, jeigu toks kreditas yra paimtas ir rašytinis susitarimas dėl gyvenamojo būsto, kuriam įsigyti paimtas kreditas, statybos ar įsigijimo sutartis sudaryta iki 2009 m. sausio 1 d. Mokesčio lengvata palūkanoms už kreditą gyvenamajam būstui statyti arba jam įsigyti gali būti taikoma tik tuo atveju, kai tenkinamos visos GPMI nustatytos sąlygos. GPMĮ apibendrintame paaiškinime (komentare), kuris suderintas su Lietuvos Respublikos finansų ministerija ir paskelbtas VMI interneto svetainėje (www.vmi.lt), be kita ko, nurodyta nuostata, kad nuolatinis Lietuvos gyventojas iš savo metinių pajamų taip pat gali atimti palūkanas, mokamas už įstatyme nurodytus reikalavimus atitinkantį paimtą vieną kreditą, „kurio paskirtis – pastato ar jo dalies pritaikymas gyvenamajai paskirčiai, jei toks pastato pritaikymas laikomas „naujo statinio statyba“ pagal SĮ bei jį lydimuosius teisės aktus“. Pareiškėjų konkrečiu atveju šis paaiškinimas būtų aktualus ir taikytinas, jeigu pareiškėjų gauto kredito paskirtis – pastato ar jo dalies pritaikymas gyvenamajai paskirčiai.

2.2. Pareiškėjos 2018 m. sausio 23 d. per portalą „Mano VMI“ pateiktame paklausime nurodyta, kad 2006 m. lapkričio 6 d. buvo sudaryta kredito sutartis Nr. BS2033061073 tarp Danske Bank ir kredito gavėjo, t. y. pareiškėjo, dėl kredito suteikimo namo rekonstrukcijai (duomenys neskelbtini), unikalus Nr. (duomenys neskelbtini) (toliau – ir Kredito sutartis). 2012 m. lapkričio 23 d. buvo sudarytas susitarimas Nr. BS2033061073 dėl Kredito sutarties, sudarytos 2006 m. lapkričio 6 d. tarp Danske Bank ir pareiškėjo, dalinio sąlygų pakeitimo ir papildymo, pagal kurį į prievolinius santykius kaip bendraskolė įstojo pareiškėja. Prie paklausimo pridėti tik tokie dokumentai: santuokos liudijimas, pažyma apie deklaruotą gyvenamąją vietą, susitarimas, pažymėjimas, kuriems esant buvo pagrįstai paaiškinta, kad: „konkrečiu rašte nurodytu atveju prie paklausimo pridėtų dokumentų turinys įrodo, kad kreditas buvo suteiktas gyvenamojo namo rekonstrukcijai, o ne pastato pritaikymui gyvenamajai paskirčiai, ir todėl GPMĮ 21 straipsnio 1 dalies 3 punkte (galiojusiame iki 2008 m. gruodžio 31 d.) išdėstyta tęstinė lengvata paklausime nurodytu atveju netaikytina“. Pareiškėjų teismui pateiktame skunde atskleistos papildomos aplinkybės, kurios nebuvo pateiktos 2018 m. sausio 23 d. paklausime.

2.3. Aplinkybė, kad 0,0518 ha žemės sklypą (unikalus Nr. (duomenys neskelbtini), jame esantį ūkio pastatą (unikalus Nr. (duomenys neskelbtini) ir kiemo statinius (unikalus Nr. (duomenys neskelbtini) pareiškėja įgijo asmeninės nuosavybės teise pagal 2006 m. kovo 28 d. dovanojimo sutartį Nr. 2-3902, vertintina kaip svarbi, nes ji patvirtina, kad išvardytas turtas įgytas ne iš kredito lėšų. Ūkinio pastato (unikalus Nr. (duomenys neskelbtini) teisinė registracija iki kredito gavimo ir gyvenamojo namo teisinė registracija po šio pastato rekonstrukcijos patvirtina, kad šis turtas priklausė ir priklauso pareiškėjai asmeninės nuosavybės teise ir jokiais kitais teisiniais pagrindais nebuvo pripažintas bendra sutuoktinių nuosavybe. Taigi, vertinant tik GPM lengvatos taikymui reikšmingas aplinkybes, kurios išdėstytos anksčiau, bei tas, kurios atskleistos skunde, konstatuotina, kad GPMĮ taikymo prasme pareiškėjas pagal Kredito sutartį mokėjo palūkanas sutuoktinės asmeninės nuosavybės teise jau turėtam (iki kredito gavimo) turtui rekonstruoti. Kredito sutartis nebuvo pateikta VMI. Pareiškėja, kuriai priklausė už kreditą rekonstruojamas turtas, iki Pakeitimo įstatyme nustatytos datos (iki 2009 m. sausio 1 d.) jokio kredito nebuvo gavusi.

2.4. Pareiškėjų skundas turėtų būti nagrinėjamas tik dėl to, ar raštas (Sprendimas) atitinka teisės aktų reikalavimus, t. y., ar pagal Lietuvos Respublikos viešojo administravimo įstatymo (įstatymo redakcija, galiojusi iki 2020 m. spalio 31 d.) (toliau – ir VAĮ) 3 straipsnio 13 punkte įtvirtintą išsamumo principą, yra išsamus, pagrįstas objektyviais duomenimis (faktais) ir teisės aktų normomis. VMI Sprendime išdėstė paaiškinimus dėl GPMĮ nuostatų taikymo pareiškėjos rašte nurodytu atveju, jame yra išsamiai bei aiškiai išdėstytos faktinės aplinkybės, pasiremta konkrečiomis teisės aktų normomis, kuriomis vadovaujantis išaiškinta pareiškėjai situacija. Tad Sprendimas yra išsamus, motyvuotas ir atitinka VAĮ nustatytus reikalavimus.

II. 3. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2019 m. kovo 21 d. sprendimu atmetė pareiškėjų skundą.

4. Teismas nurodė, kad nagrinėjamojoje byloje ginčas kilo dėl VMI Sprendimo teisėtumo ir pagrįstumo bei įpareigojimo atlikti veiksmus.

5. Teismas nustatė, kad pareiškėja 2018 m. sausio 23 d. prašymu kreipėsi į VMI dėl GPM lengvatos taikymo palūkanoms už kreditą gyvenamajam būstui pažymos išdavimo. Pareiškėja prašyme nurodė, kad kreditas buvo paimtas vieno iš sutuoktinių vardu, tačiau panaudotas šeimos gyvenamajam būstui statyti, tai buvo pirmasis kreditas ir pirmasis šeimos gyvenamasis būstas, todėl lengvata taikytina, ir prašė išduoti pažymą, patvirtinančią pareiškėjams teisę į GPM lengvatą palūkanoms už kreditą gyvenamajam būstui (duomenys neskelbtini), gyvenamojo namo unikalus Nr. (duomenys neskelbtini), su tikslu šią pažymą pateikti Danske Bank. VMI nurodė, kad šiuo atveju, kai būsto kreditas suteiktas pastato rekonstravimui, ši lengvata galėtų būti taikoma tuo atveju, kai kredito paskirtis – pastato ar jo dalies pritaikymas gyvenamajai paskirčiai, jei toks pastato pritaikymas pagal SĮ bei jį lydimuosius teisės aktus laikomas naujo statinio statyba; taip pat nurodė, kad prie paklausimo pridėtų dokumentų turinys įrodo, jog kreditas buvo suteiktas gyvenamojo namo rekonstrukcijai, o ne pastato pritaikymui gyvenamajai paskirčiai, todėl GPMĮ 21 straipsnio 1 dalies 3 punkte numatyta lengvata paklausime nurodytu atveju netaikytina.

6. Teismas, vadovaudamasis GPMĮ 21 straipsnio 1 dalies 3 punktu, Pakeitimo įstatymo 23 straipsnio 4 dalimi, darė išvadą, kad nuolatinis Lietuvos gyventojas iš savo metinių apmokestinamųjų pajamų gali atimti palūkanas už vieną paimta kreditą (arba jo dalį) vienam gyvenamajam būstui statyti ar įsigyti, jeigu toks kreditas yra paimtas ir rašytinis susitarimas dėl gyvenamojo būsto, kuriam įsigyti paimtas kreditas, statybos ar įsigijimo sutartis sudaryti iki 2009 m. sausio 1 d. Mokesčio lengvata palūkanoms už kreditą gyvenamajam būstui statyti arba jam įsigyti gali būti taikoma tik tuo atveju, kai tenkinamos visos GPMĮ nustatytos sąlygos.

7. Teismas nustatė, kad pareiškėjai susituokė 1997 m. liepos 5 d. Pareiškėja 2006 m. kovo 28 d. dovanojimo sutarties Nr. 2-3902 pagrindu įgijo 0,0518 ha žemės sklypą (unikalus Nr. (duomenys neskelbtini), jame esantį ūkio pastatą (unikalus Nr. (duomenys neskelbtini) ir kiemo statinius (unikalus Nr. (duomenys neskelbtini). 2006 m. lapkričio 6 d. buvo sudaryta Kredito sutartis tarp Danske Bank (tuo metu – AB Sampo bankas) ir kredito gavėjo, t. y. pareiškėjo, dėl kredito suteikimo namo rekonstrukcijai (duomenys neskelbtini), unikalus Nr. (duomenys neskelbtini), kredito laiduotoja – pareiškėja. 2006 m. spalio 5 d. išduotas Statybos leidimas. Statybos darbų rūšis – rekonstrukcija, statybos objektas – gyvenamas namas, rekonstruojant ūkinį pastatą 112p, unikalus Nr. (duomenys neskelbtini). Nuo 2007 m. rugpjūčio 13 d. pareiškėjai ir jų sūnus savo gyvenamąją vietą deklaravo (duomenys neskelbtini). 2008 m. vasario 25 d. buvo išduotas gyvenamojo namo lA2p, unikalus Nr. (duomenys neskelbtini) (rekonstruoto), (duomenys neskelbtini) pripažinimo tinkamu naudoti aktas. 2012 m. lapkričio 23 d. buvo sudarytas susitarimas Nr. BS2033061073-P-3 dėl kredito sutarties Nr. BS2033061073, sudarytos 2006 m. lapkričio 6 d. tarp Danske Bank ir pareiškėjo, dalinio sąlygų pakeitimo ir papildymo, kurio esmė yra ta, kad į prievolinius santykius pagal kreditavimo sutartį kaip bendraskolė įstojo pareiškėja. Tokiu būdu šiuo metu bendraskoliai pagal prievolę yra abu pareiškėjai. Šiuo papildomu susitarimu pareiškėja iš kredito laiduotojos tapo bendraskole (kredito gavėja).

8. Teismas pažymėjo, kad VMI, aiškindama GPM lengvatų taikymo galimybes gyventojams, mokantiems palūkanas už kreditą gyvenamajam būstui įsigyti, 2007 m. išaiškinimuose yra nurodžiusi, kad GPM lengvata yra taikoma už nuo 2006 m. spalio 19 d. paimtą kreditą vienam gyvenamajam būstui statyti arba jam įsigyti. VMI nurodė, kad lengvata taikoma palūkanoms, mokamoms už paimtą kreditą, kurio paskirtis pastato pritaikymas gyvenamajai paskirčiai, jei toks pastato pritaikymas laikomas „naujo statinio statyba“ pagal SĮ V skyrių. Atsižvelgiant į pateiktą išaiškinimą, darytina išvada, kad GPM lengvata yra taikoma už nuo 2006 m. spalio 19 d. paimtą kreditą palūkanoms vienam gyvenamajam būstui statyti arba jam įsigyti, kurio paskirtis yra pastato pritaikymas gyvenamajai paskirčiai, jei toks pastato pritaikymas laikomas „naujo statinio statyba“ pagal SĮ V skyrių.

9. Teismas, vadovaudamasis SĮ 2 straipsnio 17 dalimi (įstatymo redakcija, galiojusi iki 2017 m. sausio 1 d.), 18 dalimi, nesutiko su pareiškėjų argumentais, kad šiuo atveju buvo atlikta naujo statinio statyba, nes Statybos leidimas išduotas rekonstruoti ūkinį pastatą, be to, kreditas suteiktas namo rekonstrukcijai. GPMĮ apibendrintame paaiškinime (komentare), paskelbtame VMI interneto svetainėje (www.vmi.lt), be kita ko, nurodyta, kad nuolatinis Lietuvos gyventojas iš savo metinių pajamų taip pat gali atimti palūkanas, mokamas už įstatyme nurodytus reikalavimus atitinkantį paimtą vieną kreditą, „kurio paskirtis – pastato ar jo dalies pritaikymas gyvenamajai paskirčiai, jei toks pastato pritaikymas laikomas „naujo statinio statyba“ pagal SĮ bei jį lydimuosius teisės aktus“. Pareiškėjų atveju šis paaiškinimas būtų taikytinas, jeigu pareiškėjų gauto kredito paskirtis – pastato ar jo dalies pritaikymas gyvenamajai paskirčiai.

10. Teismas, vadovaudamasis Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos viršininko 2007 m. spalio 9 d. įsakymu Nr. VA-66 patvirtintų Konsultacijų ir informacijos teikimo Valstybinėje mokesčių inspekcijoje taisyklių (įsakymo redakcija, galiojusi iki 2019 m. gruodžio 31 d.) (toliau – Taisyklės) 24 punktu, pažymėjo, kad mokesčių administratorius, nagrinėdamas gyventojų prašymus vertina paties gyventojo pateiktą informaciją bei pridėtus dokumentus, pripažindamas, kad jie yra teisingi, todėl konsultacijos teikiamos pagal paklausėjo pateiktus duomenis.

11. Teismas nustatė, kad pareiškėjos 2018 m. sausio 23 d. prašyme nurodyta, jog pridedami tokie dokumentai: santuokos liudijimas, pažyma apie deklaruotą gyvenamąją vietą – 2 vnt., susitarimas, pažymėjimas. Įvertinęs šiuos dokumentus, teismas darė išvadą, kad mokesčių administratorius pagal jam pateiktus duomenis pagrįstai paaiškino, kad kreditas buvo suteiktas gyvenamojo namo rekonstrukcijai, o ne pastato pritaikymui gyvenamajai paskirčiai, todėl GPMĮ 21 straipsnio 1 dalies 3 punkte numatyta lengvata paklausime nurodytu atveju netaikytina.

12. Teismas pastabėjo, kad pareiškėjai skunde nurodo, jog 0,0518 ha žemės sklypą (unikalus Nr. (duomenys neskelbtini), jame esantį ūkio pastatą (unikalus Nr. (duomenys neskelbtini) ir kiemo statinius (unikalus Nr. (duomenys neskelbtini) pareiškėja įgijo asmeninės nuosavybės teise pagal 2006 m. kovo 28 d. dovanojimo sutartį Nr. 2-3902 ir šią aplinkybę pagrindžia VĮ Registro centro 2006 m. balandžio 20 d. ir 2008 m. kovo 18 d. pažymėjimais . Taigi turtas, kuriam rekonstruoti suteiktas kreditas, įgytas ne iš kredito lėšų ir pareiškėjas pagal Kredito sutartį mokėjo palūkanas sutuoktinės asmeninės nuosavybės teise jau turėtam (iki kredito gavimo) turtui rekonstruoti. Nei teismui, nei atsakovui nepateikti įrodymai, pagrindžiantys, kad rekonstruotas turtas, kuriam suteiktas kreditas, yra pripažintas bendra sutuoktinių nuosavybe. Be to, byloje esanti medžiaga patvirtina, kad pareiškėja, kuriai priklausė už kreditą rekonstruojamas turtas, iki 2009 m. sausio 1 d. jokio kredito nebuvo gavusi.

13. Teismas, įvertinęs byloje nustatytas faktine aplinkybes teisės aktų kontekste, darė išvadą, kad VMI Sprendimas yra tinkamai pagrįstas tiek objektyviomis aplinkybėmis, tiek aktualiomis teisės aktų normomis, priimtas nepažeidžiant pagrindinių procedūrų, todėl nėra pagrindo jį panaikinti. Teismas taip pat nenustatė kitų Sprendimo panaikinimo pagrindų. Teismas, pripažinęs Sprendimą teisėtu, atmetė ir išvestinį skundo reikalavimą dėl įpareigojimo atlikti veiksmus. Netenkinęs pareiškėjų skundo, teismas atmetė ir prašymą priteisti atlyginti bylinėjimosi išlaidas pareiškėjai.

III. 14. Pareiškėjai padavė apeliacinį skundą, kuriuo prašo panaikinti pirmosios instancijos teismo sprendimą ir priimti naują sprendimą – jų skundą patenkinti. Taip pat prašė priteisti atlyginti bylinėjimosi išlaidas pareiškėjai. Pareiškėjai apeliaciniame skunde nurodo, kad:

14.1. Jie už paskolintas lėšas rekonstruodami esamą ūkinį pastatą pastatė gyvenamąjį namą padidinant pastato plotą daugiau nei 10 proc., įvedant naujus inžinerinius tinklus, pakeičiant statinio paskirtį iš ūkinės paskirties į gyvenamosios. Vadovaujantis SĮ 2 straipsnio 13 ir 17 dalimis, STR 1.01.08:2002 8.1–8.5 punktais, darytina išvada, kad šiuo konkrečiu atveju faktiškai buvo atlikta naujo statinio statyba, nes: 1) statinio paskirtis buvo pakeista iš „pagalbinio ūkio“ į „Gyvenamoji (vieno buto)“; 2) buvo pristatytas namo priestatas, kurio ploto suma yra didesnė kaip 10 proc. buvusio ūkinio pastato ploto (užstatymo plotas padidėjo 29,2 proc., o naudingasis plotas padidėjo 16,1 proc.); 3) buvo nutiesti nauji inžineriniai tinklai naujose trasose (vandentiekis, elektra, dujos, įrengta vietinė kanalizacija, šildymas).

14.2. Gyvenamasis namas buvo įsigytas šeimos poreikiams tenkinti. Šeima, t. y. pareiškėjai ir nepilnametis sūnus, šiame name faktiškai gyvena nuo 2007 m. rugpjūčio 13 d. iki šiol. Visi trys šeimos nariai savo gyvenamąją vietą nuo 2007 m. rugpjūčio 13 d. iki šiol yra deklaravę (duomenys neskelbtini). Gyvenamasis namas yra šeimos būstas.

14.3. Pareiškėjai, siekdami GPM lengvatos taikymo, rėmėsi oficialiais VMI išaiškinimais. VMI aiškindama GPM lengvatų taikymo galimybes gyventojams, mokantiems palūkanas už kreditą gyvenamajam būstui įsigyti, 2007 m. išaiškinimuose nurodė, kad GPM lengvata yra taikoma nuo 2006 m. spalio 19 d. paimtam kreditui vienam gyvenamajam būstui statyti arba jam įsigyti. VMI nurodė, kad lengvata taikoma palūkanoms, mokamoms už paimtą kreditą, kurio paskirtis pastato pritaikymas gyvenamajai paskirčiai, jei toks pastato pritaikymas laikomas „naujo statinio statyba“ pagal SĮ 2 straipsnio 17 dalį ir pagal STR 1.01.08:2002 V skyrių. VMI taip pat yra išaiškinusi, kad: „Gyventojas, gavęs kreditą gyvenamajam būstui statyti arba jam įsigyti bei pats mokantis už jį palūkanas, iš savo apmokestinamųjų pajamų gali atimti visą per atitinkamą mokestinį laikotarpį faktiškai sumokėtų palūkanų sumą. Jeigu kreditas gyvenamajam būstui statyti ar jam įsigyti yra paimtas vieno iš sutuoktinių vardu, o palūkanas moka kitas sutuoktinis, tai sumokėtas palūkanas už paimtą kreditą iš savo gautų metinių apmokestinamųjų pajamų gali atimti ir tas kitas sutuoktinis, neatsižvelgiant į tai, kad kreditas gautas ne jo vardu“. Kadangi šiuo konkrečiu atveju faktiškai buvo atlikta naujo statinio statyba, t. y. buvusio ūkinio pastato paskirtis buvo pakeista į gyvenamąjį namą, buvo sukurta visai nauja statinio kokybė, teismui buvo pateikti įrodymai dėl pastato plotų padidinimo daugiau nei 10 proc., inžinerinių tinklų ir komunikacijų įvedimo, laikytina, kad pareiškėjai teisėtai ir sąžiningai vadovaudamiesi oficialiais VMI išaiškinimais siekia GPM lengvatos taikymo būsto kredito palūkanoms.

14.4. Byloje yra surinkti duomenys, patvirtinantys, kad faktiškai šiuo atveju buvo įvykdyta nauja statyba. GPMĮ numatyta, kad lengvata taikoma, kai kreditas yra paimtas gyvenamajam būstui statyti arba jam įsigyti. Remiantis SĮ nuostatomis, rekonstrukcija yra viena iš statybos rūšių, o naujo statinio statybos sąvoka išaiškinama ir detalizuojama įstatymo nuostatose ir statybos techninio reglamento nuostatose. Išduotame Statybos leidime yra aiškiai nurodyta, kad statybos objektas yra gyvenamas namas, rekonstruojant ūkinį pastatą 1I2p, unikalus Nr. (duomenys neskelbtini). Taigi pačiame Statybos leidime yra aiškiai nurodyta, kad bus rekonstruojamas ūkinis pastatas, o rekonstrukcijos tikslas yra sukurti naują šio statinio kokybę – gyvenamąjį namą. Žodžiai, įrašyti Statybos leidime, neprieštarauja nei GPMĮ nuostatoms, nei SĮ nuostatoms, todėl negali užkirsti pareiškėjams galimybės pasinaudoti GPMĮ lengvata kredito palūkanoms. Šiuo konkrečiu atveju Kredito sutartyje buvo įrašytas žodis „rekonstrukcija“, o ne „pastato pritaikymas gyvenamajai paskirčiai“. Pasirinkta lingvistinė formuluotė Kredito sutartyje negali užkirsti pareiškėjams galimybės taikyti GPM lengvatos, kadangi įstatymo leidėjas tokių reikalavimų kredito sutarčių tekstui nekėlė. Teismas plečiamai ir neteisėtai aiškino įstatymą. Šiuo konkrečiu atveju yra būtina vadovautis protingumo kriterijumi ir faktinėmis aplinkybėmis, kurios byloja, kad šeima, neturėjusi būsto, už pasiskolintas lėšas atlikusi statybos darbus, įsigijo naują gyvenamąjį namą, dėl ko įgijo teisę į GPM lengvatą būsto kredito palūkanoms. GPMĮ būsto kredito lengvata buvo numatyta kaip būsto įsigijimą lengvinanti socialinė priemonė (ypač jaunoms šeimoms). Šiuo konkrečiu atveju buvo įgyvendinti įstatymo leidėjo tikrieji siekiai, t. y. skatinti būsto įsigijimą. Jauna šeima, pasinaudodama įstatymo leidėjo siūlomomis teisinėmis priemonėmis, rekonstravusi ūkinį pastatą į gyvenamąjį namą, siekia pasinaudoti GPM lengvata būsto kredito palūkanoms, o tai laikytina atitikimu GPMĮ nuostatoms dėl lengvatos būsto kredito palūkanoms.

14.5. Teismas konstatavo, kad informacija apie gyvenamojo namo statybos aplinkybes nebuvo nurodyta. Ši teismo išvada yra neteisinga. VMI nuo pat pradžių disponavo visa informacija apie faktinę situaciją, (pareiškėjai su prašymais į VMI kreipėsi net tris kartus ir pateikė visus reikalingus duomenis), kartu su atsiliepimu į skundą VMI pati pateikė jos žinioje buvusius rašytinius įrodymus, t. y. statybos dokumentus, o atsiliepimo motyvuose klaidino ir suklaidino pirmosios instancijos teismą, teigdama, kad atsakymą parengė disponuodama tariamai ne visa informacija. Be to, kai pirmą kartą buvo kreiptasi į VMI su visais duomenimis ir motyvais apie statybas, atsakymas buvo pagrįstas aplinkybe dėl kredito suteikimo pareiškėjui ir jo nesuteikimo pareiškėjai, bet visai nieko nepasisakyta dėl statybų problematikos. Kai pareiškėjai pateikė duomenis apie tai, kad būstas yra šeimos gyvenamoji patalpa ir nurodė Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktiką, VMI nurodė, kad būstas turi būti statomas sau. Kai pareiškėjai nurodė, kad VMI išaiškinimuose leidžiama sutuoktiniams deklaruoti vienas kito kredito palūkanas, tada buvo pateiktas atsakymas, kad nėra naujos statybos. Taigi VMI veikė biurokratiškai, piktnaudžiavo savo turima padėtimi, turėdama visą informaciją, teikė dalinius atsakymus ir vertė pareiškėjus kreiptis į atsakovą pakartotinai ne vieną kartą. Todėl teismo motyvai dėl tariamai tinkamai parengto Sprendimo yra nepagrįsti, nes ginčijamas Sprendimas nebuvo parengtas tinkamai, o buvo vienas iš keleto atsisakymų pripažinti teisę į GPM lengvatą, nurodant vis naujus motyvus (priežastis) VMI turint visus dokumentus, kuriuos pareiškėjai yra pateikę teismui.

14.6. Dėl teismo argumentų, kad nei teismui, nei atsakovui nepateikti įrodymai, pagrindžiantys, kad rekonstruotas turtas, kuriam suteiktas kreditas, yra pripažintas bendra sutuoktinių nuosavybe, pažymėtina, kad VMI nuosekliai vadovaujasi GPMĮ 2 straipsnio 19 punktu ir oficialiuose išaiškinimuose nurodo, kad: „Jeigu kreditas gyvenamajam būstui statyti ar jam įsigyti yra paimtas vieno iš sutuoktinių vardu, o palūkanas moka kitas sutuoktinis, tai sumokėtas palūkanas už paimtą kreditą iš savo gautų metinių apmokestinamųjų pajamų gali atimti ir tas kitas sutuoktinis, neatsižvelgiant į tai, kad kreditas gautas ne jo vardu. Jei nuo 2006 m. spalio 19 d. kreditas gyvenamajam būstui statyti ar jam įsigyti yra paimtas vieno iš sutuoktinių vardu, tai sumokėtas palūkanas už paimtą kreditą iš savo gautų apmokestinamųjų pajamų gali atimti ir kitas sutuoktinis, neatsižvelgiant į tai, kad kreditas paimtas ne jo vardu, jei jis savo vardu nuo 2006 m. spalio 19 d. nėra paėmęs kito kredito gyvenamajam būstui įsigyti ar statyti arba, jei ir yra paėmęs tokį kreditą, tačiau mokamų palūkanų sumos neatima iš savo metinių apmokestinamųjų pajamų (t. y. nesinaudoja būsto kredito lengvata)“.

14.7. Lietuvos valstybė 2006 m. siekė skatinti jaunas šeimas įsigyti būstą, viešai deklaravo, kad būstą įsigyjantiems asmenims bus taikomos mokestinės lengvatos. Šiuo konkrečiu atveju vietoj ūkinės paskirties statinio buvo pastatytas gyvenamasis namas, kuris iki šiol yra šeimos gyvenamoji patalpa. Tai, kad vykdyta statyba Statybos leidime buvo įvardinta kaip rekonstrukcija, negali užkirsti pareiškėjams galimybės pasinaudoti mokestine lengvata, nes šiuo konkrečiu atveju projektiniuose dokumentuose buvo suprojektuoti ir faktiškai atlikti (nenukrypstant nuo projekto) naujo statinio statybos darbai. Pareiškėjai negalėtų pasinaudoti mokestine lengvata, jeigu rekonstrukcijos būdu būtų pagerintas jau turimas gyvenamasis namas, tačiau šiuo konkrečiu atveju buvo pastatytas gyvenamasis namas, sukurta nauja daikto kokybė, pakeista paskirtis. Kadangi įstatymo leidėjas siekė skatinti būtent naujų gyvenamųjų būstų įsigijimą ir tai oficialiai deklaravo, pareiškėjų siekis pasinaudoti mokestine lengvata laikytinas sąžiningu ir turi būti ginamas. Lingvistinis netikslumas, padarytas Statybos leidime ir Kredito sutartyje nurodant, kad statybos rūšis yra rekonstrukcija, laikytinas formaliu netikslumu, nes faktiškai, pagal įstatyminį reguliavimą šiuo konkrečiu atveju buvo atlikta nauja statyba. Šis formalus neatitikimas šalintinas šioje byloje vadovaujantis turinio viršenybės prieš formą principu bei protingumo ir teisingumo principais.

14.8. Teismas bylą išsprendė formaliai ir turinio viršenybės prieš formą principu nesivadovavo (Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 10 str.). Pirmosios instancijos teismas, vertindamas, kad pareiškėjai neturi teisės pasinaudoti mokestine lengvata, nes Statybos leidime ir Kredito sutartyje yra nurodyta statybos rūšis „rekonstrukcija“, bylos aplinkybių neįvertino realiai, o jas įvertino formaliai. Byloje yra surinkta pakankamai duomenų, patvirtinančių, kad šiuo atveju buvo atlikta nauja statyba. Tad teismas bylą išsprendė formaliai, nesivadovaudamas teisingumo ir protingumo principais, pažeisdamas pareiškėjų teisėtus lūkesčius.

15. Atsakovas VMI atsiliepimu prašo pirmosios instancijos teismo sprendimą palikti nepakeistą, o pareiškėjų apeliacinį skundą atmesti kaip nepagrįstą. Atsakovas atsiliepime nurodo, kad:

15.1. 0,0518 ha žemės sklypą (unikalus Nr. (duomenys neskelbtini), jame esantį ūkio pastatą (unikalus Nr. (duomenys neskelbtini) ir kiemo statinius (unikalus Nr. (duomenys neskelbtini) pareiškėja įgijo asmeninės nuosavybės teise pagal 2006 m. kovo 28 d. dovanojimo sutartį Nr. 2-3902. Ši aplinkybė svarbi, nes ji patvirtina, kad išvardytas turtas įgytas ne iš kredito lėšų. Ūkinio pastato (unikalus Nr. (duomenys neskelbtini) teisinė registracija iki kredito gavimo ir gyvenamojo namo teisinė registracija po šio pastato rekonstrukcijos liudija apie tai, kad šis turtas priklausė ir priklauso pareiškėjai asmeninės nuosavybės teise ir jokiais kitais teisiniais pagrindais nebuvo pripažintas bendra sutuoktinių nuosavybe.

GPMĮ taikymo prasme pareiškėjas pagal Kredito sutartį mokėjo palūkanas sutuoktinės asmeninės nuosavybės teise jau turėtam (iki kredito gavimo) turtui rekonstruoti. Pareiškėja, kuriai priklausė už kreditą rekonstruojamas turtas iki 2009 m. sausio 1 d., jokio kredito nebuvo gavusi. Nei pirmosios instancijos teismui, nei Lietuvos vyriausiajam administraciniam teismui, nei atsakovui nėra pateikti įrodymai, pagrindžiantys, kad rekonstruotas turtas, kuriam suteiktas kreditas, yra pripažintas bendra sutuoktinių nuosavybe. Atsižvelgiant į išdėstytas aplinkybes, pareiškėjų nuomonė, kad „teisę į GPM lengvatą būsto kredito palūkanoms pareiškėjams suteikė tuometinis įstatyminis reguliavimas“ yra neteisinga.

Atitinkamai pareiškėjų atveju nėra aktualus (netaikytinas) jų cituojamas VMI paaiškinimas, kad: „Gyventojas, gavęs kreditą gyvenamajam būstui statyti arba jam įsigyti bei pats mokantis už jį palūkanas, iš savo apmokestinamųjų pajamų gali atimti visą per atitinkamą mokestinį laikotarpį faktiškai sumokėtų palūkanų sumą. Jeigu kreditas gyvenamajam būstui statyti ar jam įsigyti yra paimtas vieno iš sutuoktinių vardu, o palūkanas moka kitas sutuoktinis, tai sumokėtas palūkanas už paimtą kreditą iš savo gautų metinių apmokestinamųjų pajamų gali atimti ir tas kitas sutuoktinis, neatsižvelgiant į tai, kad kreditas gautas ne jo vardu“.

Be to, pareiškėjų atveju būsto kreditas suteiktas pastato rekonstravimui, ši lengvata galėtų būti taikoma tuo atveju, kai kredito paskirtis – pastato ar jo dalies pritaikymas gyvenamajai paskirčiai, jei toks pastato pritaikymas pagal SĮ bei jį lydimuosius teisės aktus laikomas naujo statinio statyba. Pareiškėjų atveju kreditas buvo suteiktas gyvenamojo namo rekonstrukcijai, o ne pastato pritaikymui gyvenamajai paskirčiai, todėl GPMĮ 21 straipsnio 1 dalies 3 punkte numatyta lengvata pareiškėjų atveju netaikytina.

15.2. Nagrinėjamu atveju nėra konflikto tarp faktinių aplinkybių (santykių veiklos turinio) bei jų formalios išraiškos, todėl MAĮ 10 straipsnyje įtvirtiną turinio viršenybės prieš formą principą taikyti nėra teisinio pagrindo. Be to, mokesčių teisinis reglamentavimas ir administracinių teismų praktika suponuoja išvadą, jog mokesčių lengvatų taikymo sąlygos negali būti traktuojamos kaip formalūs teisės aktų reikalavimai. Administracinių teismų praktikoje pažymima, kad įstatymų nuostatos, nustatančios mokesčių lengvatas, negali būti aiškinamos plečiamai. Tai reiškia, kad mokesčio lengvatą reglamentuojanti įstatymo nuostata, turinti aiškias įstatymų leidėjo apibrėžtas jos taikymo ribas, negali būti taikoma į pastarosios taikymo sritį nepatenkančioms situacijoms.

15.3. Lietuvos valstybė nustatė mokesčio lengvatą palūkanoms už kreditą gyvenamajam būstui statyti arba jam įsigyti. GPMĮ aiškiai apibrėžtos ir nustatytos sąlygos, kurioms esant ši lengvata gali būti taikoma, t. y. ši mokesčio lengvata gali būti taikoma tik tuo atveju, kai tenkinamos visos GPMĮ nustatytos sąlygos. Tai reiškia, kad ne bet kokiu būdu įsigytam gyvenamajam būstui lengvata gali būti taikoma. Ši mokesčio lengvata niekada nebuvo taikoma palūkanoms, mokamoms pagal kreditus nekilnojamojo daikto rekonstrukcijos atvejais, bei kitais atvejais, kai nėra tenkinamos kitos įstatyme nustatytos sąlygos. Todėl teisėtų lūkesčių principas ir teisinio saugumo principai šiuo atveju negalėjo būti ir nebuvo pažeisti.

15.4. Sprendime yra išsamiai ir aiškiai išdėstytos faktinės aplinkybės, vadovautasi konkrečiomis teisės aktų normomis, kuriomis remiantis išaiškinta situacija. Tad Sprendimas yra išsamus, motyvuotas ir atitinka VAĮ nustatytus reikalavimus ir naikinti jį nėra pagrindo.

Teisėjų kolegija

k o n s t a t u o j a:

IV. 16. Nagrinėjamoje byloje kilo ginčas dėl pareiškėjų teisės į gyventojų pajamų mokesčio lengvatą palūkanoms už kreditą gyvenamajam būstui įsigyti.

17. Pirmosios instancijos teismas pareiškėjų skundo netenkino, pripažino, kad atsakovas VMI pagrįstai vertino, jog šiuo atveju nebuvo atlikta naujo statinio statyba, pareiškėja iki 2009 m. sausio 1 d. nebuvo gavusi jokio kredito, o pareiškėjas gautą kreditą panaudojo gyvenamojo namo, kuris yra sutuoktinės asmeninė nuosavybė, rekonstrukcijai, dėl to pareiškėjai neįgijo teisės į mokestinę lengvatą.

18. Pareiškėjai, apeliaciniame skunde nesutikdami su pirmosios instancijos teismo sprendimu, teigė, kad byla buvo išnagrinėta formaliai, nesivadovauta GPMĮ 2 straipsnio 19 punkto 3 dalimi ir oficialiais išaiškinimais, netaikytas turinio viršenybės prieš formą principas; vadovaujantis SĮ 2 straipsnio 13 ir 17 dalimis, STR 1.01.08:2002 8.1–8.5 punktais, darytina išvada, kad šiuo konkrečiu atveju faktiškai buvo atlikta naujo statinio statyba, gyvenamasis namas buvo įsigytas šeimos poreikiams tenkinti, todėl, atsižvelgiant į VMI išaiškinimus, gyventojas iš savo apmokestinamųjų pajamų turi teisę atimti visą per atitinkamą mokestinį laikotarpį faktiškai sumokėtų palūkanų sumą.

19. Atsakovas VMI 2018 m. vasario 20 d. raštu Nr. (32.41- GPM E) RM-5872 „Dėl pajamų mokesčio lengvatos taikymo būsto kredito palūkanoms“ (ginčijamu Sprendimu) atsakydamas pareiškėjai nurodė, jog pridėtų dokumentų turinys įrodo, kad kreditas buvo suteiktas gyvenamojo namo rekonstrukcijai, o ne pastato pritaikymui gyvenamajai paskirčiai, todėl GPMĮ 21 straipsnio 1 dalies 3 punkte išdėstyta lengvata paklausime nurodytu atveju netaikytina. Atsakovas VMI atsakydamas 2017 m. birželio 19 d. raštu Nr. (7.1-3.1.1) K-3264 į pareiškėjos ankstesnį 2017 m. gegužės 25 d. prašymą dėl GPM lengvatos taikymo nurodė, kad pateikta informacija patvirtina, jog gyvenamasis namas pareiškėjai priklausė ir priklauso asmeninės nuosavybės teise; sutuoktinis G. V. kreditą gavo ir įsipareigojo palūkanas mokėti kitos asmens, t. y. R. V. asmeninės nuosavybės teise priklausančio namo rekonstrukcijai; kadangi R. V. kredito iki įstatyme nustatyto termino negavo, o G. V. kreditas panaudotas kitam asmeniui asmenine nuosavybės teise priklausančiam būstui įsigyti, nei vienas neturi teisės naudotis lengvata palūkanoms už kreditą.

20. Lietuvos Respublikos gyventojų pajamų mokesčio 2, 3, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 12, 131, 16, 17, 18, 19, 20, 21, 22, 23, 27, 29, 30 straipsnių pakeitimo ir papildymo ir įstatymo papildymo 181 straipsniu įstatymo 23 straipsnio 4 dalyje numatyta, kad nuolatinis Lietuvos gyventojas 2009 m. ir vėlesniais mokestiniais laikotarpiais iš savo metinių apmokestinamųjų pajamų gali atimti palūkanas už vieną paimta kreditą (arba jo dalį) vienam gyvenamajam būstui statyti ar įsigyti, jeigu toks kreditas yra paimtas ir rašytinis susitarimas dėl gyvenamojo būsto, kuriam įsigyti paimtas kreditas, statybos ar įsigijimo sutartis sudaryta iki 2009 m. sausio 1 d. Mokesčio lengvata palūkanoms už kreditą gyvenamajam būstui statyti arba jam įsigyti gali būti taikoma tik tuo atveju, kai tenkinamos visos GPMĮ nustatytos sąlygos. GPMĮ apibendrintame paaiškinime (komentare), kuris suderintas su Lietuvos Respublikos finansų ministerija ir paskelbtas VMI interneto svetainėje (www.vmi.lt), nurodyta, kad nuolatinis Lietuvos gyventojas iš savo metinių pajamų taip pat gali atimti palūkanas, mokamas už įstatyme nurodytus reikalavimus atitinkantį paimtą vieną kreditą, „kurio paskirtis – pastato ar jo dalies pritaikymas gyvenamajai paskirčiai, jei toks pastato pritaikymas laikomas „naujo statinio statyba“ pagal SĮ bei jį lydimuosius teisės aktus“.

21. Nagrinėjamoje byloje tarp šalių nėra ginčo dėl pirmosios instancijos teismo nustatytų aplinkybių (2006 m. dovanojimo sutarties, Kredito sutarties sudarymo, Statybos leidimo išdavimo, 2012 m. lapkričio mėn. 23 d. susitarimo dėl Kredito sutarties sąlygų pakeitimo ir papildymo ir kt., nutarties 7 p.), tačiau pareiškėjai iš esmės nesutinka su nustatytų aplinkybių vertinimu jų reikšmės mokestinės lengvatos taikymo aspektu.

22. Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo (toliau – ir ABTĮ) 56 straipsnio 4 dalyje numatyta, kad įrodymus pateikia proceso šalys ir kiti proceso dalyviai. Sistemiškai aiškinant ABTĮ 56 straipsnio 4 dalies ir MAĮ 67 straipsnio nuostatas, administracinėse byloje dėl mokestinių ginčų įrodinėjimo pareiga tenka ne tik mokesčių administratoriui, bet ir mokesčių mokėtojui. Pagal MAĮ 67 straipsnio (Mokesčio apskaičiavimo teisingumo pagrindimas) 1 dalį mokesčių administratorius privalo pagrįsti jo mokesčių mokėtojui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas. Šio straipsnio 2 dalis numato, kad mokesčių mokėtojas, nesutinkantis su mokesčių administratoriaus apskaičiuotomis konkrečiomis mokesčio ir su juo susijusiomis sumomis, privalo pagrįsti, kodėl jos yra neteisingos. Pagal šiame MAĮ straipsnyje įtvirtintas taisykles, įrodinėjimo pareiga (lot. onus probandi) yra paskirstyta tarp mokesčių administratoriaus ir mokesčių mokėtojo. Mokesčių mokėtojas, siekdamas paneigti mokesčių administratoriaus mokesčių ir su jais susijusių sumų apskaičiavimo teisėtumą ir pagrįstumą, privalo ne tik nurodyti savo abejones dėl mokesčių ir su jais susijusių sumų apskaičiavimo teisėtumo ir pagrįstumo, bet ir pateikti tokias abejones pagrindžiančius įrodymus (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracini teismo 2011 m. lapkričio 14 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-556-2839-11, 2017 m. spalio 9 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eA-786-442/2017).

23. MAĮ 2 straipsnio 10 dalis mokesčio lengvatą apibrėžia kaip mokesčių mokėtojui ar jų grupei mokesčio įstatymo nustatytas išskirtines apmokestinimo sąlygas, kurios yra palankesnės, palyginti su įprastinėmis sąlygomis. Remiantis aukščiau aptartomis įrodinėjimo naštos mokestiniuose ginčuose paskirstymo taisyklėmis, mokesčių administratoriui tenka pareiga apskaičiuoti konkrečias mokesčio sumas įprastinėmis sąlygomis, o pareiga įrodyti, kad yra išskirtinės apmokestinimo sąlygos, t. y. lengvatos taikymo, tenka mokesčių mokėtojui.

24. Nagrinėjamoje byloje tiek mokesčių administratorius, tiek teismas pagrįstai vertino, kad Statybos leidimas buvo išduotas ir kreditas suteiktas gyvenamojo namo rekonstrukcijai. Kredito sutartyje nurodytas ir gyvenamojo namo baigtumas – 100 proc., todėl nebuvo pagrindo vertinti, kad kreditas buvo suteiktas pastato naujai statybai ar jo dalies pritaikymui gyvenamajai paskirčiai, kai toks pastato pritaikymas laikomas „naujo statinio statyba“ pagal SĮ bei jį lydimuosius teisės aktus. Pareiškėjų argumentai, kad, vadovaujantis SĮ 2 straipsnio 13 ir 17 dalimis, STR 1.01.08:2002 8.1–8.5 punktais, šiuo konkrečiu atveju faktiškai buvo atlikta naujo statinio statyba, negali būti laikomi pagrįstais, nes pagal STR 1.01.08:2002 (įsakymo redakcija, galiojusi nuo 2004 m. balandžio 7 d. iki 2009 m. gruodžio 31 d.) 8.2 punktą priestato statyba priskiriama naujo statinio statybai, jei jo visų aukštų, tai pat rūsio (pusrūsio), antstatų, pastogės patalpų plotų suma didesnė kaip 10 procentų už tokiu pat būdu apskaičiuotą statinio, prie kurio jis pristatomas, plotų sumą. Tokie įrodymai į bylą nėra pateikti, pareiškėjų teiginiai grindžiami jų pačių atliktu pastatų bendro ploto palyginimu, kuriuo remtis sprendžiant dėl statybos rūšies „naujo statinio statyba“ mokesčių administratoriui nebuvo pagrindo.

25. Nepagrįstu laikytinas ir apeliacinio skundo argumentas, kad pirmosios instancijos teismas spręsdamas dėl naujos statybos nesivadovavo MAĮ 10 straipsnio nuostata, kad „Mokesčių teisiniuose santykiuose viršenybė teikiama šių santykių dalyvių veiklos turiniui, o ne jos formaliai išraiškai“.

26. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo formuojamoje praktikoje akcentuojama, kad, taikant turinio viršenybės prieš formą principą, iš esmės yra atliekamas konkretaus mokestinio teisinio santykio dalyvio veiklos turinio vertinimas. Šis veiklos vertinimas atliekamas siekiant ne sukurti, pakeisti ar panaikinti mokestinius teisinius santykius, t. y. santykius, kurie yra reguliuojami mokesčių įstatymų ir juos lydinčių teisės aktų, bet siekiant tinkamai kvalifikuoti nustatytas tikrąsias teisiškai reikšmingas aplinkybes, tokiu būdu atskleidžiant realiai atsiradusius ir egzistuojančius mokestinius teisinius santykius. Tai reiškia, kad, taikant aptariamą principą, yra atliekamas tokios mokestinių teisinių santykių dalyvių veiklos vertinimas, pirmenybę teikiant ne šios veiklos formaliai išraiškai, bet jos turiniui, kuri ne tik tiesiogiai ir betarpiškai yra susijusi su konkrečiais mokestiniais teisiniais santykiais, bet ir kuri lemia (lėmė) šių santykių ar jų dalies atsiradimą, pasikeitimą ar pasibaigimą. Šis veiklos vertinimas atliekamas inter alia (liet. be kita ko) paisant protingumo ir sąžiningumo principų. Turinio viršenybės prieš formą principo taikymas pats savaime (savarankiškai) negali tiesiogiai paveikti aptariamų santykių dalyvių teisių ir pareigų apimties ar sukurti naujas mokestinių prievolių atsiradimo ir priskyrimo atitinkamam asmeniui taisykles, bet sudaro prielaidas atitinkamus santykius kvalifikuoti pagal kitas mokesčių įstatymų ir juos lydinčių teisės aktų nuostatas, nei tas, kurios būtų taikomos atsižvelgiant į formalią mokestinių teisinių santykių dalyvių veiklos išraišką (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2013 m. balandžio 11 d. išplėstinės teisėjų kolegijos sprendimą administracinėje byloje Nr. A-442-724/2013, 2013 m. lapkričio 12 d. išplėstinės teisėjų kolegijos sprendimą administracinėje byloje Nr. A-556-715/2013, 2017 m. liepos 4 d. išplėstinės teisėjų kolegijos nutartį administracinėje byloje Nr. A-517-442/2017).

27. Nagrinėjamu atveju, kai nėra įrodyta atliktų statybos darbų atitiktis naujo statinio statybai pagal tokius teisinius santykius reglamentuojančius SĮ bei jį lydimuosius teisės aktus, sutiktina su atsakovo argumentu, kad nėra konflikto tarp faktinių aplinkybių (santykių veiklos turinio) bei jų formalios išraiškos, todėl MAĮ 10 straipsnyje įtvirtiną turinio viršenybės prieš formą principą taikyti nėra teisinio pagrindo. Be to, mokesčių teisinis reglamentavimas ir administracinių teismų praktika suponuoja išvadą, jog kad įstatymų nuostatos, nustatančios mokesčių lengvatas, negali būti aiškinamos plečiamai. Tai reiškia, kad mokesčio lengvatą reglamentuojanti įstatymo nuostata, turinti aiškias įstatymų leidėjo apibrėžtas jos taikymo ribas, negali būti taikoma į pastarosios taikymo sritį nepatenkančioms situacijoms.

28. MAĮ 2 straipsnio 15 dalis apibrėžia, jog mokesčių mokėtojas – tai asmuo, kuriam pagal mokesčio įstatymą yra nustatyta prievolė mokėti mokestį. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikoje akcentuojama, kad vienas iš mokestinės prievolės požymių yra tai, kad ji yra individuali, tai yra tiesiogiai susijusi su konkrečiu mokesčių mokėtoju (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo nutartį administracinėje byloje Nr. A556-100/2011‏‏‎, 2012 m. gruodžio 11 d. nutartį administracinėje byloje A-556-2699-12). Mokestinės prievolės individualus pobūdis nulemia ir mokestinės lengvatos taikymo individualų pobūdį. Byloje aptariamu atveju tai reiškia, kad visas mokestinės lengvatos taikymo sąlygas turi atitikti tas konkretus mokesčio mokėtojas, kuris siekia lengvata pasinaudoti. Byloje neginčytinai nustatyta, kad ginčo gyvenamasis namas yra pareiškėjos asmeninė nuosavybė, iki įstatyme nustatyto termino – 2009 m. sausio 1 d. jai nebuvo suteiktas kreditas gyvenamajam būstui įsigyti, taigi mokesčių administratorius pagrįstai sprendė, kad ji nėra tinkamas subjektas pasinaudoti mokestine lengvata; jos sutuoktinis nėra įgijęs nuosavybės teisių į gyvenamąjį namą, todėl taip pat neatitinka aptariamos mokestinės lengvatos sąlygų.

29. VMI paaiškinimas, kad: „Gyventojas, gavęs kreditą gyvenamajam būstui statyti arba jam įsigyti bei pats mokantis už jį palūkanas, iš savo apmokestinamųjų pajamų gali atimti visą per atitinkamą mokestinį laikotarpį faktiškai sumokėtų palūkanų sumą. Jeigu kreditas gyvenamajam būstui statyti ar jam įsigyti yra paimtas vieno iš sutuoktinių vardu, o palūkanas moka kitas sutuoktinis, tai sumokėtas palūkanas už paimtą kreditą iš savo gautų metinių apmokestinamųjų pajamų gali atimti ir tas kitas sutuoktinis, neatsižvelgiant į tai, kad kreditas gautas ne jo vardu“, taip pat negali būti suprantamas kaip eliminuojantis įstatymo leidėjo nustatytą esminę sąlygą, kad teisę į lengvatą palūkanoms už kreditą gyvenamajam būstui turi nuolatinis gyventojas, įsigijęs gyvenamąjį būstą ir paėmęs kreditą jam įsigyti.

30. Apeliaciniame skunde nurodoma aplinkybė, kad GPMĮ 2 straipsnio 19 dalies prasme sutuoktiniai laikytini susijusiais asmenimis, neturi teisinės reikšmės, nes sprendžiant dėl mokestinės lengvatos palūkanoms už kreditą gyvenamajam būstui taikyti yra svarbios nuolatiniam gyventojui nustatytos konkrečios sąlygos (žr. nutarties 20, 28 p.), jos negali būti aiškinamos plečiamai.

31. Apeliacinio skundo argumentas, kad gyvenamasis namas yra šeimos turtas, laikytinas neturinčiu įtakos sprendžiant dėl aptariamos mokestinės lengvatos taikymo. Pagal Lietuvos Respublikos civilinio kodekso 3.84 straipsnį šeimos turto instituto tikslas – apsaugoti nepilnamečių vaikų ir silpnesniojo sutuoktinio teises ir teisėtus interesus, tačiau šeimos turto statusas nekeičia nuosavybės teisių į šį turtą. Tai, kad pareiškėjai asmeninės nuosavybės teise priklausantis gyvenamasis namas turi šeimos turto teisinį režimą, nėra teisinis pagrindas savaime laikyti jį jungtine nuosavybe ir dėl šios priežasties negali būti sąlyga sutuoktiniui G. V. įgyti teisę į mokestinę lengvatą.

32. Teisėjų kolegija, įvertinusi apeliacinio skundo argumentus, nenustatė pagrindų jam tenkinti, todėl apeliacinį skundą atmeta, o pirmosios instancijos teismo sprendimą palieka nepakeistą.

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 144 straipsnio 1 dalies 1 punktu, teisėjų kolegija

n u t a r i a:

Pareiškėjų R. V. ir G. V. apeliacinį skundą atmesti.

Vilniaus apygardos administracinio teismo 2019 m. kovo 21 d. sprendimą palikti nepakeistą.

Nutartis neskundžiama.

Teisėjai Artūras Drigotas

Dalia Višinskienė

Virginija Volskienė