2017-05-25 Nr. AB-10982-3-61-3-05078-2015-1 · Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas

A. Tilindė

Administracinė byla Nr. A-466-438/2017

Teisminio proceso Nr. 3-61-3-05078-2015-1

Procesinio sprendimo kategorijos: 12.2.3; 12.13.1.2

(S)

LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS

N U T A R T I S

LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU

2017 m. gegužės 25 d.

Vilnius

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Ramūno Gadliausko (kolegijos pirmininkas), Stasio Gagio ir Romano Klišausko (pranešėjas),

teismo posėdyje rašytinio proceso apeliacine tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjos R. P. apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2015 m. gruodžio 21 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjos R. P. skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (trečiasis suinteresuotas asmuo – Šiaulių apskrities valstybinė mokesčių inspekcija) dėl sprendimų panaikinimo.

Teisėjų kolegija

n u s t a t ė:

I. Šiaulių apskrities valstybinė mokesčių inspekcija (toliau – ir Šiaulių AVMI) atliko pareiškėjos R. P. (toliau – ir pareiškėja) gyventojų pajamų mokesčio (toliau – ir GPM) ir privalomųjų sveikatos draudimo įmokų (toliau – ir PSDĮ) mokestinį patikrinimą už 2008 m. sausio 1 d. – 2012 m. gruodžio 31 d. laikotarpį ir 2015 m. vasario 20 d. patikrinimo aktu Nr. FR0680-122 papildomai priskaičiavo GPM ir PSDĮ. Šiaulių apskrities valstybinė mokesčių inspekcija 2015 m. balandžio 28 d. sprendimu Nr. (44.1)FR0682-262 iš dalies patvirtino patikrinimo aktą ir nurodė pareiškėjai sumokėti 8 562 Lt GPM, 4 110,85 Lt GPM delspinigių, 788 Lt GPM baudą, taip pat 468 PSDĮ, 253,08 Lt delspinigių ir 47 Lt PSDĮ baudą (atitinkamas sumas eurais).

Valstybinė mokesčių inspekcija (toliau – ir atsakovas, VMI) 2015 m. liepos 9 d. sprendimu Nr. 68-121 patvirtino Šiaulių AVMI 2015 m. balandžio 28 d. sprendimą Nr. (44.1)FR0682-262.

Mokestinių ginčų komisija prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir MGK) 2015 m. rugsėjo 28 d. sprendimu Nr. S-185(7-182/2015) patvirtino VMI 2015 m. liepos 9 d. sprendimą Nr. 68-121.

Pareiškėja kreipėsi į teismą, prašydama: panaikinti MGK 2015 m. rugsėjo 28 d. sprendimą Nr. S-185(7-182/2015), VMI 2015 m. liepos 9 d. sprendimą Nr.68-121, Šiaulių AVMI 2015 m. balandžio 28 d. sprendimą Nr. (44.1)FR0682-262 ir 2015 m. vasario 20 d. patikrinimo aktą Nr. FR0680-122.

Pareiškėjos įsitikinimu, nepagrįstai nepripažinta, jog jos šeimos vartojimo išlaidos buvo gerokai mažesnės už paskaičiuotas vidutines (statistines). Pareiškėja teigė, kad maistą pirko Lenkijoje, kur jis pigesnis, dalį daržovių užsiaugindavo, rūbai, avalynė, būsto apstatymo daiktai (įranga), indai, patalynė ir kt. buvo parsigabenti iš Vokietijos veltui, neturėjo išlaidų pramogoms. Automobilio VW LT-35 įsigijimo išlaidas patyrė ne ji, o sutuoktinis R. P.. Nurodė, kad su R. P. turėjo kuro nuolaidų kortelę, pagal kurią 1 litrui dyzelino gaudavo 18 centų nuolaidą, be to, automobiliais tikrintu laikotarpiu naudojosi R. P. sesuo, kuri padengdavo kuro išlaidas.

Atsakovas VMI atsiliepime į skundą prašė skundą atmesti kaip nepagrįstą.

Paaiškino, kad įvertinęs turimą ir trečiųjų asmenų pateiktą informaciją, nustatė, jog pareiškėja ir jos sutuoktinis R. P. 2008–2011 metais gavo mažiau šaltiniais pagrįstų pajamų, nei patyrė išlaidų. VMI konstatavo, kad pareiškėjos ir jos sutuoktinio turtas, įgytas po santuokos sudarymo, taip pat pajamos, gautos po santuokos sudarymo, yra bendroji jungtinė sutuoktinių nuosavybė, dėl to pareiškėjai tenka ½ trūkstamų lėšų dalis: 2008 m. – 11 383 Lt (22 766/2), 2009 m. –7 797,5 Lt (15 595/2), 2010 m. – 10 966 Lt (21 932/2); taip pat pareiškėja, būdama ne santuokoje, 2011 metais patyrė 23 703 Lt pajamų šaltiniais nepagrįstų išlaidų, kurios sudaro pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą pareiškėjai apskaičiuotą 53 849 Lt gyventojo pajamų mokesčio bazę, kuri buvo apmokestinta teisės aktų nustatyta tvarka.

II. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2015 m. gruodžio 21 d. sprendimu pareiškėjos skundą atmetė.

Teismas nustatė, kad pareiškėja kelia ginčą tuo aspektu, jog, jos nuomone, mokesčių administratorius neteisingai apskaičiavo kai kurias jos išlaidas. Šiuo aspektu teismas taip pat nustatė, kad nagrinėjamu atveju mokesčių administratorius mokesčius apskaičiavo vadovaudamasis VMI viršininko 2004 m. gegužės 24 d. įsakymu Nr. VA-103 „Dėl mokesčio apskaičiavimo pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą taisyklių patvirtinimo“ (toliau – ir Taisyklės) patvirtintose Taisyklėse numatytu išlaidų metodu (6.3.3 p.).

Teismo vertinimu, mokesčių administratorius vartojimo išlaidas pagrįstai apskaičiavo remdamasis Statistikos departamento prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės skelbiamais vidutinio vartojimo išlaidų kaimuose vienam namų ūkio nariui per mėnesį rodiklių duomenimis, t. y. Taisyklėse numatytu ir leistinu informacijos šaltiniu. Teismas akcentavo, kad mokesčių administratorius neturėjo galimybių nustatyti konkrečių išlaidų sumų remdamasis tiesioginiais duomenimis, nes už pirkinius mokesčių mokėtoja didžiąja dalimi atsiskaitė grynaisiais pinigais (per banką atsiskaitė tik nereikšmingomis sumomis), be to, visapusiški išlaidas patvirtinantys įrodymai mokesčių administratoriui nebuvo pateikti. Mokesčių administratorius nustatė, kokia šeimos sudėtis buvo tikrinamu laikotarpiu, iš vaikams tenkančių išlaidų eliminavo tas, kurios įprastai nepriskiriamos vaikams. Mokesčių administratorius išsamiai motyvavo padarytas išvadas dėl vartojimo išlaidų, apskaičiuotų taikant Mokesčių administravimo įstatymo 70 straipsnį ir Taisyklėse numatytą išlaidų metodą. Teismo vertinimu, negalima pripažinti, kad mokesčių administratoriaus atliktas apskaičiavimas neatitiktų protingumo ar teisingumo kriterijų, o mokesčių mokėtojos mokestinio ginčo metu pateikti argumentai ir įrodymai nepaneigia mokesčių administratoriaus padarytų išvadų.

Įvertinęs bylos aplinkybes, teismas sprendė, kad nebūtų protinga pareiškėjos šeimos išlaidas skaičiuoti pagal skurdo rizikos ribą, nes šeima naudojosi automobiliais, gyveno individualiame name, naudojosi interneto, ryšio, lizingo paslaugomis, kt.

Atsižvelgęs į nustatytas aplinkybes, teismas pareiškėjos skundą atmetė kaip nepagrįstą.

III. Pareiškėja pateikė apeliacinį skundą, kuriuo prašo panaikinti pirmosios instancijos teismo sprendimą ir pareiškėjos skundą tenkinti.

Pakartotinai dėsto argumentus, nurodytus skunde pirmosios instancijos teismui. Akcentuoja, kad pirmosios instancijos teismas nepagrįstai atmetė pareiškėjos į bylą pateiktus įrodymus ir paaiškinimus bei netinkamai tarp šalių paskirstė įrodinėjimo naštą. Pareiškėjos įsitikinimu, pirmosios instancijos teismas nepagrįstai atmetė argumentus, jog automobilio įsigijimo išlaidas patyrė ne pareiškėja, o jos sutuoktinis, taip pat jog dalį išlaidų kurui atlygindavo sutuoktinio sesuo. Pareiškėja akcentuoja, kad buvo neteisingai parinktos vidutinės degalų sunaudojimo normos.

Teisėjų kolegija

k o n s t a t u o j a:

IV. Byloje nagrinėjamas ginčas dėl Šiaulių apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos 2015 m. balandžio 28 d. sprendimo Nr. (44.1)FR0682-262; Valstybinės mokesčių inspekcija 2015 m. liepos 9 d. sprendimo Nr. 68-121 ir Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir MGK) 2015 m. rugsėjo 28 d. sprendimo Nr. S-185(7-182/2015), kuriais pareiškėjai buvo priskaičiuota sumokėti į biudžetą 8 562 Lt GPM, 4 110,85 Lt GPM delspinigių, 788 Lt GPM baudą, taip pat 468 PSDĮ, 253,08 Lt delspinigių ir 47 Lt PSDĮ baudą.

Šie mokesčiai pareiškėjai priskaičiuoti už tai, kad 2008 m. ji ir jos sutuoktinis gavo 19415 Lt pajamų bei patyrė 42181 Lt išlaidų (skirtumas 22766 Lt), 2009 m. gavo 18012 Lt pajamų bei patyrė 33856 Lt išlaidų (skirtumas 15844 Lt), 2010 m. gavo 28855 Lt pajamų bei patyrė 51138 Lt išlaidų (skirtumas 22283 Lt), o 2011 m. pareiškėja gavo 131911 Lt pajamų ir patyrė 156148 Lt išlaidų (skirtumas 24237 Lt). Kadangi pareiškėjai tenkančios išlaidos nurodytu laikotarpiu viršijo pajamas, mokesčių administratorius padarė išvadą, kad mokesčių mokėtoja gavo kitų, su darbo santykiais nesusijusių, ne individualios veiklos pajamų, todėl jas, vadovaudamasis GPM įstatymo 6 straipsnio 1 dalies nuostatomis, apmokestino kaip kitas pajamas, ir, vadovaudamasis Sveikatos draudimo įstatymu, nuo jų apskaičiavo PSDĮ. Pareiškėjos gautas pajamas ir patirtas išlaidas mokesčių administratorius nustatė, remdamasis Mokesčių administravimo įstatymo 70 straipsnio nuostatomis.

Pareiškėja savo nesutikimą su mokesčių administratoriaus sprendimu iš esmės grindžia tuo, kad mokesčių administratorius neteisingai įvertino jos pateiktus įrodymus, dėl ko padarė neteisingas išvadas apie jos gautas pajamas ir patirtas išlaidas, o tuo pačiu neteisingai ją papildomai apmokestino.

Pagal Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo 70 straipsnio 1 dalį „Tais atvejais, kai mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas apskaičiuoti mokesčius, bendradarbiauti su mokesčių administratoriumi, tvarkyti apskaitą, saugoti apskaitos ar kitus dokumentus ir dėl to mokesčių administratorius negali nustatyti mokesčių mokėtojo mokestinės prievolės dydžio įprastine, tai yra atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta, tvarka, mokesčių mokėtojui priklausančią mokėti mokesčio sumą mokesčių administratorius apskaičiuoja pagal jo atliekamą įvertinimą, atsižvelgdamas į visas įvertinimui reikšmingas aplinkybes, turimą informaciją ir prireikus parinkdamas savo nustatytus įvertinimo metodus, atitinkančius protingumo bei, kiek objektyviai įmanoma, teisingo mokestinės prievolės dydžio nustatymo kriterijus.“

Iš šio teisinio reguliavimo matyti, kad jame yra įtvirtintos dvi būtinos sąlygos, kurių buvimas sudaro prielaidas taikyti šioje teisės normoje įtvirtintą elgesio modelį: 1. mokėtino mokesčio dydžio turi būti negalima apskaičiuoti (nustatyti) įprastine atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta tvarka; 2. to padaryti (apskaičiuoti mokesčio) turi būti negalima dėl atitinkamos mokesčio mokėtojo veiklos - nevykdymo arba netinkamo vykdymo pareigos apskaičiuoti mokesčius nustatyta tvarka; netvarkymo ir/arba nesaugojimo apskaitos ir kitų dokumentų; nebendradarbiavimo su mokesčių administratoriumi.

Pagal Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo nuostatas, asmuo gavęs ne su darbo santykiais susijusių, B klasės pajamų, privalo pats nuo šių pajamų sumokėti į biudžetą gyventojų pajamų mokestį bei apie tai atitinkamai deklaruoti, pateikdamas mokesčių administratoriui deklaraciją (Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 22; 25 str.). Pajamų mokesčio sumokėjimo teisingumui pagrįsti asmuo taip pat privalo turėti atitinkamus buhalterinės apskaitos ar kitos jo vykdytos ūkinės veiklos dokumentus, kurių duomenys leistų tiksliai nustatyti, mokėtino į biudžetą mokesčio dydį (Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 18;19;33 str.).

Todėl tais atvejais, kai asmens išlaidos viršija jo pajamas, tai reiškia, kad asmuo yra gavęs papildomų pajamų, kurių nustatyta tvarka nėra deklaravęs bei sumokėjęs nuo jų mokesčius. Ir jeigu asmuo, nepateikia pirminių, leistinų įrodymų, kuriais remiantis būtų galima tiesiogiai nustatyti mokesčio bazę, atsiranda teisinės sąlygos mokesčių administratoriui taikyti Mokesčių administravimo įstatymo 70 straipsnio nuostatas ir priklausančią mokėti mokesčio sumą apskaičiuoti pagal jo paties atliktą įvertinimą.

Byloje nagrinėjamu atveju, pareiškėja įrodymų, kurie atitiktų reikalavimus, keliamus buhalterinės apskaitos ar ūkinės – komercinės veiklos dokumentams, mokesčių administratoriui nepateikė. Byloje taip pat nėra duomenų, kad pareiškėja papildomas pajamas būtų teisės aktų nustatyta tvarka ir apmokestinusi.

Visa tai lemia, kad mokesčių administratorius, apskaičiuodamas pareiškėjos mokesčio bazę, pagrįstai ir teisėtai rėmėsi Mokesčių administravimo įstatymo 70 straipsnio nuostatomis.

Mokesčių administravimo įstatymo 70 straipsnyje taip pat nustatyta, kad mokesčių administratorius mokesčio bazę turi apskaičiuoti „atsižvelgdamas į visas įvertinimui reikšmingas aplinkybes, turimą informaciją“ , o jų nepakankant – „parinkdamas savo nustatytus įvertinimo metodus, atitinkančius protingumo bei, kiek objektyviai įmanoma, teisingo mokestinės prievolės dydžio nustatymo kriterijus.“

Iš šio teisinio reguliavimo matyti, kad mokesčių administratorius mokesčius šiuo būdu gali apskaičiuoti dvejopai: taikydamas savo nustatytus įvertinimo metodus (nustatytus Taisyklėse), arba jų netaikydamas. Metodų nustatytų Taisyklėse jis gali netaikyti tuomet, kai disponuoja pakankama informacija, kuria remiantis gali atkurti tikrąsias ūkinių operacijų aplinkybes bei pakankamai tiksliai apskaičiuoti mokėtinų mokesčių sumas. O kai turima informacija yra nepakankama tokio pobūdžio skaičiavimams atlikti, jis mokėtinų mokesčių sumas gali apskaičiuoti remdamasis, ekonomikos - finansų srityje taikomais teorinio pobūdžio skaičiavimo būdais, kuriuos parenka, atsižvelgdamas į turimos informacijos kiekį, pobūdį, šaltinius ir pan. (Taisyklių 6.2. –6.3.; 28-29 punktai).

Toks metodų nustatytų Taisyklėse pobūdis savo ruožtu lemia, kad jų taikymas, o tuo pačiu ir mokesčių, remiantis jais apskaičiavimas, yra susijęs su specialių žinių panaudojimu bei pritaikymu.

Pagal įrodymų vertinimo taisykles, duomenys, kurie gauti panaudojus specialias žinias, kaip taisyklė, gali būti koreguojami, paneigiami ir pan., tik taip pat panaudojus bei pritaikius specialias žinias (ABTĮ 57 str. 2 d.; 61- 63 str.).

Iš ginčijamų atsakovo sprendimų matyti, kad mokesčių administratorius, pareiškėjai mokėtinus mokesčius apskaičiavo, taikydamas išlaidų metodą (6.3.3 punktas). Taikant šį metodą, kai nėra galimybių nustatyti konkrečių išlaidų sumų, vertinimui atlikti gali būti naudojami statistiniai duomenys ar duomenys iš kitų, taisyklių X dalyje nurodytų, informacijos šaltinių (Taisyklių 14-17).

Šios aplinkybės patvirtina, kad atsakovas, nustatydamas bylai reikšmingas aplinkybes – pareiškėjai priklausančias mokėti mokesčių sumas, panaudojo teisės aktais leistinus bei tinkamus tokių duomenų surinkimo ir nustatymo metodus.

Byloje nagrinėjamu atveju pareiškėja, iš esmės neginčija, kad atsakovas teisėtai jos atžvilgiu taikė minėtus metodus nustatytus Taisyklėse, tačiau teigia, jog šie metodai buvo pritaikyti netinkamai, neįvertinus visų reikšmingų aplinkybių ir faktorių, dėl ko buvo gauti neteisingi išeities duomenys.

Tačiau, kaip minėta, duomenys, kurie gauti panaudojus bei pritaikius specialias žinias, paprastai turi būti paneigiami tokių pat žinių pagrindu. Kadangi pareiškėja tokių įrodymų byloje neteikia, todėl įrodymų vertinimo prasme, darytina išvada, kad ji nustatyta tvarka nepaneigė atsakovo nustatytų aplinkybių apie pareiškėjos nesumokėtų mokesčių apimtį ir jų dydį bei neįrodė savo teiginių teisingumo.

Minėta, kad pareiškėja buhalterinės apskaitos ar kitų dokumentų, kurie būtų sudaryti pagal teisės aktų, reglamentuojančių komercinius ar civilinius teisinius santykius, neteikia.

Įrodymų vertinimo prasme tai reiškia, kad pareiškėja pirminių įrodymų, kurie yra leistini šiuose teisiniuose santykiuose, konstatuoti atitinkamų juridinę reikšmę faktų buvimą ar nebuvimą, nepateikė ir teisiškai reikšmingų aplinkybių, kuriomis grindžia savo teiginius, teisės aktų nustatyta tvarka neįrodė.

Šiuo atveju pareiškėjos pateikti įrodymai – kitų fizinių asmenų paaiškinimai ir panašiai, įrodymų vertinimo prasme, yra išvestiniai bei netiesioginiai įrodymai, kuriais remiantis paprastai gali būti daromos tik prielaidos bei spėjimai. Jais remtis galima tik tuomet, kai tokio pobūdžio įrodymai, atitinka ir kitus leistinus, tiesioginius įrodymus. Ir priešingai, tokiais įrodymais yra nesivadovaujama, jei jie neatitinka leistinų bei tiesioginių įrodymų.

Kaip minėta, atsakovas teisės aktų nustatyta tvarka yra surinkęs duomenis, kurie paneigia pareiškėjos teiginius bei jos pateiktų įrodymų duomenis. Tai lemia, kad įrodymų vertinimo prasme pareiškėjos teiginiai yra neįrodyti bei teisės aktų nustatyta tvarka paneigti.

Iš byloje ginčijamų tiek ikiteisminių institucijų sprendimų, tiek pirmosios instancijos teismo sprendimo, matyti, kad pareiškėjos pateiktų įrodymų analizė bei jų įvertinimas atitiko aptartų įrodymų vertinimo taisyklių kriterijus. Todėl kolegija sutinka su šiuo įvertinimu ir jo nebekartoja.

Dėl paminėto tenkinti apeliacinį skundą jame nurodytais motyvais nėra pagrindo.

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 140 straipsnio 1 dalies 1 punktu, teisėjų kolegija

n u t a r i a:

Pareiškėjos R. P. apeliacinį skundą atmesti.

Vilniaus apygardos administracinio teismo 2015 m. gruodžio 21 d. sprendimą palikti nepakeistą.

Nutartis neskundžiama.

Teisėjai Ramūnas Gadliauskas

Stasys Gagys

Romanas Klišauskas