2016-03-03 Nr. AB-4902-3-61-3-01420-2014-7 · Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas

A. Tilindė

Administracinė byla Nr. A-211-438/2016

Teisminio proceso Nr. 3-61-3-01420-2014-7

Procesinio sprendimo kategorija 9.3.1

(S)

LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS

NUTARTIS

LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU

2016 m. kovo 3 d.

Vilnius

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš Irmanto Jarukaičio, Romano Klišausko (pranešėjas) ir Skirgailės Žalimienės (kolegijos pirmininkė), teismo posėdyje rašytinio proceso ir apeliacine tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2015 m. sausio 27 d. sprendimo administracinėje byloje pagal atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos skundą (pareiškėjas – uždaroji akcinė bendrovė „Justiniškių turgus“, trečiasis suinteresuotas asmuo – Vilniaus apskrities mokesčių inspekcija) dėl sprendimo panaikinimo ir įpareigojimo atlikti veiksmus.

Teisėjų kolegija

n u s t a t ė :

I. Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir atsakovas, VMI) 2013 m. lapkričio 18 d., išnagrinėjusi UAB „Justiniškių turgus“ (toliau – ir pareiškėjas) skundą, priėmė sprendimą Nr. 69-147 (toliau – ir VMI sprendimas), kuriuo patvirtino 2012 m. sausio 27 d. Vilniaus apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – ir Vilniaus AVMI) sprendimą Nr. (4.65)-256-23, kuriuo nurodyta sumokėti 107 823 Lt pridėtinės vertės mokesčio (toliau – ir PVM), 41 245 Lt PVM delspinigių, 32 346 Lt PVM baudos tuo pagrindu, jog buvo pripažinta, kad pareiškėjas už 364 000 Lt pardavė ne tik 28 garažus, bet ir už 675 314,80 Lt – žemės, ant kurios pastatyti garažai ir skirtos statyboms Lietuvos Respublikos pridėtinės vertės mokesčio įstatymo (toliau – ir PVMĮ) prasme, užstatymo teisę, kuri pripažinta PVM objektu.

Nesutikdamas su tokiu VMI sprendimu, pareiškėjas kreipėsi su skundu į Mokestinių ginčų komisiją prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir MGK), kuri 2014 m. vasario 14 d. sprendimu Nr. S-44 (7-251/2013) panaikino 2013 m. lapkričio 18 d. VMI sprendimą Nr. 69-147, konstatavusi, kad nėra objektyvių duomenų, patvirtinančių, kad pareiškėjas, parduodamas 28 garažus, taip pat tiekė ir teisę užstatyti statyboms skirtą žemę PVMĮ 32 straipsnio 2 dalies prasme, todėl mokesčių administratorius pareiškėjui nepagrįstai apskaičiavo mokėtiną PVM ir su juo susijusias sumas.

Atsakovas skunde teismo prašė panaikinti MGK 2014 m. vasario 14 d. sprendimą Nr. S-44 (7-251/2013) ir palikti galioti VMI 2013 m. lapkričio 18 d. sprendimą Nr. 69-147.

Nurodė, kad pareiškėjas pagal 2009 m. sausio 8 d. Nekilnojamojo turto pirkimo–pardavimo sutartį (toliau – ir Sutartis) pardavė UAB „Vilniaus akmuo“ 1988 m. statybos 28 garažus, esančius požeminių garažų masyve adresu (duomenys neskelbtini). Sutarties 3.1 punkte nurodyta, kad turtas parduodamas už 1 039 314,80 Lt ir ši kaina apima visus tiek tiesioginius, tiek netiesioginius mokesčius, mokėjimus ir rinkliavas, kurie taikomi šios sutarties sudarymo momentu. Pareiškėjas 2009 m. sausio 8 d. išrašė UAB „Vilniaus akmuo“ (pirkėjui) PVM sąskaitą faktūrą serija JUT Nr. 9001 už 1 039 314,80 Lt bei pažymėjo, kad pagal PVMĮ 32 straipsnį, senų pastatų pardavimas PVM neapmokestinamas. Tarp šalių jokie piniginiai mokėjimai neįvyko, nes buvo padaryta užskaita pagal 2008 m. gruodžio 31 d. skolų suderinimo aktą.

Vilniaus AVMI, siekdama nustatyti pareiškėjo ir UAB „Junesta“, pardavusios garažus pareiškėjui, sudaryto sandorio aplinkybes, atliko UAB „Junesta“ operatyvų patikrinimą, kurio metu buvo pateiktos nekilnojamojo turto agentūros UAB „Negrita“ paruošta 2011 m. spalio 21 d. turto vertinimo ataskaita ir turto vertės nustatymo pažyma Nr. 11-10-21:01 dėl turto – garažo (bokso) vertės nustatymo, pagal kurias negyvenamos patalpos – garažo (bokso), esančio (duomenys neskelbtini) – rinkos vertė turto apžiūros dieną, t. y. 2008 m. gruodžio 1 d., buvo 13 000 Lt. Vertintojas taip pat konstatavo, jog, atsižvelgiant į tai, kad likę 27 garažai (boksai) yra tame pačiame pastate bei yra panašaus ploto (apie 19,50 kv. m.) ir parduoti vienodomis pardavimo sąlygomis, padarė išvadą, kad ir kitų garažų vidutinė rinkos vertė buvo 13 000 Lt.

Patikrinimo metu nustatyta, jog požeminių garažų masyve yra įsikūrusi 449-oji garažų statybos ir eksploatavimo bendrija, kuri iš Lietuvos Respublikos valstybės pagal 2007 m. sausio 17 d. Valstybinės žemės nuomos sutartį Nr. N01/2007-39 nuomojasi 1 695 kv. m. ploto valstybinės žemės sklypą (kadastrinis Nr. (duomenys neskelbtini)), skirtą 35 gelžbetoninių garažų masyvui aptarnauti. Taigi, patikrinimo metu nustatyta, kad pareiškėjas pagal 2009 m. sausio 8 d. Nekilnojamojo turto pirkimo–pardavimo sutartį, 28 garažus pardavė UAB „Vilniaus akmuo“ už 1 039 314,80 Lt, o vieno garažo (bokso) vidutinė pardavimo kaina buvo 37 118 Lt (1039314/28). Vilniaus AVMI, įvertinusi garažų (boksų) pardavimo sandorio aplinkybes, konstatavo, kad pareiškėjas 28 garažus nusipirko 2008 m. gruodžio 19 d., o juos pardavė 2009 m. sausio 8 d. Per tokį trumpą (trijų savaičių) laikotarpį tarp garažų įsigijimo ir jų tiekimo rinkos konjunktūra nepakito, todėl Vilniaus AVMI padarė išvadą, jog 1988 metų statybos 28 garažų komplekso rinkos vertė jų pardavimo dieną, t. y. 2009 m. sausio 8 d, buvo 364 000 Lt (28 x 13 000 Lt). Minėta suma, vadovaujantis PVMĮ 32 straipsnio nuostatomis, nėra neapmokestinama PVM. Vilniaus AVMI, įvertinusi visas sandorio aplinkybes, pažymėjo, kad likusia sandorio dalimi buvo parduota užstatymo teisė, kuri pagal PVMĮ 3 ir 7 straipsnių nuostatas yra PVM objektas ir apmokestinamas standartiniu tarifu, taip pat pažymėjo, kad užstatymo teisė parduota už 675 314,80 Lt, iš jų – 107 823,37 Lt PVM (1 039 314,80 Lt - 364 000 Lt = 675 314,80 Lt /119 x 19 proc. = 107 823,37 Lt PVM).

Nurodė, nesutinkantis su ginčijamo sprendimo teiginiais, kad sprendžiant, ar žemė, kaip žemė statyboms (taip pat teisė užstatyti statyboms skirtą žemę), yra PVM objektas, turi būti vadovaujamasi patvirtintu sklypo detaliuoju ar jam prilygintu planu, specialiuoju planu, pagal kuriuos yra nustatytos konkrečių sklypų ar jų grupių užstatymo sąlygos ar yra teisės aktų nustatyta tvarka išspręsti klausimai, susiję su galimybe ruošti šiuos žemės sklypus statybai, t. y. priimti kompetentingų institucijų sprendimai dėl minėtų teritorijų planavimo dokumentų patvirtinimo. Pažymėjo, kad pagal PVMĮ 3 straipsnį ir 7 straipsnį, užstatymo teisės pardavimas/ perleidimas yra PVM objektas, kai atitinka sąlygas, numatytas PVMĮ 3 straipsnyje: 1) prekės tiekiamos ir (arba) paslaugos teikiamos už atlygį; 2) prekių tiekimas ir (arba) paslaugų teikimas vyksta šalies teritorijoje; 3) prekes tiekia ir (arba) paslaugas teikia apmokestinamasis asmuo vykdydamas savo ekonominę veiklą, t. y. veikdamas kaip toks. Atitikus PVMĮ 3 straipsnyje numatytus kriterijus, užstatymo teisės perleidimas/ pardavimas visuomet bus PVM objektu Lietuvoje, nepriklausomai nuo to, ar yra įvykdytos sąlygos, numatytos PVMĮ 32 straipsnyje. Pagal PVMĮ 7 straipsnio nuostatas, sandoriai dėl civilinių teisių objektų, kurie pagal PVMĮ nuostatas nelaikomi prekių tiekimu, yra laikomi paslaugų teikimu. Kita vertus, PVM objektu taip pat laikoma ir civilinių teisių perleidimas, numatytas PVMĮ 4 straipsnyje, kurie pagal savo prigimtį/ aplinkybių visumą bus laikomi prekių tiekimu. Įstatymo leidėjas nėra išskyręs papildomų aplinkybių, reglamentuojančių turtinių teisių pardavimą. Užstatymo teisę reglamentuoja CK ketvirtos knygos IX skyriaus normos ir apibrėžia ją kaip teisę naudotis kitam asmeniui priklausančia žeme statiniams statyti ar įsigyti bei valdyti nuosavybės teise ar žemės gelmėms naudoti. Užstatymo teisė nustatoma tuomet, kai žemės savininkas nepageidauja ar jam yra nenaudinga būti ant jam priklausančio žemės sklypo stovinčių statinių savininku ar eksploatuoti jam priklausančiame žemės sklype esančių gelmių. Užstatymo teisės objektas yra ne bet kokia žemė, o tik Nekilnojamojo turto kadastro įstatymo nustatyta tvarka suformuotas ir Nekilnojamojo turto registre įregistruotas žemės sklypas. Užstatymo teisės objektu gali būti ne tik visas žemės sklypas, bet ir jo dalis.

449-oji garažų statybos ir eksploatavimo bendrija iš Lietuvos Respublikos valstybės pagal 2007 m. sausio 17 d. Valstybinės žemės nuomos sutartį Nr. N01/2007-39 99 metų terminui nuomojasi 1 695 kv. m. ploto valstybinės žemės sklypą, skirtą 35 gelžbetoninių garažų masyvui aptarnauti. Ši sutartis sukuria užstatymo teisę. Sandorio sudarymo momentu (2009 m. sausio 8 d.) pareiškėjas ir UAB „Vilniaus akmuo“ žinojo pakankamai aplinkybių, iš kurių galima spręsti, kad pagrindinis sandorio tikslas buvo parduoti/ įsigyti ne garažus, o užstatymo teisę. Minėtą aplinkybę patvirtino patikrinimo metu nustatytos sąsajos ir reikšmingi įrodymai. Taigi, šiuo atveju MGK ir VMI skirtingai taikė PVMĮ 3, 7, 32 straipsnių nuostatas, nustatant kriterijus dėl užstatymo teisės pripažinimo PVM objektu. MGK teigimu, užstatymo teisė pripažįstama PVM objektu tik nustačius PVMĮ 32 straipsnyje ir minėtą straipsnį detalizuojančioje teismų praktikoje keliamas sąlygas, o VMI teigimu, užstatymo teisė, esant PVMĮ 3 straipsnyje numatytoms sąlygoms, visada bus PVM objektas, nepriklausomai nuo to, ar įgyvendinti visi, PVMĮ 32 straipsnyje ir minėtą straipsnį detalizuojančioje teismų praktikoje keliami, kriterijai.

Atsiliepime pareiškėjas su atsakovo skundu nesutiko ir prašė jį atmesti kaip nepagrįstą.

Nurodė, kad pagal Sutartį pardavė 28 garažus (boksus). Šios Sutarties dalykas – garažai, o ne žemės sklypo ar jo užstatymo teisės pardavimas, kaip nepagrįstai teigia mokesčių administratorius. Sandoris buvo sudarytas laikantis įstatymų reikalavimų, iš jo negalima daryti išvados, kad buvo parduoti ne tik garažai, bet ir kiti nekilnojamieji daiktai ar daiktinės teisės. Manė, kad VMI nepagrindė, kodėl šiuo atveju gali būti taikoma Mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 69 straipsnio 1 dalis. VMI šiuo atveju pati sukūrė naujas aplinkybes ir su jų atsiradimu sieja apmokestinimą. Sklypas priklauso valstybei, pareiškėjas niekada nebuvo jo savininkas, todėl jokių teisių į šį sklypą perleisti UAB „Vilniaus akmuo“ negalėjo. Pareiškėjas neturėjo ir žemės nuomos teisių, todėl neturi teisinės galimybės įvykdyti žemės sklypo daiktinių teisių perleidimo, t. y. sukurti tokių juridinių faktų, su kuriais įstatymas sieja apmokestinimą, todėl ir mokestinė prievolė atsirasti negali.

Pažymėjo, kad vėliau atsiradusios aplinkybės negali turėti įtakos mokestinės prievolės vertinimui, nes padaro ją priklausomą nuo įvykių, kurie atsitiks arba neatsitiks ateityje, t. y. mokestinė prievolė tampa hipotetiška. Sutarties sudarymo metu žemės sklypo paskirtis buvo – kita, naudojimo būdas – inžinerinės infrastruktūros teritorijos, pagal 2011 m. gegužės 31 d. Nekilnojamojo turto registro duomenis žemės sklypo naudojimo būdas nebuvo pasikeitęs, jokių statybų jame vykdyti negalima ir jokie statybos leidimai griauti garažus nebuvo išduoti. Jokio pagrindo nėra teigti, kad sklypas Sutarties sudarymo metu buvo skirtas statyboms. Pažymėjo, kad pareiškėjas niekada nebuvo detaliojo plano organizatoriumi ar vykdytoju. Sutartyje prisiimtas įsipareigojimas dėl maksimalių pastangų, kad būtų parengtas žemės sklypo detalusis planas, buvo prisiimtas tik dėl to, kad taip reikalavo UAB „Vilniaus akmuo“. Pareiškėjas sutiko suteikti konsultacines paslaugas dėl detaliojo plano ruošimo, tačiau tai neturėjo įtakos galutiniam rezultatui, t. y. nebuvo būtinoji garažų pardavimo sąlyga. Nepatvirtinus žemės sklypo detaliojo plano, žemės sklypo teritorijos rėžimas nebūtų pasikeitęs ir visi veiksmai dėl teritorijų planavimo procedūrų atlikimo būtų netekę jokios reikšmės mokestinės prievolės turiniui nustatyti.

Dėl užstatymo teisės vertės nustatymo nurodė, kad mokesčių administratorius neįvertino aplinkybės, jog rinkos vertė ir pardavimo kaina nėra tapatūs dalykai. Garažų boksai buvo parduoti todėl, kad pareiškėjas UAB „Vilniaus akmuo“ buvo skolingas už statybos darbus 1 039 314,80 Lt, o, prasidėjus ekonominei krizei, visi statybos darbai, finansavimas, nekilnojamojo turto pirkimas sustojo ir pareiškėjas neturėjo galimybės atsiskaityti su UAB „Vilniaus akmuo“, dėl to pasiūlė perimti pareiškėjo turtą – 28 garažų boksus.

Aplinkybę, kad garažai buvo parduoti už didesnę kainą nei buvo įsigyta, laiko pelninga komercine veikla ir nesutinka su atsakovu, kad toks sandoris prieštarauja verslo logikai, nes kiekvienas subjektas stengiasi kuo pelningiau parduoti savo turtą, prekes ir paslaugas ir iš to uždirbti. UAB „Vilniaus akmuo“ nebuvo žinoma, už kiek ir kada buvo įsigyti garažai. Pareiškėjas siekė išvengti bankroto, turimus garažus parduoti maksimaliai pelningai, todėl pasiūlė už skolą perimti garažus, kuri savo vertine išraiška tuo metu buvo didesnė negu garažų įsigijimo kaina.

Sutarties sudarymo metu atskiro garažo rinkos vertė nustatinėjama nebuvo, tai, kad UAB „Vilniaus akmuo“ įsigijo ne vieną, o 28 garažus, galėjo pridėti visam sandoriui papildomos vertės, nes UAB „Vilniaus akmuo“ įgijo teisę į didesnę dalį viso statinio, kurį galėtų pritaikyti savo veiklai. Pareiškėjas galėjo pateikti pirkėjui informaciją apie tai, kad 449-oji garažų statybos ir eksploatavimo bendrija siekia atlikti detaliojo planavimo veiksmus su žemės sklypu, nes tokiu būdu yra parodoma parduodamų statinio dalių perspektyva, kas gali būti patrauklu įsigyjant tokį objektą už aukštesnę kainą.

Bendrovė neprivalo pardavinėti savo turto pigiau ar nuostolingai, jos tikslas yra siekti pelno, kas šiuo atveju ir buvo padaryta. Manė, kad UAB „Vilniaus akmuo“ padarė teisingą verslo logiką atitinkanti sprendimą ir ryžosi sumokėti didesnę kainą, nes žinojo, kad pareiškėjas neturi piniginių lėšų atsiskaityti ir, pradėjus išieškojimą, gali bankrutuoti, o tokiu atveju yra maža tikimybė, kad bus atgauta visa 1 039 314,80 Lt skola. Be to, pačioje Sutartyje buvo nustatytos vidutinės rinkos vertės, pagal kurias visų 28 garažų vidutinė rinkos vertė yra 415 400 Lt, o ne 364 000 Lt.

Mokesčių administratorius vadovavosi tik individualiu turto vertinimu, tačiau jis neturi visų garažų turto vertinimų. Turto kaina gali skirtis nuo turto vertės. Jeigu rinkoje yra parduodamas unikalus objektas arba nėra konkurencijos, arba egzistuoja kitos aplinkybės, tai toks turtas gali būti parduodamas už didesnę kainą negu yra vertinamas. Šie veiksniai ir buvo įvertinti Sutarties šalių jos pasirašymo metu, todėl nėra pagrindo teigti, kad tai yra užstatymo teisės kaina.

Mokesčių administratorius, nustatydamas, kad užstatymo teisė parduota už 675 314,80 Lt, neįvertino mokesčio mokėtojo nurodytų aplinkybių, nepagrindė, kodėl mokesčių mokėtojas turėjo parduoti garažus būtent už nekilnojamojo turto vertintojo nustatytą vertę, o ne už vidutinę rinkos vertę nustatytą Sutartyje ar už laisvoje rinkoje nustatytą kainą. Pažymėjo, kad mokestinė prievolė turi būti aiškiai reglamentuota įstatymo ir nepriklausyti nuo subjektyvios mokesčių administratoriaus nuomonės. Mokesčių administratorius, atlikęs mokestinį patikrinimą surinko informaciją ir sprendime pateikė įvykių seką, kuri atitinka mokesčių administratoriaus interesus. Aplinkybė, kad 2009 m. liepos 15 d. buvo patvirtintas detalusis planas, neturi būti suprantama kaip savaime suprantama ir nuo pareiškėjo priklausiusia aplinkybe. VMI galimybę vystyti žemės sklypą vertino kaip įvykusį faktą, todėl nepagrįstai aiškina MAĮ 69 straipsnio 1 dalį kaip suteikiančią teisę PVM apmokestinti bet kokias netiesiogines galimybes ir jas vadinti „užstatymo teisėmis“. VMI nepagrindė, kodėl tariamos užstatymo teisės kaina yra 675 314,80 Lt, todėl priėmė neteisingą sprendimą.

Trečiasis suinteresuotas asmuo pateiktame atsiliepime į skundą nurodė palaikantis atsakovo skunde nurodytus argumentus ir prašė skundą tenkinti.

II. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2015 m. sausio 27 d. sprendimu atsakovo skundą atmetė kaip nepagrįstą.

Teismas nustatė, kad ginčas byloje iš esmės yra kilęs dėl to, ar pagal Sutartį buvo parduoti tik 28 garažai, ar ir teisė užstatyti žemę, skirtą statyboms, kuri, pagal PVMĮ 32 straipsnio 2 dalies nuostatas, pripažįstama PVM objektu, ir ar žemė, ant kurios pastatyti perleisti 28 garažai, laikytina „žeme statyboms“ PVMĮ 32 straipsnio 2 dalies prasme. Spręsdami šį mokestinį ginčą ikiteismine tvarka, centrinis mokesčių administratorius ir MGK skirtingai interpretavo Pridėtinės vertės mokesčio įstatymo 32 straipsnio 2 dalies nuostatas.

Teismas akcentavo, kad ginčo dėl faktinių aplinkybių byloje nėra.

Teismas nustatė, kad pareiškėjas Sutartimi už 1 039 314,80 Lt pardavė UAB „Vilniaus akmuo“ 1988 metais pastatytus 28 požeminius garažus, esančius požeminių garažų masyve, adresu: (duomenys neskelbtini). Sutartimi buvo papildomai susitarta dėl to, kad UAB „Justiniškių turgus“ sieks ir dės visas pastangas, kad ne vėliau kaip per 15 mėnesių nuo Sutarties sudarymo būtų parengtas ir pateiktas tvirtinti 0,55 ha teritorijos (duomenys neskelbtini) detalusis planas, kurio rengimas pradėtas 2008 m. gegužės 30 d. ir vykdytinas pagal 2008 m. gegužės 26 d. Planavimo sąlygas detaliojo planavimo dokumentui rengti, o UAB „Vilniaus akmuo“ už tai sumokės. Pareiškėjas sutarties sudarymo dieną išrašė pirkėjui PVM sąskaitą faktūrą už parduodamus 28 garažus – 1 039 314,80 Lt be PVM, tačiau visiškas ar dalinis piniginis mokėjimas padarytas nebuvo, užskaičius nurodytą sumą pagal 2008 m. gruodžio 31 d. skolų suderinimo aktą. Pagal UAB „Negrita“ paruoštą 2011 m. spalio 21 d. turto vertės nustatymo pažymą, garažo rinkos vertė turto apžiūros dieną – 2008 m. gruodžio 1 d. – buvo 13 000 Lt, todėl Vilniaus AVMI konstatavo, kad 28 garažų vertė buvo apie 364 000 Lt, todėl sandorio vertė (1 039 314,80 Lt be PVM) žymiai viršijo garažų vertę.

Taip pat nustatė, kad požeminių garažų masyve, (duomenys neskelbtini), yra įsikūrusi 449-oji garažų statybos ir eksploatavimo bendrija (toliau – ir GSEB), kuri pagal 2007 m. sausio 17 d. Valstybinės žemės nuomos sutartį iš Lietuvos Respublikos valstybės nuomojasi 1 695 kv. m ploto valstybinės žemės sklypą, skirtą aptarnauti 35 gelžbetoninių garažų masyvą. Šalia šio sklypo pagal 2008 m. gegužės 30 d. Vilniaus m. savivaldybės administracijos direktoriaus įsakymą buvo priimtas sprendimas organizuoti 0,55 ha teritorijos, (duomenys neskelbtini), detaliojo plano rengimą, patvirtintos planavimo sąlygos detaliojo planavimo dokumentams rengti. Vilniaus miesto savivaldybės taryba 2009 m. liepos 15 d. sprendimu Nr.1-1170 patvirtino teritorijos prie (duomenys neskelbtini), detalųjį planą ir jo sprendinius: pagrindinė tikslinė paskirtis – kitos paskirties žemė; naudojimo būdas – gyvenamosios teritorijos; naudojimo pobūdis – daugiaaukščių ir aukštybinių namų statyba; plotas – 2807 kv. m ir kt.; 2 punktu buvo pritarta prašymui parduoti (nuomoti) 1 113 kv. m valstybinės žemės sklypo dalį prie GSEB nuomojamo 1 695 kv. m. ploto valstybinės žemės sklypo. 2010 m. vasario 8 d. Vilniaus m. savivaldybės administracijos direktoriaus įsakymu Nr.30-304 vietoje nuomojamo 1 695 kv. m. ploto valstybinės žemės sklypo (duomenys neskelbtini) ir laisvoje valstybinėje žemėje suformuoto naujo kitos paskirties 1 113 kv. m žemės sklypo (duomenys neskelbtini) gatvėje suformavo vieną 2 807 kv. m kitos paskirties žemės sklypą (duomenys neskelbtini), kurio naudojimo pobūdis yra daugiaaukščiams gyvenamiesiems namams statyti, rekonstruoti ir eksploatuoti. Šio įsakymo 6 punktu Vilniaus apskrities viršininkui siūloma, atsižvelgiant į Vilniaus miesto savivaldybės tarybos 2009 m. liepos 15 d. sprendimo Nr.1-1170 2 punktą, išnuomoti (parduoti) papildomai priskirtą valstybinės žemės sklypo dalį.

Teismas vadovavosi PVMĮ 32 straipsnio 2 dalimi bei aktualia Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktika aiškinant šią teisės normą (2012 m. liepos 5 d. nutartis, priimta administracinėje byloje Nr. A602-200/2012) ir pažymėjo, kad mokesčių administratorius privalėjo įvertinti, ar žemės sklypas, ant kurių pastatyti parduoti garažai, sandorio sudarymo metu atitiko žemės, skirtos statyboms, kriterijus.

Chronologiškai išanalizavęs įvykių seką, teismas darė išvadą, kad 2009 m. sausio 8 d., kuomet buvo sudaryta 28 garažų pirkimo–pardavimo sutartis, nebuvo aplinkybių, kurios leistų teigti, kad žemės sklypas, ant kurių pastatyti parduodami garažai, buvo skirtas statyboms, nes detalusis planas buvo tik pradėtas rengti (2008 m. gegužės 30 d. Vilniaus miesto savivaldybės administracijos direktoriaus įsakymas), jo parengimas nuo paties pareiškėjo veiksmų tiesiogiai nepriklausė, o teritorijos prie (duomenys neskelbtini), detalusis planas ir jo sprendiniai, pagal kuriuos buvo numatytas žemės paskirties keitimas ir leistina gyvenamųjų namų statyba, buvo patvirtinti praėjus pusei metų po pirkimo–pardavimo sutarties sudarymo – 2009 m. liepos 15 d. Vilniaus miesto savivaldybės sprendimu Nr.1-1170. Pagal 2008 m. gegužės 30 d. Vilniaus miesto savivaldybės administracijos direktoriaus įsakymą, buvo priimtas sprendimas organizuoti 0,55 ha teritorijos (duomenys neskelbtini) detaliojo plano rengimą, patvirtintos planavimo sąlygos detaliojo planavimo dokumentams rengti, Vilniaus apskrities viršininko administracija 2009 m. spalio 9 d. raštu Nr.(31)-1.2-2460-(3.31) nurodė nepritarianti valstybinės žemės ploto, esančio greta 1 695 kv. m ploto žemės sklypo (duomenys neskelbtini), formavimui. Iš Nacionalinės žemės tarnybos prie Žemės ūkio ministerijos Vilniaus miesto žemėtvarkos skyriaus 2012 m. sausio 24 d. rašto Nr. 49SS-(14.449.25) turinio teismas taip pat nustatė, kad Vilniaus apskrities viršininko administracijos komisija ginčytinų klausimų formuojant papildomus sklypus pardavimui ir nuomai 2009 m. rugsėjo 24 d. posėdžio protokole Nr. (30)-6.19-17 nepritarė valstybinės žemės sklypo, esančio šalia valstybinės žemės sklypo (duomenys neskelbtini), suformavimui, todėl Vilniaus miesto savivaldybės tarybos 2009 m. liepos 15 d. sprendimas Nr. 1-1170, kuriuo patvirtintas teritorijos prie (duomenys neskelbtini) detalusis planas ir jo sprendiniai, taip ir neįsigaliojo.

Taigi, teismas sprendė, kad po garažų pirkimo–pardavimo sutarties sudarymo priimtas sprendimas dėl detaliojo plano tvirtinimo, kuris taip ir neįsigaliojo, nepatvirtina aplinkybių, jog Sutarties sudarymo metu žemės sklypas, kuriame buvo pastatyti parduodami garažai, galėjo būti laikomas „žeme statyboms“ (teise užstatyti statyboms skirtą žemę) PVMĮ 32 straipsnio 2 dalies prasme, todėl negalėjo būti PVM objektu. Atsižvelgdamas į nurodytas aplinkybes, teismas darė išvadą, kad ginčijamu sprendimu MGK teisingai aiškino PVMĮ 32 straipsnio 2 dalies nuostatas, todėl atsakovo skundą teismas atmetė kaip nepagrįstą.

III. Atsakovas pateikė apeliacinį skundą, kuriuo prašo pirmosios instancijos teismo 2015 m. sausio 27 d. sprendimą panaikinti, panaikinti MGK 2014 m. vasario 14 d. sprendimą, patenkinti VMI apeliacinį skundą ir palikti galioti VMI 2013 m. lapkričio 18 d. sprendimą.

Atsakovas remiasi analogiškomis aplinkybėmis ir argumentais kaip ir skunde pirmosios instancijos teismui. Papildomai akcentuoja, kad pirmosios instancijos teismas ginčijamame sprendime klaidingai įvardijo ginčo objektą.

Trečiasis suinteresuotas asmuo pateikė atsiliepimą į atsakovo apeliacinį skundą, kuriame nurodo, jog sutinka su atsakovo išdėstyta pozicija ir prašo atsakovo apeliacinį skundą tenkinti.

Pareiškėjas teismui pateikė atsiliepimą į atsakovo apeliacinį skundą, kuriuo prašo atsakovo apeliacinį skundą atmesti ir pirmosios instancijos teismo sprendimą palikti nepakeistą, leisti pateikti atsiliepimą ir atnaujinti praleistą jo pateikimo terminą.

Nurodo, kad pareiškėjas 2016 m. vasario 8 d. sužinojo apie tai, kad Lietuvos vyriausiajame administraciniame teisme bus nagrinėjama byla pagal atsakovo skundą. Pareiškėjui nebuvo pranešta apie galimybę pateikti atsiliepimą, 2015 m. buvo keičiamas pareiškėjo adresas, apie kurį pareiškėjas teismui nepranešė, nes turėjo duomenų apie pradėtą bylą.

Tvirtina, kad sutinka su pirmosios instancijos teismo sprendimu, vadovaujasi tomis pačiomis teisinėmis ir faktinėmis aplinkybėmis, nurodytomis atsiliepime į atsakovo skundą.

Teisėjų kolegija

k o n s t a t u o j a :

IV. Byloje nagrinėjamas ginčas dėl Vilniaus apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos 2012 m. sausio 27 d. sprendimo Nr. (4.65)-256-23 ir Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos 2013 m. lapkričio 18 d. sprendimo Nr. 69-147, kuriais pareiškėjui buvo priskaičiuota sumokėti į biudžetą 107 823 Lt pridėtinės vertės mokestį, 41 245 Lt PVM delspinigius ir 32 346 Lt PVM baudą.

Šiuos sprendimus mokesčių administratorius grindė tuo, kad pagal Mokesčio administravimo įstatymo 69 straipsnio nuostatas, įvertinęs 2009 m. sausio 8 d. sandorio, sudaryto tarp pareiškėjo ir UAB „Vilniaus akmuo“ aplinkybes, nustatė, jog pareiškėjas už 364 000 Lt pardavė ne tik 28 garažus, bet ir už 675 314,80 Lt – žemės, ant kurios pastatyti garažai ir skirtos statyboms Lietuvos Respublikos pridėtinės vertės mokesčio įstatymo prasme, užstatymo teisę, kuri pripažinta PVM objektu.

Byloje ginčijamu Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2014 m. vasario 14 d. sprendimu Nr. S-44 (7-251/2013) buvo panaikinti minėti mokesčių administratorius sprendimai, padarius išvadą, kad nėra objektyvių duomenų, patvirtinančių, jog pareiškėjas, parduodamas 28 garažus, taip pat tiekė ir teisę užstatyti statyboms skirtą žemę PVMĮ 32 straipsnio 2 dalies prasme.

Byloje nagrinėjamus teisinius santykius reglamentuoja Pridėtinės vertės mokesčio įstatymas bei su jo įgyvendinimu susiję kiti teisės aktai.

Administracinių teismų praktikoje aiškinant žemės statyboms sąvoką ir kriterijus yra konstatuota, kad konkretus žemės sklypas gali būti priskirtas statybos sklypų kategorijai inter alia „žemei statyboms“ PVMĮ 32 str. 2 d. taikymo prasme, kai teisės aktuose nustatyto subjekto sprendimu pagal parengtus ir patvirtintus specialiuosius teritorinio planavimo dokumentus ir(ar) detaliuosius planus šiame sklype esančiai žemei nustatoma tokia pagrindinė tikslinė žemės naudojimo paskirtis, kurios naudojimo būdas bei pobūdis leidžia šioje žemėje vykdyti statybą. <...> pagal PVMĮ 14 str. įtvirtintą apmokestinimo PVM momentą, žemės sklypo pardavimo pripažinimas „žemės statybos“ tiekimu PVMĮ 32 str. 2 d. kontekste turi būti paremtas aplinkybėmis, egzistavusiomis prievolės apskaičiuoti PVM atsiradimo metu, o sprendžiant klausimą, ar pagal PVMĮ 32 str. 2 d. žemė turėtų būti laikoma apmokestinamu PVM objektu, turi būti vadovaujamasi: teisės aktuose nustatyto subjekto sprendimo dėl paskirties pakeitimo priėmimu; detaliojo plano patvirtinimu; detaliajam planui prilyginto teritorijų planavimo dokumento, kuriame nustatyta galimybė užstatyti sklypą bei sklypo užstatymo sąlygos, patvirtinimu; duomenų dėl žemės paskirties, naudojimo būdo ar pobūdžio, įrašymu į Nekilnojamojo turto kadastrą ir registrą; bendrojo ar specialiojo teritorijų planavimo dokumento patvirtinimu, o lemiamą reikšmę turi kriterijai dėl žemės paskirties nustatymo bei patvirtintų teritorijų planavimo dokumentų, pagal kuriuos yra nustatytos konkrečių sklypų ar jų grupių užstatymo sąlygos, buvimas (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo išplėstinės teisėjų kolegijos 2012m. liepos 5 d. nutartis, priimta administracinėje byloje Nr. A602-200/2012).

Byloje nustatyta, kad 2009 m. sausio 8 d. sandorio sudarymo metu ginčo žemės sklypas nuosavybės teise priklausė valstybei, o jį nuomos teisės pagrindu naudojo 449-oji garažų statybos ir eksploatavimo bendrija. Iš 2009 m. sausio 8 d. sandorio, kuriuo pareiškėjas UAB „Vilniaus akmuo“ pardavė 28 garažų boksus matyti, kad ginčo žemės sklypas nebuvo tiesioginiu šios sutarties dalyku.

Šios aplinkybės paneigia atsakovo apeliacinio skundo argumentus, kuriais teigiama, kad pareiškėjas aptariamu sandoriu UAB „Vilniaus akmuo“ perleido užstatymo teisę, nes pareiškėjas nebūdamas ginčo žemės sklypo savininku ir nuomininku, negalėjo kitam asmeniui perleisti užstatymo teisės į žemės sklypą, kuris jam nepriklauso ir jo teisėtai nevaldo.

Byloje surinkti įrodymai taip pat patvirtina, kad ginčo žemės sklypas 2009 m. sausio 8 d. sandorio sudarymo metu nebuvo įgijęs tokio statuso, kuris būtų leidęs šiame žemės sklype vykdyti statybą, t. y., jam nebuvo suteikta tokia pagrindinė tikslinė žemės naudojimo paskirtis, kurios naudojimo būdas bei pobūdis leistų šioje žemėje vykdyti statybą.

Minėta, kad pagal Pridėtinės vertės mokesčio įstatymo 14 straipsnio 1 dalį „Prievolė apskaičiuoti PVM už šalies teritorijoje tiekiamą prekę arba teikiamą paslaugą atsiranda, kai šio Įstatymo nustatyta tvarka išrašoma PVM sąskaita-faktūra, kuria įforminamas šis prekių tiekimas ar paslaugų teikimas, jeigu šiame straipsnyje nenustatyta kitaip.“

Šis teisinis reguliavimas reiškia, kad prekės tiekimo ar paslaugos teikimo momentu, turi egzistuoti teisinės prielaidos bei turi būti įvykdytos sąlygos, kurios leistų tiekiamą prekę ar teikiamą paslaugą pripažinti PVM objektu.

Dėl ko vėlesni atitinkamų institucijų sprendimai, kuriais buvo keičiamas ginčo žemės sklypo statusas, neturi reikšmės tiekiamos prekės ar teikiamos paslaugos statusui ir nesudaro pagrindo šios prekės ar paslaugos atgaline data priskirti PVM apmokestinamų objektų kategorijai.

Visa tai apibendrinus darytina išvada, kad ginčo žemės sklypas, Pridėtinės vertės mokesčio įstatymo 32 straipsnio 2 dalies taikymo prasme neatitiko „žemės statyboms“ statuso, dėl ko nebūdamas PVM objektu negalėjo būti ir prekių tiekimo ar paslaugų teikimo dalyku.

Dėl šių priežasčių tenkinti atsakovo apeliacinį skundą jame nurodytais motyvais nėra pagrindo.

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 140 straipsnio 1 dalies 1 punktu, teisėjų kolegija

n u t a r i a :

Atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos apeliacinį skundą atmesti.

Vilniaus apygardos administracinio teismo 2015 m. sausio 27 d. sprendimą palikti nepakeistą.

Nutartis neskundžiama.

Teisėjai Irmantas Jarukaitis

Romanas Klišauskas

Skirgailė Žalimienė