eAS-347-556/2015 · Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas

Administracinė byla Nr. eAS-347-556/2015

Teisminio proceso Nr. 3-61-3-05440-2014-3

Procesinio sprendimo kategorija 63.3.1

(S)

LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS

N U T A R T I S

2015 m. vasario 4 d.

Vilnius

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Ričardo Piličiausko, Veslavos Ruskan (kolegijos pirmininkė) ir Arūno Sutkevičiaus (pranešėjas),

teismo posėdyje rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo pareiškėjų A. B. ir R. B. atskirąjį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2014 m. gruodžio 23 d. nutarties administracinėje byloje pagal pareiškėjų A. B. ir R. B. skundą atsakovui Vilniaus apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai dėl sprendimų panaikinimo ir įpareigojimo atlikti veiksmus.

Teisėjų kolegija

n u s t a t ė :

I. Vilniaus apygardos administraciniame teisme 2014 m. gruodžio 18 d. elektroninių ryšių priemonėmis gautas pareiškėjų A. B. ir R. B. (toliau – ir pareiškėjai) skundas, kuriame jie teismo prašė: 1) panaikinti Vilniaus apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (tolia – ir Inspekcija) Kontrolės departamento direktoriaus 2014 m. lapkričio 24 d. sprendimus sustabdyti pareiškėjų mokestinį patikrinimą, atliekamą pagal Inspekcijos Kontrolės departamento direktoriaus 2012 m. gruodžio 4 d. pavedimus tikrinti Nr. 83-144 ir 83-142; 2) įpareigoti Inspekciją užbaigti pareiškėjų mokestinį patikrinimą, atliekamą pagal Inspekcijos Kontrolės departamento direktoriaus 2012 m. gruodžio 4 d. pavedimus tikrinti Nr. 83-144 ir 83-142.

II. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2014 m. gruodžio 23 d. nutartimi atsisakė priimti pareiškėjų skundą. Teismas nutarė įsiteisėjus nutarčiai, žyminį mokestį grąžinti pareiškėjui A. B. (Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo (toliau – ir ABTĮ) 37 str. 2 d. 1 p., 42 str.)).

Teismas konstatavo, kad ABTĮ 37 straipsnio 2 dalies 1 punkte nustatyta, jog teismas motyvuota nutartimi atsisako priimti skundą, jeigu jis nenagrinėtinas teismų administracinio proceso tvarka. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo (toliau – ir LVAT) 2011 m. liepos 7 d. nutartyje administracinėje byloje Nr. A442-2341/2011 buvo suformuluota tokia pozicija, kad, aiškinant Mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 144 straipsnio, ABTĮ 5 straipsnio ir 22 straipsnio 1 dalies nuostatas sisteminiu teisės aiškinimo metodu, galima daryti išvadą, jog administraciniams teismams priskirta nagrinėti administracines bylas dėl mokesčių administratoriaus (jo pareigūno) priimtų aktų, taip pat veiksmų (neveikimo), darančių įtaką asmenų teisėms ar įstatymų saugomiems interesams, teisėtumo (LVAT išplėstinės teisėjų kolegijos 2011 m. kovo 17 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A442-1238/2011).

Teisėjų kolegija minėtoje nutartyje taip pat nurodė, kad konkrečias teisines pasekmes gali sukelti galutiniai mokesčių administratoriaus sprendimai, bet ne tarpiniai dokumentai. Nesutikdama su tokio pobūdžio tarpiniu sprendimu, pareiškėjas nesutikimo argumentus (bet ne savarankiškus reikalavimus) galės pareikšti įstatymų nustatyta tvarka ginčydamas jo išvadoje priimtus galutinius sprendimus. Taigi, kai skundžiamas aktas ar veiksmas akivaizdžiai jokių teisinių pasekmių nesukelia, jis negali būti ginčo administraciniame teisme objektu.

Nagrinėdamas skundus dėl teisinių pasekmių negalinčių sukelti ir nesukeliančių aktų ar veiksmų, teismas asmens teisių apginti negalėtų, nes net ir patenkinus skundą asmens teisių ir pareigų apimtis (jo teisių ir pareigų bei įstatymo saugomų interesų gynimo požiūriu) nepasikeistų, o pats procesas būtų iš esmės beprasmis. Pareiškėjai teismui pateikė Kontrolės departamento direktoriaus 2014 m. lapkričio 26 d. raštus Nr. (11.33-30-2)-46-KD-7645 ir Nr. (11.33-30-2)-46-KD-7644, kuriais jie informuoti, kad, vadovaujantis MAĮ 120 straipsnio 3 dalimi, Mokestinių patikrinimų atlikimo jų rezultatų įforminimo ir patvirtinimo taisyklių, patvirtintų Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos viršininko 2004 m. gegužės 5 d.

įsakymu Nr. VA-87, 36 punktu, Inspekcijos 2012 m. gruodžio 4 d. pavedimas tikrinti Nr. 83-144 ir 83-142 nuo 2014 m. lapkričio 24 d. sustabdytas dėl papildomos informacijos surinkimo. Pareiškėjai kviečiami atvykti susipažinti su mokestinio patikrinimo sustabdymu. Pagal Mokestinių patikrinimų atlikimo jų rezultatų įforminimo ir patvirtinimo taisyklių 36 punktą, mokestinis patikrinimas gali būti stabdomas tais atvejais, kai jam užbaigti reikia informacijos iš kitų Lietuvos Respublikos ar užsienio valstybių įstaigų ir institucijų, kitų teritorinių valstybinių mokesčių inspekcijų ar centrinio mokesčių administratoriaus, ar kitų asmenų, įskaitant atvejus, kai reikalinga informacija, surinkta baudžiamojoje byloje, ar mokesčių administratoriui pateikus nurodymą tikrinamam mokesčių mokėtojui pateikti reikalingą informaciją ir / ar dokumentus, ir tokiu laikotarpiu faktiškai mokestinis patikrinimas nėra atliekamas, taip pat šių taisyklių 46 punkte numatytu atveju.

Išnykus aplinkybėms, dėl kurių mokestinis patikrinimas buvo sustabdytas (pvz., gavus atsakymus iš atitinkamų Lietuvos Respublikos ar užsienio valstybių įstaigų ir institucijų), mokestinis patikrinimas turi būti nedelsiant atnaujintas ir užbaigtas. Akivaizdu, kad mokestinio patikrinimo sustabdymas yra procedūrinis tarpinis sprendimas, kuris šiuo metu jokių teisinių pasekmių pareiškėjams nesukelia. Tuo atveju, kai bus baigtas mokestinis patikrinimas ir jų atžvilgiu bus priimtas konkrečias teisines pasekmes sukelsiantis galutinis mokesčių administratoriaus sprendimas (MAĮ 144 straipsnis), pareiškėjai turės teisę jį ginčyti ir skundo argumentais nurodyti ir šią aplinkybę, kad, pareiškėjų manymu, nepagrįstai buvo sustabdytas mokestinis patikrinimas.

Atsižvelgęs į tai, kas išdėstyta, teismas pareiškėjų skundą atsisakė priimti vadovaujantis ABTĮ 37 straipsnio 2 dalies 1 punktu.

III. Pareiškėjai atskiruoju skundu prašo panaikinti Vilniaus apygardos administracinio teismo 2014 m. gruodžio 23 d. nutartį ir perduoti pareiškėjų skundo priėmimo klausimą pirmosios instancijos teismui nagrinėti iš naujo.

Pareiškėjai atskirąjį skundą grindžia tuo, jog teismas, priimdamas skundžiamą nutartį, netinkamai aiškino ir taikė ABTĮ 37 straipsnio 2 dalies 1 punktą, ABTĮ 15 straipsnio 1 dalies 1 punktą bei ABTĮ 5 straipsnio 1 dalį, taip pat nukrypo nuo LVAT praktikos. Teismas nepagrįstai rėmėsi LVAT 2011 m. liepos 7 d. nutartimi administracinėje byloje Nr. A442-2341/2011 ir neatsižvelgė į naujesnę aktualią LVAT praktiką. Visų pirma, administracinės bylos Nr. A442-2341/2011 ir šios bylos faktinės aplinkybės yra skirtingos. Pirmosios instancijos teismo cituojama nutartis buvo priimta byloje, kurioje pareiškėjas prašė panaikinti mokesčių administratoriaus nurodymą mokesčių mokėtojui pateikti dokumentus, o šioje byloje yra ginčijami sprendimai, kuriais pratęsiama mokestinio patikrinimo trukmė.

Šių mokesčių administratoriaus sprendimų pasekmės yra iš esmės skirtingos. Šioje byloje pareiškėjų ginčijami atsakovo priimti sprendimai pažeidžia pareiškėjų teisėtus lūkesčius, kad jų mokestinis patikrinimas bus atliktas per objektyviai įmanomą trumpiausią laikotarpį (turint omenyje tai, jog patikrinimas trunka jau daugiau kaip dvejus metus). Antra, LVAT esant identiškoms aplinkybėms kitose bylose pareiškėjų skundus dėl mokesčių administratoriaus priimtų sprendimų sustabdyti mokestinį patikrinimą nagrinėjo iš esmės (žr. pvz.

LVAT 2013 m. spalio 17 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A520-1418/2013; LVAT 2012 m. gruodžio 19 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A602-2969/2012). Kaip matyti iš pareiškėjų skundo, jame yra keliami du susiję, tačiau savarankiški reikalavimai:

1) panaikinti atsakovo priimtus sprendimus, ir 2) įpareigoti atsakovą užbaigti pareiškėjų mokestinius tyrimus per protingą vieno mėnesio terminą. Pareiškėjai šiuos reikalavimus grindžia skirtingais teisiniais argumentais ir skirtingomis faktinėmis aplinkybėmis. Pirmuoju reikalavimu pareiškėjai prašo teismo panaikinti individualius administracinius teisės aktus, argumentuodami tuo, jog jie buvo priimti nesant tam teisinio ir faktinio pagrindo. Antrasis skundo reikalavimas yra grindžiamas tuo, kad, pareiškėjų manymu, atsakovas vilkina sprendimų, kuriais būtų užbaigti pareiškėjų mokestiniai patikrinimai, priėmimą.

Teismas iš esmės neatsižvelgė į tai, kad pareiškėjai reiškė du atskirus reikalavimus, kuriuos grindė skirtingais teisiniais bei faktiniais pagrindais. Pareiškėjų manymu, teismas negalėjo visiškai atsisakyti priimti pareiškėjų skundo, vien dėl to, kad vienas iš skundo reikalavimų yra nenagrinėtinas teisme. Viešojo administravimo subjektų vilkinimas atlikti jų kompetencijai priskirtus veiksmus yra savarankiškas pagrindas kreiptis į administracinį teismą. Vilkinimas atlikti tam tikrus veiksmus, ABTĮ 15 straipsnio 1 dalies 1 punkto prasme, pareiškėjų manymu, turėtų būti suprantamas kaip veiksmų, galinčių turėti įtakos asmens materialinėms teisėms ir pareigoms, neatlikimas per įstatymų nustatytą terminą.

Toks šios nuostatos aiškinimas atitinka ABTĮ 5 straipsnio 1 dalyje nustatytą teisinį reguliavimą bei LVAT praktiką, pagal kurią asmuo turi teisę kreiptis į administracinį teismą teisminės gynybos tik tuo atveju, kai konkretus administracinis aktas ar viešojo administravimo subjekto neveikimas turi įtakos to asmens materialinėms teisėms ar įstatymų saugomiems interesams (žr. pvz. LVAT 2014 m. liepos 17 d. nutartis administracinėje byloje Nr. AS556-826/2014; LVAT 2013 m. gruodžio 11 d. nutartis administracinėje byloje Nr. AS662-1094/2013).

Atsakovo sprendimai, kuriais būtų užbaigti pareiškėjų mokestiniai patikrinimai, pareiškėjams turėtų konkrečių materialinių teisinių pasekmių. Tokiais sprendimais galėtų būti nustatyta pareiškėjų prievolė sumokėti nesumokėtas mokesčių sumas arba konstatuota, kad tokia prievolė neegzistuoja. Taip pat dėl to, kad atsakovas vilkina priimti sprendimus dėl pareiškėjų mokestinių patikrinimų užbaigimo, yra pažeidžiami įstatymo saugomi pareiškėjų interesai bei teisėti lūkesčiai, neteisėtai prailginami mokesčių apskaičiavimo senaties terminai.

Tuo atveju, jeigu reikalavimas dėl sprendimo, užbaigiančio mokestinį patikrinimą, priėmimo vilkinimo negalėtų būti pripažįstamas savarankišku ginčo administraciniame teisme objektu, o argumentai dėl mokestinio patikrinimo trukmės galėtų būti keliami tik skundžiant jau priimtą mokesčių administratoriaus sprendimą, būtų nepagrįstai apribota mokesčių mokėtojų teisė į teisminę gynybą. Tokiu atveju teismas iš esmės neturėtų galimybės užtikrinti, kad mokesčių administratorius laikytųsi MAĮ nustatytos pareigos mokestinį patikrinimą atlikti per objektyviai įmanomą, trumpiausią laikotarpį, kadangi šios pareigos laikymąsi galėtų patikrinti tik ex post.

Tai, kad mokesčių administratoriaus vilkinimas priimti sprendimą, užbaigiantį mokestinį patikrinimą, gali būti atskiru ginčo administraciniame teisme nagrinėjimo objektu, patvirtina ir LVAT praktika. LVAT 2012 m. liepos 23 d. nutartyje administracinėje byloje Nr. A438-1523/2012 bei 2012 m. rugpjūčio 23 d. nutartyje administracinėje byloje Nr. A438-1658/2012 iš esmės nagrinėjo pareiškėjų skundus dėl mokesčių administratoriaus delsimo priimti sprendimus ir įpareigojimo nutraukti mokestinius patikrinimus. Vilniaus apygardos administracinis teismas nagrinėjamoje byloje nesirėmė šiomis LVAT nutartimis nepaisydamas to, jog jose nagrinėti reikalavimai yra iš esmės tapatūs šioje byloje pareiškėjų pateiktam reikalavimui įpareigoti atsakovą užbaigti pareiškėjų mokestinį patikrinimą per 1 mėnesio terminą.

Teisėjų kolegija

k o n s t a t u o j a :

IV. Pareiškėjai ginčija Vilniaus apygardos administracinio teismo 2014 m. gruodžio 23 d. nutartį, kuria pareiškėjų skundą atsisakyta priimti.

Iš ginčijamos nutarties matyti, jog pirmosios instancijos teismas pareiškėjo skundą priimti atsisakė, remdamasis ABTĮ 37 straipsnio 2 dalies 1 punktu, t. y. dėl to, kad mokestinio patikrinimo sustabdymas yra procedūrinis tarpinis sprendimas, kuris šiuo metu jokių teisinių pasekmių pareiškėjams nesukelia ir negali būti savarankišku administracinės bylos nagrinėjimo objektu.

ABTĮ 37 straipsnio 2 dalies 1 punktas įtvirtina, jog administracinio teismo pirmininkas ar teisėjas (teismas) motyvuota nutartimi atsisako priimti skundą (prašymą), jeigu skundas (prašymas) nenagrinėtinas teismų administracinio proceso tvarka.

Taigi, apeliacinės instancijos teismas turi patikrinti, ar pirmosios instancijos teismas tinkamai pritaikė minėtąją ABTĮ nuostatą, nepadarant procesinės teisės pažeidimų.

Iš bylos medžiagos matyti, jog nagrinėjamu atveju pareiškėjai administraciniam teismui pateikė skundą, prašydami: 1) panaikinti Vilniaus apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos Kontrolės departamento direktoriaus 2014 m. lapkričio 24 d. sprendimus sustabdyti pareiškėjų mokestinį patikrinimą, atliekamą pagal Inspekcijos Kontrolės departamento direktoriaus 2012 m. gruodžio 4 d. pavedimus tikrinti Nr. 83-144 ir 83-142; 2) įpareigoti Inspekciją užbaigti pareiškėjų mokestinį patikrinimą, atliekamą pagal Inspekcijos Kontrolės departamento direktoriaus 2012 m. gruodžio 4 d. pavedimus tikrinti Nr. 83-144 ir 83-142.

Teisėjų kolegija pažymi, kad iš aktualios bei dominuojančios Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikos matyti, jog savarankišku administracinės bylos (skundo, reikalavimo) dalyku administraciniame teisme negali būti mokesčių administravimo (administracinės) procedūros metu priimami (atliekami) tarpiniai (procedūriniai) sprendimai (veiksmai), kurie yra tiesiogiai susiję su šią procedūrą užbaigiančio (galutinio) konkrečias materialias teisines pasekmes sukeliančio sprendimo priėmimu ir nesukelia savarankiškų materialių teisinių pasekmių. Administraciniam teismui atskirai ir savarankiškai neskundžiamais tarpiniais (procedūriniais) sprendimais (veiksmais) LVAT praktikoje, inter alia, laikomi: pavedimas atlikti mokesčių mokėtojo mokestinį patikrinimą (pavedimas tikrinti) (MAĮ 120 str.; pvz., 2011 m. kovo 17 d. išplėstinės teisėjų kolegijos nutartis administracinėje byloje Nr. A442-1238/2011); centrinio mokesčių administratoriaus sutikimas (leidimas) atlikti pakartotinį mokestinį patikrinimą (MAĮ 118 str. 1 d. 4 p.; pvz., 2011 m. kovo 24 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A442-408/2011); pranešimas apie pradedamą mokestinį patikrinimą (MAĮ 121 str. 1 d.; pvz., 2011 m. rugsėjo 23 d. nutartis administracinėje byloje Nr. AS525-438/2011).

Pareiškėjai atskiruoju skundu ginčija pirmosios instancijos teismo rėmimąsi LVAT 2011 m. liepos 7 d. nutartimi administracinėje byloje Nr. A442-2341/2011, motyvuodami tuo, jog šioje byloje buvo nagrinėjamas atvejis, kai pareiškėjas prašė panaikinti mokesčių administratoriaus nurodymą mokesčių mokėtojui pateikti dokumentus, o konkrečiu atveju yra ginčijami sprendimai, kuriais pratęsiama mokestinio patikrinimo trukmė. Pareiškėjų teigimu, šių mokesčių administratoriaus sprendimų pasekmės yra iš esmės skirtingos. Apeliacinės instancijos teismas pripažįsta, jog šioje administracinėje byloje ir cituotoje byloje faktinės aplinkybės nėra identiškos.

Mokestinio patikrinimo sustabdymas Mokesčių administravimo įstatyme eksplicitiškai nėra numatytas. Tačiau šio įstatymo 134 straipsnis numato, kad detalią mokestinių patikrinimų atlikimo, jų rezultatų įforminimo ir patvirtinimo tvarką nustato centrinis mokesčių administratorius, suderinęs su finansų ministru. Vykdant pastarąjį pavedimą, detali Valstybinės mokesčių inspekcijos vykdomų mokestinių patikrinimų tvarka buvo nustatyta Mokestinių patikrinimų atlikimo, jų rezultatų įforminimo ir patvirtinimo taisyklėse, patvirtintose Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos viršininko 2004 m. gegužės 5 d. įsakymu Nr. VA-87 (toliau – ir Mokestinių patikrinimų taisyklės).

Vadovaujantis pastarųjų Mokestinių patikrinimų taisyklių 36 punkto pirma pastraipa, mokestinis patikrinimas gali būti stabdomas tais atvejais, kai jam užbaigti reikia informacijos iš kitų Lietuvos Respublikos ar užsienio valstybių įstaigų ir institucijų, kitų teritorinių valstybinių mokesčių inspekcijų ar centrinio mokesčių administratoriaus, ar kitų asmenų, įskaitant atvejus, kai reikalinga informacija, surinkta baudžiamojoje byloje, ar mokesčių administratoriui pateikus nurodymą tikrinamam mokesčių mokėtojui pateikti reikalingą informaciją ir/ar dokumentus, ir tokiu laikotarpiu faktiškai mokestinis patikrinimas nėra atliekamas, taip pat šių taisyklių 46 punkte numatytu atveju.

Pažymėtina, kad LVAT praktikoje konstatuota, kad mokesčių administratoriaus sprendimas sustabdyti mokestinį patikrinimą yra individualus teisės aktas (individualus administracinis sprendimas), kuriam taikomi ir viešojo administravimo reikalavimai (2008 m. birželio 13 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A525-952/2008, Administracinė jurisprudencija Nr. 5(15), 2008, p. 105–113).

Remiantis LVAT praktika, mokesčių administratoriaus sprendimas sustabdyti mokestinį patikrinimą gali būti atskiru ginčo administraciniame teisme nagrinėjimo objektu. Pavyzdžiui, LVAT 2008 m. birželio 13 d. nutartyje administracinėje byloje Nr. A525-952/2008, 2008 m. liepos 18 d. nutartyje administracinėje byloje Nr. A438-1324/2008, 2008 m. liepos 11 d. nutartyje administracinėje byloje Nr. A556-1323/2008, taip pat pareiškėjų nurodytose – LVAT 2013 m. spalio 17 d. nutartyje administracinėje byloje Nr. A520-1418/2013, 2012 m. gruodžio 19 d. nutartyje administracinėje byloje Nr. A602-2969/2012, buvo tikrinamas mokestinio patikrinimo sustabdymo pagrįstumas, analizuojamos sustabdymo priežastys, kurios sąlygojo tokį mokesčių administratoriaus procedūrinį veiksmą.

Apeliacinės instancijos teismo teisėjų kolegija, įvertinusi LVAT praktiką, mokestinio patikrinimo sustabdymą reglamentuojančias teisės normas, konstatuoja, kad pirmosios instancijos teismo padarytos išvados dėl galimybės teismui apskųsti ginčo sprendimus sustabdyti pareiškėjų mokestinį patikrinimą nepagrįstai apribojo mokesčių mokėtojų teisę į teisminę gynybą. Vilniaus apygardos administracinis teismas netinkamai pritaikė proceso teisės normas ir nepagrįstai, vadovaudamasis ABTĮ 37 straipsnio 2 dalies 1 punktu, atsisakė priimti skundą kaip nenagrinėtiną teismų administracinio proceso tvarka.

Remdamasi tuo, kas nurodyta, teisėjų kolegija sprendžia, kad pirmosios instancijos teismas netinkamai sprendė pareiškėjų skundo priėmimo klausimą ir dėl įvardytų aplinkybių pareiškėjų atskirasis skundas tenkintinas. Kadangi būtina įvertinti pareiškėjų skundo atitikimą kitiems ABTĮ reikalavimams, pareiškėjų skundo priėmimo klausimas perduodamas pirmosios instancijos teismui nagrinėti iš naujo.

Vadovaudamasi Administracinių bylų teisenos įstatymo 151 straipsnio 4 punktu, teisėjų kolegija

n u t a r i a :

Pareiškėjų A. B. ir R. B. atskirąjį skundą patenkinti.

Vilniaus apygardos administracinio teismo 2014 m. gruodžio 23 d. nutartį panaikinti ir pareiškėjų skundo priėmimo klausimą perduoti pirmosios instancijos teismui nagrinėti iš naujo.

Nutartis neskundžiama.

Teisėjai Ričardas Piličiauskas

Veslava Ruskan

Arūnas Sutkevičius