A-556-1114-14 · Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas

Administracinė byla Nr

Administracinė byla Nr. A556-1114/2014

Teisminio proceso Nr. 3-61-3-01026-2013-8

Procesinio sprendimo kategorija 9.1; 9.1.1.2; 9.1.5; 9.7; 9.8.1; 9.8.2; 9.9 (S)

LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS

N U T A R T I S

LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU

2014 m. balandžio 22 d.

Vilnius

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Veslavos Ruskan (kolegijos pirmininkė), Arūno Sutkevičiaus (pranešėjas) ir Virginijos Volskienės,

teismo posėdyje rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjos R. R. ir atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos apeliacinius skundus dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2013 m. lapkričio 27 d. sprendimo administracinėje byloje pagal atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos skundą dėl sprendimo dalies panaikinimo (pareiškėja R. R., tretieji suinteresuoti asmenys Klaipėdos apskrities valstybinė mokesčių inspekcija, A. T. (A. T.)) ir pagal pareiškėjos R. R. skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos, tretiesiems suinteresuotiems asmenims Klaipėdos apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai bei A. T. dėl sprendimų dalių panaikinimo.

Teisėjų kolegija

n u s t a t ė:

I. Atsakovas Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir atsakovas, ir VMI prie FM) kreipėsi į teismą su skundu (2 t., b. l. 1–2), prašydamas panaikinti Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir Mokestinių ginčų komisija) 2013 m. kovo 12 sprendimo Nr. S-37(7-18/2013) „Dėl R. R. 2012 m. gruodžio 31 d. skundo“ (toliau – ir sprendimas Nr. S-37(7-18/2013)) 1 punktą, kuriame panaikinta VMI prie FM 2012 m. lapkričio 30 d. sprendimo Nr. 68-216 „Dėl R. R. (a. k. (duomenys neskelbtini) skundo“ (toliau – ir sprendimas Nr. 68-216) dalis dėl nurodymų sumokėti į biudžetą 71 678 Lt gyventojų pajamų mokesčio (toliau – ir GPM), 21 503 Lt GPM baudą ir su šia mokesčio suma (71 678 Lt GPM) susijusius delspinigius, ir šią sprendimo Nr. 68-216 dalį palikti galioti.

Atsakovas paaiškino, kad Klaipėdos apskrities valstybinė mokesčių inspekcija (toliau – ir Inspekcija, ir Klaipėdos AVMI) 2012 m. liepos 2 d. sprendimu dėl patikrinimo akto tvirtinimo Nr. AC2-7 (toliau – ir sprendimas Nr. AC2-7) iš dalies patvirtino 2012 m. kovo 30 d. patikrinimo aktą Nr. AC16-4 (toliau – ir patikrinimo aktas Nr. AC16-4), kuriame pareiškėjai papildomai apskaičiuota 593 192 Lt GPM (593 906 Lt – 714 Lt grąžintina GPM permoka) suma, taip pat apskaičiavo 404 334 Lt GPM delspinigių ir skyrė 30 procentų 177 958 Lt GPM baudą.

VMI prie FM, išnagrinėjusi pareiškėjos skundą dėl sprendimo Nr. AC2-7, sprendimu Nr. 68-216 patvirtino Klaipėdos AVMI sprendimą Nr. AC2-7. Mokestinių ginčų komisija, išnagrinėjusi pareiškėjos skundą dėl sprendimo Nr. 68-216, sprendimu Nr. S-37(7-18/2013) iš dalies patenkino pareiškėjos skundą: panaikino sprendimo Nr. 68-216 dalį dėl nurodymų sumokėti į biudžetą 71 678 Lt GPM, 21 503 Lt GPM baudą ir su šia mokesčio suma (71 678 Lt GPM) susijusius delspinigius; patvirtino sprendimo Nr. 68-216 dalį dėl nurodymų sumokėti į biudžetą 521 514 Lt GPM, su šia mokesčio suma susijusius delspinigius, o vietoje nurodymo sumokėti 30 procentų dydžio GPM baudą – 156 455 Lt – nurodė sumokėti 10 procentų dydžio, t. y. 52 151 Lt GPM baudą.

VMI prie FM nesutiko su Mokestinių ginčų komisijos sprendime Nr. S-37(7-18/2013) pateiktu teisės aktų nuostatų interpretavimu. Mokestinių ginčų komisija nurodė, jog viso mokestinio patikrinimo metu pareiškėja laikėsi pozicijos, kad ji negavo jokių pinigų ar kitokios naudos iš motinos sudaryto ginčo turto pardavimo sandorio, teigė, jog, dovanodama ginčo turtą motinai, siekė jai atsidėkoti už anksčiau suteiktą reikšmingą materialinę paramą; mokesčių administratorius nepateikė įrodymų, kad pareiškėja disponavo iš ginčo turto pardavimo gautomis pajamomis, byloje nėra įrodymų, jog pareiškėjos motina lėšas, gautas iš ginčo turto pardavimo, perdavė būtent pareiškėjai.

Mokestinių ginčų komisija padarė išvadą, kad byloje nenustatyta, jog pareiškėja gavo mokestinę naudą, todėl nėra pagrindo traktuoti pareiškėją kaip mokesčio mokėtoją. Taigi Mokestinių ginčų komisija laikosi pozicijos, jog sprendžiant asmens apmokestinimo klausimą svarbu nustatyti, ar asmuo gavo pajamas iš sudarytų sandorių, t. y. Mokestinių ginčų komisija suformulavo teisės normų interpretavimo taisyklę: asmuo tampa mokesčių mokėtoju tik nustačius, kad jis gavo mokestinę naudą, t. y. nepakanka nustatyti, jog asmuo siekė mokestinės naudos, o jis ir turi gauti tą naudą.

Mokestinių ginčų komisijos nuomone, asmuo pripažįstamas mokėtoju, nustačius 2 svarbias aplinkybes: siekį gauti mokestinę naudą ir mokestinės naudos gavimą; siekis gauti mokestinę naudą iš esmės neturi teisinės reikšmės, jeigu nenustatoma gauta mokestinė nauda. Tais atvejais, kai mokesčio mokėtojo sandoris, ūkinė operacija ar bet kokia jų grupė sudaromi turint tikslą gauti mokestinę naudą, t. y. tiesiogiai ar netiesiogiai nukelti mokesčio mokėjimo terminus, sumažinti mokėtiną mokesčio sumą arba visiškai išvengti mokesčio mokėjimo, arba padidinti grąžintiną (įskaitytiną) mokesčio permoką (skirtumą), arba sutrumpinti mokesčio permokos (skirtumo) grąžinimo terminus, mokesčių administratorius, apskaičiuodamas mokestį, taiko turinio viršenybės prieš formą principą.

Šiuo atveju mokesčių administratorius neatsižvelgia į formalią mokesčių mokėtojo veiklos išraišką, bet atkuria iškreipiamas slepiamas aplinkybes, su kuriomis mokesčių įstatymai sieja apmokestinimą, ir mokestį apskaičiuoja pagal minėtų mokesčių įstatymų atitinkamas nuostatas (Mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 69 str. 1 d.). Taigi įstatymų leidėjas nustato, kad mokesčių mokėtojo sudarytas sandoris ar atlikta ūkinė operacija turi turėti konkretų tikslą – gauti mokestinę naudą. Mokesčių mokėtojas gali ir negauti materialios naudos, nes materiali nauda ir mokestinė nauda nėra tapatūs dalykai;

įstatymo leidėjo pozicija yra ta, kad pakanka nustatyti apmokestinimui reikšmingą aplinkybę – siekį gauti mokestinę naudą – ir asmuo tampa mokesčio mokėtoju, t. y. asmens materialios naudos gavimas/negavimas nėra teisiškai reikšminga aplinkybė, sprendžiant asmens apmokestinimo klausimą, todėl mokestinio patikrinimo metu turi būti nustatinėjamas tik siekis gauti mokestinę naudą. Mokestinių ginčų komisija, grįsdama sprendimo Nr. S-37(7-18/2013) dalį dėl nekilnojamojo turto, esančio (duomenys neskelbtini), perleidimo, jog byloje nenustatyta, kad pareiškėja gavo pajamų iš minėto turto perleidimo ir nėra pagrindo jos apmokestinti GPM, netinkamai aiškino ir taikė teisės normas, todėl yra pagrindas panaikinti sprendimo Nr. S-37(7-18/2013) 1 punktą.

Pareiškėja R. R. (toliau – ir pareiškėja) atsiliepimu į atsakovo skundą (2 t., b. l. 20–22) prašė skundą atmesti.

Pareiškėja nurodė, kad su skunde keliamu reikalavimu nesutinka, jog sprendimo Nr. S-37(7-18/2013) 1 punktas yra pagrįstas ir teisėtas, prašė VMI prie FM skundo netenkinti. Pareiškėja nurodė, kad, remiantis MAĮ 154 straipsnio 2 dalimi, centrinis mokesčių administratorius turi teisę apskųsti Mokestinių ginčų komisijos sprendimą dėl teisės aiškinimo, bet ne dėl fakto klausimo. Mokestinių ginčų komisija sprendime Nr. S-37(7-18/2013) konstatavo, kad mokesčių administratorius nesurinko pakankamai objektyvių įrodymų, galinčių patvirtinti, jog pareiškėja, kaip pirminė ginčo turto savininkė, atliko aktyvius veiksmus, siekdama parduoti ginčo turtą galutiniams pirkėjams J.

T. ir R. T. ir taip gauti mokestinę naudą. Mokestinių ginčų komisija nustatė du faktus: nėra įrodymų, kad pareiškėja siekė gauti mokestinę naudą; pareiškėja negavo mokestinės naudos. Šie Mokestinių ginčų komisijos nustatyti faktai šioje byloje neginčytini. VMI prie FM skundą grindžia tik mokestinės naudos faktinio negavimo teisės aiškinimo aspektu, bet nepasisako dėl siekio gauti mokestinę naudą nebuvimo netinkamo teisės aiškinimo. Pasak VMI prie FM, mokestinės naudos gavimo fakto nebuvimas nėra teisiškai reikšminga aplinkybė, sprendžiant asmens apmokestinimo klausimą, todėl mokestinio patikrinimo metu turi būti nustatinėjamas tik siekis gauti mokestinę naudą, tačiau Mokestinių ginčų komisija nustatė ir faktą, jog nėra įrodymų, kad pareiškėja siekė gauti mokestinę naudą.

Taigi vien dėl to VMI prie FM skundas atmestinas. Remiantis Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo (toliau – ir LVAT) praktika, mokesčių administratorius, siekdamas atkurti iškreiptas ir slepiamas aplinkybes, turi įrodyti, kad pareiškėja pati asmeniškai turtą pardavė ir gavo mokestinę naudą (2005 m. rugsėjo 13 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A10-1019/2005, 2010 m. gruodžio 31 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A575-1474/2010, 2011 m. spalio 3 d. sprendimas administracinėje byloje Nr. A438-2350/2011, 2011 m. gruodžio 5 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A575-3560/2011).

Taigi VMI prie FM nepagrįstai nurodo, kad neprivaloma įrodinėti mokestinės naudos. Tai, kad tarp turto dovanojimo ir pardavimo praėjo trumpas laiko tarpas, dovanojimo sandorį sudarė artimi giminaičiai, nėra pakankamas pagrindas teigti, jog pareiškėjos veiksmuose yra mokesčių vengimo požymių. Mokestinė nauda iš tokių sandorių turi būti reali, taigi mokesčių administratorius papildomai apskaičiuodamas pareiškėjai nuo 480 286,06 Lt sumos 71 678 Lt GPM, turi įrodyti, kokios ekonominės naudos iš tokių sandorių gavo būtent pareiškėja.

VMI prie FM skunde neįrodinėja, kad pareiškėja gavo mokestinę naudą, tokių įrodymų nėra ir mokestinio patikrinimo medžiagoje, vadinasi, Mokestinių ginčų komisija pagrįstai nustatė faktą – mokestinės naudos negavimą. Mokestinio ginčo metu pareiškėja paaiškino, jog dovanojimo sutarties sudarymo tikslas buvo apdovanoti motiną, atsidėkojant už anksčiau suteiktą reikšmingą paramą, ir pateikė paaiškinimus patvirtinančius įrodymus, kurių mokesčių administratorius nenuneigė.

Pareiškėja R. R. pateikė teismui skundą (1 t., b. l. 1–8), kurį patikslino (t. 1, b. l. 33–40), prašydama panaikinti Mokestinių ginčų komisijos sprendimo Nr. S-37(7-18/2013) dalį dėl VMI prie FM sprendimo Nr. 68-216 dalies dėl nurodymų sumokėti į biudžetą 521 514 Lt GPM, su šia mokesčio suma susijusius delspinigius, o vietoje nurodymo sumokėti 30 procentų GPM dydžio baudą – 156 455 Lt – nurodyti sumokėti 10 procentų GPM dydžio – 52 151 Lt – baudą, patvirtinimo; panaikinti VMI prie FM sprendimo Nr. 68-216 dalį dėl Klaipėdos AVMI 2012 m. liepos 2 d. sprendimo Nr. AC2-7 dalies dėl nurodymų sumokėti į biudžetą 521 514 Lt GPM, su šia suma susijusius delspinigius ir baudą, patvirtinimo; panaikinti Klaipėdos AVMI 2012 m. liepos 2 d. sprendimo Nr. AC2-7 dalį dėl nurodymų sumokėti į biudžetą 521 514 Lt GPM, su šia suma susijusius delspinigius ir baudą.

Pareiškėja paaiškino, kad mokesčių administratorius mokestinio patikrinimo metu padarė išvadą, jog pareiškėja 2006 m. birželio 8 d. sutartyje (notarinio registro Nr. (duomenys neskelbtini)) pastatą-valgyklą, unikalus Nr. (duomenys neskelbtini), ir kitus statinius (inžinerinius) – kiemo statinius, unikalus Nr. (duomenys neskelbtini), esančius (duomenys neskelbtini), pardavė ne už 3 000 000 Lt, bet už 5 532 400 Lt, todėl iš šios sumos atėmė 2 050 604 Lt turto įsigijimo kainos ir su turto perleidimu susijusias išlaidas (2 030 000 Lt pastato-valgyklos įsigijimo kaina, 5 266 Lt mokesčiai notarui dėl turto pirkimo, 15 338 Lt mokesčiai notarui dėl turto pardavimo), nuo gautos 3 481 796 Lt sumos pareiškėjai papildomai apskaičiavo 522 228 Lt GPM (perskaičiavus mokėtina suma sudarė 521 514 Lt GPM).

Remiantis Civiliniu kodeksu (toliau – ir CK), fizinių asmenų paskolos sutartis turi būti rašytinė, jeigu paskolos suma viršija 2 000 Lt; rašytinės sandorio formos nesilaikymo pasekmė yra ta, kad rašytinės formos reikalavimo pažeidimas nedaro sandorio negaliojančio, tačiau nesilaikiusios įstatymo reikalaujamos rašytinės formos šalys netenka teisės remtis liudytojų parodymais; rašytinės formos reikalavimus atitinka paskolos gavėjo pasirašytas paskolos raštelis ar kitoks skolos dokumentas, patvirtinantis paskolos sutarties dalyko perdavimą paskolos gavėjui; paskolos sutartis pripažįstama sudaryta nuo pinigų arba daiktų perdavimo momento.

Taigi paskolos sutartis yra realinė, kadangi paskolos teisiniams santykiams atsirasti vien šalių susitarimo dėl paskolos neužtenka, nes esminė paskolos sutarties sąlyga yra paskolos dalyko perdavimas paskolos gavėjo nuosavybėn. A. T. nuo 2006 m. gegužės 16 d. iki 2006 m. birželio 1 d. pervedė pareiškėjai 2 517 000 Lt, mokėjimo paskirtyje nurodydamas „credit“. Pinigų pervedimas yra tam tikrus įsipareigojimus patvirtinantis veiksmas. A. T. pervesdamas pareiškėjai pinigus, aiškiai nurodė jų paskirtį – kreditas, vadinasi, esminė paskolos sutarties sąlyga – pinigų perdavimas – įvyko, taigi, paskolos sutartis buvo sudaryta, t. y. pareiškėja faktiškai gavo 2 517 000 Lt paskolą, kurią ateityje turės grąžinti, o jos negrąžinus A.

T. turės teisę paskolą išieškoti priverstine tvarka. Mokestinių ginčų komisija sprendime Nr. S-37(7-18/2013) sutiko su šia pozicija, tačiau nurodė, jog nėra vieno iš paskolos požymių – įrodymo, kad įsipareigojimas neįvykdytas. Mokestinių ginčų komisija neteisingai aiškina paskolos sutarties požymius, nes paskolinio įsipareigojimo neįvykdymas/įvykdymas yra paskolos vykdymo ir paskolos santykių pabaigos požymiai, bet ne paskolos santykių atsiradimo fakto įrodymai. Paskolos santykių atsiradimo fakto konstatavimui užtenka įrodyti pinigų perdavimą ir pareigą juos grąžinti.

Šioje byloje mokesčių administratorius iš viso neigia paskolos santykių buvimą, o šioms aplinkybėms nustatyti nebūtinas paskolos grąžinimo faktas. Be to, paskola nėra grąžinta, vadinasi, pareiškėja objektyviai negali turėti su prievolės grąžinti paskolą įvykdymu susijusių įrodymų. Šias aplinkybes galėtų paaiškinti ir A. T. Taigi mokesčių administratoriaus išvada, kad 2 517 000 Lt kaip paskolos pervedimas turėjo tikslą nuslėpti gautas tikrąsias pardavimo pajamas, yra nepagrįsta. Mokesčių administratorius, pagrįsdamas savo išvadas, sprendime nurodė, kad didelės vertės paskolos gavimas be rašytinės sutarties, beprocentės, ilgalaikės, be užtikrinimo neatitinka protingumo kriterijų, tokios pozicijos laikėsi ir Mokestinių ginčų komisija sprendime Nr. S-37(7-18/2013) konstatuodama, jog tai nėra įprastinė (normali) gyvenimo praktika, kuri nepaaiškinama ekonomine logika, objektyviomis aplinkybėmis.

Šios išvados pagrįstos tik prielaidomis ir spėlionėmis; įstatymai nedraudžia skolinti didelių sumų ilgam laikui be palūkanų ir be užtikrinimo. Remiantis LVAT praktika, mokesčių administratorius, apskaičiuodamas mokesčius, negali remtis prielaidomis ir spėliojimais, o mokesčių mokėtojas neprivalo jų paneiginėti. Vien konstatuoti, kad tai neįprasta praktika, tai ekonomiškai nenaudinga, neužtenka, nes galėjo būti, jog šiuo atveju buvo pasielgta pagal neįprastą (nenormalią), bet nedraudžiamą praktiką ar ekonominę logiką, t. y. mokesčių administratorius privalo paneigti paskolos faktą, o ne vadovautis prielaidomis.

Minėta, kad rašytinę sutartį sudaryti neprivaloma, paskolos suteikimą galima įrodyti bet kokiais įrodymais, patvirtinančiais pinigų perdavimą. Pagal CK 6.872 straipsnio 3 dalį, jeigu paskolos dalykas yra pinigai, preziumuojama, kad paskolos sutartis yra atlygintinė, taigi A. T. turi teisę bet kada iš pareiškėjos reikalauti mokėti komercinių bankų vidutinę palūkanų normą (CK 6.872 straipsnio 1 dalis). Pareiškėja ir A. T. buvo pakankamai artimi žmonės, ilgą laiką palaikė glaudžius santykius, bendrai planavo ateitį ir kūrė galimus verslo planus.

Pareiškėja žinojo, kad A. T. yra labai turtingas žmogus, turi verslą ne tik Rusijoje ir Lietuvoje, bet ir kitose valstybėse. Remiantis internete esančia informacija, A. T. Rusijoje valdo asociaciją, į kurią įeina Rusijos, Šveicarijos ir Lietuvos įmonės ir asociacija, be to, pareiškėjos žiniomis, jis turi viešbutį Šveicarijoje. A. T. buvo vienas iš futbolo klubo „Vėtra“ savininkų, kūrė Lietuvoje ledo ritulio klubą „Vėtra“, turėjusį dalyvauti Kontinentinėje ledo ritulio lygoje, taigi, akivaizdu, kad tokiems klubams išlaikyti buvo skiriama didelė parama.

Vadinasi, jam paskolinti 2 517 000 Lt nėra didelė pinigų suma, o tai, kad jis skolino šią sumą pareiškėjai be užtikrinimo priemonių, yra jo asmeninis reikalas, pagrįstas tarpusavio susitarimu, tolerancija bei pasitikėjimu. Mokesčių administratorius neturėtų kištis į privatų asmenų gyvenimą bei tam tikras bendravimo aplinkybes ir priimti išvadas, vadovaudamasis tik prielaidomis. Klaipėdos AVMI sprendime nurodyta, kad pareiškėja konkrečiai nenurodė, kokiam tikslui pasiskolino pinigus, tačiau pareiškėjos to neklausta. Pareiškėjai pinigų skubiai reikėjo kredito, gauto pastatui-valgyklai (duomenys neskelbtini), padengimui, nes pagal sutartį su banku pareiškėja turėjo mokėti labai dideles mėnesio įmokas, o tokių pajamų pareiškėja nebeturėjo, taigi jai buvo būtini pinigai, o minėto pastato pirkėjo nepavyko surasti.

Pareiškėjai papasakojus šią nepalankiai susiklosčiusią situaciją A. T., jis sutiko padėti, iš pradžių paskolino pinigus, o paskui nusprendė pats nupirkti viešbutį (duomenys neskelbtini). VMI prie FM sprendime Nr. 68-216 šio pareiškėjos nurodyto paskolos ėmimo tikslo neginčija, vadinasi, laiko pagrįstu ir įrodytu. Tai, kad paskola suteikta prieš turto pirkimą, tik patvirtina, jog tai buvo paskola, o ne pirkimas, nes mokėti pinigus už perkamą turtą, neturint jokios sutarties, būtų neprotinga. Remiantis LVAT praktika, mokesčių administratorius, apskaičiuodamas mokesčius, privalo remtis objektyvia informacija, nustatoma renkant ir nešališkai vertinant visus įrodymus.

A. T. 2011 m. rugsėjo 19 d. elektroniniame laiške Klaipėdos AVMI pareigūnei aiškiai ir nedviprasmiškai nurodė, kad patvirtina, jog R. R. 2006 m. 20 metų laikotarpiui paskolino 2 517 000 Lt. Klaipėdos AVMI sprendime Nr. AC2-7 vertino susirašinėjimus elektroniniais laiškais, tačiau apie paminėtą elektroninį laišką sprendime visiškai neužsiminta, šis įrodymas visiškai nevertintas kitų įrodymų kontekste, t. y. net nebuvo įtrauktas į patikrinimo medžiagą, taigi Klaipėdos AVMI šališkai ir neobjektyviai vertino surinktus įrodymus.

VMI prie FM šį įrodymą grąžino, nes jis nebuvo išverstas į lietuvių kalbą, nors A. T. 2012 m. sausio 16 d. paaiškinimą mokesčių administratorius išvertė. Mokestinių ginčų komisija vertino 2011 m. rugsėjo 19 d. elektroninį laišką, tačiau iš sprendimo Nr. S-37(7-18/2013) neaišku, kaip jis buvo paneigtas. Taigi paminėtas elektroninis laiškas ignoruojamas ir nevertinamas. Mokesčių administratorius faktiškai savo sprendimą šioje dalyje grindžia tik A. T. 2012 m. sausio 16 d. paaiškinimu Vilniaus apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai (toliau – ir Vilniaus AVMI);

šis A. T. paaiškinimas neatitinka tikrovės, nes iš tikrųjų pareiškėja 2 517 000 Lt gavo kaip paskolą, o ne kaip sumą už pardavimą. Šį paaiškinimą paneigia minėtas A. T. 2011 m. rugsėjo 19 d. elektroninis laiškas. Vertinant 2012 m. sausio 16 d. paaiškinimo turinį, kuriame A. T. nurodė, kad nesuprato, jog tai daroma vengiant sumokėti mokesčius, mokesčių administratorius paaiškinimo surašymo metu A. T. menamai nurodė, dėl ko reikalingas šis paaiškinimas, taigi vien dėl to šis paaiškinimas neturėtų būti vertinamas kaip neginčijamas įrodymas.

A. T. duodant paaiškinimus pareiškėja nedalyvavo, taigi negalėjo jam užduoti klausimų, iš šio paaiškinimo neaišku, kodėl A. T. 2011 m. rugsėjo 19 d. elektroniniame laiške teigia priešingai; galiausiai duodant šį paaiškinimą, prieš A. T. galėjo būti naudojamas spaudimas. 2012 m. sausio 16 d. A. T., duodamas parodymus, galėjo sakyti tai, kas naudinga mokesčių administratoriui, nes pyko ant pareiškėjos dėl nutrauktų santykių bei ateities planų sugriovimo, juolab, pareiškėja sukūrė naują šeimą, o A. T. net nebuvo įspėtas apie atsakomybę dėl melagingų parodymų davimo.

VMI prie FM motyvas, kad pareiškėjos teiginiai dėl santykių su A. T. prieštarauja vienas kitam (vienu atveju nurodoma, kad A. T. ja pasitikėjo, todėl nepasirašė paskolos sutarties, kitu atveju nurodoma, jog pyko dėl nutrauktų santykių) yra visiškai nepagrįstas ir nelogiškas, nes pareiškėjos santykiai su A. T. buvo geri 2006 m., o pablogėjo vėliau, kas yra realu ir negali kam nors prieštarauti. Būtent A. T. paaiškinimai yra prieštaringi, nes jis yra išsilavinęs žmogus, teisininkas, turtingas verslininkas, todėl jo paaiškinimas, kad jis nežinojo, dėl ko pareiškėja tariamai jo prašė dalį pardavimo kainos pervesti kaip paskolą, vertintini neigiamai, nes jis, būdamas pakankamai išsilavinęs, protingas bei apdairus asmuo, kiekvieną savo veiksmą gerai įvertina ir viską apgalvoja.

Nei mokesčių administratorius, nei Mokestinių ginčų komisija nepašalino A. T. 2011 m. rugsėjo 19 d. ir 2011 m. sausio 16 d. paaiškinimuose esančių prieštaravimų. Šiuos prieštaravimus galėtų pašalinti teismas, apklausdamas A. T.. Mokesčių administratorius nuo A. T. suteiktos paskolos pareiškėjai papildomai apskaičiavo GPM. Akivaizdu, kad pareiškėjai sumokėti valstybės biudžetui apie 380 000 Lt GPM ir tuo pagrindu negrąžinti A. T. 2 517 000 Lt paskolos yra labiau naudinga, nei ginčyti mokesčių administratoriaus sprendimą, tačiau pareiškėja priversta duoti šį skundą, nes supranta, jog pagal esamą situaciją, jeigu ji sumokėtų papildomai apskaičiuotus mokesčius, o A.

T. paduotų ją į teismą dėl paskolos priteisimo, tai pareiškėja papildomai turėtų grąžinti paskolą. Šiuo atveju arba valstybė, arba A. T. nepagrįstai praturtės pareiškėjos sąskaita. Mokesčių administratorius, prieš darydamas išvadą, kad pervesta paskola, turint tikslą nuslėpti gautas tikrąsias pardavimo pajamas, pirmiau turėtų surinkti tokius įrodymus, kurių pagrindu A. T. galimas civilinis ieškinys dėl paskolos priteisimo pareiškėjai būtų atmestas. VMI prie FM savo sprendime nurodo, kad nėra pagrindo vertinti civilinių ieškinių reiškimo galimybės, nes minėtos operacijos analizuojamos mokesčių teisės aspektu, tačiau pagal MAĮ 67 straipsnio 1 dalį mokesčių administratorius privalo pagrįsti jo mokesčių mokėtojui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas.

Taigi mokesčių administratoriaus pareiga yra įrodyti, kad A. T. neturi jokių teisių reikalauti iš pareiškėjos 2 517 000 Lt paskolos; nesant tokių įrodymų, ar juos grindžiant tik prielaidomis, mokesčių administratoriaus sprendimas negali būti laikomas pagrįstu. Pareiškėja pažymėjo, kad pastatą-valgyklą (duomenys neskelbtini), pareiškėja pirko 2004 m. sausio 13 d., pardavė 2006 m. birželio 8 d., taigi po 6 mėnesių būtų suėję 3 m. nuo turto įsigijimo ir ji šį turtą būtų galėjusi parduoti kaip neapmokestinamą GPM; jeigu pareiškėja būtų norėjusi šiuo sandoriu išvengti mokesčių, ji būtų galėjusi padaryti daug paprasčiau ir be pareigos grąžinti didelės vertės paskolą.

VMI prie FM, paneigdama pareiškėjos motyvą, kad A. T. yra labai turtingas, remiasi tuo, jog A. T. 2006 m. rugsėjo 26 d. pasirašė kredito sutartį su banku dėl 357 000 Lt kredito gavimo, už kurį įkeitė pastatą-valgyklą (duomenys neskelbtini), tačiau tai neįrodo A. T. finansinių problemų. Turtingi žmonės visada turi verslo planų, todėl, nupirkę kokį nors turtą, toliau ieško, kur investuoti pinigus. Pelną daro ne tik pats turtas, kuris naudojamas pagal paskirtį, bet ir pinigai, gauti už šio turto hipoteką. Tikėtina, kad A.

T. įsigytu viešbučiu (duomenys neskelbtini), siekė dvigubos naudos: gauti pajamas iš viešbučio veiklos ir gautus pinigus už viešbučio hipoteką toliau kitur investuoti. VMI prie FM nurodo, kad pareiškėja nedeklaravo pasiskolintų 2 532 400 Lt, o tai patvirtina, kad realiai paskola nesuteikta, tačiau vertinant šį teiginį pareiškėja taip pat nedeklaravo, jog viešbutį (duomenys neskelbtini), pardavė už 5 532 400 Lt, taigi ši aplinkybė pagal tą pačią mokesčių administratoriaus logiką taip pat patvirtina, kad reali pardavimo kaina buvo ne 5 532 400 Lt, o deklaruota, t. y. 3 000 000 Lt.

Akivaizdu, kad deklaracijos apie paskolą nepateikimas, kaip ir deklaracijos pateikimas, jog pastatas parduotas už 3 000 000 Lt, nėra joks įrodymas šiame ginče, nes turi būti vertinamos faktinės aplinkybės, o ne jų išorinė išraiška. Už deklaracijos nepateikimą pareiškėjai gali būti taikomos įstatymuose nustatytos sankcijos, tačiau tai nėra įrodymas mokestiniame ginče. Pareiškėja dėl statybos išlaidų nepriskyrimo turto įsigijimo kainai nurodė, kad pagal 2004 m. sausio 13 d. sutartį (registro Nr. (duomenys neskelbtini)) pareiškėja už 2 030 000 Lt įsigijo pastatą-valgyklą (duomenys neskelbtini).

Šį turtą pagal 2006 m. birželio 8 d. sutartį (registro Nr. (duomenys neskelbtini)) pareiškėja už 3 000 000 Lt pardavė A. T. Mokesčių administratorius nuo kainų skirtumo pareiškėjai papildomai apskaičiavo GPM, tačiau pareiškėja pastatą-valgyklą rekonstravo į viešbutį, tai patvirtinančius dokumentus R. R. perdavė Finansinių nusikaltimų tyrimų tarnybos prie Vidaus reikalų ministerijos (toliau – ir FNTT) Klaipėdos padaliniui baudžiamojoje byloje Nr. 06-1-07016-06, tą patvirtina 2008 m. birželio 26 d. reikalaujamų daiktų, dokumentų pateikimo protokolas.

Apie šias aplinkybes buvo informuotas mokesčių administratorius ir Mokestinių ginčų komisija, tačiau mokesčių administratorius šių aplinkybių nesiaiškino, o Mokestinių ginčų komisija pasitenkino mokesčių administratoriaus paaiškinimu, kad kreipėsi į FNTT, ir elektroniniu paštu buvo informuota, jog pareiškėjos dokumentais nedisponuoja. Tokio abstraktaus atsakymo nepakanka, nes neaišku, ar mokesčių administratorius nurodė, kokioje baudžiamojoje byloje gali būti įrodymai, nesiaiškinta, kur kitur šie įrodymai gali būti padėti, galbūt jie buvo grąžinti, o galbūt prarasti (dingę).

Šių aplinkybių nustatymas yra labai svarbus, nes jeigu dokumentai prarasti dėl valstybės institucijų kaltės, pareiškėja neturėtų būti baudžiama už tai, kad jų neturi. Mokestinių ginčų komisija sprendimą Nr. S-37(7-18/2013) grindžia tuo, kad R. R. pareiga yra įrodyti statybą (rekonstrukciją ar remontą), tačiau neaišku, kaip tai padaryti, jeigu kita valstybės institucija neteikia paimtų dokumentų. Taigi iš FNTT Klaipėdos padalinio turi būti išreikalauti R. R. pateikti dokumentai ar informacija, kur jie yra. Pagal Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo (toliau – ir GPMĮ) 19 straipsnio 2 dalį, turto įsigijimo kainai priskiriamos atlikto turto rekonstravimo ir (arba) kapitalinio remonto išlaidos.

Mokesčių administratorius apsiribojo konstatavimu, kad pagal GPMĮ paprasto (einamojo) remonto išlaidos statinio įsigijimo kainai nepriskiriamos, o kadangi nebuvo išduotas statybos leidimas, tai visas R. R. išlaidas priskyrė einamajam remontui. Su tokiais motyvais sutikti negalima, nes rekonstrukcijos darbams R. R. kaip vartotoja ir ne specialistė sudarė sutartį su atestuota statybos kompanija (tikslaus pavadinimo neprisimena, ji yra sutartyje), vykdžiusia ne tik rekonstrukciją, bet ir įsipareigojusia sutvarkyti visą dokumentaciją.

Faktiškai pastatas-valgykla (duomenys neskelbtini), rekonstruotas į viešbutį (poilsio namus), ką patvirtina ir A. T. paaiškinimuose nurodydamas, kad pirko viešbutį. Su A. T. sutarta, kad jis pats baigs tvarkyti juridinius formalumus dėl pastato paskirties pakeitimo, taigi faktiškai A. T. jokių statybos darbų nevykdė, o tik sutvarkė dokumentus, ko nebuvo padariusi pareiškėjos pasamdyta atestuota statybos kompanija. Tai patvirtina 2008 m. gruodžio 12 d. pripažinimo tinkamu naudoti aktas Nr. 224. Mokestinių ginčų komisija sprendime Nr. S-37(7-18/2013) nurodo, kad akte nurodyta, jog paskirtis keičiama, neatliekant statybos, rekonstrukcijos ar remonto darbų, todėl šis įrodymas nepakankamas.

Pareiškėja nedalyvavo surašant 2008 m. gruodžio 12 d. pripažinimo tinkamu naudoti aktą, nes savininku jau buvo A. T., todėl negali komentuoti, kodėl įrašyta, kad paskirtis keičiama be statybos darbų. Akivaizdu, kad pakeisti pastato paskirtį iš valgyklos į viešbutį be statybos darbų neįmanoma. Statybos darbus ir kainą gali įrodyti FNTT Klaipėdos padaliniui pateikti dokumentai, kurių nei mokesčių administratorius, nei Mokestinių ginčų komisija faktiškai neieškojo. Pareiškėja taip pat nurodė, kad, remiantis MAĮ 96 ir 138 straipsniais, baudos ir delspinigiai gali būti skaičiuojami tik esant mokesčių įstatymų pažeidimams.

Teismui pripažinus Mokestinių ginčų komisijos sprendimo Nr. S-37(7-18/2013) dalį neteisėta, turi būti panaikinti paskirti delspinigiai ir bauda. Klaipėdos AVMI apskaičiavo R. R. 404 334 Lt GPM delspinigių, tokia suma yra ekonomiškai nepagrįsta. Atsižvelgiant į tai ir vadovaujantis MAĮ 100 straipsniu, spręstinas klausimas dėl atleidimo nuo delspinigių ar jų dalies. Pareiškėja nurodė, kad pagal MAĮ 164 straipsnio 1 dalies 3 punktą dokumentai mokesčių mokėtojui gali būti įteikiami telekomunikacijų galiniais įrenginiais, o pagal 164 straipsnio 4 dalį telekomunikacijų galiniais įrenginiais dokumentai siunčiami mokesčių mokėtojo nurodytu elektroninio pašto adresu ir patvirtinami teisės aktuose nustatyta tvarka.

Visas pareiškėjos bendravimas su Klaipėdos AVMI vyko elektroniniu paštu, ji ne kartą informavo Klaipėdos AVMI, kad jos nėra Lietuvoje, nes ji gyvena Tailande, tačiau Klaipėdos AVMI vietoje to, jog atsiųstų patikrinimo aktą elektroniniu paštu, įteikė jį viešo paskelbimo būdu. Pagal MAĮ 164 straipsnio 5 dalį, viešas pranešimas skelbiamas tik kai dokumentų įteikti nepavyksta kitais būdais. Klaipėdos AVMI patikrinimo akto elektroniniu paštu R. R. nesiuntė, taigi pažeidė MAĮ 164 straipsnį, taip pat R. R. teisę susipažinti su patikrinimo aktu (MAĮ 129 str. 2 d.) bei teikti pastabas dėl patikrinimo akto (MAĮ 131 str.).

Pareiškėja ne kartą prašė Klaipėdos AVMI pateikti jai patikrinimo aktą (2012 m. birželio 11 d., 2012 m. birželio 16 d., 2012 m. birželio 25 d., 2012 m. birželio 27 d. prašymai elektroniniu paštu), Klaipėdos AVMI žadėjo tai padaryti (2012 m. birželio 18 d., 2012 m. birželio 25 d. atsakymai), tačiau pažado neįvykdė. Toks R. R. teisių pažeidimas turėjo įtakos neteisėto Klaipėdos AVMI sprendimo Nr. AC2-7 priėmimui, nes nebuvo pašalinti A. T. 2011 m. rugsėjo 19 d. ir 2012 m. sausio 16 d. paaiškinimų prieštaravimai, iš FNTT negauta medžiaga, nesiaiškinta dėl 2008 m. gruodžio 12 d. pripažinimo tinkamu naudoti akto ir kt.;

šias aplinkybes įmanoma bandyti išsiaiškinti teisme, apklausiant liudytoju A. T., išreikalavus iš FNTT Klaipėdos padalinio iš R. R. paimtus dokumentus. Teismui nusprendus, kad būtina surinkti papildomus įrodymus esamiems prieštaravimams pašalinti, mokestinis ginčas gali būti grąžintas VMI prie FM nagrinėti iš naujo.

Atsakovas VMI prie FM atsiliepimu į pareiškėjos skundą (1 t., b. l. 68–70) prašė skundą atmesti kaip nepagrįstą ir patenkinti atsakovo skundą.

Atsakovas nurodo, kad Klaipėdos AVMI, VMI prie FM ir Mokestinių ginčų komisija išsamiai ir motyvuotai išdėstė savo sprendimus. Dėl nekilnojamojo turto, esančio (duomenys neskelbtini), pardavimo nurodė, kad pagal 2006 m. birželio 8 d. pirkimo-pardavimo sutartį pareiškėja Rusijos Federacijos piliečiui A. T. pardavė valgyklą ir priklausinį (kiemo aikštelę), esančius (duomenys neskelbtini). Pagal sutarties sąlygas turtas parduotas už 3 000 000 Lt. Pagal valstybės įmonės Registrų centro Klaipėdos filialo 2006 m. gegužės 22 d. pažymą Nr. 1162468, pastato-valgyklos vidutinė rinkos vertė – 2 643 864 Lt, kiemo statinio – 2 150 Lt.

Atsakovas vadovavosi GPMĮ 17 straipsnio 1 dalies 21 punktu. Atsakovas nurodė, kad pareiškėja pardavė turtą, kuris buvo įsigytas ne anksčiau kaip prieš 3 m. iki pardavimo, todėl pagal GPMĮ 6 straipsnio 2 dalies 9 punktą ne individualios veiklos turto pardavimo ar kitokio perleidimo nuosavybėn pajamos, gautos pardavus ar kitaip perleidus nuosavybėn, kilnojamąjį daiktą, teisiškai įregistruotą Lietuvoje arba nekilnojamąjį daiktą, esantį Lietuvoje, jeigu jis įsigytas vėliau negu prieš 3 m. iki šio turto pardavimo ar kitokio perleidimo nuosavybėn, apmokestinamos, taikant 15 procentų pajamų mokesčio tarifą.

Pareiškėjos atliktų veiksmų pagrindinis tikslas – mokestinė nauda, kadangi notarinėje turto pirkimo–pardavimo sutartyje sumažinus turto pardavimo kainą 2 532 400 Lt, t. y. suma, banko pervedimuose nurodyta kaip paskola, buvo visiškai išvengta prievolės mokėti GPM. Siekiant nustatyti tikrąjį piniginių operacijų tikslą, Klaipėdos AVMI nėra pagrindo vertinti civilinių ieškinių reiškimo galimybės, nes minėtos operacijos analizuojamos mokesčių teisės aspektu (MAĮ 69 str. 1 d.). Remiantis bylos medžiaga (patikrinimo akto Nr. AC16-4 11, 12 psl.), Klaipėdos AVMI, vadovaudamasi GPMĮ 19 straipsniu, Statybos įstatymu, nustatė, jog pareiškėja nepateikė ir Klaipėdos AVMI nenustatė, jog valgykla būtų rekonstruojama.

Klaipėdos AVMI pagrįstai rėmėsi valstybės institucijų duomenimis, nes rekonstrukcija vykdoma turint atitinkamą kompetentingo viešojo administravimo subjekto išduotą leidimą (Statybos įstatymo 23 str. 1 d., Lietuvos Respublikos aplinkos ministro 2002 m. balandžio 30 d. įsakymu Nr. 218 patvirtintas Statybos techninis reglamentas STR1.07.01:2002 „Statybos leidimas“). Klaipėdos AVMI neturėjo teisinio pagrindo reikalauti iš A. T. dokumentų apie jo galbūt atliekamas rekonstrukcijas. VMI prie FM nesutiko su pareiškėjos teiginiais, kad skundas grąžintinas nagrinėti iš naujo, nes patikrinimo aktas Nr. AC16-4 jai įteiktas viešo paskelbimo būdu, nors ji prašė Klaipėdos AVMI pateikti aktą elektroniniu paštu, kadangi gyvena Tailande, dėl to, pasak pareiškėjos, buvo pažeista jos teisė susipažinti su patikrinimo aktu Nr. AC16-4, pateikti pastabas dėl jo bei papildomus dokumentus.

Pagal MAĮ 164 straipsnio 4 dalį, telekomunikacijų galiniais įrenginiais dokumentai siunčiami mokesčių mokėtojo nurodytu elektroninio pašto adresu ir patvirtinami teisės aktuose nustatyta tvarka. Elektroninis parašas – tai duomenys, kurie įterpiami, prijungiami ar logiškai susiejami su kitais duomenimis pastarųjų autentiškumui patvirtinti ir (ar) pasirašančiam asmeniui identifikuoti (Elektroninio parašo įstatymo 2 str. 4 d.). Sistemiškai vertinant paminėtas teisės aktų nuostatas, mokesčių administratorius turi teisę įteikti dokumentus mokesčių mokėtojui telekomunikacijų įrenginiais, tačiau jie turi būti patvirtinti.

Tokį patvirtinimą suteikia tik elektroninis parašas, patvirtinantis pasirašančio asmens tapatybę. Remiantis susirašinėjimu, negalima vienareikšmiškai teigti, kad prašymas pateikti patikrinimo aktą buvo teikiamas su elektroniniu parašu, todėl Klaipėdos AVMI neturėjo teisinio pagrindo elektroniniu paštu įteikti patikrinimo aktą. Be to, pareiškėja teikė paaiškinimus į Klaipėdos AVMI paklausimus, Klaipėdos AVMI patvirtinus patikrinimo aktą, nesutikdama su sprendimu, pareiškėja padavė skundą VMI prie FM, su skundu pateikė dokumentus, kuriais grindė nesutikimą su Klaipėdos AVMI sprendimu, nesutikdama su VMI prie FM sprendimu, pareiškėja padavė skundą Mokestinių ginčų komisijai.

Taigi pareiškėja aktyviai dalyvavo mokestinio patikrinimo ir mokestinio ginčo procedūrose, todėl pareiškėjos argumentai, jog buvo pažeistos jos teisės atliekant patikrinimą, yra nepagrįsti. Be to, Mokestinių ginčų komisija įvertino pareiškėjos pateiktą 2008 m. gruodžio 12 d. pripažinimo tinkamu naudoti aktą Nr. 224, kuris patvirtino, jog nebuvo atliekami statybos, rekonstrukcijos ar remonto darbai minėtame pastate, taip pat FNNT Klaipėdos padalinio atsakymą, jog ji pareiškėjos dokumentais nedisponuoja. Šiuo atveju nėra pagrindo perduoti ginčą nagrinėti iš naujo.

Vilniaus apygardos administracinis teismas 2013 m. gegužės 9 d. nutartimi administracinę bylą Nr. I-2984-815/2013 (teisminio proceso Nr. 3-61-3-01026-2013-8) pagal atsakovo VMI prie FM skundą pareiškėjai R. R., trečiajam suinteresuotam asmeniui Inspekcijai dėl sprendimo dalies panaikinimo ir administracinę bylą Nr. I-3023-764/2013 (teisminio proceso Nr. 3-61-3-01065-2013-1) pagal pareiškėjos R. R. skundą atsakovui VMI prie FM, trečiajam suinteresuotam asmeniui Inspekcijai dėl sprendimų dalių panaikinimo sujungė į vieną bylą, suteikdamas sujungtai administracinei bylai Nr. I-2984-815/2013 (teisminio proceso Nr. 3-61-3-01026-2013-8) (1 t., b. l. 72–73).

II. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2013 m. lapkričio 27 d. sprendimu (2 t., b. l. 77–102) pareiškėjos ir atsakovo skundus atmetė kaip nepagrįstus.

Teismas konstatavo, kad atsakovas gali kreiptis į teismą tik tada, kai centrinis mokesčių administratorius ir Mokestinių ginčų komisija, spręsdami mokestinį ginčą (arba mokestinio ginčo metu), skirtingai interpretavo įstatymų ar kito teisės akto nuostatas (Mokesčių administravimo įstatymo 159 straipsnio 2 dalis). Remiantis atsakovo skundu, jis nesutinka su Mokestinių ginčų komisijos pateiktu MAĮ 69 straipsnio 1 dalies aiškinimu, nes, pasak atsakovo, Mokestinių ginčų komisijos vertinimu, asmuo mokesčių mokėtoju pripažįstamas nustačius dvi svarbias aplinkybes: siekį gauti mokestinę naudą ir gautą mokestinę naudą.

Atsakovo vertinimu, būtina nustatyti tik siekį gauti mokestinę naudą, o antrosios sąlygos asmens pripažinimui mokesčio mokėtoju nustatyti nereikia. Teismas akcentavo, kad Mokestinių ginčų komisijos sprendime Nr. S-37(7-18/2013) nurodoma, jog mokesčių administratoriai neįrodė pareiškėjos R. R. siekio gauti mokestinę naudą; būtent todėl pareiškėja buvo atleista nuo dalies GPM, baudos ir delspinigių mokėjimo. Taigi atsakovas netiksliai suprato Mokestinių ginčų komisijos pateiktą teisės aktų aiškinimą, nes pateiktas Mokestinių ginčų komisijos teisės nuostatų aiškinimas nereiškia, jog asmuo mokesčių mokėtoju pripažįstamas, nustačius paminėtas dvi svarbias aplinkybes.

Atsižvelgdamas į išdėstytus argumentus teismas konstatavo, kad atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos skundas atmestinas kaip nepagrįstas. Dėl pareiškėjos skundo teismas nurodė, kad mokesčių administratorius, įvertinęs su nekilnojamojo turto (duomenys neskelbtini), įsigijimu ir perleidimu susijusias aplinkybes, be kita ko, kad pagal 2006 m. birželio 8 d. prikimo–pardavimo sutartį dėl nekilnojamojo turto objekto, esančio (duomenys neskelbtini), R. R. pardavė turtą, kuris buvo įsigytas ne anksčiau kaip prieš 3 m. iki pardavimo, todėl pagal GPMĮ pajamos iš šio turto perleidimo turėjo būti apmokestintos GPM;

A. T. į R. R. atsiskaitomąją sąskaitą banke „Swedbank“, AB, 3 000 000 Lt pavedimu pervedė 2006 m. birželio 8 d., mokėjimo paskirtis – pagal pirkimo-pardavimo sutartį Nr. (duomenys neskelbtini); R. R. 2006 m. laikinojoje metinėje pajamų mokesčio deklaracijoje deklaravo iš minėto turto perleidimo sandorio gautų pajamų 3 000 000 Lt, perleisto turto įsigijimo kainą 3 002 832,00 Lt, apmokestinamųjų pajamų nedeklaravo; pagal banko „Swedbank“, AB informaciją nustatyta, kad iki nekilnojamojo turto pirkimo-pardavimo sutarties sudarymo 2006 m. birželio 8 d.

A. T. į R. R. sąskaitą pervedė 2 532 400 Lt, pavedimuose mokėjimų paskirtį įvardydamas „credit“: 2006 m. gegužės 16 d. – 300 000,00 Lt; 2006 m. gegužės 17 d. – 300 000 Lt; 2006 m. gegužės 18 d. – 300 000 Lt; 2006 m. gegužės 19 d. – 300 000 Lt; 2006 m. gegužės 22 d. – 300 000 Lt; 2006 m. gegužės 29 d. – 250 000 Lt; 2006 m. gegužės 30 d. – 300 000 Lt; 2006 m. gegužės 31 d. – 300 000 Lt; 2006 m. birželio 1 d. – 167 000 Lt; 2006 m. birželio 8 d. – 154 000 Lt; R. R. 2011 m. rugsėjo 6 d. elektroniniu paštu paaiškino, nurodė, kad A.

T. paskolino 2 532 400 Lt, su juo sutartis nepasirašyta, kadangi pinigai pervesti į banko sąskaitą, o 2011 m. rugsėjo 15 d. elektroniniu paštu paaiškino, kad A. T. paskolą suteikė 20 m., paskola negrąžinta, jokio turto neįkeitė, konkrečiai nenurodė, kokiam tikslui pasiskolino pinigus, padarė išvadą, kad jos iškreiptos: pirkimo–pardavimo sutartyje nurodyta 3 000 000 Lt kaina yra tik formali, sumažinta, siekiant mokestinės naudos (išvengti GPM mokėjimo). Mokesčių administratorius, vadovaudamasis MAĮ 69 straipsnio 1 dalimi, taikydamas turinio viršenybės prieš formą principą, neatsižvelgė į formalią pareiškėjos veiklos išraišką, atkūręs iškreipiamas ir slepiamas aplinkybes, su kuriomis mokesčių įstatymai sieja apmokestinimą, konstatavo, kad pareiškėja faktiškai šį nekilnojamąjį turtą padavė už 5 532 400 Lt (2 532 400 Lt + 3 000 000 Lt).

Šioje administracinėje byloje nėra ginčo dėl to, jog esminės paskolos sutarties sąlygos yra paskolos dalyko perdavimas paskolos gavėjo nuosavybėn ir paskolos gavėjo įsipareigojimas grąžinti paskolos davėjui tokią pat pinigų sumą; tik esant šioms sąlygoms tarp šalių atsiranda paskolos teisiniai santykiai. Šioje byloje taip pat nėra ginčo, kad pareiškėja iš A. T. gavo 5 532 400 Lt, tačiau kyla ginčas dėl 2 532 400 Lt (iš 5 532 400 Lt) sumos vertinimo – ar tai paskola, ar pirkimo–pardavimo sutarties sumos dalis. Teismas sutiko su Mokestinių ginčų komisijos ir mokesčių administratorių argumentacija, kad šioje administracinėje byloje nėra jokių įrodymų dėl kito esminio paskolos santykių požymio (CK 6.870 straipsnio 1 dalis) – neįvykdyto įsipareigojimo paskolą grąžinti, pardavus nekilnojamąjį turtą, esantį adresu: (duomenys neskelbtini), paskolos davėjui.

Vėlesni atskiri pareiškėjos ir A. T. pareiškimai apie paskolą tėra gynybinė pareiškėjos pozicija; be to, tie pareiškimai neįrodo paskolos fakto. VMI prie FM teisingai apskaičiavo pareiškėjos iš šio sandorio gautas apmokestinamąsias pajamas, t. y. nustatė, kad 2006 m. parduoto pastato-valgyklos įsigijimo kaina ir su jo pardavimu susijusios išlaidos sudaro 2 050 604 Lt (2 030 000 Lt įsigijimo kaina, 20 604 Lt išlaidos notarams). Pareiškėja tvirtina, jog vykdė minėto nekilnojamojo turto rekonstrukciją (valgyklą rekonstravo į viešbutį) ir mokesčių administratorius nepagrįstai, apskaičiuodamas mokėtinus mokesčius, minėto turto rekonstrukcijos išlaidų nepriskyrė turto įsigijimo kainai.

Pagal MAĮ 67 straipsnio 1 dalį, mokesčių administratorius privalo pagrįsti jo mokesčių mokėtojui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas, pagal MAĮ 67 straipsnio 2 dalį, mokesčių mokėtojas, nesutinkantis su mokesčių administratoriaus apskaičiuotomis konkrečiomis mokesčio ir su juo susijusiomis sumomis, privalo pagrįsti, kad jos yra neteisingos. Mokesčių mokėtojui neįvykdžius šios pareigos, o nustačius, jog mokesčių administratorius pagrindė mokesčių mokėtojui apskaičiuotą mokestį ir su juo susijusias sumas, mokesčių mokėtojui atsiranda mokestinė prievolė.

VMI prie FM nenustatė, jog pareiškėja vykdė valgyklos rekonstrukciją, rėmėsi valstybės institucijų duomenimis. Pareiškėja, nesutikdama su mokesčių administratoriaus pateiktu papildomai apskaičiuotų mokesčių ir su jais susijusių sumų pagrindimu, turėjo pateikti savo įrodymus, kad vykdė nekilnojamojo turto, esančio adresu: (duomenys neskelbtini), rekonstrukciją / remontą ir patyrė su tuo susijusias išlaidas. Pareiškėjos nuomone, jos atliktos rekonstrukcijos juridinį faktą patvirtina 2008 m. gruodžio 12 d. pripažinimo tinkamu naudoti aktas Nr. 224, tačiau pagal šį aktą, neatliekant statybos, rekonstrukcijos ar remonto darbų keičiama pastato paskirtis iš maitinimo į poilsio paskirtį, kurio paskirtis – viešbutis (pastato savininkas – A.

T.). Taigi pareiškėja nepateikė pakankamai įrodymų, kurie patvirtintų jos teiginius dėl vykdytos minėto nekilnojamojo turto rekonstrukcijos. Dar daugiau, teismas išreikalavo minėto nekilnojamojo daikto kadastro duomenų bylą, kurioje nurodoma, kad paskutinė minėto pastato rekonstrukcija atlikta 1995 m., 1998 m. Byloje nėra duomenų, jog pareiškėja ėmėsi kokių nors veiksmų įsigyto ginčo turto rekonstrukcijai. Taigi šioje mokestinio ginčo dalyje dėl papildomai apskaičiuoto 521 514 Lt GPM pareiškėjos skundas atmestinas. Teismas konstatavo, kad pareiškėjai pagrįstai apskaičiuota 521 514 Lt GPM suma, todėl baudos ir delspinigių nėra pagrindo naikinti.

Pareiškėja taip pat prašo atleisti nuo delspinigių ar jų dalies, nes jie ekonomiškai nepagrįsti (MAĮ 100 str. 1 d. 3 p.). Pagal MAĮ 100 straipsnio 1 dalies 3 punkto ir 113 straipsnio 1 dalies 3 punkto nuostatas nuo delspinigių mokėjimo galima atleisti dėl ekonominio netikslingumo, nes sunki fizinio asmens ekonominė (socialinė) padėtis: fiziniam asmeniui reikia valstybės paramos (asmuo yra pensinio amžiaus, neįgalusis, asmeniui reikalingas gydymas, medicininė profilaktika ir reabilitacija, asmuo yra bedarbis, gauna socialinę pašalpą) arba tokia parama jau teikiama.

Tokių sąlygų pareiškėja neatitinka, todėl ši pareiškėjos skundo dalis taip pat atmestinas. Pareiškėja prašo grąžinti bylą pakartotiniam patikrinimui, nes jai nebuvo įteiktas patikrinimo aktas. Teismas atmetė šį prašymą kaip visiškai nepagrįstą, nes pareiškėja gynė savo interesus, pasitelkdama advokatų pagalbą, pati teikė paaiškinimus. Teismas pabrėžė, kad A. T. šioje byloje buvo įtrauktas trečiuoju suinteresuotu asmeniu, jog teismas gavo atsakymą iš Finansinių nusikaltimų tyrimo tarnybos prie Lietuvos Respublikos vidaus reikalų ministerijos Klaipėdos apygardos valdybos.

Mokestinio ginčo proceso, esą, nesudarant sąlygų pareiškėjai gintis, pažeidimo negalima konstatuoti. Atsižvelgiant į išdėstytus argumentus teismas pareiškėjos skundą atmetė kaip nepagrįstą.

III. Atsakovas apeliaciniu skundu (2 t., b. l. 105–106) prašo panaikinti Vilniaus apygardos administracinio teismo 2013 m. lapkričio 27 d. sprendimo dalį, kuria nebuvo patenkintas VMI prie FM skundas, ir priimti naują sprendimą - patenkinti VMI prie FM skundą.

Atsakovas apeliacinį skundą grindžia tuo, kad Mokestinių ginčų komisija pažymėjo, jog viso mokestinio patikrinimo metu pareiškėja laikėsi pozicijos, kad ji negavo jokių pinigų ar kitokios naudos iš motinos sudaryto ginčo turto pardavimo sandorio, teigė, jog dovanodama ginčo turtą motinai, siekė jai atsidėkoti už anksčiau suteiktą reikšmingą materialinę paramą. Be to, Mokestinių ginčų komisija pažymėjo, jog mokesčių administratorius nepateikė įrodymų, kad pareiškėja disponavo iš ginčo turto pardavimo gautomis pajamomis, byloje nėra įrodymų, jog pareiškėjos motina lėšas gautas iš ginčo turto pardavimo perdavė būtent pareiškėjai.

Taigi Mokestinių ginčų komisija padarė išvadą, kad byloje nėra nustatyta, jog pareiškėja gavo mokestinę naudą, todėl nėra pagrindo traktuoti pareiškėją kaip mokesčio mokėtoją. Kaip matyti, Mokestinių ginčų komisija laikosi pozicijos, jog sprendžiant asmens apmokestinimo klausimą svarbu nustatyti, ar asmuo gavo pajamas iš sudarytų sandorių. Kitaip sakant, Mokestinių ginčų komisija suformulavo teisės normų interpretavimo taisyklę – asmuo tampa mokesčių mokėtoju tik nustačius, kad jis gavo mokestinę naudą, t. y. nepakanka nustatyti, jog asmuo siekė mokestinės naudos - jis ir turi gauti tą naudą.

Taigi, Mokestinių ginčų komisijos nuomone, asmuo pripažįstamas mokėtoju nustačius 2 svarbias aplinkybes:

1) siekis gauti mokestinę naudą, 2) gauta mokestinė nauda. Be to, Mokestinių ginčų komisijos nuomone, siekis gauti mokestinę naudą iš esmės neturi teisinės reikšmės, jei nenustatoma gauta mokestinė nauda. VMI prie FM nesutinka su tokiu teisės aktų nuostatų interpretavimu. Tais atvejais, kai mokesčio mokėtojo sandoris, ūkinė operacija ar bet kokia jų grupė sudaromi turint tikslą gauti mokestinę naudą, t. y. tiesiogiai ar netiesiogiai nukelti mokesčio mokėjimo terminus, sumažinti mokėtiną mokesčio sumą arba visiškai išvengti mokesčio mokėjimo, arba padidinti grąžintiną (įskaitytiną) mokesčio permoką (skirtumą), arba sutrumpinti mokesčio permokos (skirtumo) grąžinimo terminus, mokesčių administratorius, apskaičiuodamas mokestį, taiko turinio viršenybės prieš formą principą.

Šiuo atveju mokesčių administratorius neatsižvelgia į formalią mokesčių mokėtojo veiklos išraišką, bet atkuria iškreipiamas ar slepiamas aplinkybes, su kuriomis mokesčių įstatymai sieja apmokestinimą, ir mokestį apskaičiuoja pagal minėtų mokesčių įstatymų atitinkamas nuostatas (MAĮ 69 str. 1 d.). MAĮ 69 straipsnio 1 dalies norma neįtvirtina pajamų gavimo, kaip būtinosios sąlygos, įrodančios mokestinės naudos siekį ir suponuojančios MAĮ 69 straipsnio 1 dalies taikymo galimybės (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2012 m. kovo 5 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A602-165/2012).

Taigi įstatymų leidėjas nustato, kad mokesčių mokėtojo sudarytas sandoris ar atlikta ūkinė operacija turi turėti konkretų tikslą – gauti mokestinę naudą. Kitaip sakant, mokesčių mokėtojas gali ir negauti materialios naudos, nes materiali nauda ir mokestinė nauda nėra tapatūs dalykai. Šiuo atveju, VMI prie FM nuomone, Mokestinių ginčų komisija, grįsdama sprendimo dalį dėl nekilnojamojo turto, esančio (duomenys neskelbtini), perleidimo, jog byloje nėra nustatyta, kad pareiškėja gavo pajamų iš minėto turto perleidimo ir nėra pagrindo jos apmokestinti GPM, netinkamai aiškino ir taikė teisės normas, todėl yra pagrindas patenkinti atsakovo skundą.

Pareiškėja apeliaciniu skundu (2 t., b. l. 112–118) prašo panaikinti Vilniaus apygardos administracinio teismo 2013 m. lapkričio 27 d. sprendimo dalį dėl pareiškėjos skundo atmetimo ir priimti naują sprendimą - pareiškėjos skundą patenkinti. Apeliacinis skundas grindžiamas šiais argumentais:

1. Mokestinių ginčų komisija neteisingai aiškino paskolos sutarties požymius, nes paskolinio įsipareigojimo neįvykdymas ar įvykdymas yra paskolos vykdymo ir paskolinių santykių pabaigos požymiai, bet ne paskolinių santykių atsiradimo fakto įrodymai. Tam, kad konstatuoti paskolinių santykių atsiradimo faktą, užtenka įrodyti pinigų perdavimą ir pareigą juos grąžinti. Šioje byloje mokesčių administratorius iš viso neigia paskolinių santykių buvimą, o šioms aplinkybėms nustatyti nebūtinas paskolos grąžinimo faktas. Teismas sprendime dėl šių pareiškėjos motyvų iš vis nepasisakė, faktiškai tik perrašydamas Mokestinių ginčų komisijos motyvą. Teismas taip pat nepašalino A. T. 2011 m. rugsėjo 19 d. ir 2012 m. sausio 16 d. paaiškinimuose esančių prieštaravimų.

2. Teismas nepagrįstai sprendime nurodė, kad byloje nėra duomenų, jog pareiškėja ėmėsi kokių nors veiksmų įsigyto ginčo turto rekonstrukcijai, taigi palaikė mokesčių administratoriaus poziciją, jog pareiškėja neįvykdė pareigos įrodyti statybą ir jos vertę. Pagal GPMĮ 19 straipsnio 2 dalį, turto įsigijimo kainai priskiriamos atlikto turto rekonstravimo ir (arba) kapitalinio remonto išlaidos. Mokesčių administratorius apsiribojo konstatavimu, kad pagal GPMĮ nuostatas paprasto (einamojo) remonto išlaidos statinio įsigijimo kainai nepriskiriamos, o kadangi nebuvo išduotas statybos leidimas, tai visas pareiškėjos išlaidas priskyrė einamajam remontui. Su tokiais motyvais sutikti negalima, nes rekonstrukcijos darbams atlikti pareiškėja kaip vartotoja ir ne specialistė sudarė sutartį su atestuota statybos kompanija (tikslaus pavadinimo neprisimena, jis matosi sutartyje), kuri vykdė ne tik rekonstrukcijos darbus, bet ir įsipareigojo sutvarkyti visą dokumentaciją. Faktiškai pastatas-valgykla (duomenys neskelbtini), buvo rekonstruotas į viešbutį (poilsio namus), ką patvirtina ir A. T. savo paaiškinimuose nurodydamas, kad pirko viešbutį. Teismas sprendime nurodė, kad išreikalavo minėto nekilnojamojo turo kadastro duomenų bylą, kurioje nurodoma, jog paskutinė rekonstrukcija atlikta 1998 metais. Tačiau ši kadastro byla buvo parengta 2008 m. lapkričio 11 d., t. y. prieš 2008 m. gruodžio 12 d. pripažinimo tinkamu naudoti akto Nr. 224 išdavimą, taigi joje negalėjo būti nurodyta vėlesniu aktu konstatuota rekonstrukcija. Dar daugiau, naujų kadastrinių matavimų atlikimas įrodo, kad pastatas buvo perplanuotas, todėl buvo būtina atlikti jo naują inventorizaciją (kadastrinius matavimus). Vadinasi, priešingai, ši inventorizacija patvirtina statybos darbų pastate vykdymą. Atliktus statybos darbus ir jų kainą gali įrodyti FNTT Klaipėdos apskrities skyriui pateikti dokumentai, kurių nei mokesčių administratorius, nei Mokestinių ginčų komisija faktiškai neieškojo.

3. Baudos ir delspinigiai gali būti skaičiuojami tik esant mokesčių įstatymų pažeidimams (MAĮ 96 str. ir 138 str.). Teismui pripažinus skundžiamą Mokestinių ginčų komisijos sprendimo dalį neteisėta, turi būti panaikinta paskirta bauda ir delspinigiai. Inspekcija paskaičiavo R. R. 404 334 Lt GPM delspinigių. Tokio dydžio delspinigių suma yra ekonomiškai nepagrįsta. Atsižvelgiant į tai, ir, vadovaujantis MAĮ 100 straipsniu, yra spręstinas klausimas dėl atleidimo nuo delspinigių ar jų dalies. Šis klausimas nebuvo sprendžiamas, todėl prašo jį išspręsti teismo.

Pareiškėja atsiliepimu į atsakovo apeliacinį skundą (2 t., b. l. 125-127) prašo atmesti VMI prie FM apeliacinį skundą.

Pareiškėja nurodo, kad VMI prie FM apeliaciniame skunde vadovaujasi Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2012 m. kovo 5 d. nutartimi administracinėje byloje Nr. A602-165/2012 suformuota teismų praktika. Tačiau ir šioje byloje Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas nepaneigė mokesčių administratoriaus pareigos įrodyti mokestinę naudą. Mokestinės naudos nebuvimo faktas buvo nustatytas Mokestinių ginčų komisijos, o skundai dėl fakto klausimo negalimi. Mokesčių administratorius savo skunde neįrodinėja, kad pareiškėja gavo mokestinę naudą, tokių įrodymų nėra ir mokestinio patikrinimo medžiagoje, vadinasi, Mokestinių ginčų komisija pagrįstai nustatė faktą - mokestinės naudos negavimą.

Atsakovas VMI prie FM atsiliepimu į pareiškėjos apeliacinį skundą (2 t., b. l. 129–130) prašo pareiškėjos apeliacinį skundą atmesti kaip nepagrįstą ir patenkinti atsakovo apeliacinį skundą.

Atsakovas nurodo, kad pareiškėjos atliktų veiksmų pagrindinis tikslas – mokestinė nauda, kadangi notarinėje turto pirkimo pardavimo sutartyje sumažinus turto pardavimo kainą 2 532 400 Lt, t. y. suma banko pervedimuose nurodyta kaip paskola, buvo visiškai išvengta prievolės mokėti GPM. Pareiškėja taip pat nepateikė ir Inspekcija nenustatė, jog būtų vykę valgyklos rekonstrukcijos darbai. Pabrėžia, jog Inspekcija pagrįstai rėmėsi valstybės institucijų duomenimis, nes rekonstrukcijos darbai vykdomi turint atitinkamą kompetentingo viešojo administravimo subjekto išduotą leidimą (Statybos įstatymo 23 str. 1 d., LR aplinkos ministro 2002 m. balandžio 30 d. įsakymu Nr. 218 patvirtinto Statybos techninio reglamento STR 1.07.01:2002 „Statybos leidimas“ (2002 m. balandžio 30 d. įsakymas Nr. 218, 2004 m. gruodžio 6 d. įsakymas Nr. D1-617, 2005 m. gruodžio 12 d. įsakymas Nr. D1-599, 2006 m. balandžio 24 d. įsakymas Nr. DM99, negalioja nuo 2010 m. spalio 1 d.) 2 p.). Šiuo atveju Inspekcijai nebuvo teisinio pagrindo reikalauti iš A. T. dokumentų apie jo galbūt atliekamas rekonstrukcijas. Teismas taip pat įvertino išreikalautą iš valstybės įmonės Registrų centro nekilnojamojo turto kadastro duomenų bylą, kurioje pateikiami duomenys apie pastato rekonstrukcijas 1995, 1998 m. Apibendrinant išdėstytus argumentus, galima daryti išvadą, kad Inspekcija, VMI prie FM ir Mokestinių ginčų komisija išsamiai ir motyvuotai išdėstė savo sprendimus, todėl pareiškėjos skundas yra atmestinas.

Teisėjų kolegija

k o n s t a t u o j a:

IV. Vilniaus apygardos administracinio teismo 2013 m. lapkričio 27 d. sprendimą apskundė tiek mokesčių administratorius Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos, tiek mokesčių mokėtoja R. R. Kiekvieno apeliacinio skundo atžvilgiu Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas pasisakys atskirai.

V. VMI prie FM pateikdama apeliacinį skundą nurodo, jog Mokestinių ginčų komisija suformulavo teisės normų interpretavimo taisyklę, su kuria nesutinka, todėl ir buvo pasinaudota teisine galimybe apskųsti tokį sprendimą. Apeliacinės instancijos teismo teisėjų kolegijos nuomone, prieš atsakant, ar iš tikro buvo netinkama teisės normų interpretacija, būtina pasisakyti dėl mokesčių administratoriaus teisės pasinaudoti teismine gynyba.

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo jurisprudencijoje yra nurodyta, jog tam, kad vadovaujantis MAĮ 159 straipsnio 2 dalimi centrinis mokesčių administratorius įgytų teisę apskųsti Mokestinių ginčų komisijos sprendimą, mokestiniame ginče centrinio mokesčių administratoriaus ir Mokestinių ginčų komisijos pozicijos turi išsiskirti būtent dėl tam tikrų teisės aktų aiškinimo, jų turinio suvokimo, o ne dėl faktinių bylos aplinkybių, įrodymų vertinimo (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo nutartis administracinėje byloje Nr. A556 - 2165/2011).

Be kita ko, Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas yra pažymėjęs, jog minėta norma (MAĮ 159 str. 2 d.) skirta reglamentuoti administracinio teismo jurisdikcinę kompetenciją nagrinėti mokestinius ginčus pagal centrinio mokesčių administratoriaus skundus (nustato mokestinio ginčo pagal centrinio mokesčių administratoriaus skundą sąlyginį priskirtinumą teismui) ir, antra, riboja bylos pagal mokesčių administratoriaus skundą nagrinėjimo pagrindus (mokestinį ginčą pagal mokesčių administratoriaus skundą nagrinėjantis administracinis teismas yra saistomas Mokestinių ginčų komisijos nustatytomis faktinėmis aplinkybėmis ir gali vertinti tik materialinės bei proceso teisės normų taikymo ir aiškinimo teisingumą) (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo plenarinės sesijos 2004 m. spalio 27 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A1-355/2004, Administracinių teismų praktika, Nr. 6; Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2005 m. kovo 4 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A5-236/2005, Administracinių teismų praktika, Nr. 7; Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2005 m. rugsėjo 27 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A10-1283/2005; Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2006 m. sausio 31 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A8-738-06; Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2007 m. vasario 6 d. sprendimas administracinėje byloje Nr. A11-132/2007; Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2007 m. balandžio 19 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A8-419/2007; Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2007 m. gegužės 2 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A17-456/2007; Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2008 m. balandžio 9 d. nutartis administracinėje byloje Nr. AS756-242/2008; Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2009 m. balandžio 17 d. nutartis administracinėje byloje Nr. AS63-188/2009; Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2011 m. vasario 21 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A438-278/2011).

Iš Mokestinių ginčų komisijos 2013 m. kovo 12 d. sprendimo matyti, kad dėl nekilnojamojo turto, esančio (duomenys neskelbtini), dovanojimo ir pardavimo buvo atliktas būtent faktinių duomenų vertinimas (1 t., b.l. 22-23). Tai akivaizdžiai byloja minėto sprendimo dalies turinys. Pavyzdžiui, yra pažymima: „Komisija konstatuoja, kad mokesčių administratorius nesurinko pakankamai objektyvių įrodymų, galinčių patvirtinti, kad Pareiškėja, kaip pirminė ginčo turto savininkė, atliko aktyvius veiksmus siekdama parduoti ginčo turtą galutiniams pirkėjams - <...> ir taip gauti mokestinę naudą“; „Byloje taip pat nėra duomenų, kad Pareiškėja po turto perleidimo tarpiniu (dovanojimo) sandoriu savo motinai ir toliau valdė, naudojo, disponavo ginčo turtu bei atliko aktyvius veiksmus sudarant galutinį sandorį <...>“; „Komisija pažymi, kad mokesčių administratorius nepateikė įrodymų, kad pareiškėja disponavo iš ginčo turto pardavimo gautomis pajamomis“; „<...> konstatuotina, jog Inspekcija nesurinko pakankamai įrodymų, kurių pagrindu galima būtų teigti, kad mokestinės naudos siekė būtent Pareiškėja ir, atitinkamai, kad jos atžvilgiu turi būti taikomas MAĮ 69 str. 1 dalies nuostatos“.

Įvardyta MGK argumentacija apeliacinės instancijos teismui neleidžia abejoti, kad mokesčių administratorius iš esmės nesutinka su pastarosios atliktu įrodymu vertinimu dėl turto, esančio (duomenys neskelbtini). Kita Mokesčių administravimo įstatymo 69 straipsnio 1 dalies interpretacija, nei suformuota administracinių teismų jurisprudencijoje, nėra pateikiama. MGK nenukrypsta nuo Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikos, kur, aiškinant MAĮ 69 straipsnio 1 dalį, keliama užduotis, visų pirma, įrodyti mokestinės naudos siekimą (<...> ši teisės norma taikytina tik tuo atveju, kai nustatoma, kad tiriamo (abejones keliančio) sandorio (ūkinės operacijos) tikslas yra vienintelis – gauti minėtą mokestinę naudą. Kai nustatoma, kad atitinkamas sandoris (ūkinė operacija) turėjo kitus, ekonomiškai arba kitaip pagrįstus tikslus, nurodyta norma negali būti taikoma net ir tuo atveju, kai mokesčio mokėtojas turėjo iš šio sandorio (ūkinės operacijos) atitinkamą mokestinę naudą (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2007 m. liepos 17 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A11-719/2007; 2009 m. balandžio 30 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A442-499/2009). MGK sprendime netvirtinama, kad buvo įrodytas mokestinės naudos siekimas, o nesant kito sudėtinio elemento (kaip teigia Inspekcija) – gautos mokestinės naudos, papildomi mokesčiai bei su jais susijusios sumos negalėjo būti apskaičiuotos. MGK sprendime pakankamai aiškiai pasakyta, jog mokesčių administratorius turėjo įrodyti pareiškėjos R. R. mokestinės naudos siekimą, tačiau, esama faktinių duomenų visuma, užkerta kelią tokiai išvadai.

Taigi, pagal aptartas aplinkybes, dėl Mokestinių ginčų komisijos sprendimo dalies Inspekcija nepagrįstai pasinaudojo Mokesčių administravimo įstatymo 159 straipsniu, o tai reiškia mokesčių administratoriaus prašymas neturėjo būti nagrinėtas iš esmės, kas ir padaryta.

Pagal formuojamą administracinių teismų praktiką, esant nurodytai situacijai, administracinė byla nutraukiama (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2005 m. kovo 4 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A5-236/2005; 2013 m. birželio 25 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A442-987/2013). Tačiau, turint omenyje, jog tikrinamoje dalyje yra priimtas iš esmės teisingas sprendimas su tinkama argumentacija, manytina, jog, šiuo konkrečiu atveju, nėra poreikio teismo sprendimo dalies korektūros atlikimui.

VI. Pareiškėja (apeliantė) R. R. nesutiko su pirmosios instancijos teismo sprendimo dalimi, kur buvo paliktas galioti mokesčių administratoriaus bei Mokestinių ginčų komisijos sprendimai dėl papildomų mokesčių apskaičiavimo už turto, esančio (duomenys neskelbtini), pardavimą, nustačius, jog pastarasis realiai buvo parduotas už didesnę kainą nei nurodyta pirkimo-pardavimo sutartyje, taip gaunant mokestinę naudą.

Šioje bylos dalyje iš principo nekyla ginčas dėl taikytinos teisės aiškinimo, nes mokesčių administratorius pagal teisinį reguliavimą, formuojamą administracinių teismų praktiką, vadovaudamasis MAĮ 69 straipsniu, turi teisę neatsižvelgti į formalią mokesčių mokėtojo veiklos išraišką ir atkūręs iškreipiamas bei slepiamas aplinkybes apskaičiuoti papildomus mokesčius bei su jais susijusias sumas. Tikrinamoje administracinės bylos dalyje pagrindinis momentas yra surinktų įrodymų įvertinimas dėl tikrųjų sandorio aplinkybių, lemiančių vienokį ar kitokį sprendimą.

Vilniaus apygardos administracinis teismas buvo tos nuomonės, jog mokesčių administratorius surinko ir įrodė aplinkybę dėl ūkinės operacijos įvykimo kitokiomis, palankesnėmis sąlygomis mokesčių mokėtojui, nei atvaizduota juridinę galią turinčiuose dokumentuose.

Apeliaciniame skunde teikiami argumentai, Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo vertinimu, neįgalina paneigti, tai, kas buvo nustatyta bylą nagrinėjant ikiteisminėje stadijoje bei pirmosios instancijos teisme.

Buvo ar ne grąžinta paskola, sprendžiant šią bylos dalį, esminės įtakos bylos baigčiai neturi. Pareiga mokėti mokesčius atsiranda pagal mokesčių įstatymus. Mokesčių santykiai – viešosios teisės reguliavimo dalykas ir veikla, susijusi su mokesčių apskaičiavimo ir sumokėjimo kontrole bei jų išieškojimu, reglamentuojama tiesioginiais teisės šaltiniais – Mokesčių administravimo įstatymu ir konkrečius mokesčius nustatančiais įstatymais (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo plenarinės sesijos 2003 m. gruodžio 15 d. nutartis byloje A11-648-2003), todėl mokesčio administratorius pirmiausia turi vadovautis viešosios, o ne privatinės teisės normomis, pripažįstant, kad Civilinis kodeksas, sprendžiant mokestinius ginčus, tam tikrais atvejais gali būti taikomas kaip papildomas teisės šaltinis. Mokesčių administravimo požiūriu pagal privatinės teisės normas sudaryti sandoriai turi būti vertinami kaip ūkinės operacijos. Ūkinės operacijos, ūkiniai įvykiai ar finansinė veikla lemia mokesčio bazės nustatymą. Turto įsigijimas – ūkinė operacija, todėl jei norima paneigti pirkimo-pardavimo sandorio turinį, mokesčio administratoriui nėra būtina pripažinti šį sandorį negaliojančiu įstatymo nustatyta tvarka (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo plenarinės sesijos 2003 m. gruodžio 15 d. nutartis byloje A11-648-2003; Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo išplėstinės teisėjų kolegijos nutartis byloje A-7-60-2004). Vyriausiojo administracinio teismo formuojama praktika dėl privatinės teisės normų taikymo mokestinių teisinių santykių srityje paneigia R. R. apeliacinio skundo argumento teisinį prasmingumą, jog neteisingai aiškinti paskolos sutarties požymiai dėl ko priimtas neteisingas teismo sprendimas. Vyriausiojo administracinio teismo nuomone, yra aktualus pats pinigų gavimo faktas ir jų panaudojimo paskirtis. Byloje nėra duomenų, suponuojančių poziciją, kad pinigai gauti neva kaip paskola, panaudoti ne ginčo turto įsigijimui.

Visiškai sutiktina su pozicija, jog daugiau nei 2 mln. suma padaryta pavedimu į pareiškėjos (apeliantės) sąskaitą, suteikiant operacijai pavadinimą „credit“, nesant jokių papildomų susitarimų, pareiškėjai pagal galiojusių teisinį reguliavimą nedeklaravus tariamos paskolos, atitinka dalinį apmokėjimą už vėliau parduotą Palangos mieste turėtą turtą.

Apeliaciniame skunde teigiama, jog nebuvo pašalinti A. T. 2011 m. rugsėjo 19 d. ir 2012 m. sausio 16 d. paaiškinimuose esantys prieštaravimai, tačiau neva buvę prieštaravimai visiškai paneigtini paskutiniu A. T. paaiškinimu. Jis 2012 m. sausio 16 d. paaiškinime nurodo, kad susitikus su pareiškėja, prieš perkant turtą, buvo paprašyta dalį pinigų pervesti kaip paskolą, kas ir padaryta. Bet tame pačiame paaiškinime minima, jog sutarta viešbučio pardavimo kaina buvo 5 551 700 Lt, su kuo pirkėjas sutiko. O tai ir buvo įrodinėjimo dalykas – tikrasis sandorio turinys. Todėl ir šis apeliacinio skundo argumentas yra atmestinas.

Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 19 straipsnio 2 dalis suteikė teisinę galimybę turto įsigijimo kainai priskirti ir turto rekonstravimo išlaidas, taip sumažinant apmokestinamą sumą, kuri, R. R. nuomone, ir turėjo būti mažesnė nei nustatyta mokesčių administratoriaus, nes ji įsigijusi ginčo turtą savo lėšomis atliko pastarojo rekonstrukciją. Byloje ši aplinkybė mokesčių administratoriaus bei pirmosios instancijos teismo laikyta neįrodyta, su kuo visiškai sutiktina.

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo vertinimu, siekiant pagrįsti vykdytų rekonstrukcijos darbų aplinkybę, prie bylos turėjo būti pridėti dokumentai bylojantys apie pirktas statybines medžiagas, instrumentus, reikalingus rekonstrukcijos darbams (PVM sąskaitos faktūros), sutartis su rangovais, subrangovais, atliktus konkrečius darbus, tų darbų priėmimą ir kita. 2008 m. gruodžio 12 d. pripažinimo tinkamu naudotis aktas įrodo, jog rekonstrukcijos darbai nebuvo atlikti, nes pastato paskirtis pakeista iš maitinimo į poilsio, neatliekant statybos, rekonstrukcijos ar remonto darbų.

Apeliacinio skundo argumentas dėl kadastro duomenų bylos išreikalavimo po 2008 m. lapkričio 11 d. nekeičia esmės, nes 2008 m. gruodžio 12 d. pripažinimo tinkamu naudotis aktas, nebuvimas kitų faktinių duomenų dėl statybos darbų, įtvirtino kitą aptariamo turto paskirtį be statybinės intervencijos į pastatą.

Nėra pagrindo netikėti FNTT atsakymu dėl nedisponavimo jokiais R. R. dokumentais, todėl ir šis apeliacinio skundo argumentas dėl galimų buvusių statybos ar rekonstrukcijos darbų įrodymo, įsigijus pastatą, yra atmestinas.

Dėl išdėstytų aplinkybių tvirtintina, kad pirmosios instancijos tinkamai įvertino administracinėje byloje surinktus įrodymus ir padarė pagrįstą išvadą, kad turto, esančio (duomenys neskelbtini), pirkimo – pardavimo realus turinys buvo toks, kokį nustatė mokesčių administratorius bei patvirtino Vilniaus apygardos administracinis teismas.

VII. Apeliaciniame skunde teigiama, jog paskaičiuota delspinigių suma yra ekonomiškai nepagrįsta. Mano esant pagrindą taikyti MAĮ 100 straipsnį. Teisėjų kolegija sprendžia, jog prašoma taikyti MAĮ 100 straipsnio 1 dalies 3 punktą.

Delspinigiai yra mokestinės prievolės įvykdymo užtikrinimo būdas (Mokesčių administravimo įstatymo 95 straipsnio 1 dalies 1 punktas). Jie pradedami skaičiuoti tada, kai atsiranda įstatymų numatyti pagrindai - mokestinės prievolės neįvykdymas.

MAĮ 100 straipsnio 1 dalies 3 punkte numatytas atleidimo nuo delpinigių pagrindas neatsiejamas nuo taisyklės įtvirtintos Mokesčių administravimo įstatymo 113 straipsnio 1 dalies 3 punkte, todėl prašantis atleisti nuo delspinigių asmuo turi būti fizinis asmuo. Ši aplinkybė akivaizdi, bet jei nėra konstatuojamos ir kitos aplinkybės, t.y. prašantysis nepateikia įrodymų dėl netikslingumo išieškoti delspinigius ekonominiu ir (ar) socialiniu požiūriu, taip kaip tai suprantama pagal Mokesčių administravimo įstatymo 113 straipsnio 1 dalies 3 punktą, galimybė atleisti nuo delspinigių mokėjimo paneigiama. Prašantis atleisti nuo delspinigių turi teikti faktinius duomenis, įrodančius, jog jam reikalinga valstybės parama arba tokia parama jau teikiama.

Pasisakant įrodinėjimo naštos pasiskirstymo aspektu, teisinio reguliavimo pagrindu, teigtina, jog pirminė pareiga įrodyti galimybę Mokesčių administravimo įstatymo taikymui dėl atleidimo nuo delspinigių tenka fiziniam asmeniui, o subjektui, atsisakančiam tenkinti prašymą, tada atsiranda pareiga jo surinktų faktinių duomenų visuma paneigti prašančiosios šalies užimtą poziciją.

Administracinėje byloje, Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo nuomone, nėra įrodymų leidžiančių tvirtinti, kad prašantis atleisti nuo delspinigių mokėjimo fizinis asmuo yra sunkioje ekonominėje (socialinėje) padėtyje (Administracinių bylų teisenos įstatymo 57 str.), todėl prašymas dėl atleidimo nuo delspinigių pripažintinas nepagrįstu.

Vadovaudamasi Administracinių bylų teisenos įstatymo 140 straipsnio 1 dalies 1 punktu, teisėjų kolegija

n u t a r i a:

Vilniaus apygardos administracinio teismo 2013 m. lapkričio 27 d. sprendimą palikti nepakeistą, o R. R. ir Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos apeliacinius skundus atmesti.

Nutartis neskundžiama.

Teisėjai Veslava Ruskan

Arūnas Sutkevičius

Virginija Volskienė