2019-01-09 Nr. AB-915-3-61-3-00938-2017-3 · Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas

Administracinė byla Nr. A-223-442/2019

Teisminio proceso Nr. 3-61-3-00938-2017-3

Procesinio sprendimo kategorijos: 12.2.3; 12.3; 12.13.5; 12.19

(S)

LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS

NUTARTIS

LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU

2018 m. sausio 9 d.

Vilnius

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Romano Klišausko, Ričardo Piličiausko (kolegijos pirmininkas) ir Dainiaus Raižio (pranešėjas),

teismo posėdyje apeliacine rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjo A. K. apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2017 m. gegužės 25 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjo A. K. skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos, trečiajam suinteresuotam asmeniui Panevėžio apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai dėl sprendimų panaikinimo.

Teisėjų kolegija

nustatė:

I. 1. Pareiškėjas A. K. (toliau – ir pareiškėjas) kreipėsi į teismą su skundu, prašydamas: 1) panaikinti Panevėžio apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – ir Panevėžio apskrities VMI) 2016 m. liepos 25 d. sprendimą Nr. (36.9) FR0682-473; 2) panaikinti Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos Finansų ministerijos (toliau – ir VMI) 2016 m. gruodžio 19 d. sprendimą Nr. 68-366; 3) panaikinti Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir Komisija) 2017 m. kovo 6 d. sprendimą Nr. S-48 (7-11/2017).

2. Pareiškėjas nurodė, kad Panevėžio apskrities VMI 2016 m. birželio 7 d. patikrinimo akte atliko neteisingus gyventojų pajamų mokesčio (toliau – ir GPM) skaičiavimus. Mokestis skaičiuojamas pagal minėto akto lentelę, o iš lentelėje pateiktų grąžintų paskolų jam nebuvo grąžinta 104 500 Lt, 16 500 Lt, 54 500 Lt, 50 000 Lt, 40 231 Lt sumos, nes šių sumų jis negavo. Uždaroji akcinė bendrovė „Jara“ (toliau – ir UAB „Jara“) jam išmokėjo 258 800 Lt, o akcininkai – V. P. ir V. G. jam buvo skolingi už 2009 m. parduotas akcijas 300 000 Lt. Šią skolą mokesčių administratorius eliminavo. Pareiškėjo teigimu, jis ir UAB „Jara“ elgėsi sąžiningai, o už 2010 m., 2011 m. ir 2012 m. papildomų mokesčių nebuvo.

3. Atsakovas VMI atsiliepime į pareiškėjo skundą prašė jį atmesti kaip nepagrįstą.

4. Atsakovas nurodė, kad pagal UAB „Jara“ pateiktus duomenis apie fizinių asmenų suteiktas ir jiems grąžintas paskolas buvo nustatyta, kiek pareiškėjas suteikė paskolų UAB „Jara“ ir kiek paskolų jam grąžinta, tačiau kitos paskirties mokėjimai neapmokestinti, dėl ko pareiškėjas nuo gautų 204 531 Lt pajamų pagal Lietuvos Respublikos gyventojų pajamų mokesčio įstatymo (toliau – ir GPMĮ) 5, 6, 27 straipsnių nuostatas turėjo apskaičiuoti 9 276,23 Eur GPM. Kadangi patikrinimo metu negalima buvo nustatyti UAB „Jara“ turto ir įsipareigojimų dydžio bei jų struktūros, o pats pareiškėjas netinkamai vykdė savo pareigas apskaičiuoti mokesčius, bendradarbiauti su mokesčių administratoriumi, tvarkyti apskaitą, saugoti apskaitos ar kitus dokumentus, Panevėžio apskrities VMI pagrįstai pareiškėjo 204 531 Lt mokesčio bazę apskaičiavo pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą. Be to, atsakovas pareiškėjo mokestinei prievolei apskaičiuoti taikė Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 69 straipsnio nuostatas, t. y. mokesčio administratoriaus teisę nevertinti sandorių sukeliamų mokestinių teisinių pasekmių. Pareiškėjas 300 000 Lt į kasą neįnešė bei pagal kasos išlaidų orderius pinigai nebuvo išmokėti, o vykdyti sandoriai (ūkinės operacijos), t. y. juose fiksuoti veiksmai, sukeliantys atitinkamas mokestines teisines pasekmes, atitinka MAĮ 69 straipsnio 1 dalyje nustatytas sąlygas. Šiuo atveju tiek pareiškėjas, tiek mokestį išskaičiuojantis asmuo – UAB „Jara“, buvo nesąžiningi. Pareiškėjas buvo bendrovės akcininku, dirbo bendrovės finansų direktoriumi, jam buvo žinoma reali ir nepalanki bendrovės ūkinė bei finansinė būklė, bendrovės buhalterinė apskaita buvo klastojama. Pareiškėjas yra mokesčių mokėtojas, o mokestį išskaičiuojantis asmuo – UAB „Jara“ dėl piktnaudžiavimo teise ir nesąžiningo elgesio neįvykdė savo mokestinės prievolės.

II. 5. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2017 m. gegužės 25 d. sprendimu pareiškėjo skundą atmetė.

6. Teismas nustatė, kad Panevėžio apskrities VMI patikrinimo metu nustatė, jog UAB „Jara“ akcinį kapitalą sudaro 1 268 vnt. akcijų, kurių nominali vertė 1 000 Lt. Pareiškėjas 2009 m. gruodžio 1 d. turėjo 242 vnt. UAB „Jara“ akcijų (19 proc.) (Panevėžio apskrities VMI 2016 m. birželio 7 d. patikrinimo aktas Nr. FR0680-412). Panevėžio apskrities VMI pakartotinai patikrino pareiškėjo GPM apskaičiavimo teisingumą už laikotarpį nuo 2010 m. sausio 1 d. iki 2012 m. gruodžio 31 d. ir nustatė, kad Finansinių nusikaltimų tyrimo tarnybos prie Vidaus reikalų ministerijos (toliau – ir FNTT) Panevėžio apygardos valdybos ūkinės finansinės veiklos tyrimo skyriaus 2015 m. rugsėjo 18 d. specialisto išvadoje Nr. 5-5/52 dėl UAB „Jara“ ūkinės finansinės veiklos buvo nustatyta, jog UAB „Jara“ apskaitė neįvykusias ūkines operacijas dėl grynųjų pinigų gavimo į kasą ir išmokėjimo iš jos, t. y. pareiškėjo nurodymu, buvo parengti dokumentai, pagal kuriuos įformintas UAB „Jara“ 300 000 Lt priėmimas iš pareiškėjo, nurodant mokėjimo pagrindą „Paskolinta“, tačiau pareiškėjas į UAB „Jara“ kasą 300 000 Lt neįnešė, t. y. paskolos ūkinė operacija neįvyko. Pareiškėjui iš UAB „Jara“ 2010 m. buvo išmokėti 170 231 Lt, 2011 m. – 30 000 Lt, 2012 m. – 4 300 Lt (iš viso 204 531 Lt suma, nesusijusi su darbo santykiais ir paskolos grąžinimu). Panevėžio apskrities VMI konstatavo, kad pareiškėjas gavo 204 531 Lt apmokestinamųjų pajamų, tačiau gautų pajamų nedeklaravo, pajamų mokesčio neapskaičiavo ir nesumokėjo, todėl 2016 m. liepos 25 d. sprendimu Nr. (36.9) FR0682-473 patvirtino Panevėžio apskrities VMI 2016 m. birželio 7 d. patikrinimo akte Nr. (42.72) FR06890-412 papildomai apskaičiuotą 9 246,23 Eur GPM, 4 313,40 Eur GPM delspinigių bei skyrė 927,00 Eur baudą. VMI 2016 m. gruodžio 19 d. sprendimu Nr. 68-366 patvirtino Panevėžio apskrities VMI 2016 m. liepos 25 d. sprendimo dėl patikrinimo akto tvirtinimo Nr. (36.9)-FR0682-473 nurodymus pareiškėjui sumokėti į biudžetą 9 276,23 Eur GPM, 4 313,40 Eur GPM delspinigius ir 927 Eur GPM baudą. Pareiškėjas, nesutikdamas su tokiu sprendimu, pateikė skundą Komisijai, kuri 2017 m. kovo 6 d. sprendimu Nr. S-48 (7-11/2017) patvirtino VMI 2016 m. gruodžio 19 d. sprendimą Nr. 68-366.

7. Teismas nurodė, kad nagrinėjamoje byloje kilo ginčas dėl nurodymų pareiškėjui sumokėti 9 276,23 Eur GPM ir su šiuo mokesčiu susijusias sumas, mokesčių administratoriui konstatavus, jog pareiškėjas iš UAB „Jara“ gavęs iš viso 204 531 Lt pajamų, nesusijusių su darbo santykiais ir paskolos grąžinimu, gautų pajamų nedeklaravo, pajamų mokesčio neapskaičiavo ir nesumokėjo.

8. Teismas akcentavo ginčui aktualų teisinį reglamentavimą, t. y. MAĮ 10 straipsnį, 69 straipsnio 1 dalį.

9. Teismas pažymėjo, kad FNTT Panevėžio apygardos valdybos ūkinės finansinės veiklos tyrimo skyriaus 2015 m. rugsėjo 18 d. specialisto išvada Nr. 5-5/2 „Dėl UAB „Jara“ ūkinės veiklos“ patvirtina, jog pagal 2009 m. spalio 28 d. paskolos sutartį Nr. 10 A. K. UAB „Jara“ turėjo paskolinti 170 000 Lt su 7 proc. palūkanomis ir pagal 2009 m. spalio 28 d. paskolos sutartį Nr. 11 turėjo paskolinti 130 000 Lt be palūkanų, t. y. iš viso 300 000 Lt. 2009 m. spalio 28 d. kasos pajamų orderyje JAR Nr. 4924496 įformintas 300 000 Lt priėmimas iš pareiškėjo, nurodant mokėjimo pagrindą „Paskolinta“ ir pinigai įtraukti į kasos knygos pajamas. Pagal 2009 m. spalio 28 d. kasos pajamų orderį JAR Nr. 4924496 300 000 Lt į kasą nebuvo įnešti ir iš kasos pagal kasos orderius Nr. 225 ir Nr. 226 neišmokėti, nors įtraukti į bendrovės tvarkomą apskaitą. Specialisto išvadoje taip pat konstatuota, kad ūkinės operacijos nurodytomis sąlygomis neįvyko, nors pagal UAB „Jara“ apskaitos duomenis buvo išmokami pinigai kaip paskolos grąžinimas. Dėl dokumentuose įformintų neįvykusių ūkinių operacijų UAB „Jara“ apskaitoje buvo pakeista įsipareigojimų struktūra, t. y. 300 000 Lt padidėjo skola pareiškėjui ir 167 000 Lt sumažėjo skola UAB „Jara“ akcininkui V. P. ir 134 000 Lt sumažėjo skola V. G.. Pareiškėjui iš UAB „Jara“ 2010 m. buvo išmokėta 170 231 Lt, 2011 m. – 30 000 Lt, 2012 m. – 4 300 Lt, iš viso 204 531 Lt suma, nesusijusi su darbo santykiais ir paskolos grąžinimu. Taigi, pareiškėjas gavo 204 531 Lt apmokestinamųjų pajamų. Pagal UAB „Jara“ pateiktus duomenis apie fizinių asmenų suteiktas ir jiems grąžintas paskolas (deklaracijos forma FR0711) buvo nustatyta, kiek pareiškėjas suteikė paskolų UAB „Jara“, kiek paskolų jam grąžinta, tačiau kitos paskirties mokėjimai pareiškėjui neapmokestinti.

10. Teismas darė išvadą, kad byloje yra įrodyta ir atsakovas pagrįstai konstatavo, jog pareiškėjo mokestinei prievolei apskaičiuoti taikytinos mokesčių vengimo konstatavimo aplinkybės, vadovaujantis MAĮ 69 straipsnio nuostatomis. Pažymėjo, kad tokiais atvejais, kai neteisėtai yra išvengiama mokėtinų į biudžetą mokesčių, mokesčių administratoriui yra suteikiama teisė neatsižvelgti į formalią mokesčių mokėtojo veiklos išraišką, bet atkurti iškreipiamas ar slepiamas aplinkybes, su kuriomis mokesčių įstatymai sieja apmokestinimą, ir mokestį apskaičiuoti pagal mokesčių įstatymų atitinkamas nuostatas.

11. Teismas nurodė, kad pagal GPMĮ 22 straipsnio 2 dalies 1 punkto nuostatas pareiškėjo iš UAB „Jara“ gautos pajamos yra priskiriamos A klasės pajamoms. Pažymėjo, kad GPMĮ 23 straipsnio 1 dalies, MAĮ 70 straipsnio 1 dalies, VMI viršininko 2004 m. gegužės 24 d. įsakymu Nr. VA-103 patvirtintų Mokesčio apskaičiavimo pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą taisyklių (toliau – ir Taisyklės) 4 punkto teisiniame reglamentavime yra įtvirtintos dvi būtinos sąlygos, kurių buvimas sudaro prielaidas taikyti šioje teisės normoje įtvirtintą elgesio modelį: 1. mokestinio mokesčio dydžio turi būti negalima apskaičiuoti (nustatyti) įprastine atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta tvarka; 2. to padaryti (apskaičiuoti mokesčio) turi būti negalima dėl atitinkamos mokesčio mokėtojo veiklos – nevykdymo arba netinkamo vykdymo pareigos apskaičiuoti mokesčius nustatyta tvarka; netvarkymo ir / arba nesaugojimo apskaitos ir kitų dokumentų; nebendradarbiavimo su mokesčių administratoriumi.

12. Teismas pažymėjo, kad byloje surinkti įrodymai patvirtina, kad pareiškėjas nuo gautų 204 531 Lt pajamų pagal GPMĮ 5, 6, 27 straipsnių nuostatas turėjo apskaičiuoti 9 276,23 Eur GPM. Šią mokestinę prievolę Panevėžio apskrities VMI apskaičiavo pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą, vadovaujantis MAĮ 70 straipsnio 1 dalimi ir Taisyklių 4 punktu.

13. Dėl pareiškėjo skundo argumento, kad 104 500 Lt, 16 500 Lt, 54 500 Lt, 50 000 Lt, 40 231 Lt sumos jam nebuvo grąžintos, kaip neteisingai nurodyta patikrinimo akto lentelėje, todėl jis ir UAB „Jara“ elgėsi sąžiningai, teismas nurodė, kad VMI šiuos jo argumentus jau įvertino, priimdama skundžiamą 2016 m. gruodžio 19 d. sprendimą Nr. 68-366. Pažymėjo, kad kitų argumentų pareiškėjas skunde iš esmės nenurodė, o tik atkartojo savo ankstesnę faktinių aplinkybių vertinimo versiją, kuri buvo pateikta ir VMI, todėl teismas atmetė šiuos pareiškėjo argumentus. Darė išvadą, kad pareiškėjas nepaneigė mokesčių administratoriaus išvadų dėl mokesčio bazės dydžio ir mokėtinų į biudžetą mokesčių pobūdžio.

14. Teismas, įvertinęs byloje esančius rašytinius įrodymus, darė išvadą, kad pareiškėjas jokių faktinių duomenų ar objektyvių įrodymų, kurie paneigtų mokesčių administratoriaus nustatytas aplinkybes, kaip reikalauja MAĮ 67 straipsnio 2 dalis, nepateikė, o nagrinėjant šį mokestinį ginčą, mokesčių administratoriaus buvo pilnai ištirtos ir įvertintos ginčui reikšmingos aplinkybės, ir pagrįstai buvo patvirtinti nurodymai pareiškėjui sumokėti mokesčių administratoriaus apskaičiuotas mokesčių sumas.

15. Teismas darė išvadą, kad mokesčių administratorius pilnai ištyrė pareiškėjo pateiktus įrodymus, įvertino ginčui reikšmingas aplinkybės, nurodė išsamius faktinius bei teisinius pareiškėjo apmokestinimo teisinius pagrindus, ginčo sprendimai yra teisėti ir pagrįsti, nėra pagrindo jų naikinti skunde išdėstytais argumentais.

III. 16. Pareiškėjas pateikė apeliacinį skundą, kuriame prašo panaikinti Vilniaus apygardos administracinio teismo 2017 m. gegužės 25 d. sprendimą ir priimti naują sprendimą, bylą nagrinėti žodinio proceso tvarka.

17. Pareiškėjas nurodo, kad mokesčių administratorius jam nepagrįstai priskaičiavo GPM, kurio sumokėjimas priklauso UAB „Jara“. Nagrinėjamu atveju yra svarbios 2015 m. Panevėžio apygardos teismo civilinėje byloje dėl skolos sugrąžinimo už parduotas UAB „Jara“ akcijas nustatytos aplinkybės, tačiau Panevėžio apskrities VMI, atlikdama mokestinį patikrinimą, rėmėsi tik FNTT išvada, kuri pareiškėjui susipažinti nebuvo pateikta. Atliktas mokestinis patikrinimas pažeidžia civilinių teisinių santykių reglamentavimo sutarties laisvės principą. Panevėžio apskrities VMI turimi duomenis nesutapo su Utenos VMI pateikta detalia mokestinio tyrimo medžiaga. Panevėžio apskrities VMI vadovavosi deklaracija FR0711, tačiau šiuo atveju reikšmingi pirminiai duomenis – kasos išlaidų orderiai, banko išrašai. Pirminiuose dokumentuose UAB „Jara“ nenurodo, kokių sutarčių pagrindu buvo atliekami mokėjimai. Duomenis, gauti iš UAB „Jara“ bankroto administratoriaus, patvirtina, kad įsipareigojimų UAB „Jara“ akcininkams pokyčiai atsirado dėl skolų perkėlimo. Mokesčių administratorius skolų perkėlimą pateikė kaip neįvykusią ūkinę operaciją, tačiau iš tikrųjų skolos perkėlimo sandoris (ūkinės operacijos), nepasikeitus UAB „Jara“ bendriems įsipareigojimams, buvo akcininkų V. P. ir V. G. valios išraiška be mokestinės naudos tikslo. Skolos perkėlimas – atsiskaitymo per įmonę teisinis pagrindas, nes pareiškėjas neturėjo teisės pasirašyti sutarčių UAB „Jara“ vardu. Be to, analogišku būdu 169 000 Lt sumos įforminimo atvejis mokesčių administratoriaus buvo traktuojamas kaip teisingas. Konkrečiu atveju mokesčių administratorius savo naudai negali taikyti tūrinio prieš formą viršenybės principo.

18. Atsakovas VMI atsiliepime į apeliacinį skundą prašo apeliacinį skundą atmesti, Vilniaus apygardos administracinio teismo 2017 m. gegužės 25 d. sprendimą palikti nepakeistą.

19. Atsakovas nesutikimą su apeliaciniu skundu grindžia pirmosios instancijos teismui atsiliepime į pareiškėjo skundą nurodytais argumentais.

20. Pareiškėjas atsiliepime į atsakovo VMI atsiliepime į apeliacinį skundą išdėstytus argumentus akcentuoja, kad UAB „Jara“ buhalterinėje apskaitoje nebuvo fiksuota ūkinė operacija 300 000 Lt sumai, nes tokia operacija nebuvo atlikta, buvo atlikti tik pasikeitimai prievolėje šalių susitarimu. Konkrečiu atveju mokesčiai priskaičiuoti neteisėtai, t. y. ne pagal realią įmonės apskaitą, o pagal nutraukto baudžiamojo ikiteisminio tyrimo liudytojų parodymus, kurie neatitinka tikrovės.

Teisėjų kolegija

konstatuoja:

IV. 21. Pareiškėjas prašo bylą nagrinėti žodinio proceso tvarka, tačiau motyvų nenurodo.

22. Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo (toliau – ir ABTĮ) 141 straipsnio 1 dalyje nustatyta, kad apeliacinis skundas nagrinėjamas rašytinio proceso tvarka, tai yra nekviečiant į nagrinėjimą teisme proceso dalyvių ir jiems nedalyvaujant, išskyrus atvejus, kai teismas pripažįsta, kad žodinis bylos nagrinėjimas yra būtinas. Proceso šalys apeliaciniame skunde, atsiliepime į apeliacinį skundą arba kitame procesiniame dokumente gali pateikti motyvuotą prašymą nagrinėti bylą žodinio proceso tvarka, tačiau atsižvelgti į šį prašymą teismui neprivaloma.

23. Įvertinusi bylos medžiagą, apeliacinės instancijos teismo teisėjų kolegija nenustatė išskirtinių aplinkybių, kurioms esant byla turėtų būti nagrinėjama žodinio proceso tvarka. Tokių išskirtinių aplinkybių nenurodė ir pareiškėjas. Pažymėtina, kad proceso šalių pozicija nagrinėjamoje byloje yra išdėstyta raštu pateiktuose procesiniuose dokumentuose, todėl pareiškėjo prašymas dėl bylos nagrinėjimo žodinio proceso tvarka netenkinamas.

24. Nagrinėjamoje byloje mokestinis ginčas yra kilęs dėl pareiškėjui papildomai apskaičiuotų 9 246,23 Eur GPM, 4 313,40 Eur GPM delspinigių bei paskirtos 927 Eur baudos teisėtumo ir pagrįstumo. Papildomos GPM ir su juo susijusios sumos buvo apskaičiuotos mokesčių administratoriui nustačius, jog pareiškėjas gavo iš UAB „Jara“ 204 531 Lt apmokestinamųjų pajamų, tačiau gautų pajamų nedeklaravo, pajamų mokesčio neapskaičiavo ir nesumokėjo.

25. Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo 159 straipsnio 1 dalis nustato, kad mokesčių mokėtojas, nesutinkantis su centrinio mokesčių administratoriaus arba Mokestinių ginčų komisijos sprendimu dėl mokestinio ginčo, turi teisę jį apskųsti teismui. Nors įstatymas numato, kad teismui yra skundžiamas ikiteisminės mokestinį ginčą nagrinėjančios institucijos sprendimas, tačiau tai nereiškia, jog pirmosios instancijos teismas, nagrinėdamas mokestinį ginčą, turi tik formaliai patikrinti skundžiamo ikiteisminės mokestinių ginčų nagrinėjimo institucijos sprendimo teisėtumą ir pagrįstumą, todėl pirmosios instancijos teismas privalo iš esmės išspręsti kilusį mokestinį ginčą, kurį nagrinėdamas privalo aktyviai dalyvauti tiriant įrodymus, nustatant visas bylai svarbias aplinkybes ir visapusiškai, objektyviai jas ištirti (ABTĮ 80 straipsnio 1 dalis).

26. Teismo sprendimas turi būti teisėtas ir pagrįstas (ABTĮ 86 straipsnio 1 dalis). Priimdamas sprendimą, administracinis teismas įvertina teismo posėdyje ištirtus įrodymus, konstatuoja, kurios aplinkybės, turinčios bylai esminės reikšmės, yra nustatytos ir kurios nenustatytos, kuris įstatymas turi būti taikomas šioje byloje ir ar skundas (prašymas, pareiškimas) yra tenkintinas (ABTĮ 86 straipsnio 2 dalis).

27. Konstitucinis Teismas yra konstatavęs, kad konstituciniai imperatyvai, kad teisingumą vykdo tik teismai, kad teisė negali būti nevieša, taip pat iš Konstitucijos kylantis reikalavimas teisingai išnagrinėti bylą suponuoja ir tai, kad kiekvienas teismo nuosprendis (kitas baigiamasis teismo aktas) turi būti grindžiamas teisiniais argumentais (motyvais). Argumentavimas turi būti racionalus - teismo nuosprendyje (kitame baigiamajame teismo akte) turi būti tiek argumentų, kad jų pakaktų šiam nuosprendžiui (kitam baigiamajam teismo aktui) pagrįsti. Šiame kontekste pažymėtina, kad iš konstitucinio teisinės valstybės principo kylantis teisinio aiškumo reikalavimas inter alia (be kita ko) reiškia, kad teismo nuosprendyje (kitame baigiamajame teismo akte) negali būti ir nutylėtų argumentų, nenurodytų aplinkybių, turinčių reikšmės teisingo nuosprendžio (kito baigiamojo teismo akto) priėmimui. Teismo nuosprendžiai (kiti baigiamieji teismo aktai) turi būti aiškūs byloje dalyvaujantiems ir kitiems asmenims. Jeigu šio reikalavimo nepaisoma, tai nėra teisingumo vykdymas, kurį įtvirtina Konstitucija (Konstitucinio Teismo 2006 m. sausio 16 d. nutarimas).

28. Taigi, pagal oficialiosios konstitucinės doktrinos nuostatas bei paminėtų procesinių teisės normų reikalavimus, pirmosios instancijos teismas, atmesdamas skundą, negali tiesiog pritarti skundžiamuose mokesčių administratorių bei Mokestinių ginčų komisijos sprendimuose nurodytoms nustatytoms faktinėms aplinkybėms bei šių institucijų motyvams dėl įrodymų vertinimo. Kiekvienu atveju pirmosios instancijos teismas, nagrinėdamas mokestinį ginčą, privalo išsamiai, visapusiškai ir objektyviai ištirti visas bylai reikšmingas aplinkybes, sprendime nurodyti nustatytas faktines aplinkybes bei įrodymus, kuriais grindžiamos teismo išvados, nurodyti argumentus dėl įrodymų vertinimo, t. y. argumentuoti, dėl ko vienais įrodymais teismas remiasi pagrįsdamas savo išvadas, o kitus įrodymus atmeta.

29. Nagrinėjimu atveju pirmosios instancijos teismas, priimdamas skundžiamą sprendimą, rėmėsi tik atskirais įrodymais, nevertindamas mokesčių administratoriaus surinktų faktinių duomenų, kuriais buvo grindžiami ginčijami mokesčių administratorių bei Komisijos sprendimai, visumos. Pirmosios instancijos teismas iš esmės tik atkartojo mokesčių administratoriaus nustatytas aplinkybes, pateikdamas nuorodas į atskirus, byloje esančius dokumentus. Pavyzdžiui, skundžiamame pirmosios instancijos teismo sprendime nurodyta, jog byloje nustatyta ir tai, kad pareiškėjui iš UAB „Jara“ 2010 m. buvo išmokėta 170 231 Lt, 2011 m. – 30 000 Lt, 2012 m. – 4 300 Lt, iš viso: 204 531 Lt suma, nesusijusi su darbo santykiais ir paskolos grąžinimu. Teismo sprendime pažymėta nuoroda į dokumentą, esantį Komisijos byloje (b. l. 14), tačiau tai yra neaiškios kilmės spausdinto dokumento vieno lapo kopija, kuriame yra ranka padarytų pataisymų. Teisėjų kolegijos nuomone, toks dokumentas negali būti pripažintas leistinu įrodymu administracinėje byloje.

30. Atmesdamas pareiškėjo skundo argumentus, pirmosios instancijos teismas iš esmės jų visiškai nevertino tik skundžiamame sprendime nurodė, jog VMI šiuos pareiškėjo argumentus jau įvertino, priimdama skundžiamą 2016 m. gruodžio 19 d. sprendimą Nr. 68-366.

31. ABTĮ 56 straipsnio 4 dalis nustato, kad įrodymus pateikia proceso šalys ir kiti proceso dalyviai. Prireikus teismas gali pasiūlyti nurodytiems asmenims pateikti papildomų įrodymų arba šių asmenų prašymu ar savo iniciatyva išreikalauti reikiamus dokumentus, pareikalauti iš pareigūnų paaiškinimų.

32. Nagrinėjant mokestinius ginčus teisme, bendrosios įrodinėjimo taisyklės, įtvirtintos ABTĮ 56 straipsnyje, yra taikytinos atsižvelgiant ir į MAĮ 67 straipsnį, kuris nustato, jog mokesčių administratorius privalo pagrįsti jo mokesčių mokėtojui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas (1 dalis), o mokesčių mokėtojas, nesutinkantis su mokesčių administratoriaus apskaičiuotomis konkrečiomis mokesčio ir su juo susijusiomis sumomis, privalo pagrįsti, kodėl jos yra neteisingos (2 dalis).

33. Taigi, aiškinant ABTĮ 56 straipsnio 4 dalies ir MAĮ 67 straipsnio nuostatas pagal sisteminį teisės aiškinimo metodą, administracinėse byloje dėl mokestinių ginčų įrodinėjimo pareiga tenka ne tik mokesčių administratoriui, bet ir mokesčių mokėtojui. Mokesčių mokėtojas, siekdamas paneigti mokesčių administratoriaus mokesčių ir su jais susijusių sumų apskaičiavimo teisėtumą ir pagrįstumą, privalo ne tik nurodyti savo abejones dėl mokesčių ir su jais susijusių sumų apskaičiavimo teisėtumo ir pagrįstumo, bet ir pateikti tokias abejones pagrindžiančius įrodymus.

34. Tačiau įrodinėjimo specifika nagrinėjant bylas dėl mokestinių ginčų neatleidžia teismo nuo pareigos, įtvirtintos ABTĮ 80 straipsnyje. Atsižvelgiant į šio straipsnio nuostatas, pirmosios instancijos privalėjo įvertinti, ar mokesčių administratorius teisėtai ir pagrįstai apskaičiavo ir nurodė pareiškėjui sumokėti gyventojų pajamų mokestį bei su juo susijusias sumas.

35. Teisėjų kolegija pabrėžia, kad apeliacinės instancijos teismas tikrina priimto pirmosios instancijos teismo sprendimo teisėtumą bei pagrįstumą, o pirmosios instancijos teismas privalo ištirti visus įrodymus, nustatyti visas faktines bylos aplinkybes ir jas teisiškai įvertinti. Vien tik apeliacinės instancijos teismui teisiškai įvertinus reikšmingus faktinius duomenis, kurie nebuvo tirti bei vertinti pirmosios instancijos teisme, būtų pažeista proceso šalies teisė į apeliaciją, nes nebūtų užtikrinta teisė bent kartą apskųsti nepalankų teismo sprendimą instancine teismų sprendimų kontrolės tvarka.

36. Kadangi nagrinėjamoje byloje pirmosios instancijos teismas iš esmės neišnagrinėjo kilusio mokestinio ginčo, tuo pažeisdamas minėtas procesines teisės normas, ir dėl šios pažaidos galėjo būti neteisingai išspręsta byla, todėl skundžiamas pirmosios instancijos teismo sprendimas panaikinamas (ABTĮ 146 straipsnio 1 dalis). Atsižvelgiant į tai, kad byloje turi būti tiriami ir vertinami įrodymai, nustatomos visos bylai reikšmingos faktinės aplinkybės, todėl byla perduotina pirmosios instancijos teismui nagrinėti iš naujo.

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 144 straipsnio 1 dalies 4 punktu, teisėjų kolegija

nutaria:

Pareiškėjo A. K. apeliacinį skundą patenkinti iš dalies.

Vilniaus apygardos administracinio teismo 2017 m. gegužės 25 d. sprendimą panaikinti ir perduoti bylą Vilniaus apygardos administraciniam teismui nagrinėti iš naujo.

Nutartis neskundžiama.

Teisėjai Romanas Klišauskas

Ričardas Piličiauskas

Dainius Raižys