2020-03-18 Nr. AB-5774-3-61-3-00809-2017-0 · Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas

Administracinė byla Nr. eA-3430-438/2020

Teisminio proceso Nr. 3-61-3-00809-2017-0

Procesinio sprendimo kategorija 12.2.2

(S)

LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS

NUTARTIS

LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU

2020 m. kovo 18 d.

Vilnius

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Romano Klišausko (pranešėjas), Gintaro Kryževičiaus (kolegijos pirmininkas) ir Dainiaus Raižio,

teismo posėdyje apeliacine rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Pergalės koncernas“ apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2019 m. gruodžio 12 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Pergalės koncernas“ skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (tretieji suinteresuoti asmenys – Kauno apskrities valstybinė mokesčių inspekcija, A. J., J. A.) dėl sprendimo panaikinimo ir įpareigojimo atlikti veiksmus.

Teisėjų kolegija

nustatė:

I. 1. Pareiškėjas uždaroji akcinė bendrovė (toliau – ir UAB) „Pergalės koncernas“ (toliau – ir Bendrovė) su skundu kreipėsi į Vilniaus apygardos administracinį teismą, prašydamas: 1) panaikinti Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – VMI) 2017 m. vasario 15 d. sprendimą Nr. (24.6-31-5)-R-1037; 2) įpareigoti centrinį mokesčių administratorių atlikti jo kompetencijai priskirtus veiksmus, t. y. įpareigoti VMI netvirtinti Kauno apskrities VMI 2016 m. lapkričio 21 d. sprendimo Nr. (04-7.2)-FR0682-658; tinkamai atsižvelgus į šalutinės ir pagrindinės prievolių (t. y. palūkanų ir nuompinigių) mokėjimo eiliškumą UAB „Pergalės koncernas“ už 2009–2013 metų gyventojų pajamų mokestį (toliau – GPM) ir privalomąjį sveikatos draudimo mokestį (toliau – PSD) perskaičiuoti nuo pusės (50 proc.) faktiškai išmokėtų palūkanų sumų, kas atitinkamai sudaro 22 923,70 Eur GPM ir 1 023,90 Eur PSD įmokų; atleisti UAB „Pergalės koncernas“ nuo visų delspinigių mokėjimo.

2. Pareiškėjas nurodė, kad nuo 2003 m. su tuometiniais akcininkais A. J. ir J. A. (toliau – ir patalpų savininkai, akcininkai) yra sudaręs negyvenamųjų patalpų, esančių (duomenys neskelbtini), nuomos sutartis. Pareiškėjo atžvilgiu buvo atlikti trys patikrinimai. Trečiojo patikrinimo metu buvo tiriamas patalpų savininkams pareiškėjo faktiškai išmokėtų palūkanų už nuomos įsiskolinimą sumų apmokestinimo klausimas ir surašytas patikrinimo aktas, kuriame pareiškėjui apskaičiuotos GPM ir PSD įmokos nuo visos faktiškai išmokėtos palūkanų sumos taip tarsi visa palūkanų suma būtų turėjusi būti išmokėta ne kaip palūkanos, bet kaip nuomos įsiskolinimo dalis. Pareiškėjui priskaičiuota 45 847,40 Eur GPM, 2 046,17 PSD įmokų, 22 078,34 Eur GPM delspinigių ir 1 013,70 Eur PSD įmokų delspinigių, paskirta 4 585 Eur GPM bauda ir 205 Eur PSD įmokų bauda. Pareiškėjas buvo atleistas nuo dalies delspinigių (8 156,25 Eur GPM delspinigių ir 364,01 Eur PSD įmokų delspinigių). Tiek Kauno apskrities VMI, tiek VMI, analizuodamos realiai išmokėtų sumų teisingo apmokestinimo klausimą, netinkamai interpretavo ir netinkamai pritaikė Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – MGK) nustatytas faktines aplinkybes. VMI neatsižvelgė į tai, kad MGK 2016 m. birželio 6 d. sprendime Nr. S-117 (7-60/2016) pateikė teisės normų aiškinimą tik dėl nuompinigių apmokestinimo, tačiau netyrė ir nieko nepasisakė dėl nuomininko pareigos mokėti palūkanas mokestinių teisinių padarinių, todėl VMI nepagrįstai teigė, kad palūkanų apmokestinimo faktas papildomo įrodinėjimo nereikalauja.

3. Tarp pareiškėjo ir patalpų savininkų yra susiklostę nuomos teisiniai santykiai, todėl šiuo atveju yra aktualios Lietuvos Respublikos civilinio kodekso (toliau – CK) normos, kurios turi būti taikomos subsidiariai, nes nuompinigių ir palūkanų už laiku nesumokėtus nuompinigius mokėjimo eilės tvarką tiesiogiai reglamentuoja ne mokesčių įstatymai, o CK (6.487 str. 1 d., 6.54 str.). Pagal CK, pirmiausia turi būti išmokamos palūkanos, todėl pareiškėjas, išmokėdamas patalpų savininkams palūkanas, ne tik laikėsi teisės aktų nustatytų reikalavimų, bet ir buvo sąžiningas. Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas ne kartą yra nurodęs, kad vien tik aplinkybė, jog sudarydamas atitinkamus sandorius ar juose dalyvaudamas mokesčių mokėtojas įgijo tam tikrą mokestinį pranašumą, savaime nėra pagrindas konstatuoti, jog šie sandoriai buvo sudaryti piktnaudžiaujant mokesčių mokėtojui suteiktomis teisėmis.

4. Kauno apskrities VMI ir VMI išvados, kai pareiškėjo visa faktiškai išmokėta palūkanų suma patalpų savininkams yra perkvalifikuojama į nuomos skolos dengimą, yra nesuderinama su CK normomis, nesuderinama su teismų suformuota praktika, taip pat nesuderinama ir su Lietuvos Respublikos pelno mokesčio įstatymo 40 straipsnio 2 dalimi, nustatančia, kad pagal susijusių šalių sandoriams keliamus reikalavimus susijusios šalys privalo skaičiuoti palūkanas už naudojimąsi jų pinigais taip, kaip tai darytų tarp nesusijusių šalių. Pareiškėjas derino su patalpų savininkais dėl jų sutikimo pakeisti pareiškėjo 2009–2013 m. atliktų mokėjimų eiliškumo tvarką tokiu būdu, kad iš pareiškėjo faktiškai išmokėtų palūkanų už nuomos įsiskolinimus sumų patalpų savininkams pusė sumos būtų pripažįstama kaip išmokėjimas pagrindinei prievolei įvykdyti, t. y. nuompinigiams įskaityti ir tik likusi pusė sumų būtų pripažįstama kaip palūkanų išmokėjimas už nuomos įsiskolinimus. Atsižvelgiant į tai, pareiškėjo mokėtina GPM ir PSD įmokų suma turėtų būti perskaičiuota tik nuo pusės išmokėtų palūkanų sumų. Pareiškėjui dėl neaiškaus teisinio reguliavimo kilo neigiamos mokestinės pasekmės – buvo priskaičiuota nepagrįstai daug delspinigių. Kauno apskrities VMI ir VMI pripažino, kad mokestinis ginčas truko ilgai dėl mokesčių administratoriaus kaltės, tačiau pareiškėjas buvo atleistas tik nuo dalies delspinigių mokėjimo.

5. Atsakovas VMI atsiliepime į pareiškėjo skundą prašė jį atmesti.

6. Atsakovas nurodė, kad ginčo dalyką apibrėžia MGK 2016 m. birželio 6 d. sprendimo vykdymas, t. y. mokesčių perskaičiavimas nuo išmokėtų 538 902,93 Lt neapmokestinamų palūkanų. Pareiškėjas akcentavo piniginių lėšų stygių kaip pagrindą nukelti nuomos mokesčio sumokėjimą patalpų savininkams (pareiškėjo akcininkams), tačiau tuo pat metu mokėjo jiems palūkanas, kurios sudarė 75 proc. nuomos mokesčio. Taip pareiškėjas siekė išvengti GPM mokėjimo nuo nuomos pajamų, todėl buvo pagrįstai taikytos Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – MAĮ) 69 straipsnio 1 dalies nuostatos, pagrįstai taikytas turinio viršenybės prieš formą principas. Atkūrus iškreipiamas ar slepiamas aplinkybes, palūkanų forma išmokėti pinigai yra patalpų savininkams už patalpų nuoma išmokėtos nuomos pajamos, kurios yra GPM objektas ir kurios turi būti apmokestinamos ta apimtimi, kuria jos faktiškai buvo išmokėtos. VMI neturi teisinio pagrindo iš naujo revizuoti jau įvertintas ir MGK sprendime nustatytas aplinkybes.

7. Pagal MAĮ 100 straipsnio 1 dalies 2 punktą ir 141 straipsnio 1 dalies 1 punktą, mokesčių mokėtojas gali būti atleidžiamas nuo delspinigių ar jų dalies, jei jis įrodo, kad nėra kaltas dėl padaryto pažeidimo. VMI nesutiko su pareiškėju, kad jis nėra kaltas dėl padaryto pažeidimo, todėl negali būti atleistas nuo delspinigių visa apimtimi. VMI atsižvelgė, kad pareiškėjo mokestinis patikrinimas vyko pakankamai ilgai ir, vadovaudamasi protingumo bei proporcingumo principais, atleido pareiškėją nuo dalies delspinigių sumokėjimo.

8. Pagal Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktiką, susitarimas dėl mokesčių sudaromas laisva valia, t. y. teismas negali įpareigoti mokesčių administratorių sudaryti susitarimą su mokesčių mokėtoju. Pareiškėjas turi teisę bet kuriame mokestinio ginčo etape kreiptis į VMI ir siūlyti sudaryti susitarimą MAĮ 71 straipsnio 1 dalies pagrindu.

9. Tretieji suinteresuoti asmenys A. J. ir J. A. atsiliepime prašė pareiškėjo skundą tenkinti.

10. Nurodė, kad jie 2009–2013 m. valdė UAB „Pergalės koncernas“ akcijų paketą, o 2013 m. lapkričio mėn. savo akcijas perleido kitiems asmenims. Tuo laikotarpiu jų ekonominiams (nuomos) santykiams su Bendrove turi būti taikomas „ištiestos rankos“ principas, t. y. patalpos turi būti nuomojamos rinkos kaina; susiję asmenys privalo naudoti palūkanų, delspinigių, baudų institutus taip, kaip tai darytų nesusiję asmenys; taikant „ištiestosios rankos“ principą, palūkanos už atidėtą mokėjimo terminą turi būti ne tik skaičiuojamos, bet ir išmokamos. Palūkanų išmokėjimo faktą VMI patvirtino; priskaičiuotų ir išmokėtų palūkanų dydžiai turi atitikti rinkos sąlygas ir neviršyti įstatymais nustatytų normų. Išmokėtų palūkanų atitikimą rinkos sąlygoms ir įstatymo normoms VMI patvirtino.

11. VMI patikrinimo metu nustatė, kad patalpos iš trečiųjų asmenų nuomojamos vidutiniškai po 2,61 Lt/kv. m, o pernuomojamos už 6–15 Lt/kv. m. Šie duomenys akivaizdžiai rodo, kad tiek akcininkai, tiek Bendrovė rūpinosi verslo tęstinumu ir įmonės ekonomine padėtimi, taikė minimalias nuomos kainas. Akcininkai atsižvelgė į finansines Bendrovės aplinkybes ir nuomos kainą pritaikė įmanomai mažiausią, todėl nuomos mokesčio suma buvo ne padidinama, o kaip tik mažinama, t. y. mažinamos įsiskolinimo sumos. Tokį patį rūpestingą akcininkų požiūrį demonstravo ir nuomos mokėjimo terminų atidėjimas.

12. Nuompinigių ir palūkanų už laiku nesumokėtus nuompinigius mokėjimo eilės tvarką tiesiogiai reglamentuoja CK, pagal kurį pirmiausia turi būti išmokamos palūkanos, todėl bendrovė, išmokėdama palūkanas patalpų savininkams, ne tik laikėsi teisės aktų reikalavimų, bet ir buvo sąžininga. Bendrovė negalėjo vienašališkai pakeisti mokėjimo eiliškumo. Trečiųjų suinteresuotų asmenų nuomone, mokesčių administratoriaus reikalavimas išmokėtą palūkanų sumą perkvalifikuoti į nuompinigių mokėjimą yra nesuderinamas su CK reikalavimu bei su susijusių asmenų šalių sandorių reikalavimais.

II. 13. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2017 m. rugpjūčio 23 d. sprendimu pareiškėjo skundą atmetė. Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas 2019 m. gegužės 29 d. nutartimi pareiškėjo UAB „Pergalės koncernas“ apeliacinį skundą tenkino iš dalies, panaikino Vilniaus apygardos administracinio teismo 2017 m. rugpjūčio 23 d. sprendimą ir perdavė bylą pirmosios instancijos teismui nagrinėti iš naujo.

14. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2019 m. gruodžio 12 d. sprendimu pareiškėjo UAB „Pergalės koncernas“ skundą atmetė.

15. Teismas nustatė, kad Kauno apskrities VMI atliko pareiškėjo GPM ir PSD įmokų mokėjimo patikrinimą už 2009–2013 m. ir 2015 m. vasario 9 d. surašė patikrinimo aktą Nr. FR0680-80, kuriuo pareiškėjai papildomai į biudžetą apskaičiavo 62 732,55 Eur GPM ir 5 567,78 Eur PSD įmokų, nustačius, kad pareiškėjas, vengdamas mokėti GPM, neišmokėjo fiziniams asmenims, kurie yra ir pagrindiniai bendrovės akcininkai (J. A. ir A. J.), per 2009–2013 m. laikotarpį 1 444 019,44 Lt (418 216,94 Eur) pajamų už patalpų nuomą, rašytinėmis sutartimis nukeliant mokėjimo terminus iki 2025 m. gruodžio 31 d.

Kauno apskrities VMI 2015 m. balandžio 9 d. sprendimu Nr. (04.7.2)-FR0682-253 patvirtino 2015 m. vasario 9 d. patikrinimo aktą, skyrė pareiškėjui GPM ir PSD įmokų baudas bei patvirtino apskaičiuotus šių mokesčių delspinigius. VMI 2015 m. liepos 31 d. sprendimu Nr. 69-96 panaikino Kauno apskrities VMI 2015 m. balandžio 9 d. sprendimą ir pavedė Kauno apskrities VMI atlikti pakartotinį patikrinimą ir priimti sprendimą, konstatavus, kad vietos mokesčių administratorius netyrė palūkanų išmokėjimo aplinkybių, nevertino, ar sudaryti sandoriai atitiko rinkos vertę, ir kitų aplinkybių.

Kauno apskrities VMI, atlikusi pakartotinį patikrinimą, 2015 m. spalio 26 d. surašė patikrinimo aktą Nr. FR0680-735, kuriuo pareiškėjui papildomai į biudžetą apskaičiavo 62 732,55 Eur GPM ir 5 567,78 Eur PSD įmokų. Papildomos mokesčių sumos apskaičiuotos, mokesčių administratoriui pritaikius MAĮ 69 straipsnio 1 dalį ir konstatavus, kad pareiškėjas elgėsi nesąžiningai, sudarydamas paskolos ir įsipareigojimų atidėjimo sutartis su bendrovės akcininkais, kurių pagalba vengdavo pripažinti nuomos pajamų išmokėjimo faktus ir prievolę mokėti GPM ir PSD įmokas, tuo tarpu už įformintus įsipareigojimų atidėjimus išmokėdavo GPM neapmokestinamas palūkanas.

Kauno apskrities VMI 2015 m. gruodžio 28 d. sprendimu patvirtino 2015 m. spalio 26 d. patikrinimo aktą, skyrė pareiškėjui GPM ir PSD įmokų baudas bei patvirtino apskaičiuotus šių mokesčių delspinigius. VMI 2016 m. kovo 1 d. sprendimu Nr. 69-18 patvirtino Kauno apskrities VMI 2015 m. gruodžio 28 d. sprendimą. VMI padarė išvadą, kad pareiškėjas galėjo atsiskaityti su nuomotojais fiziniais asmenimis, todėl pareiškėjas, atidėdamas nuomos mokesčio sumokėjimą, siekė išvengti mokesčių mokėjimo, taip gaunant mokestinę naudą, todėl vertino, kad Kauno apskrities VMI pagrįstai neatsižvelgė į formalias paskolų bei įsipareigojimų atidėjimo sutartis ir nustatė pajamų išmokėjimo faktus pagal sandorių datas.

MGK 2016 m. birželio 6 d. sprendimu Nr. S-117(7-60/2016) panaikino VMI 2016 m. kovo 1 d. sprendimą Nr. 69-18 ir pareiškėjo skundą perdavė centriniam mokesčių administratoriui nagrinėti iš naujo. MGK konstatavo, kad pareiškėjas, nevykdydamas įsipareigojimų pagal turto nuomos sutartis su susijusiais asmenimis (akcininkais), t. y. performindamas nuomos sutartis į paskolos ar įsipareigojimų atidėjimo sutartis, siekė išvengti mokėtinų mokesčių ir (ar) nukelti jų mokėjimo terminus. MGK mokesčių administratoriui nurodė perskaičiuoti apskaičiuotas ir mokėtinas GPM ir PSD įmokas, atsižvelgiant į MGK sprendime išdėstytus argumentus.

VMI, vykdydama MGK sprendimą, 2016 m. liepos 29 d. sprendimu Nr. 69-86 panaikino Kauno apskrities VMI 2015 m. gruodžio 28 d. sprendimą ir pavedė Kauno apskrities VMI atlikti pakartotinį patikrinimą. Kauno apskrities VMI 2016 m. rugsėjo 23 d. patikrinimo aktu Nr. FR0680-594 pareiškėjui papildomai apskaičiavo 45 847,40 Eur GPM už 2009–2013 m. ir 2 046,17 Eur PSD įmokų, konstatavusi, kad pagal paskolų ir įsipareigojimų atidėjimo sandorius einamuoju, t. y. turto nuomos laikotarpiu, pajamų forma išmokėti pinigai ir yra gyventojams už turto nuomą išmokamos nuomos pajamos, kurias apmokestino įstatymų nustatyta tvarka.

Kauno apskrities VMI 2016 m. lapkričio 21 d. sprendimu Nr. (04.7.2)-FR0682-658 patvirtino 2016 m. rugsėjo 23 d. patikrinimo aktą, skyrė GPM baudą 4 585 Eur, PSD įmokų baudą 205 Eur, patvirtino 22 078,34 Eur GPM delspinigių bei 1 013,70 Eur PSD delspinigių, o nuo delspinigių, apskaičiuotų už laikotarpį nuo 2015 m. vasario 9 d. iki 2016 m. rugsėjo 23 d., pareiškėją atleido. VMI 2017 m. vasario 15 d. sprendimu Nr. 69-13 patvirtino Kauno apskrities VMI 2016 m. lapkričio 21 d. sprendimą.

16. Spręsdamas dėl MAĮ 69 straipsnio 1 dalies taikymo pagrįstumo teismas pažymėjo, jog mokesčių administratorius nustatė ir MGK byloje Nr. 6.11-(7-60/2016) esantys duomenys tai patvirtino, kad pareiškėjas su akcininkais J. A. ir A. J. sudarė negyvenamųjų patalpų nuomos sutartis. Bendrovė už patalpų nuomą 2009–2013 m. akcininkams turėjo sumokėti iš viso 1 444 019,44 Lt. Tikrinamuoju laikotarpiu pagal paskolų ir įsipareigojimų atidėjimo sandorius pareiškėjas J. A. ir A. J. išmokėjo po 554 797,93 Lt palūkanų sumą, iš jų po 27 125,01 Lt pagal kitas paskolines sutartis, nuo kurios GPM ir PSD įmokos nebuvo sumokėtos.

Konkrečios sumos ir išmokėjimo datos nurodytos 2016 m. rugsėjo 23 d. patikrinimo akto lentelėje. Pareiškėjas mokesčių administratoriaus nustatytų ir šioje lentelėje apibendrintų duomenų neginčijo, todėl teismas plačiau jų neanalizavo. Pareiškėjas tikrinamuoju laikotarpiu nuomos pajamų (išmokų) patalpų savininkams nemokėjo, o tik apskaitė kasmet didėjančius įsiskolinimus, t. y. įformintų sutarčių pagalba buvo suformuoti nauji ilgalaikiai įsipareigojimai, kurių terminas iki 2025 m. gruodžio 25 d. Mokesčių administratorius, pritaikęs MAĮ 69 straipsnio nuostatas, neatsižvelgė į 2009–2013 m. tarp pareiškėjo ir jo akcininkų sudarytus paskolų ir įsipareigojimų atidėjimo sandorius, ir pagal šiuos sandorius minėtu laikotarpiu išmokėtą palūkanų sumą vertino kaip už nekilnojamojo turto nuomą minėtiems asmenims išmokėtą sumą, kurią apmokestino GPM ir PSD įmokomis.

Bendrovė tikrinamuoju laikotarpiu turėjo pakankamai piniginių lėšų tiek banko sąskaitose, tiek kasoje einamiesiems nuomos mokesčio mokėjimams vykdyti. Teismo vertinimu, iš paskolų ir įsipareigojimų atidėjimo sandorių, kuriais gyventojams mokėtinas nuomos mokestis buvo atidėtas iki 2025 m., o jiems išmokėtos GPM ir PSD įmokomis neapmokestinamos palūkanos, pareiškėjas gavo mokestinę naudą, kaip ji suprantama MAĮ 69 straipsnio 1 dalyje, t. y. buvo nukeltas mokesčių mokėjimo terminas iki 2025 m., išvengiant mokėti GPM nuo nuomos pajamų, nors gyventojai realiai gavo didelę sumą piniginių įplaukų.

Pareiškėjas pateikė 2017 m. liepos 14 d. susitarimą su akcininkais dėl skolos grąžinimo tvarkos nustatymo, tačiau šis susitarimas mokestiniam ginčui teisinės reikšmės neturi, nes juo po skundžiamo mokesčių administratoriaus sprendimo priėmimo tarpusavyje susiję asmenys siekia pakartotinai iškreipti mokesčių administratoriaus atkurtas tikrąsias aplinkybes, su kuriomis mokesčių įstatymai sieja apmokestinimą. Įvertinęs visas aplinkybes, teismas sprendė, jog mokesčių administratorius ginčijamais sprendimais pagrįstai ir teisėtai pritaikė MAĮ 69 straipsnio 1 dalį ir apmokestino GPM bei PSD įmokomis visą tikrinamuoju laikotarpiu akcininkams išmokėtą piniginių lėšų sumą kaip palūkanas pagal paskolos ir įsipareigojimų atidėjimo sandorius.

Pareiškėjas mokesčių administratoriaus nustatytų aplinkybių rašytiniais įrodymais nepaneigė.

17. Dėl atleidimo nuo delspinigių teismas nurodė, jog pareiškėjas formaliai sudarytais sandoriais siekė mokestinės naudos, pareiškėjo veiksmai buvo sąmoningi ir tikslingi, todėl nustatyto mokesčių įstatymų pažeidimo pobūdis suponuoja išvadą, kad pareiškėjas dėl šio pažeidimo yra kaltas, mokesčių įstatymai pažeisti dėl aplinkybių, kurios priklausė nuo pareiškėjo valios. Dėl pareiškėjo veiksmų nebuvo laiku sumokėtas GPM ir PSD įmokos, todėl žala biudžetui buvo padaryta. Byloje nėra duomenų, kad mokesčių įstatymai buvo pažeisti dėl klaidingo apibendrinto mokesčio įstatymo paaiškinimo arba mokesčių administratoriaus suteiktos klaidingos konsultacijos. Taigi, pareiškėjas neįrodė nei vienos sąlygos, kuri būtų pagrindas atleisti nuo delspinigių mokėjimo MAĮ įtvirtintais pagrindais.

18. Pirmosios instancijos teismas konstatavo, jog ginčijamas VMI sprendimas yra teisėtas ir pagrįstas, teismas nenustatė šio sprendimo panaikinimo pagrindų. Konstatavus, kad VMI priėmė teisėtą ir pagrįstą sprendimą, nėra pagrindo tenkinti pareiškėjo išvestinio reikalavimo įpareigoti VMI netvirtinti Kauno apskrities VMI 2016 m. lapkričio 21 d. sprendimo, GPM ir PSD įmokas perskaičiuoti nuo pusės (50 proc.) faktiškai išmokėtų palūkanų sumų. Taip pat teismas nenustatė pagrindų pareiškėją atleisti nuo delspinigių, todėl pareiškėjo skundą atmetė kaip nepagrįstą.

III. 19. Pareiškėjas UAB „Pergalės koncernas“ apeliaciniame skunde prašo panaikinti Vilniaus apygardos administracinio teismo 2019 m. gruodžio 12 d. sprendimą ir priimti naują sprendimą – pareiškėjo skundą tenkinti arba panaikinti Vilniaus apygardos administracinio teismo 2019 m. gruodžio 12 d. sprendimą ir perduoti bylą pirmosios instancijos teismui nagrinėti iš naujo. Taip pat pareiškėjas prašo priteisti bylinėjimosi išlaidas.

20. Pareiškėjo įsitikinimu, teismas nepagrįstai konstatavo, kad jis, vengdamas mokėti GPM, neišmokėjo fiziniams asmenims pajamų už patalpų nuomą, rašytinėmis sutartimis nukeliant mokėjimo terminus iki 2025 m. gruodžio 31 d. Pareiškėjas negalėjo gauti jokios mokestinės naudos dėl mokėjimo terminų nukėlimo, nes prievolė išmokėti fiziniams asmenims pajamas niekur nedingsta, o nuo pajamų mokėjimo termino nukėlimo jokia mokestinė nauda pareiškėjui neatsirandam, GPM prievolių suma nei padidėja, nei sumažėja. Pareiškėjas neturi jokio ekonominio intereso pasirinkti nuomos ar palūkanų pajamų mokėjimą, nes bet kurios rūšies pajamų išmokėjimas pareiškėjui sukelia vienodas teisines pasekmes. Šiuo atveju ne pareiškėjui atsiranda prievolė mokėti GPM ir PSD įmokas nuo gautų pajamų sumų, o tretiesiems asmenims, kurie yra pajamų gavėjai. Tuo tarpu teismas nepateikė nei vieno argumento ir nenurodė jokių motyvų, kodėl pareiškėjo atžvilgiu turėtų būti netaikoma CK 6,54 straipsnyje numatyta mokėjimų vykdymo eilė ir reikalavimas pirmiausia sumokėti apskaičiuotas palūkanas, o vėliau sumokėti pagrindines sumas. Teismas tik formaliai perrašė MGK ir VMI sprendimų teiginius dėl tariamo pareiškėjo mokestinės naudos gavimo, tačiau neatsižvelgė į ginčo esmę ir faktą, kad pareiškėjas net teoriškai jokios mokestinės naudos iš ginčo sandorių negavo ir negalėjo gauti. Pareiškėjas, mokėdamas palūkanų pajamas tretiesiems asmenims, negauna nei mokestinės, nei ekonominės naudos, lyginant su nauda, kuri būtų gauta pareiškėjui tretiesiems asmenims išmokant nuomos pajamas. Aplinkybė, kad pareiškėjas už patalpų nuomą įsipareigojo sumokėti ne iš karto, o per nurodytą terminą (iki 2025 m. gruodžio 31 d.) nekeičia pareiškėjo GPM (ar PSD) prievolių apimties.

21. Pareiškėjas teigia, jog teismo sprendimas remiasi nepatikrinta ir apskritai netirta išvada dėl tariamo pareiškėjo pakankamo lėšų turėjimo fakto ir tariamo galėjimo atsiskaityti su trečiaisiais asmenimis nemokant palūkanų. MGK ir Kauno AVMI sprendimuose lygino tik 2009–2013 m. apskaičiuoto nuomos mokesčio ir 2009–2013 m. išmokėtų palūkanų sumas, tačiau nepagrįstai ignoravo faktą, kad iki 2009 m. pareiškėjas jau buvo skolingas tretiesiems asmenims 1 429 103,91 Lt nuomos mokesčio, kurio mokėjimo terminas buvo atidėtas ir nustatyta pareiškėjo prievolė mokėti palūkanas. Be to, pareiškėjo veikla ginčo laikotarpiu buvo nuostolinga, t. y. jis neturėjo pakankamai lėšų visiems įsipareigojimams įvykdyti, todėl pareiškėjui buvo būtinas papildomas akcininkų finansavimas. Kadangi pareiškėjas neturėjo pakankami lėšų visam nuomos mokesčio įsiskolinimui padengti, todėl, vadovaujantis CK 6.37 straipsniu, nuo pradelstų įsipareigojimų sumos turėjo būti skaičiuojamos palūkanos. Nagrinėjamu atveju teik mokesčių administratorius, tiek MGK pripažino faktą, kad akcininkams išmokėtų palūkanų sumos yra mažesnės nei jiems apskaičiuoto mokesčio sumos. Be to, didžioji dalis palūkanų susidarė dėl pareiškėjo pradelsto nuomos mokesčio įsipareigojimo tretiesiems asmenims, kuris sudarė iki tikrintino laikotarpio pradžios, t. y. iki 2019 m. sausio 1 d., todėl teismo išvada, kad pareiškėjas turėjo pakankamai lėšų einamiesiems nuomos mokesčio įsipareigojimams mokėti yra prieštaringa ir neatitinkanti byloje nustatytų faktinių aplinkybių.

22. Atkreipia dėmesį, jog VMI pozicija yra prieštaringa, nes atlikus mokestinį patikrinimą nebuvo nustatyta, kad pareiškėjas skaičiuojamas palūkanas būtų nepagrįstai įtraukęs į pelno mokesčio ataskaitą ar dėl to nepagrįstai būtų sumažinęs mokėtiną pelno mokestį – priešingai, VMI nenustatė jokių pažeidimų, susijusių su pelno mokesčio mokėjimu ir apskaita, o tai rodo, kad ginčo pajamos (palūkanos) yra vertinamos akivaizdžiai nesilaikant vienodo požiūrio principo ir neatsižvelgiant į MAĮ 69 straipsnio 1 dalies taikymo praktiką, kuri reikalauja kompleksinio ir nuoseklaus ginčui svarbių aplinkybių vertinimo.

23. Net ir tuo atveju, jeigu būtų konstatuota, kad yra pagrindas taikyti MAĮ 69 straipsnio 1 dalies nuostatas ir perkvalifikuoti trečiųjų asmenų gautas palūkanų pajamas į nuomos pajamas, vadovaujantis nuosekliai formuojama Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktika dėl tokio perkvalifikavimo teisinių pajamų, mokėtinas mokestis turėtų būti apskaičiuojamas tiesiogiai tretiesiems asmenims, bet ne pareiškėjui.

24. Atsakovas VMI atsiliepime į pareiškėjo apeliacinį skundą prašo netenkinti UAB „Pergalės koncernas“ apeliacinio skundo ir Vilniaus apygardos administracinio teismo 2019 m. gruodžio 12 d. sprendimą palikti nepakeistą.

25. Pareiškėja nurodė, kad 2009–2013 m. mokėjo palūkanas už iki 2009 m. susidariusius įsiskolinimus, tačiau mokestinio patikrinimo metu nustatyta priešingai. Atsakovo teigimu, šis pareiškėjo argumentas yra visiškai nepagrįstas jokiais buhalteriniais apskaitos dokumentais ir jį paneigia įsipareigojimų atidėjimo sutarčių turinys. Pareiškėjas ir ankstesniais ataskaitiniais laikotarpiais (iki 2009 m. sausio 1 d.), vengdamas mokėti nuomos pajamas, suformuodavo patalpų savininkams (J. A. ir A. J.) didelius įsiskolinimus, kuriuos po atitinkamo laikotarpio performuodavo į paskolas, o tai parodo pareiškėjo sistemingus veiksmus, siekiant mokestinės naudos. Mokestinės prievolės pareiškėjui nustatytos už 2009–2013 m. laikotarpį. Pagal tikrintu laikotarpiu galiojusį teisinį reglamentavimą nuomos pajamos buvo apmokestinamos GPM ir PSD įmokomis, tačiau sumos, išmokamos kaip palūkanos už suteiktas paskolas, pagal tuo metu galiojusią mokestinę lengvatą, numatytą GPM įstatymo 17 straipsnio 1 dalies 19 punkte, minėtais mokesčiais nebuvo apmokestinamos. Tai reiškia, kad iš aptariamų paskolų ir įsipareigojimų atidėjimo sandorių, kuriais gyventojams mokėtinas nuomos mokestis buvo atidėtas iki 2025 m., o jiems išmokėtos GPM ir PSD įmokomis neapmokestinamos palūkanos, pareiškėjas gavo mokestinę naudą, kaip ji suprantama MAĮ 69 straipsnio 1 dalyje, t. y. buvo nukeltas mokesčių mokėjimo terminas iki 2025 m., nors gyventojai realiai gavo didelę sumą piniginių įplaukų.

26. Pagal mokestinio patikrinimo metu nustatytas aplinkybes tikrinamu laikotarpiu Bendrovė turėjo pakankamai piniginių lėšų einamiesiems nuomos mokesčio mokėjimams vykdyti. Kad pareiškėjas buvo finansiškai pajėgus vykdyti nuomos mokesčio mokėjimus, aiškiai patvirtina pats faktas, kad per tikrintą laikotarpį akcininkams buvo išmokėta net 1 055 345,86 Lt palūkanų suma, kuri yra artima per šį laikotarpį priskaičiuotų ir atidėtų nuomos mokesčių sumai (1 444 019,44 Lt). Be to, tuo pačiu laikotarpiu pareiškėjas vykdė nuomos mokesčių mokėjimus kitiems nuomotojams juridiniams asmenims.

27. Atsakovo nuomone, pareiškėjo iškeltos hipotetinės situacijos dėl menamų palūkanų mokėjimo nėra aktualios ginčo atveju, nes mokestinės prievolės pareiškėjui nustatytos atkūrus tikrąsias sandorių aplinkybes – pareiškėjas sistemingai vengė mokėti nuomos pajamas akcininkams, nors su kitais nuomotojais (juridiniais vienetais) atsiskaitydavo pagal sutarčių sąlygas.

28. Mokesčių administratorius neprivalėjo ginčyti pareiškėjos sudarytų paskolos sandorių. Nei mokesčių administratorius, nei bylą nagrinėjantys administraciniai teismai nesprendžia dėl sandorių galiojimo ir iš to kylančių civilinių teisinių pasekmių (pvz., sandorių įvykdymo arba neįvykdymo), o vertina susiklosčiusius civilinius teisinius santykius mokestiniais teisiniais aspektais.

29. VMI, veikdama savo kompetencijos ribose ir vykdydama 2016 m. rugpjūčio 26 d. pavedimą tikrinti Nr. FR07773-2248 tikrino GPM, PSDĮ apskaičiavimo, deklaravimo ir sumokėjimo teisingumą, todėl šie sandoriai nevertinti pelno mokesčio aspektu, taigi pareiškėjo argumentai nenuneigia VMI vieningos pozicijos dėl to, kad 2009–2013 m. laikotarpiu buvo faktiškai išmokamos nuomos pajamų išmokos, o ne palūkanos pagal sudarytas paskolos ir įsipareigojimų atidėjimo sutartis.

30. Pareiškėjas apeliaciniame skunde nurodo, kad ginčo atveju realią naudą gavo fiziniai asmenys, todėl pagal formuojamą Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktiką ir mokestinės prievolės turėtų būti perkeliamos fiziniams asmenims. Šiuo aspektu atsakovas pažymi, kad tai nauji pareiškėjo argumentai, kurie nebuvo teikiami nei ikiteisminiame ginčo nagrinėjime, nei pirmosios instancijos teismui, todėl šie pareiškėjo apeliacinio skundo argumentai apeliacinės instancijos teisme nenagrinėtini.

31. Tretieji suinteresuoti asmenys A. J. ir J. A. atsiliepime į pareiškėjo apeliacinį skundą prašo panaikinti Vilniaus apygardos administracinio teismo 2019 m. gruodžio 12 d. sprendimą ir priimti naują sprendimą – pareiškėjo apeliacinį skundą tenkinti.

32. Tretieji suinteresuoti asmenys atsiliepime sutinka su pareiškėjo apeliaciniu skundu. Taip pat pažymi, jog pagal CK pirmiausia turi būti išmokamos palūkanos, todėl Bendrovė, išmokėdama palūkanas patalpų savininkams, ne tik laikėsi teisės aktų reikalavimų, bet ir buvo sąžininga. VMI reikalavimas išmokėtą palūkanų sumą perkvalifikuoti į nuompinigių mokėjimą yra nesuderinamas su CK reikalavimu bei su susijusių asmenų šalių sandorių reikalavimais.

Teisėjų kolegija

konstatuoja:

IV. 33. Nagrinėjamoje byloje ginčas kilo dėl Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos 2017 m. vasario 15 d. sprendimo Nr. (24.6-31-5)-R-1037; Kauno apskrities VMI 2016 m. lapkričio 21 d. sprendimo Nr. (04-7.2)-FR0682-658. Šiais sprendimais pareiškėjui priskaičiuota sumokėti į biudžetą 45 847,40 Eur GPM, 2 046,17 PSD įmokų, 22 078,34 Eur GPM delspinigių ir 1 013,70 Eur PSD įmokų delspinigių, paskirta 4 585 Eur GPM bauda ir 205 Eur PSD įmokų bauda.

34. Šie mokesčiai pareiškėjui iš esmės priskaičiuoti už tai, kad pareiškėjas, sudarydamas nuomos, paskolų ir įsipareigojimų atidėjimo sutartis su bendrovės akcininkais J. A. ir A. J., jiems turėtas 2009–2013 m. išmokėti pajamas iš nuomos teisinių santykių transformavo į pajamas, gaunamas iš palūkanų teisinių santykių, kurios tuo metu buvo neapmokestinamos GPM ir PSD mokesčiais, tokiu būdu nukeldamas GPM ir PSD įmokų terminus. Šiuo atveju mokesčių administratorius nevertino formalios minėtų sutarčių išraiškos, o pritaikė MAĮ 69 straipsnio 1 dalies nuostatas ir bendrovės akcininkams J. A. ir A. J. 2009–2013 m. išmokėtas pajamas prilygino pajamoms gautoms iš nuomos teisinių santykių ir jas apmokestino GPM ir PSD mokesčiais.

35. Pareiškėjas apeliaciniame skunde iš esmės nesutinka su atsakovo ir pirmosios instancijos teismo atliktu minėtų nuomos, paskolų ir įsipareigojimų atidėjimo sutarčių vertinimu ir jų kvalifikavimu, taikant MAĮ 69 straipsnio 1 dalies nuostatas. Pareiškėjo teigimu, nėra teisinių prielaidų ir sąlygų aptariamų sutarčių atžvilgiu taikyti MAĮ 69 straipsnio 1 dalies nuostatas. Be to, mokestinę naudą galėjo gauti bendrovės akcininkai J. A. ir A. J., o ne jis, nes pastarieji šiuo atveju galėjo būti GPM ir PSD mokesčių mokėtojais, o jis, pareiškėjas, tik mokestį išskaičiuojantis asmuo.

36. Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo (toliau – ir ABTĮ) 140 straipsnio 1 dalyje nustatyta, kad teismas, apeliacine tvarka nagrinėdamas bylą, patikrina pirmosios instancijos teismo sprendimo pagrįstumą ir teisėtumą neperžengdamas apeliacinio skundo ribų. Šis teisinis reglamentavimas reiškia, kad apeliacinio skundo turinys, t. y., apeliaciniu skundu ginčijamos pirmosios instancijos teismo nustatytos faktinės aplinkybės bei padarytos teisinę reikšmę turinčios išvados, apsprendžia bylos, nagrinėjamos apeliacine tvarka, ribas.

37. Mokesčio administratoriaus teisę nevertinti sandoriu sukeliamų mokestinių teisinių pasekmių, reglamentuoja Mokesčių administravimo įstatymo 69 straipsnio 1 dalis, kurioje nustatyta, kad tais atvejais, kai mokesčio mokėtojo sandoris, ūkinė operacija ar bet kokia jų grupė sudaromi turint tikslą gauti mokestinę naudą, t. y. tiesiogiai ar netiesiogiai nukelti mokesčio mokėjimo terminus, sumažinti mokėtiną mokesčio sumą arba visiškai išvengti mokesčio mokėjimo, arba padidinti grąžintiną (įskaitytiną) mokesčio permoką (skirtumą), arba sutrumpinti mokesčio permokos (skirtumo) grąžinimo terminus, mokesčių administratorius, apskaičiuodamas mokestį, taiko turinio viršenybės prieš formą principą. Šiuo atveju mokesčių administratorius neatsižvelgia į formalią mokesčių mokėtojo veiklos išraišką, bet atkuria iškreipiamas ar slepiamas aplinkybes, su kuriomis mokesčių įstatymai sieja apmokestinimą, ir mokestį apskaičiuoja pagal minėtų mokesčių įstatymų atitinkamas nuostatas.

38. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo jurisprudencijoje, aiškinant šią teisės normą, pažymėta, kad joje kalbama apie mokesčio mokėtojo tikslą gauti mokestinę naudą ateityje, t. y. po sandorio, kuris gali būti tiriamas šios teisės normos taikymo aspektu, sudarymo. Tai reiškia, kad taikant šią teisės normą reikšmingomis gali būti pripažintos aplinkybės, kurios laiko aspektu atsirado po tiriamo (abejones keliančio) sandorio sudarymo, t. y. taikant šią teisės normą atliekamas retrospektyvus paties sandorio ir jo teisinių pasekmių vertinimas. Taikant nurodytą normą, yra būtina nustatyti joje nurodytą mokesčio mokėtojo tikslą (gauti šioje normoje apibūdintą mokestinę naudą). Tai reiškia, kad ši teisės norma taikytina tik tuo atveju, kai nustatoma, kad tiriamo (abejones keliančio) sandorio (ūkinės operacijos) tikslas yra vienintelis – gauti minėtą mokestinę naudą. Kai nustatoma, kad atitinkamas sandoris (ūkinė operacija) turėjo kitus, ekonomiškai arba kitaip pagrįstus tikslus, nurodyta norma negali būti taikoma net ir tuo atveju, kai mokesčio mokėtojas turėjo iš šio sandorio (ūkinės operacijos) atitinkamą mokestinę naudą (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2007 m. liepos 17 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A11-719/2007; Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2008 m. vasario 20 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A556-250/2008; 2015 m. balandžio 14 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-366-438/2015 ir kt.).

39. Aiškinant MAĮ 69 straipsnio 1 dalies nuostatas taip pat pažymėtina, kad šia teisės norma yra detalizuojamas turinio viršenybės prieš formą principas, kurio veikimas pasireiškia tuo, kad „Mokesčių teisiniuose santykiuose viršenybė teikiama šių santykių dalyvių veiklos turiniui, o ne jos formaliai išraiškai“ (MAĮ 10 str.).

40. Aptartas teisinis reglamentavimas reiškia, kad mokesčių administratoriui, tais atvejais, kai sandoris, t. y., jame fiksuotas veiksmas, sukeliantis atitinkamas mokestines teisinis pasekmes, atitinka MAĮ 69 straipsnio 1 dalyje nustatytas sąlygas, yra suteikta teisė neatsižvelgti į formalią šio sandorio išraišką bei nesiremti jame fiksuotomis mokestinėmis teisinėmis pasekmėmis, o atkurti tikrąsias teisiškai reikšmingas mokestines teisines aplinkybes, kurios buvo slepiamos šiuo sandoriu.

41. Tačiau šių aplinkybių nustatymas yra neatsiejamai susijęs ir su įrodinėjimų taisyklių taikymu. MAĮ 67 straipsnio 1 dalyje įtvirtinta, kad mokesčių administratorius privalo pagrįsti jo mokesčių mokėtojui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas. Vadinasi, mokestinio ginčo byloje, visų pirma, mokesčių administratorius turi surinkti bei teikti atitinkamus įrodymus dėl mokesčių apskaičiavimo mokesčių mokėtojui. Tuo tarpu mokesčių mokėtojui, siekiant paneigti apskaičiuotas sumas bei nuginčyti mokesčių administratoriaus sprendimą, nepakanka apsiriboti vien tik paaiškinimų ir kontraargumentų teikimu, negrindžiant jų konkrečiais įrodymais. Pagal Mokesčių administravimo įstatymo 67 straipsnio 2 dalį mokesčių mokėtojas, nesutinkantis su mokesčių administratoriaus apskaičiuotomis konkrečiomis mokesčio ir su juo susijusiomis sumomis, privalo pagrįsti, kodėl jos yra neteisingos. Mokesčių mokėtojas turėtų pateikti tokių įrodymų, kurie suponuotų priešingą išvadą nei daro mokesčių administratorius. O tuo atveju, kai nepakanka įrodymų patvirtinti nei pareiškėjo, nei atsakovo nurodomoms aplinkybėms, sprendimas priimtinas tos šalies nenaudai, kuriai priklauso neįrodytų aplinkybių įrodinėjimo našta (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2003 m. gruodžio 15 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A11-648/2003; 2013 m. sausio 29 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A556-622/2013; 2014 m. birželio 25 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A556-1379/2014).

42. Byloje nustatyta, kad pareiškėjas su bendrovės akcininkais J. A. ir A. J. sudarė nuomos, paskolų ir įsipareigojimų atidėjimo sutartis, kuriomis šių akcininkų gaunamos pajamos iš nuomos teisinių santykių buvo transformuotos į pajamas gaunamas iš palūkanų teisinių santykių, o pajamų iš nuomos mokėjimas buvo nukeltas iki 2025 m.

43. Byloje nustatyta ir tai, kad tikrinamuoju laikotarpiu patalpų savininkams (akcininkams) buvo išmokėta 1 055 345,86 Lt palūkanų suma, kuri yra artima per šį laikotarpį priskaičiuotų ir atidėtų nuomos mokesčių sumai (1 444 019,44 Lt), t. y. išmokėtų palūkanų suma sudaro net 75 proc. apskaičiuoto nuomos mokesčio.

44. Atsakovo atlikta pareiškėjo buhalterinės apskaitos duomenų analizė patvirtina, kad pareiškėjas tikrinamuoju laikotarpiu turėjo pakankamai piniginių lėšų tiek banko sąskaitose, tiek kasoje einamiesiems nuomos mokesčio mokėjimams vykdyti. Šias aplinkybes įrodo atsakovo surinkti duomenys apie bendrovės pinigų likučius pateiki 2016 m. rugsėjo 23 d. patikrinimo akto 12 puslapyje esančioje lentelėje „Piniginių likučių informacija 2009 m. ataskaitinio mėnesio pabaigai ir nuomos mokesčio sumos (Lt)“ bei 17–18 puslapiuose esančioje lentelėje „Piniginių lėšų informacija 2010–2013 m. ataskaitinio mėnesio pabaigai (Lt)“. Pažymėtina, kad šie duomenys surinkti atlikus, kurie įrodymų prasme yra pirminiai ir leistini informacijos šaltiniai.

45. Pareiškėjas nesutinka su tokiais apskaičiavimais ir pateikia savo apskaičiavimus, pagal kuriuos tuo atveju, jeigu būtų vykdomi nuomos mokesčio mokėjimai akcininkams, piniginiai likučiai būtų mažesni ir atskirais mėnesiais neigiami (MGK byla, II t., b. l. 15–16), tačiau tai, kad pareiškėjas buvo finansiškai pajėgus vykdyti nuomos mokesčio mokėjimus, patvirtina pats 1 055 345,86 Lt palūkanų išmokėjimo tuo laikotarpiu akcininkams faktas. Pažymėtina ir tai, kad finansinių duomenų susisteminimas ir jų apibendrinimas yra susijęs su tinkamu pirminių buhalterinės apskaitos dokumentų analize ir vertinimu. Paprastai, tokio pobūdžio duomenys gaunami panaudojant atitinkamų specialistų, turinčių reikiamų žinių buhalterinės apskaitos srityje, žinias (ABTĮ 60 str.). Tačiau, nagrinėjamu atveju, šiuos duomenis teismui pateikė pareiškėjo advokatas, kuris yra teisininkas (MGK byla, II t., b. l. 10–19). Kas šiam teisininkui pateikė apibendrintus pareiškėjo finansinės būklės duomenis ir kas juos apibendrino, informacijos nėra pateikta.

46. Visa tai apibendrinus įrodymų vertinimo prasme, darytina išvada, kad atsakovas savo teiginius dėl pareiškėjo galimybės tikrinamuoju laikotarpiu vykdyti nuomos mokesčio mokėjimus minėtiems akcininkams įrodė, o pareiškėjas jų nustatyta tvarka nepaneigė, o tuo pačiu neįrodė ir priešingo pobūdžio savo teiginių pagrįstumo, t. y., kad nuomos mokesčio mokėjimus tretiesiems suinteresuotiems asmenims nukėlė iki 2025 m., o nuomos mokesčio mokėjimus transformavo į pajamas gaunamas iš palūkanų teisinių santykių dėl ekonominio tikslingumo ir pan.

47. Aptartos aplinkybės patvirtina ir tai, kad pareiškėjas tokiu būdu faktiškai nukėlė GPM ir PSD mokesčių mokėjimo terminus, nes trečiųjų suinteresuotųjų asmenų gaunamas pajamas iš nuomos, kurios turėjo būti apmokestintos GPM ir PSD mokesčiais, transformavo į GPM ir PSD mokesčiais neapmokestinamas pajamas iš palūkanų, ir taip tikrinamuoju laikotarpiu išvengė šių mokesčių mokėjimo. Savo ruožtu savalaikis mokesčių nemokėjimas yra susijęs su mokesčių mokėtojo įgyjama mokestine nauda bei pranašumu prieš kitus mokesčių mokėtojus.

48. Minėta, kad pagal MAĮ 69 straipsnio 1 dalies nuostatas teisė mokesčių administratoriui nevertinti sandoriu sukeliamų mokestinių teisinių pasekmių, atsiranda, kai nustatoma, jog mokesčio mokėtojo sandoris, ūkinė operacija ar bet kokia jų grupė sudaromi turint tikslą gauti mokestinę naudą, t. y. tiesiogiai ar netiesiogiai nukelti mokesčio mokėjimo terminus.

49. Visa tai lemia, kad mokesčių administratoriui egzistavo teisinės prielaidos bei sąlygos taikyti MAĮ 69 straipsnio 1 dalies nuostatas ir neatsižvelgti į formalią pareiškėjo veiklos išraišką ir apmokestinti pareiškėjo tretiesiems suinteresuotiems asmenims išmokamas sumas.

50. Byloje nėra ginčo, kad šios pajamos atitinka A klasės pajamų statusą, numatytą Lietuvos Respublikos gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 22 straipsnio 2 dalyje, o pareiškėjas yra mokestį išskaičiuojantis asmuo, kuria ir tenka pareiga nuo šių apskaičiuoti ir sumokėti mokesčius į biudžetą (GPM įstatymo 23 str.).

51. Galimybė reikalauti mokestinės prievolės, kylančios iš A klasės gyventojo pajamų, įvykdymo tiesiogiai iš mokesčio mokėtojo, o ne iš mokestį išskaičiuojančio asmens, yra administracinių teismų praktikoje pripažįstama išimtis iš bendros taisyklės, įtvirtintos GPM įstatymo 23 straipsnyje. Ši išimtis gali būti taikoma tik išskirtiniais atvejais, t. y., kai nustatomi juridinę reikšmę turintys faktai - mokestinė nepriemoka susidarė dėl mokesčių mokėtojo sukčiavimo, piktnaudžiavimo teise ar kitų teisei prieštaraujančių veiksmų, apie kuriuos pirmasis (mokestį išskaičiuojantis) asmuo, veikdamas sąžiningai ir rūpestingai, nežinojo ir negalėjo žinoti ir kai mokestinių santykių dalyviai tikslingai siekia perkelti mokesčių mokėjimą mokestį išskaičiuojančiam asmeniui, kuris dėl mokumo problemų (pvz., gresiančio bankroto) šių prievolių akivaizdžiai negalės įvykdyti. Šis juridinę reikšmę turinčių faktų nustatymas, priklauso nuo konkrečios bylos individualių aplinkybių, kurios ir apsprendžia šių juridinę reikšmę turinčių faktų buvimą arba ne. (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2013 m. lapkričio 12 d. sprendimą administracinėje byloje Nr. A556-715/2013; 2016 m. sausio 28 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A153-438/2016; 2017 m. liepos 4 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-517-442/2017).

52. Nagrinėjamu atveju tokių išimtinių aplinkybių byloje nėra nustatyta. Jų iš esmės nenurodo ir pareiškėjas, kuris ankstesnėse bylos nagrinėjimo stadijose tokių argumentų ir nekėlė.

53. Apibendrinus darytina išvada, kad pirmosios instancijos teismas priėmė pagrįstą bei teisingą sprendimą dėl ko tenkinti apeliacinį skundą jame nurodytais motyvais nėra pagrindo (ABTĮ 140 str. 1 d.).

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 144 straipsnio 1 dalies 1 punktu, teisėjų kolegija

nutaria:

Pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Pergalės koncernas“ apeliacinį skundą atmesti.

Vilniaus apygardos administracinio teismo 2019 m. gruodžio 12 d. sprendimą palikti nepakeistą.

Nutartis neskundžiama.

Teisėjai Romanas Klišauskas

Gintaras Kryževičius

Dainius Raižys