9ca59e9a-b6ff-4afd-b3be-cab59ecea6b5 · Lietuvos apeliacinis teismas

Civilinė byla NrCivilinė byla Nr. 2-548/2012Procesinio sprendimo kategorija 126.5 (S) LIETUVOS APELIACINIS TEISMAS N U T A R T I SLIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU 2012 m. kovo 28 d.Vilnius Lietuvos apeliacinio teismo Civilinių bylų skyriaus teisėjų kolegija, susidedanti iÅ¡ teisėjų: Rimvydo Norkaus (kolegijos pirmininkas ir pranešėjas), Gintaro Pečiulio ir Dalios Vasarienės,teismo posėdyje apeliacine raÅ¡ytinio proceso tvarka iÅ¡nagrinėjo kreditoriaus Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos atskirÄ jį skundÄ dėl Vilniaus apygardos teismo 2011 m. gruodžio 29 d. nutarties, kuria padidintas kreditoriaus Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos finansinis reikalavimas uždarosios akcinės bendrovės „Narbutas ir Ko“ bankroto byloje (civ. bylos Nr. 2-5739-881/2011).

Teisėjų kolegijan u s t a t ė :I. Ginčo esmė Vilniaus apygardos teismo 2009 m. gegužės 8 d. nutartimi atsakovui UAB „Narbutas ir Ko“ iÅ¡kelta bankroto byla.Bankroto administratorius, 2011 m. sausio 10 d. sutikslinęs praÅ¡omus patvirtinti finansinius reikalavimus, prašė teismo patvirtinti Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – VMI) 311 306,78 Lt dydžio finansinį reikalavimÄ . Nurodė, kad VMI finansinį reikalavimÄ sudaro: - Nekilnojamojo turto mokestis, kuris iki bankroto bylos iÅ¡kėlimo sudarė 48 986 Lt, po bankroto bylos iÅ¡kėlimo - 63 686 Lt.

Pažymėjo, kad vykdant komercinę įmonės veiklÄ buvo siekiama iÅ¡saugoti įmonės turtÄ , o mokėti mokesčius neužteko lėšų. Be to, nekilnojamojo turto mokesčio deklaravimo taisyklių 20 punkte numatyta, kad mokestis deklaruojamas už visÄ laikotarpį – taigi, pats kreditorius VMI laikosi pozicijos, kad nekilnojamojo turto mokestis nėra skaidomas, todėl visa suma turi bÅ«ti įtraukta į kreditorinį reikalavimÄ . - Gyventojų pajamų mokestis (toliau – GPM), kuris iki bankroto bylos iÅ¡kėlimo sudarė 3 414 Lt, po bankroto bylos iÅ¡kėlimo - 65 734 Lt, įmonei bankroto proceso metu vykdant Å«kinę-komercinę veiklÄ â€“ 9 442 Lt, iÅ¡ viso 78 590 Lt. - Privalomojo sveikatos draudimo (toliau – PSD) mokestis iki bankroto bylos iÅ¡kėlimo sudarė 619 Lt; - Aplinkos tarÅ¡os mokestis iki bankroto bylos iÅ¡kėlimo sudarė 6 596 Lt, po bankroto bylos iÅ¡kėlimo - 7 526 Lt ir 6 533,98 Lt bauda už 2009 m. 1-Ä jį pusmetį, iÅ¡ viso 20 655,98 Lt. - Pridėtinės vertės mokestis (toliau – PVM) iki bankroto bylos iÅ¡kėlimo sudarė 70 071 Lt, po bankroto bylos iÅ¡kėlimo - 28 698,80 Lt, iÅ¡ viso 98 769,80 Lt.

Pažymėjo, jog lizingo sutartis buvo nutraukta 2009 m. gegužės 1 d., t.y. papildomų PVM prievolių atsiradimÄ nulėmė lizingo sutarties nutraukimas – Å«kinis įvykis iki bankroto bylos iÅ¡kėlimo. Aplinkybės, jog kreditinė sÄ skaita - faktÅ«ra iÅ¡raÅ¡yta ir turtas fiziÅ¡kai perduotas po bankroto bylos iÅ¡kėlimo nėra esminės. Mokėtinos PVM sumos atsiradimas yra tiesiogiai nulemtas lizingo davėjo veiksmų iki bankroto bylos iÅ¡kėlimo, o ne vėliau kilusių pasekmių ir mokesčių apskaitos dokumentų įforminimo.

           Kreditorius VMI nesutiko, jog bÅ«tų patvirtinta finansinio reikalavimo dalis dėl 63 686 Lt nekilnojamojo turto mokesčio, 65 734 Lt GPM, 7 526 Lt aplinkos tarÅ¡os mokesčio, nes Å¡ie mokesčiai susidarė po bankroto bylos iÅ¡kėlimo iÅ¡ įmonės vykdomos Å«kinės komercinės veiklos. Taip pat prieÅ¡taravo, jog bÅ«tų patvirtintas 28 698,80 Lt PVM mokesčio dalis, nes Å¡is mokestis buvo paskaičiuotas už baigiamÄ Å«kinę komercinę veiklÄ .           Vilniaus apygardos teismas 2011 m. sausio 24 d. nutartimi administratoriaus praÅ¡ymÄ patenkino iÅ¡ dalies, patvirtino 174 360,78 Lt dydžio VMI finansinį reikalavimÄ , tačiau Lietuvos apeliacinio teismo 2011 m. gegužės 5 d. nutartimi Å¡i Vilniaus apygardos teismo nutartis panaikinta ir VMI finansinio reikalavimo tvirtinimo klausimas grÄ Å¾intas pirmosios instancijos teismui spręsti iÅ¡ naujo.Nagrinėjant bylÄ pirmosios instancijos teisme iÅ¡ naujo, bankroto administratorius palaikė 2011 m. sausio 10 d. raÅ¡te nurodytus finansinius reikalavimus ir neprieÅ¡taravo, jog bÅ«tų patikslintos atskirų mokesčių sumos, pagal kreditoriaus VMI pateiktus naujus paskaičiavimus.

Kreditorius VMI su praÅ¡ymu sutiko iÅ¡ dalies ir prašė patvirtinti 161 887,20 Lt dydžio finansinį reikalavimÄ . Nurodė, kad neginčija, jog bÅ«tų patvirtinta finansinio reikalavimo dalis, kuria mokesčiai atsakovui atsirado iki bankroto bylos iÅ¡kėlimo, t. y. 42 599,28 Lt Nekilnojamojo turto mokestis, likusi 70 072,72 Lt suma yra einamieji mokėjimai, nuo kurios bendrovė negali bÅ«ti atleista, 3 414 Lt dydžio GPM ir 9 442 Lt sumai, kuri susidarė įmonei bankroto proceso metu vykdant Å«kinę-komercinę veiklÄ , 619 Lt dydžio PSD mokestis, 6 596 Lt dydžio aplinkos tarÅ¡os mokestis ir 6 533,98 Lt bauda už 2009 m.

I-Ä jį pusmetį, 81 012,22 Lt PVM. Likusioje dalyje prašė netvirtinti finansinio reikalavimo, nes mokesčiai buvo paskaičiuoti atsakovui vykdant Å«kinę komercinę veiklÄ . II. Pirmosios instancijos teismo nutarties esmė Vilniaus apygardos teismas 2011 m. gruodžio 29 d. nutartimi padidino BUAB „Narbutas ir Ko“ antrosios eilės kreditoriaus VMI finansinį reikalavimÄ 322 687,50 Lt dydžio suma.Teismas nurodė, kad byloje nėra ginčo dėl iki bankroto bylos atsakovui iÅ¡kėlimo apskaičiuotos mokesčio dalies ir prievolės juos sumokėti, todėl teismas patvirtino 150 216,48 Lt dydžio VMI finansinį reikalavimÄ , atsiradusį iki bankroto bylos iÅ¡kėlimo (nekilnojamojo turto mokestis 42 599,28 Lt, GPM – 3 414 Lt, įmonei bankroto metu proceso metu vykdant Å«kinę komercinę veiklÄ â€“ 9 442 Lt, PSD mokestis 619 Lt, aplinkos tarÅ¡os mokestis – 6 596 Lt, 6 533,98 Lt bauda už 2009 m.

I-Ä jį pusmetį, PVM – 81 012,22 Lt).Dėl finansinio reikalavimo dalies, susijusios su mokesčiais, kurie atsirado po bankroto bylos iÅ¡kėlimo, atsakovui vykdant Å«kinę komercinę veiklÄ , teismas nurodė, kad jei bankrutuojanti įmonė vykdo Å«kinę komercinę veiklÄ , ji turi prievolę mokėti mokesčius teisės aktų nustatyta tvarka. Dėl Nekilnojamojo turto mokesčio, teismas nurodė, kad pagal Nekilnojamojo turto mokesčio deklaracijos duomenis už 2009 metus, Å¡io mokesčio suma yra 112 672 Lt (iÅ¡ kurių 42 599,28 Lt suma susidarė iki bankroto bylos iÅ¡kėlimo ir dėl kurios ginčo nėra). 70 072,72 Lt suma, susidariusi po bankroto bylos iÅ¡kėlimo bendrovei tęsiant Å«kinę komercinę veiklÄ , yra einamieji mokėjimai, kuriuo atsakovas turi pareigÄ mokėti pagal Nekilnojamojo turto mokesčio įstatymo nuostatas.

Be to, Nekilnojamojo turto mokestis nuo už 2010 metus deklaruotos 5 274 Lt sumos iki 2010 m. vasario 5 d., kuomet atsakovas buvo pripažintas bankrutavusiu ir likviduojamu dėl bankroto, ir jam pradėjo galioti Nekilnojamojo turto mokesčio įstatymo 7 straipsnio 2 dalies 4 punkto nuostata, yra 439,50 Lt, taigi, teismas sprendė, kad bendras atsakovo įsiskolinimas už Nekilnojamojo turto mokestį yra 70 512,22 Lt (70 072,72 Lt+439,50 Lt).Dėl GPM teismas nurodė, kad jo apskaičiavimo tvarkÄ nustato Gyventojų pajamų mokesčio įstatymas, tarp Å¡alių nėra ginčo dėl Å¡io mokesčio dydžio – 65 734 Lt, dėl to teismas konstatavo, kad atsakovui iÅ¡kėlus bankroto bylÄ ir toliau vykdant Å«kinę komercinę veiklÄ , nesant GPM įstatyme nustatytų Å¡io mokesčio mokėjimo lengvatų bankrutuojančiai ar bankrutavusiai įmonei, atsakovui atsirado prievolė šį mokestį sumokėti.Dėl aplinkos tarÅ¡os mokesčio teismas nurodė, kad ginčo dėl jo dydžio - 7 526 Lt - nėra ir, nesant Mokesčio už aplinkos terÅ¡imÄ Ä¯statyme nustatytų Å¡io mokesčio mokėjimo lengvatų bankrutuojančiai ar bankrutavusiai įmonei, atsakovui atsirado prievolė pagal Mokesčio už aplinkos terÅ¡imÄ Ä¯statymo reikalavimus šį mokestį sumokėti.Dėl Nekilnojamojo turto, GPM ir aplinkos tarÅ¡os mokesčių, susidariusių po bankroto bylos iÅ¡kėlimo, įskaitymo, teismas nurodė, kad pagal suformuotÄ Lietuvos Aukščiausiojo Teismo praktikÄ , įsiteisėjus nutarčiai iÅ¡kelti bankroto bylÄ , mokesčių administratoriui draudžiama atlikti mokesčių permokų ir nepriemokų įskaitymÄ , nepriklausomai nuo to, ar įmonė tęsia ar netęsia Å«kinės veiklos vykdymo, todėl teismas sprendė, kad iÅ¡kėlus atsakovui bankroto bylÄ mokesčių administratorius prarado galimybę Mokesčių administravimo įstatymo 87 straipsnyje nustatyta tvarka įskaityti mokesčių permokas mokesčių mokėtojo mokestinei nepriemokai padengti ir privalo grÄ Å¾inti bankrutuojančiai įmonei jos mokesčių permokas tam, kad jos kartu su kitu turtu bÅ«ti paskirstytos kreditoriams proporcingai jų reikalavimų dydžiui, atsižvelgiant į kreditorių eiliÅ¡kumÄ .

Teismas nurodė, kad Ä®BÄ® nesuteikia mokesčių administratoriui galimybės pretenduoti į nesumokėtÄ mokesčių dalį be eilės, pagal Ä®BÄ® 35 straipsnyje nustatytÄ kreditorių reikalavimų tenkinimo eilę ir tvarkÄ reikalavimai dėl mokesčių ir kitų įmokų į biudžetÄ tenkinami antrÄ ja eile. Dėl to teismas padarė iÅ¡vadÄ , kad VMI 143 772,22 Lt dydžio finansinis reikalavimas dėl nekilnojamojo turto, GPM ir aplinko tarÅ¡os mokesčių, susidariusių po bankroto bylos iÅ¡kėlimo atsakovui tęsiant Å«kinę komercinę veiklÄ , tvirtinamas antrÄ ja eile.

TokiÄ iÅ¡vadÄ teismas padarė atsižvelgęs į tai, kad Å«kinės – komercinės veiklos tęsimo poreikį sÄ lygojo specifinė bankrutuojančios įmonės veiklos rÅ«Å¡is, taigi administratorius privalėjo tęsti veiklÄ tam, kad iÅ¡saugotų įmonės turtÄ . Be to, teismas pažymėjo, kad aplinkybę, jog atsakovas negalėjo iÅ¡ Å«kinės komercinės veiklos gautomis lėšomis atsiskaityti su mokesčių administratoriumi, sÄ lygojo lėšų stoka.Taip pat teismas patvirtino VMI 28 698,80 Lt dydžio PVM reikalavimÄ , susidariusį iki bankroto bylos iÅ¡kėlimo nurodęs, kad Å¡i suma susidarė 2009 m. gegužės 1 d. nutrauktos lizingo sutarties pagrindu ir pagal 2009 m. gegužės 27 d. iÅ¡raÅ¡ytÄ kreditinę PVM sÄ skaitÄ faktÅ«rÄ , pagal kuriÄ UAB „SEB lizingas“ buvo grÄ Å¾intas medienos apdirbimo centras, remiantis 2009 m. gegužės 20 d. turto grÄ Å¾inimo aktu.

Teismas nurodė, kad nepriklausomai nuo to, kada buvo iÅ¡raÅ¡yta PVM sÄ skaita faktÅ«ra, pasekmes sukelia įvykęs faktas, Å¡iuo atveju lizingo sutarties nutraukimas, kuris įvyko iki bankroto bylos iÅ¡kėlimo atsakovui, todėl teismas sprendė, jog neiÅ¡pirkto lizinguoto turto grÄ Å¾inimas lizingo davėjui, nesant įrodymų apie sumokėtų lizingo kainos įmokų sugrÄ Å¾inimÄ jas mokėjusiam lizingo gavėjui, negali bÅ«ti laikomas Å«kiniu komerciniu sandoriu, kuriuo bankrutuojanti įmonė siekė gauti ar gavo pajamų, todėl jis negali bÅ«ti prilyginamas Å«kinei – komercinei veiklai, vykdytai po bankroto bylos iÅ¡kėlimo.

III. Atskirojo skundo ir atsiliepimo į jį argumentai Atskiruoju skundu kreditorius VMI praÅ¡o pakeisti Vilniaus apygardos teismo 2011 m. gruodžio 29 d. nutartį ir patvirtinti 161 887,20 Lt dydžio VMI finansinį reikalavimÄ . AtskirÄ jį skundÄ grindžia Å¡iais argumentais:Teismo nurodytos priežastys, kodėl nesumokėti mokesčiai, susidarę po bankroto bylos iÅ¡kėlimo, turėtų bÅ«ti įtraukiami į finansinį reikalavimÄ â€“ specifinė bankrutuojančios įmonės veiklos rÅ«Å¡is bei lėšų stygius tam, kad įmonė galėtų atsiskaityti su mokesčių administratoriumi.

Tačiau Ä®BÄ® 10 straipsnio 7 dalies 5 punkte nėra numatyta galimybė įmonei po bankroto bylos iÅ¡kėlimo vykdant Å«kinę komercinę veiklÄ nemokėti mokesčių valstybei, nesvarbu, kokių paskatų vedina ji veiklÄ vykdo. Teismas neatsižvelgė į Lietuvos Aukščiausiojo Teismo formuojamÄ praktikÄ (bylos Nr. 3K-3-301/2009). Be to, teismas, pasisakydamas apie permokų įskaitymo negalimumÄ Ä¯monei iÅ¡kėlus bankroto bylÄ , nepaminėjo, jog įmonė turėjo 130 846 Lt grÄ Å¾intino PVM, kurį susigrÄ Å¾inusi galėjo sumokėti einamuosius mokesčius, susidariusius dėl vykdomos Å«kinės komercinės veiklos.

Tai paneigia faktÄ , jog įmonė negalėjo sumokėti einamųjų mokesčių dėl lėšų stygiaus.Teismas nepagrįstai įtraukė 28 698,80 Lt dydžio PVM sumÄ Ä¯ VMI finansinį reikalavimÄ . Pagal PVM įstatymo 2 straipsnio 8 dalyje pateiktÄ ekonominės veiklos sampratÄ , ekonominė veikla, kaip veikla, kuria siekiama gauti pajamų, yra tęstinio pobÅ«džio, todėl PVM tikslais įmonių vykdomos ekonominės veiklos procesas apima tiek paruoÅ¡iamuosius darbus, skirtus ekonominės veiklos pradžiai, tiek Å¡ios veiklos vykdymÄ , tiek ekonominės veiklos užbaigimo darbus.

Dėl to lizinguoto turto, kuris buvo įsigytas įmonės – lizingo gavėjos ekonominės veiklos vykdymui ir buvo naudotas jos ekonominėje veikloje, grÄ Å¾inimas lizingo davėjui taip pat laikytinas ekonominės, t. y. Å«kinės komercinės veiklos vykdymu (užbaigimu). Pažymėtina, kad turto įsigijimÄ Ä¯monės ekonominės veiklos vykdymui patvirtina byloje pateikti dokumentai (sÄ skaita faktÅ«ra ir kt.), tÄ pripažįsta ir administratorius. Å iuo atveju, dėl PVM ataskaitos tikslinimo atsiradęs mokėtinas PVM laikytinas mokestine prievole, atsiradusia iÅ¡ ekonominės (Å«kinės – komercinės) veiklos vykdymo (užbaigimo), todėl turi bÅ«ti sumokėtas į valstybės biudžetÄ .

Be to, mokestinė nepriemoka, atsiradusi iÅ¡ vykdytos Å«kinės komercinės veiklos, turi bÅ«ti apmokėta iÅ¡ įmonės gautų pajamų iki atsiskaitymo su kreditoriais. Atsiliepimu į atskirÄ jį skundÄ BUAB „Narbutas ir Ko“ bankroto administratorius praÅ¡o palikti skundžiamÄ nutartį nepakeistÄ , o atskirÄ jį skundÄ atmesti kaip nepagrįstÄ . Nurodo, kad galimybę reikalavimus dėl neįvykdytų prievolių ir įsipareigojimų (įskaitant ir mokesčius) vykdant Å«kinę komercinę veiklÄ Ä¯traukti į finansinį reikalavimÄ numato Ä®BÄ® 10 straipsnio 7 dalies 5 punktas, 26 straipsnio 1 dalis, 35 straipsnio nuostatos.

Aplinkybę, kad atsakovas neturėjo pakankamai lėšų apmokėti mokesčius, o komercinės veiklos buvo imtasi esant bÅ«tinojo reikalingumo sÄ lygoms (siekiant apsaugoti Utenos gamyklÄ nuo nuvertėjimo ir taip sumažinti galimus kreditorių nuostolius) patvirtina bylos medžiaga. Apelianto teiginys, kad atsakovas galėjo sumokėti einamuosius mokesčius iÅ¡ 130 846 Lt grÄ Å¾intino PVM neatitinka tikrovės, nes gamybinės veiklos vykdymo laikotarpiu grÄ Å¾intino PVM suma sudarė tik 47 305 Lt, be to, minėta grÄ Å¾intino PVM suma susidarė ne dėl vykdytos komercinės veiklos, o dėl vykdytų bankroto procedÅ«rų (vykdytos įmonės turto apsaugos) ir Å¡i permoka negali bÅ«ti naudojama dengti vykdytos komercinės veiklos iÅ¡laidoms, nes Ä®BÄ® 10 straipsnio 7 dalies 5 punkte numatyta, jog komercinės veiklos metu patirtos iÅ¡laidos (taip pat mokesčiai) yra dengiamos iÅ¡ Å¡ios veiklos (komercinės) gautų pajamų.

Be to, apeliantas Å¡ia aplinkybe pirmosios instancijos teisme nesirėmė. Taip pat nepagrįsti apelianto argumentai dėl PVM, nes Å¡is klausimas turi bÅ«ti sprendžiamas pagal Ä®BÄ®, o ne Pridėtinės vertės įstatymo nuostatas, t. y. juridinis faktas, sukeliantis mokestines pasekmes (lizingo sutarties nutraukimas) įvyko prieÅ¡ bankroto bylos iÅ¡kėlimÄ . Be to, lizingo sutarties nutraukimas negali bÅ«ti laikomas ekonominės veiklos vykdymu, nes nėra jokio veiklos tęstinumo požymio. IV. Apeliacinės instancijos teismo nustatytos bylos aplinkybės, teisiniai argumentai ir iÅ¡vados Dėl mokesčių, kurie susiję su bankrutuojančios įmonės vykdoma Å«kine komercine veikla mokėjimo Byloje nekyla ginčo dėl mokesčių, apskaičiuotų po bankroto bylos iÅ¡kėlimo, dydžio.

Byloje keliamas klausimas dėl mokesčių, kylančių iÅ¡ po bankroto bylos iÅ¡kėlimo vykdytos Å«kinės komercinės veiklos, nepriemokos įskaitymo galimybės su mokesčių permoka, atsiradusia tiek iki bankroto bylos iÅ¡kėlimo, tiek ir po bankroto bylos iÅ¡kėlimo. Visi bankrutuojančios įmonės kreditoriai pagal kreditorių reikalavimų atsiradimo momentÄ gali bÅ«ti skirstomi į dvi grupes:

1) kreditoriai, kurių reikalavimai atsirado iki bankroto bylos iÅ¡kėlimo ir kurių proporcingam tenkinimui užtikrinti skirtas įmonės bankroto procesas (senieji kreditoriai) ir 2) kreditoriai, kurių reikalavimai atsiranda po bankroto bylos iÅ¡kėlimo dėl jų santykių su bankrutuojančia įmone, atstovaujama bankroto administratoriaus (naujieji kreditoriai). Toks kreditorių skirstymas yra tiek teisiÅ¡kai reikÅ¡mingas, kiek jis gali lemti skirtingÄ jų statusÄ bankroto byloje ir skirtingÄ jų reikalavimo tenkinimo mechanizmÄ .

Kai kurių užsienio valstybių teisiniame reguliavime aiÅ¡kiai įtvirtintas naujųjų kreditorių reikalavimų tenkinimo prioritetas prieÅ¡ senuosius kreditorius, iÅ¡skyrus daiktinėmis teisėmis apsaugotus kreditorius, (žr. pvz., Vokietijos nemokumo tvarkos (vok. Insolvenzordnung) 53-55 straipsniai), o tai grindžiama poreikiu užtikrinti bankrutuojančios įmonės veiklos tęstinumÄ ir sukurti teisinį tikrumÄ subjektams, kurie su bankrutuojančia įmone turi teisinių santykių. Lietuvos Ä®BÄ® toks senųjų ir naujųjų kreditorių iÅ¡skyrimas tiesiogiai nėra įtvirtintas, tačiau jį galima iÅ¡vesti iÅ¡ teisės normų sistemos.

Bankrutuojanti įmonė gali vystyti dviejų rÅ«Å¡ių veiklÄ : administravimo veiklÄ , skirtÄ Ä¯monės turto likvidavimui ir įmonės užbaigimui bei Å«kinę komercinę veiklÄ , skirtÄ Ä¯monės turto gausinimui. Ä®monės administravimo veikla finansuojama iÅ¡ įmonės administravimo iÅ¡laidų. Ä®BÄ® 36 straipsnio 1 dalyje nustatyta, kad pirmiausia apmokamos įmonės bankroto administravimo iÅ¡laidos, kurios mokamos iÅ¡ bankrutuojančios ir bankrutavusios įmonės visų rÅ«Å¡ių lėšų (gautų pardavus įmonės turtÄ , įskaitant ir įkeistÄ , įmonei grÄ Å¾intų skolų, Å«kinės veiklos, turto nuomos ir kitų bankroto proceso metu gautų lėšų).

Taigi įstatyme aiškiai įtvirtintas administravimo išlaidų tenkinimo prioritetas, kitaip tariant – naujųjų kreditorių, kurių reikalavimai susiję su administravimo veikla, reikalavimų prioritetas prieš senųjų kreditorių reikalavimus. ĮBĮ 10 straipsnio 7 dalies 5 punkte nustatyta, kad įmonė turi teisę verstis ūkine komercine veikla, jeigu ji mažina dėl bankroto patiriamus kreditorių nuostolius, ir iš šios veiklos gautas pajamas naudoti su šia veikla susijusioms išlaidoms.

Jeigu dėl įmonės Å«kinės komercinės veiklos atsiranda mokesčių ir kitų privalomųjų įmokų įstatymuose numatytų apmokestinamų objektų, įmonė mokesčius ir kitas privalomÄ sias įmokas moka vadovaudamasi įstatymais. Jeigu dėl Å«kinės komercinės veiklos atsiranda reikalavimai dėl neįvykdytų prievolių ir įsipareigojimų, jie yra tenkinami Å¡io įstatymo 35 straipsnyje nustatyta tarka. Remiantis Å¡ia įstatymo formuluote, įmonės Å«kinės komercinės veiklos iÅ¡laidos turi bÅ«ti finansuojamos iÅ¡ Å¡ios veiklos pajamų.

Tų pajamų turi pakakti, kad bÅ«tų padengtos visos jos iÅ¡laidos, nes prieÅ¡ingu atveju veikla bus nuostolinga, ir jos tęsimas galėtų pažeisti tiek senųjų, tiek naujųjų kreditorių teises. KompetencijÄ spręsti dėl Å«kinės komercinės veiklos tęstinumo turi kreditorių susirinkimas (Ä®BÄ® 23 str. 6 p.). Kadangi bet kokios Å«kinės komercinės veiklos vykdymas susijęs su rizika, jog Å¡i veikla gali bÅ«ti ne tik pelninga, bet ir nuostolinga, kreditorių susirinkimas Å¡iÄ rizikÄ turi įvertinti. Mokesčių mokėjimas yra Å«kinės komercinės veiklos pasekmė, todėl sprendžiant dėl Å«kinės komercinės veiklos tęstinumo turi bÅ«ti įvertinamos visos Å¡ios veiklos sÄ naudos, įskaitant ir mokesčių mokėjimÄ .

Tęsdama Å«kinę komercinę veiklÄ , bankrutuojanti įmonė prisiima rizikÄ , jog iÅ¡ Å¡ios veiklos atsiradę naujųjų kreditorių (tame tarpe ir mokesčių administratoriaus) reikalavimai bus tenkinami iÅ¡ bankrutuojančios įmonės turto, jeigu jiems tenkinti nepakaks Å«kinės komercinės veiklos pajamų. IÅ¡ tęsiamos Å«kinės komercinės veiklos kylančius mokesčius ir kitas privalomÄ sias įmokas įmonė turi mokėti bendra tvarka, ir bankrutuojančios įmonės statusas Å¡iuo atveju įmonei nesuteikia jokių privilegijų ar galimybių iÅ¡vengti tų mokesčių mokėjimo.

Tai be kita ko susiję su tuo, kad bÅ«dama Å«kinės komercinės veiklos subjektu, bankrutuojanti įmonė kartu yra ir rinkoje veikiantis konkurencijos teisės subjektas, o galimybė nemokėti su Å¡ia veikla susijusių mokesčių iÅ¡kraipytų sÄ Å¾iningos konkurencijos principus. Reikalavimai, kylantys iÅ¡ mokesčių ir kitų privalomųjų įmokų mokėjimo pasižymi specifika, palyginus su kitų kreditorių reikalavimais. Pirmiausia, mokesčiai yra neiÅ¡vengiama dalyvavimo civilinėje apyvartoje pasekmė, jie nustatyti teisės aktuose, ir bankrutuojanti įmonė negali pasirinkti – mokėti juos ar ne (skirtingai nei prekių ar paslaugų atveju, kai bankrutuojanti įmonė gali pasirinkti, įsigyti jas ar ne).

Antra, mokesčių administratorius taip pat tampa kreditoriumi bankrutuojančios įmonėms atžvilgiu ne savanoriÅ¡kai, o įstatymo pagrindu. Mokesčių administratorius neteikia bankrutuojančiai įmonei prekių bei paslaugų, todėl, skirtingai nei savanoriÅ¡ki prekių bei paslaugų tiekėjai, negali pasirinkti, ar turėti su Å¡ia įmone teisinių santykių ir įvertinti rizikÄ , jog bankrutuojanti įmonė su juo gali neatsiskaityti. Mokesčių administratorius yra privalomas kreditorius, jei mokesčiai yra nesumokami.

Todėl Ä®BÄ® 10 straipsnio 7 dalies 5 punkto formuluotė, nurodanti, kad „jeigu dėl įmonės Å«kinės komercinės veiklos atsiranda mokesčių ir kitų privalomųjų įmokų įstatymuose numatytų apmokestinamų objektų, įmonė mokesčius ir kitas privalomÄ sias įmokas moka vadovaudamasi įstatymais“, yra imperatyvi ir be iÅ¡lygų. Jos nepaneigia tolesnė Ä®BÄ® 10 straipsnio 7 dalies 5 punkto formuluotė, jog „jeigu dėl Å«kinės komercinės veiklos atsiranda reikalavimai dėl neįvykdytų prievolių ir įsipareigojimų, jie yra tenkinami Å¡io įstatymo 35 straipsnyje nustatyta tarka.“ Pastaroji teisės norma netaikoma dėl Å«kinės komercinės veiklos atsiradusių mokesčių reikalavimų atžvilgiu, nes specialioji teisės norma, skirta mokesčiams ir kitoms privalomosioms įmokoms, įpareigoja tuos mokesčius ir kitas privalomÄ sias įmokas mokėti bendra tvarka, vadovaujantis įstatymais.

Pažymėtina, kad pareigÄ bankrutuojančiai įmonei mokesčius mokėti bendra tvarka yra patvirtinęs ir Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas 2008 m. sausio 18 d. nutartyje administracinėje byloje Nr. A-39-46-08. Ä®skaitymas bankroto procese sukuria pirmenybės teisę gauti savo reikalavimo patenkinimÄ , apeinant Ä®BÄ® nustatytÄ kreditorių reikalavimo tenkinimo eiliÅ¡kumÄ ir tenkinimo proporcijas. Ä®skaitantis kreditorius, užuot pari passu dalyvavęs su kitais kreditoriais tenkindamas savo reikalavimÄ , gauna savo reikalavimo patenkinimÄ tokiu bÅ«du, kad iÅ¡vengia savo prievolės skolininkui vykdymo.

Pirmosios instancijos teismas teisingai nurodė, kad remiantis Aukščiausiojo Teismo praktika (žr. pvz., Lietuvos Aukščiausiojo Teismo Civilinių bylų skyriaus 2010 m. birželio 4 d. nutartis civilinėje byloje Nr. 3K-3-261/2010) iÅ¡kėlus įmonei bankroto bylÄ draudžiamas prieÅ¡prieÅ¡inių vienarÅ«Å¡ių reikalavimų įskaitymas, o Å¡is draudimas taikomas ir mokesčių administratoriaus bei bankrutuojančios įmonės prieÅ¡prieÅ¡iniams vienarÅ«Å¡iams reikalavimams. Visgi Lietuvos Aukščiausiojo Teismo praktikoje suformuotas įskaitymo draudimas apima atvejus, kai prieÅ¡prieÅ¡iniai vienarÅ«Å¡iai reikalavimai atsirado iki bankroto bylos iÅ¡kėlimo.

Lietuvos Aukščiausiasis Teismas nėra suformulavęs teisės aiÅ¡kinimo taisyklės, draudžiančios mokesčių administratoriaus ir bankrutuojančios įmonės prieÅ¡prieÅ¡inių vienarÅ«Å¡ių reikalavimų įskaitymÄ , kai mokesčių administratoriaus reikalavimas atsirado po bankroto bylos iÅ¡kėlimo iÅ¡ įmonės vykdytos Å«kinės komercinės veiklos. Lietuvos apeliacinio teismo teisėjų kolegija sprendžia, kad Ä®BÄ® 10 straipsnio 7 dalies 5 punkto formuluotė, nurodanti, kad „jeigu dėl įmonės Å«kinės komercinės veiklos atsiranda mokesčių ir kitų privalomųjų įmokų įstatymuose numatytų apmokestinamų objektų, įmonė mokesčius ir kitas privalomÄ sias įmokas moka vadovaudamasi įstatymais“ iÅ¡ esmės reiÅ¡kia, jog gali bÅ«ti taikomos ir bankroto instituto esmei neprieÅ¡taraujančios mokesčių administravimo procedÅ«ros, tame tarpe ir Mokesčių administravimo įstatymo 87 straipsnyje reglamentuotas mokesčių permokos įskaitymas.

Mokesčių permokos įskaitymas Å¡iuo atveju neprieÅ¡tarauja bankroto instituto esmei, nes mokesčių administratoriaus reikalavimas, atsiradęs iÅ¡ įmonės Å«kinės komercinės veiklos, turėjo bÅ«ti tenkinamas bendra tvarka iÅ¡ Å¡ios veiklos pajamų, taigi turi prioritetÄ prieÅ¡ senųjų kreditorių reikalavimus, kurie tenkinami Ä®BÄ® 35 straipsnyje nustatyta tvarka. Toks įskaitymas galimas ir dėl mokesčių permokos, atsiradusios po bankroto bylos iÅ¡kėlimo, tame tarpe ir kylančios iÅ¡ bankroto administravimo veiklos, nes nėra teisinių imperatyvų, kurie draustų tokį įskaitymÄ .

Nesudaro kliūčių įskaityti mokesčių administratoriaus reikalavimÄ , kilusį iÅ¡ Å«kinės komercinės veiklos į mokesčio permokÄ , kilusiÄ iÅ¡ administravimo veiklos situacija (ja remiasi bankroto administratorius), kad PVM permoka susidarė ne dėl vykdytos Å«kinės komercinės veiklos, o dėl to, vykdytos įmonės turto apsaugos ir dėl didelės apimties paslaugų (komunalinių, elektros, remonto darbų) pirkimo, dėl kurių susidarė grÄ Å¾intinas pirkimo PVM. Minėta, kad Ä®BÄ® 10 straipsnio 7 dalies 5 punkto formuluotė, įpareigojanti dėl įmonės Å«kinės komercinės veiklos atsirandančius mokesčius ir kitas privalomÄ sias įmokas mokėti vadovaujantis įstatymais negali bÅ«ti paneigta tuo, kad nebeliko Å«kinės komercinės veiklos pajamų, nors yra kitos rÅ«Å¡ies pajamų (PVM permoka, kylanti iÅ¡ administracinės veiklos).

Tokių kliūčių nesudaro ir Ä®BÄ® 36 straipsnio 3 dalies formuluotė, kurioje nurodoma, kad prie bankroto administravimo iÅ¡laidų negali bÅ«ti priskiriamos iÅ¡laidos, susijusios su Å«kine komercine veikla. Å i teisės norma draudžia iÅ¡laidas, susijusias su Å«kine komercine veikla apmokėti iÅ¡ administravimo iÅ¡laidų sÄ matos, bet nedraudžia Å¡ių iÅ¡laidų apmokėti iÅ¡ administravimo veiklos pajamų (Å¡iuo atveju grÄ Å¾intino pirkimo PVM), jei tokių bÅ«tų. Byloje nėra duomenų, kad dėl bankrutuojančios įmonės vykdytos Å«kinės komercinės veiklos bÅ«tų likę nepatenkintų kitų kreditorių, iÅ¡skyrus mokesčių administratoriaus, reikalavimų.

Taigi bankrutuojanti įmonė veiklÄ vykdė, su kitais naujaisiais kreditoriais atsiskaitinėjo, tačiau mokesčių nemokėjo. Atsakovo bankroto administratoriaus argumentas, kad komercinės veiklos imtasi bÅ«tinojo reikalingumo sÄ lygomis, siekiant apsaugoti gamyklÄ nuo nuvertėjimo ir taip sumažinti galimus kreditorių nuostolius, nėra teisiÅ¡kai reikÅ¡mingas. Minėta, kad Å«kinės komercinės veiklos vykdymas susijęs su galima rizika. Siekis apsaugoti jau esamus kreditorius nuo galimų praradimų žinant, kad nebus atsiskaityta su naujaisiais kreditoriais, bÅ«tų nesÄ Å¾iningas pastarųjų atžvilgiu.

Pažymėtina, kad 2012 m. kovo 1 d. įsigaliojo Ä®monių bankroto įstatymo 1, 4, 5, 6, 8, 9, 10, 11, 12, 18, 21, 23, 26, 33, 35, 36, 37 straipsnių pakeitimo ir papildymo, Ä®statymo papildymo 11(1) straipsniu ir trečiuoju(1) skirsniu įstatymas. Å iuo įstatymu pakeisto Ä®BÄ® 21 straipsnio 5 punkte numatyta teisė kreditoriui bet kuriuo bankroto proceso metu atlikti prieÅ¡prieÅ¡inių vienarÅ«Å¡ių reikalavimų įskaitymÄ pagal mokesčių įstatymuose nustatytas mokesčio permokos (skirtumo) įskaitymo nuostatas.

Lietuvos apeliacinio teismo teisėjų kolegija atkreipia dėmesį, kad minėtas įstatymo pakeitimas, leidžiantis mokesčių administratoriaus ir bankrutuojančios įmonės prieÅ¡prieÅ¡inių vienarÅ«Å¡ių reikalavimų įskaitymÄ , nėra aktualus ir netaikomas Å¡ioje byloje. Nagrinėjamoje byloje įskaitymo galimybė grindžiama ne tuo, kad įsigaliojo Ä®BÄ® pakeitimas, expressis verbis leidžiantis įskaitymÄ , o tuo, kad mokesčių administratorius yra naujasis kreditorius, kurio reikalavimas, kylantis iÅ¡ Å«kinės komercinės veiklos, turi prioritetÄ senųjų kreditorių atžvilgiu.

Tokio įskaitymo galimybę Lietuvos apeliacinio teismo teisėjų kolegija grindžia senÄ ja Ä®BÄ® redakcija, kuriai minėtas įstatymo pakeitimas neturi įtakos. Pirmosios instancijos teismas tinkamai iÅ¡skyrė mokesčių administratoriaus reikalavimus, atsiradusius iki bankroto bylos iÅ¡kėlimo ir po bankroto bylos iÅ¡kėlimo, susijusius su Å«kine komercine veikla, bet padaręs iÅ¡vadÄ , kad naujai atsiradęs mokesčių administratoriaus reikalavimas negali bÅ«ti įskaitomas su mokesčių permoka, neteisingai aiÅ¡kino teisės normas.

Pirmosios instancijos teismas nustatė, kad Nekilnojamojo turto mokestis, atsakovui tęsiant Å«kinės komercinės veiklos vykdymÄ , yra 70 512,22 Lt, Gyventojų pajamų mokestis, susijęs su Å«kinės komercinės veiklos vykdymu, yra 65 734 Lt, Mokestis už aplinkos terÅ¡imÄ , susijęs su Å«kinės komercinės veiklos vykdymu, yra 7 526 Lt. Viso Å¡ie mokesčiai sudaro 143 772,22 Lt. Å ių teismo nustatytų dydžių ir aplinkybės, kad mokesčiai susidarė bankrutuojančiai įmonei vykdant Å«kinę komercinę veiklÄ Å¡alys neginčija.

Remdamasis Mokesčių administravimo įstatymo 87 straipsniu, minėtus nesumokėtus mokesčius mokesčių administratorius turi teisę užskaityti su mokesčių permoka. Byloje yra duomenų, kad bankrutuojanti įmonė yra deklaravusi mokesčių permokÄ , tačiau konkretus permokos dydis iÅ¡ bylos medžiagos nėra aiÅ¡kus. Mokesčių administratorius 2011 m. lapkričio 28 d. paaiÅ¡kinimuose Vilniaus apygardos teismui yra nurodęs (3 t., 3-5 b. l.), kad tam tikros mokesčių nepriemokos (viso 130 864 Lt sumai), susidariusios po bankroto bylos iÅ¡kėlimo, buvo įskaitytos su mokesčių permoka iÅ¡ bendrovės deklaruoto PVM skirtumo, tačiau konkretus administracinis aktas dėl atlikto įskaitymo nėra pateiktas.

Pirmosios instancijos teismo nutartimi patvirtinta kreditoriaus reikalavimo suma, kuri tenkintina Ä®BÄ® 35 straipsnio nustatyta tvarka, mažintina 143 772,22 Lt nesumokėtų mokesčių, atsiradusių dėl po bankroto bylos iÅ¡kėlimo vykdytos Å«kinės komercinės veiklos dydžiu. Å iai sumai Lietuvos apeliacinio teismo teisėjų kolegija leidžia mokesčių nepriemokos ir permokos įskaitymÄ . Mokesčių administratoriaus tvirtintinas reikalavimas sudaro 178 915,28 Lt, todėl pirmosios instancijos teismo nutartis keičiama (CPK 337 str. 1 d. 4 p.).

Kadangi iÅ¡ bylos medžiagos konkretus mokesčių permokos dydis nėra aiÅ¡kus, paaiÅ¡kėjus, kad mokesčių permokos nepakanka įskaitytinai nepriemokai padengti, dėl nepadengtos mokesčių nepriemokos mokesčių administratorius galės pirmosios instancijos teismo praÅ¡yti tvirtinti jo papildomÄ kreditoriaus reikalavimÄ . Dėl pridėtinės vertės mokesčio, susijusio su turto pardavimu Apeliantas nesutinka su pirmosios instancijos teismo iÅ¡vada, kuria 28 698,80 Lt PVM suma buvo įtraukta į mokesčių administratoriaus tvirtintinÄ reikalavimÄ bankroto byloje, nes, pasak apelianto, Å¡is reikalavimas taip pat kilęs iÅ¡ įmonės vykdytos Å«kinės komercinės veiklos.

Byloje nustatyta, kad 2009 m. gegužės 1 d., t. y. iki bankroto bylos iÅ¡kėlimo, nutraukta lizingo sutartis tarp UAB „SEB lizingas“ ir atsakovo (2 t. 97-100 b. l.); lizingo bendrovė 2009 m. gegužės 27 d., t. y. po bankroto bylos iÅ¡kėlimo atsakovui, iÅ¡rašė jam kreditinę PVM sÄ skaitÄ faktÅ«rÄ , kurioje PVM sudaro 28 698,80 Lt (2 t., b. l. 96). Apeliantas remiasi Pridėtinės vertės mokesčio įstatymo 65 straipsniu, kuriame nurodyta, kad jeigu PVM mokėtojas po mokestinio laikotarpio PVM deklaracijos pateikimo dalį įsigytų prekių grÄ Å¾ino, gavo iÅ¡ prekių tiekėjo arba paslaugų teikėjo papildomų nuolaidų ar dėl kokių nors kitų priežasčių sumažėjo prekių tiekėjui arba paslaugų teikėjui mokėtina PVM suma, taip pat jeigu PVM mokėtojui buvo grÄ Å¾intas importo PVM, o minėtos pirkimo ir (arba) importo PVM sumos buvo įtrauktos į PVM atskaitÄ , PVM atskaita tikslinama to mokestinio laikotarpio, kurį paaiÅ¡kėjo minėtos aplinkybės, PVM deklaracijoje atitinkamai didinant mokėtinÄ Ä¯ biudžetÄ (mažinant grÄ Å¾intinÄ iÅ¡ biudžeto) PVM sumÄ .

Taigi apeliantas teisus nurodydamas, kad kreditinėje PVM sÄ skaitoje faktÅ«roje nurodyta PVM suma turi bÅ«ti patikslinta to mokestinio laikotarpio PVM deklaracijoje, kuriuo buvo iÅ¡raÅ¡yta minėta kreditinė PVM sÄ skaita faktÅ«ra. Visgi nei minėtas Pridėtinės vertės mokesčio įstatymo straipsnis, nei kitos to įstatymo nuostatos nereglamentuoja, kokia tvarka tokios mokėtinos PVM sumos reikalavimas turi bÅ«ti tenkinamas bankroto byloje. Tokio reglamentavimo nepateikia ir Pridėtinės vertės mokesčio įstatyme esantis Å«kinės komercinės veiklos apibrėžimas.

Apeliantas teigia, kad dėl PVM atskaitos tikslinimo atsiradęs mokėtinas PVM laikytinas mokestine prievole, atsiradusia iÅ¡ ekonominės veiklos vykdymo po bankroto bylos užbaigimo, todėl turi bÅ«ti sumokėtas į biudžetÄ bendra tvarka. Lietuvos apeliacinio teismo teisėjų kolegija su tokiu teisės aiÅ¡kinimu nesutinka. Ūkinės komercinės veiklos vykdymas, reglamentuotas Ä®BÄ® nuostatose, yra valinis veiksmas, besiremiantis kreditorių susirinkimo valia ir praktiÅ¡kai įgyvendinamas bankroto administratoriaus.

Nagrinėjamu atveju kreditinė PVM sÄ skaita faktÅ«ra iÅ¡raÅ¡yta trečiojo asmens veiksmų pagrindu ir besiremianti jo anksčiau atliktu teisiniu pagrindu – lizingo sutarties nutraukimu. Bankroto bylos iÅ¡kėlimas Å¡iam veiksmui neturėjo jokios įtakos, ir nei bankroto administratorius, nei kreditorių susirinkimas tam negalėjo užkirsti kelio. Tai, jog kreditinė sÄ skaita faktÅ«rÄ iÅ¡raÅ¡yta po bankroto bylos iÅ¡kėlimo ir pareiga tikslinti PVM deklaracijÄ atsirado po bankroto bylos iÅ¡kėlimo yra atsitiktinumas, neduodantis pagrindo Å¡io mokesčių administratoriaus reikalavimo laikyti nauju reikalavimu, kylančiu iÅ¡ įmonės Å«kinės komercinės veiklos vykdymo.

Pirmosios instancijos teismas Å¡ioje skundžiamos nutarties dalyje pagrįstai patvirtino mokesčių administratoriaus finansinį reikalavimÄ 28 698,80 Lt sumai, kuris tenkintinas Ä®BÄ® 35 straipsnio nustatyta tvarka. Teisėjų kolegija, vadovaudamasi Lietuvos Respublikos civilinio proceso kodekso 337 straipsnio 1 dalies 4 punktu, n u t a r i a :           Vilniaus apygardos teismo 2011 m. gruodžio 29 d. nutartį pakeisti, nutarties rezoliucinę dalį iÅ¡dėstant taip: „Padidinti bankrutavusios UAB „Narbutas ir Ko“ antrosios eilės kreditoriaus Valstybinės mokesčių inspekcijos finansinį reikalavimÄ 178 915,28 Lt (vieno Å¡imto septyniasdeÅ¡imt aÅ¡tuonių tÅ«kstančių devynių Å¡imtų penkiolikos litų, dvideÅ¡imt aÅ¡tuonių centų) suma.“ Teisėjai                                                                              Rimvydas Norkus                                                                               Gintaras Pečiulis                                                                                                                                               Dalia Vasarienė