2013-03-27 Nr. AB-900-3-61-3-02016-2012-7 · Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas

Administracinė byla Nr. A602-462/2013

Teisminio proceso Nr. 3-61-3-02016-2012-7

Procesinio sprendimo kategorija 9.10

(S)

LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS

S P R E N D I M A S

LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU

2013 m. kovo 27 d.

Vilnius

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Ramūno Gadliausko (kolegijos pirmininkas), Veslavos Ruskan (pranešėja) ir Skirgailės Žalimienės, teismo posėdyje apeliacine tvarka rašytinio proceso būdu išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjos T. V. apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2012 m. spalio 4 d. sprendimo administracinėje byloje pagal atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos skundą (trečiasis suinteresuotas asmuo – Vilniaus apskrities valstybinė mokesčių inspekcija) dėl Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės sprendimo panaikinimo.

Teisėjų kolegija

n u s t a t ė:

I. Trečiasis suinteresuotas asmuo Vilniaus apskrities valstybinė mokesčių inspekcija (toliau – ir Vilniaus AVMI) 2011 m. gruodžio 9 d. surašė patikrinimo aktą Nr. (4.65)-04-77-53, dėl kurio pareiškėja T. V. (toliau – ir pareiškėja) 2012 m. sausio 10 d. pateikė pastabas.

Vilniaus AVMI 2012 m. vasario 13 d. sprendimu Nr. (4.65)-256-34 patvirtino 2011 m. gruodžio 9 d. patikrinimo aktą Nr. (4.65)-04-53 ir jame papildomai apskaičiuotą 72 623 Lt gyventojų pajamų mokesčio (toliau – ir GPM) sumą, taip pat apskaičiavo 37 750 Lt GPM delspinigių bei skyrė 7 262 Lt GPM baudą.

Pareiškėja su 2012 m. kovo 12 d. su skundu dėl Vilniaus AVMI 2012 m. vasario 13 d. sprendimo Nr. (4.65)-256-34 panaikinimo kreipėsi į atsakovą Valstybinę mokesčių inspekciją prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI, atsakovas).

VMI 2012 m. balandžio 12 d. priėmė sprendimą Nr. 68-60, kuriame sustabdė pareiškėjos skundo nagrinėjimą iki bus išnagrinėtas pareiškėjos pasiūlymas pasirašyti susitarimą dėl mokesčių ir su jais susijusių sumų dydžio, remiantis Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 71 straipsniu.

VMI 2012 m. gegužės 3 d. sprendimu Nr. 68-69 patvirtino 2012 m. vasario 13 d. sprendimą Nr. (4.65)-256-34.

Pareiškėja su 2012 m. birželio 2 d. skundu dėl VMI 2012 m. gegužės 3 d. sprendimo Nr. 68-69, Vilniaus AVMI 2012 m. vasario 13 d. sprendimo Nr. (4.65)-256-34 pakeitimo, baudos ir delspinigių panaikinimo kreipėsi į Mokestinių ginčų komisiją prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir Komisija, MGK).

MGK 2012 m. liepos 18 d. sprendimu Nr. S-116 (7-109/2012) (toliau – ir Sprendimas) panaikino VMI 2012 m. gegužės 3 d. sprendimo Nr. 68-69 nurodymus pareiškėjai sumokėti į biudžetą 72 623 Lt GPM delspinigius ir 7 262 LT GPM baudą ir pareiškėjos skundą perdavė atsakovui nagrinėti iš naujo, konstatuojant, kad pareiškėjos naujai pateiktas įrodymas – UAB „Delfa“ nekilnojamojo turto vertės nustatymo ataskaita privalo būti įvertinta VMI.

II. Atsakovas Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos 2012 m. liepos 30 d. (pagal gavimo datą) su skundu (b. l. 1-2) kreipėsi į teismą, prašydama panaikinti MGK 2012 m. liepos 18 d. sprendimą Nr. S-116 (7-109/2012), kuriuo Komisija panaikino VMI 2012 m. gegužės 3 d. sprendimą Nr. 68-69 ir pareiškėjos skundą perdavė VMI nagrinėti iš naujo.

Atsakovas skunde teigė, kad Komisija, pakartotinai perdavusi atsakovui pareiškėjos skundo nagrinėjimą, remdamasi naujais įrodymais, kurie nebuvo pateikti VMI, neteisingai aiškino MAĮ 155 straipsnio 6 dalies nuostatas ir jas pažeidė. VMI rėmėsi MAĮ 153 straipsnio 3 dalies nuostatomis. Atsakovo nuomone, mokesčių mokėtojas neturi teisės mokestiniame ginče (šio ginčo nagrinėjimo Komisijoje metu) remtis naujais įrodymais tuo atveju, jei jie nebuvo pateikti VMI arba nebuvo nurodytos svarbios šių įrodymų nepateikimo priežastys. VMI teigimu, priešingai nei nurodė Komisija, pareiškėja dar iki skundo pateikimo VMI buvo informuota, jog mokesčių administratoriaus leidimas užsakyti nepriklausomą nekilnojamojo turto vertinimą nėra reikalingas, bei pareiškėjai buvo nurodyta, jog ji patikrinimo metu, taip pat su pastabomis galėjo pateikti kito nepriklausomo turto vertintojo ataskaitą. Nagrinėjamos bylos atveju, pareiškėjos skunde svarbios UAB „Delfa“ nekilnojamojo turto vertės nustatymo ataskaitos nepateikimo VMI priežastys nebuvo tiesiogiai nurodytos bei byloje tokios priežastys iš esmės nebuvo nustatytos. VMI nuomone, pareiškėjos skunde Komisijai nurodytas argumentas, kad ji dar 2007 m. gegužės 18 d. kreipėsi į įvairius nepriklausomus turto vertintojus, tačiau pastarieji sužinoję ginčo esmę atsisakė tokią paslaugą suteikti ir tik 2012 m. gegužės 5 d. tokią paslaugą sutiko suteikti UAB „Delfa“ vertintinas kritiškai. Atsakovas nurodė, jog pareiškėja nepateikė jokių įrodymų, kad ji siekė įstatymo nustatytu terminu pateikti VMI naujus įrodymus, tačiau negalėjo to padaryti būtent dėl svarbių, objektyvių priežasčių.

Pareiškėja T. V. su atsakovo skundu nesutiko ir prašė jį atmesti kaip nepagrįstą.

Atsiliepime (b. l. 17-19) pareiškėja nurodė, kad siekdama nustatyti realiai parduoto nekilnojamojo turto įvertinimą, 2007 m. gegužės 18 d. kreipėsi į įvairius nepriklausomus turto vertintojus, tačiau sužinoję ginčo esmę ir su kokia institucija yra ginčas, dauguma jų atsisakė daryti jai tokią paslaugą ir tik 2012 m. gegužės 5 d. įvertinimą apsiėmė atlikti UAB „Delfa“. Pareiškėjos teigimu, atsižvelgiant į tai, kad VĮ Registrų centro Vilniaus filialo nekilnojamojo turto įvertinimo ataskaitos ir UAB „Delfa“ įvertinimo duomenys ženkliai skiriasi, MGK priėmė teisėtą ir pagrįstą sprendimą. Pažymėjo, kad vadovaujantis MAĮ 159 straipsnio 2 dalimi, apskųsti Komisijos sprendimą dėl mokestinio ginčo turi teisę centrinis mokesčių administratorius, tačiau tik tuo atveju, kai centrinis mokesčių administratorius ir Komisija, spręsdami mokestinį ginčą (arba mokestinio ginčo metu), skirtingai interpretavo įstatymo ar kito teisės akto nuostatas.

Trečiasis suinteresuotas asmuo Vilniaus AVMI su atsakovo skundu sutiko ir prašė jį tenkinti (b. l. 16).

III. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2012 m. spalio 4 d. sprendimu (b. l. 29-31) atsakovo VMI skundą patenkino ir panaikino MGK 2012 m. liepos 18 d. sprendimą Nr. S-116 (7-109/2012) bei mokestinį ginčą dėl VMI 2012 m. gegužės 3 d. sprendimo Nr. 68-69, Vilniaus AVMI 2012 m. vasario 13 d. sprendimo Nr. (4.65)-256-34 pakeitimo, baudos ir delspinigių panaikinimo perdavė iš naujo nagrinėti MGK.

Pirmosios instancijos teismas rėmėsi MAĮ 155 straipsnio 6 dalimi, 153 straipsnio 3 dalimi, kurios nustato įrodymų pateikimo tvarką ir sprendė, kad VMI ir Vilniaus AVMI buvo informavę pareiškėją apie tokią tvarką. Teismas kritiškai vertino pareiškėjos teiginį, jog ji 2007 m. gegužės 18 d. kreipėsi į įvairius nepriklausomus turto vertintojus, tačiau sužinoję ginčo esmę ir su kokia institucija yra ginčas, dauguma jų atsisakė daryti jai tokią paslaugą ir tik 2012 m. gegužės 3 d. įvertinimą apsiėmė atlikti UAB „Delfa“. Teismas sprendė, kad per penkerių metų laikotarpį nuo pirkimo-pardavimo sandorio sudarymo, o tuo labiau įrodymų teikimo tvarką išaiškinus ir Vilniaus apskrities VMI, ir VMI sprendimuose, pareiškėja turėjo elgtis aktyviai, rūpestingai ir siekti surinkti reikiamus įrodymus laiku. Nustatė, kad pareiškėja turėjo procesines galimybes viso mokestinio ginčo proceso metu teikti mokesčių administratoriui įrodymus, tačiau to nepadarė. Be to, ji nenurodė jokių svarbių priežasčių, kurios leistų vertinti pareiškėjos įrodymų pateikimo vėlavimą. Teismas pripažino, kad Komisija neturėjo teisinio pagrindo atsižvelgti į pareiškėjos naujai pateiktus įrodymus ir įpareigoti VMI iš naujo nagrinėti mokestinį ginčą.

IV. Pareiškėja T. V., nesutikdama su Vilniaus apygardos administracinio teismo 2012 m. spalio 4 d. sprendimu, pateikė apeliacinį skundą (b. l. 34-37), kuriame prašo panaikinti Vilniaus apygardos administracinio teismo 2012 m. spalio 4 d. sprendimą ir palikti nepakeistą MGK 2012 m. liepos 18 d. spendimą Nr. S-116 (7-109/2012), taip pat priteisti iš atsakovo pareiškėjos turėtas bylinėjimosi išlaidas.

Nurodo, kad VMI 2012 m. balandžio 12 d. priėmė sprendimą, atsižvelgiant į pareiškėjos pasiūlymą pasirašyti susitarimą dėl mokesčių ir su jais susijusių sumų dydžio, kuriuo buvo sustabdytas pareiškėjos skundo nagrinėjimas. Pareiškėja pažymi, kad šis VMI 2012 m. balandžio 12 d. sprendimas nebuvo apibrėžtas laiko terminu, per kurį ji buvo įpareigota pateikti nepriklausomą turto vertinimo ataskaitą. Todėl mano, kad UAB „Delfa“ turto vertinimo ataskaita buvo atlikta operatyviai ir nevilkinant.

Pažymi, kad VĮ Registrų centro Vilniaus filialo nekilnojamojo turto įvertinimo ataskaitos ir UAB „Delfa“ įvertinimo duomenys yra ženkliai skirtingi, todėl MGK 2012 m. liepos 18 d. priėmė teisėtą ir pagrįstą sprendimą, kuriuo įpareigojo atsakovą perskaičiuoti mokėtinas sumas.

Mano, kad pirmosios instancijos teismas pažeidė MAĮ 159 straipsnio 2 dalies normą, kuri nurodo, jog apskųsti Komisijos sprendimą dėl mokestinio ginčo turi teisę centrinis mokesčių administratorius, tačiau tik tuo atveju, kai centrinis mokesčių administratorius ir MGK, spręsdami mokestinį ginčą (arba mokestinio ginčo metu), skirtingai interpretavo įstatymo ar kito teisės akto nuostatas. Teigia, kad ši norma yra skirta reglamentuoti administracinio teismo jurisdikcinę kompetenciją nagrinėti mokestinius ginčus pagal centrinio mokesčių administratoriaus skundus (nustato mokestinio ginčo pagal centrinio mokesčių administratoriaus skundą sąlyginį priskirtinumą teismui) ir riboja bylos pagal centrinio mokesčių administratoriaus skundą nagrinėjimo pagrindus (mokestinį ginčą pagal mokesčių administratoriaus skundą nagrinėjantis administracinis teismas yra saistomas MGK nustatytomis faktinėmis aplinkybėmis ir gali vertinti tik materialinės bei proceso teisės normų taikymo ir aiškinimo teisingumą).

Nesutinka su pirmosios instancijos teismo išvada, kad yra reikšminga Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo formuojama praktika nurodant bylą Nr. A-438-2753/2011, nes bylos aplinkybės nėra vienodos, kadangi šiuo atveju sprendimas, kuriuo buvo sustabdytas skundo nagrinėjimas, nebuvo apibrėžtas laiko terminu, per kurį pareiškėja buvo įpareigota pateikti nepriklausomą turto vertinimo ataskaitą.

Atsakovas VMI atsiliepime (b. l. 43-44) į pareiškėjos apeliacinį skundą prašo atmesti T. V. apeliacinį skundą kaip nepagrįstą.

Remiasi MAĮ 155 straipsnio 6 dalimi, 153 straipsnio 3 dalimi ir tvirtina, kad mokesčių mokėtojas praranda teisę mokestiniame ginče (šio ginčo nagrinėjimo Komisijoje metu) remtis naujais įrodymais tuo atveju, jei jie nebuvo pateikti centriniam mokesčių administratoriui arba nebuvo nurodytos svarbios šių įrodymų nepateikimo priežastys.

Nurodo, kad pareiškėja dar iki skundo pateikimo centriniam mokesčių administratoriui buvo informuota (nurodant konkrečias teisės normas), kad mokesčių administratoriaus leidimas užsakyti nepriklausomą nekilnojamojo turto vertinimą nėra reikalingas, bei pareiškėjai buvo nurodyta, jog ji patikrinimo metu, taip pat su pastabomis galėjo pateikti kito nepriklausomo turto vertintojo ataskaitą. Teigia, kad pareiškėjos skunde svarbios UAB „Delfa“ nekilnojamojo turto vertės nustatymo ataskaitos nepateikimo centriniam mokesčių administratoriui priežastys nebuvo tiesiogiai nurodytos, bei byloje tokios priežastys iš esmės nėra nustatytos.

Teigia, jog pareiškėja nepateikė jokių įrodymų, kad ji siekė įstatymų nustatytu terminu pateikti centriniam mokesčių administratoriui naujus įrodymus, tačiau negalėjo to padaryti būtent dėl svarbių, objektyvių priežasčių.

Trečiasis suinteresuotas asmuo Vilniaus AVMI atsiliepime (b. l. 41) į pareiškėjos apeliacinį skundą nurodo, kad nesutinka su T. V. apeliaciniu skundu ir palaiko VMI atsiliepime į apeliacinį skundą išdėstytus argumentus.

Teisėjų kolegija

k o n s t a t u o j a:

V. Apeliacinis skundas tenkintinas.

Nagrinėjamoje byloje kilo ginčas dėl naujų įrodymų pateikimo bei vertinimo mokestinio ginčo metu.

Iš bylos faktinių duomenų matyti, jog Vilniaus AVMI atliko pareiškėjos T. V. (toliau – ir pareiškėja) mokestinį patikrinimą laikotarpiu nuo 2007 m. sausio 1 d. iki 2007 m. gruodžio 31 d., kurio metu nustatė, kad pareiškėjos 2007 m. gegužės 18 d. nekilnojamojo turto pirkimo-pardavimo sutartimi parduoto 0,0683 ha ploto žemės sklypo, esančio (duomenys neskelbtini), ir gyvenamojo namo su ūkio pastatais kainos ženkliai skyrėsi nuo VĮ Registrų centro nekilnojamojo turto registro centrinio duomenų banko išraše 2007 m. gegužės 3 d. nustatytos vidutinės rinkos vertės, būtent – 482 050 Lt vidutinės rinkos vertės žemės sklypas parduotas už 50 000 Lt, t. y. 432 050 Lt pigiau, o 112 640 Lt vidutinės rinkos vertės gyvenamasis namas su ūkiniais pastatais parduoti už 550 000 Lt, t. y. 437 360 Lt brangiau.

Mokestinio patikrinimo metu mokesčių administratorius taip pat kreipėsi į VĮ Registrų centro Vilniaus filialą dėl ginčo žemės sklypo ir ant jo esančių statinių įvertinimo 2007 m. gegužės 18 d. VĮ Registrų centro Vilniaus filialo nekilnojamojo turto įvertinimo ataskaitoje Nr. VZ-1918(2011/09) nurodyta, kad turto apžiūros metu nustatyta, jog bendra ginčo turto vertė yra 580 000 Lt (iš jų – 513 600 Lt žemės sklypo rinkos vertė bei 66 400 Lt gyvenamojo namo ir ūkinių pastatų bei kiemo statinių vertė).

Minėtos aplinkybės mokesčių administratoriui, atsižvelgus į Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo (toliau – ir GPMĮ) 17 straipsnio 1 dalies 21 punktą, 15 straipsnio 1 dalį, sudarė pagrindą konstatuoti, jog pareiškėja sukūrė sąlygas GPMĮ apeiti – sumažinti mokėtiną GPM. Būtent – pareiškėja dirbtinai padidindama statinių kainas, siekė mokestinės naudos, kuri pasireiškė siekiu sumažinti GPM mokėjimą nuo žemės sklypo pardavimo pajamų, kuris buvo parduotas nepraėjus trejiems metams ir kurio pajamos, vadovaujantis GPMĮ nuostatomis, priskiriamos apmokestinamoms pajamoms. Tuo tarpu pastatai įsigyti daugiau nei prieš 10 metų, todėl, vadovaujantis GPMĮ 17 straipsnio 1 dalies 21 punktu, už juos gautos pajamos neapmokestinamos. Taigi, Inspekcijos vertinimu, pareiškėja turėjo tikslą žemę parduoti kuo žemesne kaina, kad būtų mažesnis skirtumas tarp parduoto turto įsigijimo išlaidų ir gautų pajamų ją pardavus.

Vadovaujantis tuo bei Mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 69 straipsnio 1 dalimi, mokesčių administratorius atkūrė tikrąsias sandorio sudarymo aplinkybes bei pagal 2007 m. gegužės 18 d. pirkimo-pardavimo sutartį gautų apmokestinamų ir neapmokestinamų pajamų dydį perskirstė proporcingai turto vertintojo ataskaitoje nustatyto žemės sklypo ir pastatų rinkos verčių santykiui bei laikė, jog 0,0683 ha žemės sklypas buvo parduotas už 534000 Lt, o gyvenamasis namas su ūkiniais pastatais ir kiemo statiniais – už 66000 Lt.

Remdamasis minėtais duomenimis, Vilniaus AVMI 2012 m. vasario 13 d. sprendimu Nr. (4.65)-256-34 patvirtino 2011 m. gruodžio 9 d. patikrinimo aktą Nr. (4.65)-04-53 ir jame papildomai pareiškėjai apskaičiuotą 72 623 Lt GPM sumą, taip pat apskaičiavo 37 750 Lt GPM delspinigių bei skyrė 7 262 Lt GPM baudą.

Pareiškėja, nesutikdama su teritorinio mokesčių administratoriaus sprendimu, 2012 m. kovo 12 d. su skundu kreipėsi į VMI. Be to, pareiškėja pateikė mokesčių administratoriui pasiūlymą pasirašyti susitarimą dėl mokesčių ir su jais susijusių sumų dydžio, remiantis MAĮ 71 straipsniu. VMI 2012 m. balandžio 12 d. priėmė sprendimą Nr. 68-60, kuriame sustabdė pareiškėjos skundo nagrinėjimą iki bus išnagrinėtas minėtasis siūlymas. VMI 2012 m. balandžio 20 d. raštu informavo pareiškėją, jog nėra pagrindo pasirašyti susitarimą pagal MAĮ 71 straipsnį ir 2012 m. gegužės 3 d. sprendimu Nr. 68-69 patvirtino Vilniaus AVMI 2012 m. vasario 13 d. sprendimą Nr. (4.65)-256-34.

Pareiškėja, nesutikdama su minėtais mokesčių administratorių sprendimais, 2012 m. birželio 4 d. kreipėsi į MGK. Kartu su skundu pareiškėja pridėjo 2012 m. gegužės 18 d. UAB „Delfa“ nekilnojamojo turto vertės pažymą Nr. 1231, iš kurios buvo matyti, jog ginčo žemės sklypo vertė 2012 m. gegužės 18 d. siekė 343 000 Lt, o ginčo statinių – 257 000 Lt.

MGK 2012 m. liepos 18 d. sprendimu Nr. S-116 (7-109/2012) panaikino VMI 2012 m. gegužės 3 d. sprendimo Nr. 68-69 nurodymus pareiškėjai sumokėti į biudžetą 72 623 Lt GPM delspinigius ir 7 262 LT GPM baudą ir pareiškėjos skundą perdavė atsakovui nagrinėti iš naujo, konstatuodama, kad pareiškėjos naujai pateiktas įrodymas – UAB „Delfa“ nekilnojamojo turto vertės nustatymo ataskaita privalo būti įvertinta VMI.

Mokesčių administratorius Vilniaus apygardos administraciniam teismui apskundė MGK 2012 m. liepos 18 d. sprendimą, teigdamas, jog jis nepagrįstas, kadangi pareiškėja naujus duomenis pateikė pažeisdama MAĮ nustatytus terminus ir nenurodydama priežasčių, galėjusių objektyviai sutrukdyti jai šiuos duomenis pateikti anksčiau.

Pirmosios instancijos teismas, išnagrinėjęs bylą, sprendė, jog MGK neturėjo teisinio pagrindo atsižvelgti į pareiškėjos naujai pateiktus įrodymus, taip pat neturėjo pagrindo įpareigoti VMI iš naujo nagrinėti mokestinį ginčą, siekiant įvertinti šiuos įrodymus bei ginčijamą MGK sprendimą panaikino.

Pareiškėja apeliaciniu skundu nesutinka su tokia pirmosios instancijos teismo pozicija, teigdama, jog teismas netinkamai pritaikė teisės normas, reguliuojančias ginčo santykius.

Apeliacinės instancijos teismas, išnagrinėjęs bylą, nesutinka su pirmosios instancijos teismo pozicija, jog MGK neturėjo pagrindo atsižvelgti į pareiškėjos naujai pateiktus įrodymus.

MAĮ 153 straipsnio 3 dalis numato, jog mokesčių mokėtojas privalo pateikti centriniam mokesčių administratoriui visus dokumentus (ne valstybine kalba įformintų dokumentų autentikuotus vertimus į valstybinę kalbą) ir įrodymus, kuriais grindžia savo nesutikimą su mokesčių administratoriaus sprendimu ir savo reikalavimą. Nurodytų dokumentų ir įrodymų nepateikęs mokesčių mokėtojas praranda teisę jais remtis tolesnio ginčo nagrinėjimo ikiteisminėje mokestinį ginčą nagrinėjančioje institucijoje metu, išskyrus atvejus, kai apie negalimumą juos pateikti (nurodant svarbias to priežastis) buvo nurodyta pateiktame mokesčių mokėtojo skunde ar mokesčių administratorius, neturėdamas pagrindo, atsisakė priimti mokesčių mokėtojo pateiktus dokumentus ir įrodymus.

MAĮ 155 straipsnio 6 dalis savo ruožtu įtvirtina, jog mokestinių ginčų komisija, priimdama sprendimą dėl mokesčių mokėtojo skundo, neatsižvelgia ir nevertina tų mokesčių mokėtojo pateiktų įrodymų, kurie nebuvo pateikti centriniam mokesčių administratoriui, išskyrus atvejus, kai apie jų negalimumą pateikti buvo nurodyta mokesčių mokėtojo skunde centriniam mokesčių administratoriui.

Iš minėtųjų nuostatų ir atitinkamų Administracinių bylų teisenos įstatymo (toliau – ir ABTĮ) nuostatų, reglamentuojančių įrodinėjimo procesą, matyti, kad įrodinėjimo proceso pagrindinis tikslas – tinkamai surinkti ir užfiksuoti įrodymus, kurių įrodomoji galia išlieka visose proceso stadijose. Nuosekliai analizuojant mokestinių ginčų nagrinėjimo procesą matyti, kad įrodymų pradinis fiksavimas vyksta iki mokestinio ginčo inicijavimo; vėliau leidžiama be apribojimų pateikti įrodymus centriniam mokesčių administratoriui, draudžiama pateikti juos Komisijai, nagrinėjančiai ginčą ikiteismine tvarka, ir vėl leidžiama juos pateikti pirmosios instancijos teismui (žr. Medelienė A., Sudavičius B. Mokesčių teisė. Vilnius, 2011, p. 277).

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo (toliau – ir LVAT) praktikoje laikomasi nuostatos, kad mokesčių mokėtojo teisė teikti papildomus įrodymus dėl mokestinio ginčo nėra absoliuti. Mokesčių mokėtojas privalo pateikti centriniam mokesčių administratoriui visus dokumentus ir įrodymus, kuriais grindžia savo nesutikimą su teritorinio mokesčių administratoriaus sprendimu, kartu su skundu dėl pastarojo subjekto sprendimo. Laiku nerealizavęs teisės pateikti visus dokumentus ir įrodymus, pareiškėjas praranda teisę jais remtis tolesnio ginčo nagrinėjimo ikiteisminėje mokestinį ginčą nagrinėjančioje institucijoje metu. Įstatymų leidėjas, Mokesčių administravimo įstatyme įtvirtinęs aptariamą imperatyvą, numatė ir išimtis, kurioms esant minėtos teisės bei pareigos įvykdymas, netaikomos. Viena iš tokių aplinkybių, kada taikoma išimtis – mokesčių mokėtojo pateikta informacija apie tam tikrų dokumentų pateikimo negalimumą, įvardijant svarbias to priežastis, arba mokesčių administratoriaus nepagrįstas atsisakymas priimti mokesčių mokėtojo pateiktus dokumentus ir įrodymus. Konstatavus vieną iš šių dviejų aplinkybių, teisė pateikti mokesčių administratoriui visus dokumentus ir įrodymus, kuriais jis grindžia savo nesutikimą su mokesčių administratoriaus sprendimu, vėliau negu nurodyta Mokesčių administravimo įstatymo 153 straipsnio 3 dalyje, 155 straipsnio 6 dalyje, negali būti paneigiama (LVAT 2007 m. rugsėjo 19 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A556-573/2007).

Kita vertus, pagal LVAT praktiką MAĮ 153 straipsnio 3 dalyje numatyta taisyklė, atsižvelgiant į konkrečias aplinkybes, neturėtų būti taikoma pernelyg formaliai, nes besąlyginis draudimas asmeniui pateikti, o teismui vertinti naujus įrodymus, kurie nebuvo pateikti centriniam mokesčių administratoriui (arba buvo pateikti Mokestinių ginčų komisijai, pažeidžiant MAĮ 155 str. 6 d. reikalavimus), net ir tais atvejais, kai egzistuoja pagrįstos priežastys, dėl kurių tai nebuvo padaryta anksčiau arba naujų įrodymų būtinybė iškilo vėliau, būtų nesuderinamas su teisės būti išklausytam principu, teisės į tinkamą teismo procesą principu, ABTĮ 57 straipsnio 6 dalies nuostata, kad teismo vidinis įsitikinimas turi būti pagrįstas visapusišku, išsamiu ir objektyviu bylos aplinkybių viseto išnagrinėjimu, įrodymai vertinami vadovaujantis įstatymu, taip pat teisingumo bei protingumo kriterijais, ABTĮ 81 straipsnio nuostata, pagal kurią, nagrinėdami administracines bylas, teisėjai privalo aktyviai dalyvauti tiriant įrodymus, nustatant visas bylai svarbias aplinkybes ir visapusiškai, objektyviai jas ištirti (LVAT 2008 m. rugpjūčio 11 d. sprendimas administracinėje byloje Nr. A756-954/2008).

LVAT taip pat yra atkreipęs dėmesį, kad MAĮ 153 straipsnio 3 dalyje ir 155 straipsnio 6 dalyje įtvirtintas mokesčių mokėtojo teisės remtis dokumentais ir įrodymais, nepateiktais kartu su skundu centriniam mokesčių administratoriui, ribojimas yra taikomas tik ikiteisminėje mokestinio ginčo nagrinėjimo stadijoje, t. y. kai mokestinį ginčą nagrinėja centrinis mokesčių administratorius ar Mokestinių ginčų komisija. Nagrinėjant mokestinį ginčą teisme, mokesčių mokėtojas turi visas ABTĮ numatytas teises. ABTĮ 52 straipsnio 2 dalyje numatyta, kad proceso šalis turi teisę teikti įrodymus. ABTĮ nenustato jokių proceso šalies teisės teikti įrodymus apribojimų, nagrinėjant bylą pirmosios instancijos teisme (LVAT 2009 m. rugsėjo 24 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A442-999/2009).

Atsižvelgiant į nurodytas teisės teorijoje ir jurisprudencijoje formuluojamas nuostatas dėl įrodymų pateikimo momento mokestiniame ginče, darytina išvada, jog pirmosios instancijos teismas nepagrįstai sprendė, kad pareiškėjos MGK pateikta 2012 m. gegužės 18 d. UAB „Delfa“ nekilnojamojo turto vertės nustatymo ataskaita, nuo kurioje fiksuojamų duomenų, kaip matyti, tiesiogiai priklauso atitinkamo GPM paskaičiavimas, būtent – apmokestinamų ir neapmokestinamų pajamų perskirstymas, neturėtų būti vertinama.

Teisėjų kolegija, patikrinusi bylą, pritaria kertinei MGK sprendime formuluojamai išvadai, jog byloje yra nustatytos svarbios naujo įrodymo – nekilnojamojo turto vertės nustatymo ataskaitos – nepateikimo centriniam mokesčių administratoriui priežastys. Visiškai sutiktina su iš bylos duomenų viseto išvestina aplinkybe, jog pareiškėja naują įrodymą išsirūpino inicijavusi susitarimo dėl mokesčio ir su juo susijusių sumų pasirašymo su mokesčių administratoriumi procedūrą, nes į turto vertintojus ji kreipėsi gavusi VMI 2012 m. balandžio 12 d. sprendimą Nr. 68-60 dėl pareiškėjos skundo nagrinėjimo stabdymo. Atkreiptinas dėmesys, jog pareiškėja negaišdama naudojosi savo procesine teise rinkti įrodymus, veikė operatyviai, jokių piktnaudžiavimo požymių jos veiksmuose nenustatyta, todėl pagrįstai spręsta, kad jos naujai pateiktas įrodymas yra priimtinas ir vertintinas, mokesčių administratoriui iš naujo, vadovaujantis MAĮ 67 straipsnio 1 dalimi, nustatant mokesčio bazę ir atitinkamai apskaičiuojant mokestį. Teisėjų kolegija neturi pagrindo netikėti nuosekliais pareiškėjos paaiškinimais, jog dar anksčiau nekilnojamojo turto vertinimo ataskaitą jai sutrukdė pateikti tai, jog jos neapsiėmė atlikti turto vertinimo įmonės. Be to, nustatyta, jog pareiškėja savo teises ir interesus gynė pati, stokojo profesionalios teisinės pagalbos, todėl toks aplinkybių traktavimas, vadovaujantis teisingumo ir protingumo kriterijais, konkrečiu atveju vertintinas kaip labiau atitinkantis teisingos pusiausvyros tarp valstybės intereso operatyviai surinkti mokesčius ir mokesčių mokėtojo teisių, juo labiau, jog naujų įrodymų teikimo terminas nėra įtvirtintas „stipresnės“ mokestinio ginčo šalies – mokesčių administratoriaus – atžvilgiu (Ibid., p. 277).

Teisėjų kolegija taip pat kritiškai vertina tuos pirmosios instancijos teismo motyvus, kuriais iš esmės teigiama, jog pareiškėja turėjo penkerių metų laikotarpį, t. y. nuo 2007 metų, rinkti reikiamus įrodymus, tačiau nebuvo aktyvi. Šiuo aspektu pastebėtina, jog pirmosios instancijos teismas nepagrįstai atskaitos tašku pareiškėjos aktyvumui, ginant savo teises, įvertinti pasirenka būtent minėtąjį laikotarpį, nes mokestinis patikrinimas, kaip nustatyta byloje, buvo pradėtas 2011 m. gegužės 23 d. Teisėjų kolegijos manymu, nepagrįsta teigti, jog pareiškėja dar 2007 m. sudarydama sandorį parduoti ginčo žemės sklypą ir ant jo esančius statinius, nuo ko vėliau buvo papildomai paskaičiuotas GPM, turėjo iš anksto numatyti mokestinio ginčo kilimą ir prevenciškai rinkti įrodymus, kuriuos vėliau būtų galėjusi panaudoti savo pozicijai dėl mokesčių apskaičiavimo negalimumo pagrįsti. Pagal bendrąjį teisės principą, teisė nereikalauja to, kas neįmanoma (lex non cogit ad impossibilia), analogiškai ji negali reikalauti apsirūpinti išankstinėmis priemonėmis, kurias būtų galima panaudoti ateityje galimai kilsiančio proceso metu teisei apginti. Priešingai – pagrįsta teigti, jog tik atlikus mokestinį patikrinimą bei pareiškėjos atžvilgiu apskaičiavus papildomai į biudžetą mokėtinas sumas beigi kilus mokestiniam ginčui, ji ėmėsi įrodymų, pagrindžiančių jos gynybinę poziciją dėl mokesčių apskaičiavimo, rinkimo ir tai, kaip išaiškinta aukščiau, darė pakankamai operatyviai, per protingą laiko tarpą.

Pridurtina, jog pirmosios instancijos teismas, priimdamas sprendimą, taip pat nepagrįstai vadovavosi Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo administracine byla Nr. A438-2753/2011, kuria remiasi ir atsakovas savo atsiliepime į apeliacinį skundą. Pažymėtina, jog tik tokios pat (analogiškos) bylos turi būti sprendžiamos taip pat. Konkrečiu atveju skyrėsi šios bylos ir administracinės bylos Nr. A438-2753/2011 ratio decidendi, nes byloje, kuria vadovautasi kaip precedentu, buvo nustatyta tai, jog pareiškėjas pakartotinai teikė naujus įrodymus, jog mokestinis ginčas buvo nagrinėjamas pakankamai ilgą laikotarpį ir kt., ko nebuvo nustatyta minėtoje byloje, todėl teisėjų kolegija nagrinėjamoje byloje, nepaneigiant teisminių precedentų reikšmės, klausimą turėjo spręsti ad hoc, atlikusi išsamų ir visapusišką faktinių aplinkybių vertinimą.

Atsikirstina ir į pareiškėjo motyvą, jog konkrečiu atveju mokesčių administratorius negalėjo apskųsti MGK sprendimo.

Šiuo metu aktuali MAĮ 159 straipsnio 2 dalis įtvirtina, jog Komisijos sprendimą dėl mokestinio ginčo turi teisę apskųsti centrinis mokesčių administratorius, tačiau tik tuo atveju, kai centrinis mokesčių administratorius ir Mokestinių ginčų komisija, spręsdami mokestinį ginčą (arba mokestinio ginčo metu), skirtingai interpretavo įstatymų ar kito teisės akto nuostatas.

LVAT nuoseklioje praktikoje, aiškinant MAĮ 159 straipsnio 2 dalies nuostatas, yra konstatuota, kad skirtinga įstatymo (teisės akto) interpretacija MAĮ 159 straipsnio 2 dalies taikymo prasme reiškia šioje normoje nurodytų subjektų (Komisijos ir centrinio mokesčių administratoriaus) skirtingą požiūrį į įstatymo (teisės akto) taikymo aplinkybes, kuris gali pasireikšti skirtingu šių (įstatyme nurodytų) aplinkybių įvertinimu ir, atitinkamai, skirtingu požiūriu į būtinumą laikytis ar nesilaikyti konkrečioje situacijoje įstatymo (teisės akto) nustatyto elgesio modelio (šiuo aspektu žr., pvz., 2012 m. balandžio 23 d. išplėstinės teisėjų kolegijos nutartį administracinėje byloje Nr. A575-1686/2012).

Konkrečiu atveju mokesčių administratorius nekėlė klausimo dėl faktinių bylos aplinkybių, tačiau nesutiko su Komisijos MAĮ 155 straipsnio 6 dalies ir 159 straipsnio 2 dalies traktavimu, todėl konstatuotina, jog jis, vadovaudamasis MAĮ 159 straipsnio 2 dalimi, galėjo apskųsti teismui MGK sprendimą ir šioje bylos dalyje pirmosios instancijos teismas, išnagrinėdamas bylą, teisės normų nepažeidė.

Pažymėtina, kad teisėjų kolegijos vertinimu, pirmosios instancijos teismas, padaręs išvadą, kad Mokestinių ginčų komisija neteisingai interpretavo teisės normas, be pagrindo grąžino mokestinį ginčą nagrinėti Mokestinių ginčų komisijai, kuri savo funkciją – išnagrinėti mokesčio mokėtojo skundą ikiteismine tvarka – šiame mokestiniame ginče įstatymų nustatyta tvarka yra atlikusi.

Mokesčių administravimo įstatymo 159 straipsnio 1 dalis nustato mokesčių mokėtojui, nesutinkančiam su Mokestinių ginčų komisijos sprendimu dėl mokestinio ginčo, teisę jį apskųsti teismui. Mokesčių administravimo įstatymo 159 straipsnio 2 dalis nustato galimybę vienai – privalomai mokestinį ginčą ikiteismine tvarka nagrinėjančiai institucijai – centriniam mokesčių administratoriui, apskųsti teismui kitos neprivalomai mokestinį ginčą ikiteismine tvarka nagrinėjančios institucijos sprendimą teismui. Taigi 159 straipsnio 2 dalies norma nustatytas mokestinio ginčo nagrinėjimas du kartus ikiteismine tvarka bei galimybė jį išnagrinėti teisme. 159 straipsnio 1 ir 2 dalių reguliavimu yra nustatyta, kad mokesčių mokėtojas – fizinis arba juridinis asmuo, visais atvejais turi teisę įgyvendinti savo konstitucinę teisę kreiptis į teismą, kuri negali būti ribojama, nors mokestinį ginčą ir išnagrinėjo institucija, kuri specializuojasi mokesčių teisės srityje.

Mokestinių ginčų komisijos tikslai – užtikrinti greitą, ekonomišką ir profesionalų mokestinio ginčo išsprendimą, neužkerta kelio mokesčių mokėtojui kvestionuoti šių institucijų sprendimų teisme, tačiau centriniam mokesčio administratoriui yra nustatyta kreipimosi į teismą sąlyga – skirtingas teisės aiškinimas mokestinius ginčus nagrinėjančiuose institucijose. Tokiu reguliavimu iš vienos pusės turėtų būti užtikrinamas teisingas mokestinių ginčų išsprendimas, vienoda mokestinių ginčų nagrinėjimo praktika panašiais atvejais visų mokesčių mokėtojų atžvilgiu, taigi kartu užtikrinimas ir vienodas visų mokesčių mokėtojų traktavimas, iš kitos pusės turėtų būti užtikrinamas mokestinių ginčų išnagrinėjimas per protingą laiką, kuomet yra nustatyta galimybė nagrinėti mokestinį ginčą dviejose ikiteisminėse institucijose.

Todėl Mokesčių administravimo įstatymo 159 straipsnio 2 dalies norma neturėtų būti taikoma tokiu būdu, kad susidarytų prielaidos paneigti vieną iš jos tikslų – išnagrinėti mokestinį ginčą per protingą laiką ir nepažeisti šiuo požiūriu mokesčio mokėtojo teisių. Pastebėtina ir tai, kad administracinis teismas, nagrinėdamas ginčus dėl viešojo administravimo subjektų sprendimų teisėtumo, vykdo viešojo administravimo subjektų kontrolę, todėl teisminio nagrinėjimo dalyką, visų pirma, sudaro viešojo administravimo subjekto sprendimai, kuriais asmenims nustatomos teisės ir pareigos (Administracinių bylų teisenos įstatymo 3 str.) (LVAT 2013 m. vasario 5 d. išplėstinės teisėjų kolegijos nutartis administracinėje byloje Nr. A602-705/2013).

Apibendrinant konstatuotina, jog pirmosios instancijos teismas iš esmės neteisingai išaiškino teisę pateikti naujus įrodymus mokestinio ginčo nagrinėjimo Komisijoje metu reglamentuojančias normas, konstatuodamas, jog į pareiškėjos konkrečiu atveju pateiktus įrodymus neturėjo būti atsižvelgiama ir jie neturėjo būti vertinami, todėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2012 m. spalio 4 d. sprendimas yra naikinamas, o pareiškėjos apeliacinis skundas tenkinamas. Komisija teisingai taikė MAĮ 153 straipsnio 3 dalies ir MAĮ 155 straipsnio 6 dalies nuostatas ir panaikino VMI sprendimo Nr. 68-69 nurodymus pareiškėjai sumokėti į biudžetą 72 623 Lt GPM, 37 750 Lt GPM delspinigius ir 7 262 Lt GPM baudą bei įpareigojo centrinį mokesčių administratorių iš naujo nagrinėti mokestinį ginčą, siekiant įvertinti pareiškėjos naujai pateiktus įrodymus, todėl 2012 m. liepos 18 d. sprendimas Nr. S-116(7-109/2012) yra paliktinas galioti.

Pareiškėja kartu su apeliaciniu skundu taip pat prašo priteisti iš atsakovo turėtas bylinėjimosi išlaidas.

ABTĮ 44 straipsnio 1 dalis numato, jog proceso šalis, kurios naudai priimtas sprendimas, turi teisę gauti iš kitos šalies savo išlaidų atlyginimą. ABTĮ 44 straipsnio 6 dalis savo ruožtu įtvirtina, jog proceso šalis, kurios naudai priimtas sprendimas, turi teisę reikalauti atlyginti jai ir atstovavimo išlaidas. Atstovavimo išlaidų atlyginimo klausimas sprendžiamas Civilinio proceso kodekso (toliau – ir CPK) ir kitų teisės aktų nustatyta tvarka. CPK 98 straipsnio 1 dalis nustato, kad šaliai, kurios naudai priimtas sprendimas, teismas priteisia iš antrosios šalies išlaidas už advokato ar advokato padėjėjo, dalyvavusio nagrinėjant bylą, pagalbą, taip pat už pagalbą rengiant procesinius dokumentus bei teikiant konsultacijas. CPK 98 straipsnio 2 dalis įtvirtina, jog šalies išlaidos, susijusios su advokato ar advokato padėjėjo pagalba, atsižvelgiant į konkrečios bylos sudėtingumą ir advokato ar advokato padėjėjo darbo ir laiko sąnaudas, yra priteisiamos ne didesnės, kaip nustatyta Lietuvos advokatų tarybos 2004 m. kovo 26 d. nutarimu ir Lietuvos Respublikos teisingumo ministro 2004 m. balandžio 2 d. įsakymu Nr. 1R-85 patvirtintose Rekomendacijose dėl civilinėse bylose priteistino užmokesčio už advokato ar advokato padėjėjo teikiamą teisinę pagalbą (paslaugas) maksimalaus dydžio (toliau – ir Rekomendacijos). Pagal

ABTĮ 45 straipsnio 1 dalį, dėl išlaidų atlyginimo suinteresuota šalis teismui pateikia prašymą raštu su išlaidų apskaičiavimu ir pagrindimu.

Bylinėjimosi išlaidoms pagrįsti pareiškėja pateikė 2012 m. spalio 18 d. pinigų priėmimo kvitą (b. l. 38), iš kurio matyti, jog ji advokatui V. V. už dokumento surašymą sumokėjo 1500 Lt. Byloje taip pat yra pareiškėjos ir minėtojo advokato atstovavimo sutartis (b. l. 23) (ABTĮ 49 str. 3 d.), rodanti, jog advokatas buvo pareiškėjos atstovu. Pareiškėjos prašoma priteisti 1500 Lt suma neviršija Rekomendacijų 8.10 punkte numatyto maksimalaus advokatui priteistino užmokesčio už apeliacinio skundo rengimą dydžio, jei advokatas dalyvavo pirmosios instancijos teisme (b. l. 27), todėl spręstina, jog ji priteistina visa apimtimi.

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 140 straipsnio 1 dalies 2 punktu, teisėjų kolegija

n u s p r e n d ž i a :

Pareiškėjos T. V. apeliacinį skundą tenkinti.

Vilniaus apygardos administracinio teismo 2012 m. spalio 4 d. sprendimą panaikinti ir priimti naują sprendimą – palikti galioti Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2012 m. liepos 18 d. sprendimą Nr. S-116(7-109/2012).

Priteisti pareiškėjai T. V. iš atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos 1500 Lt (vieną tūkstantį penkis šimtus litų) bylinėjimosi išlaidų, patirtų apeliacinės instancijos teisme.

Sprendimas neskundžiamas.

Teisėjai Ramūnas Gadliauskas

Veslava Ruskan

Skirgailė Žalimienė