2021-03-31 Nr. AB-6464-3-61-3-02158-2019-1 · Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas

Administracinė byla Nr. eA-2236-968/2021

Teisminio proceso Nr. 3-61-3-02158-2019-1

Procesinio sprendimo kategorija 12.13.3

(S)

LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS

N U T A R T I S

LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU

2021 m. kovo 31 d.

Vilnius

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Stasio Gagio (kolegijos pirmininkas), Ryčio Krasausko (pranešėjas) ir Ramutės Ruškytės,

teismo posėdyje apeliacine rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjų K. R. ir A. R. apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2020 m. spalio 22 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjų K. R. ir A. R. skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos, trečiajam suinteresuotam asmeniui Kauno apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai dėl sprendimų panaikinimo.

Teisėjų kolegija

n u s t a t ė:

I. 1. Pareiškėjai K. R. ir A. R. (toliau – ir pareiškėjai) 2019 m. birželio 14 d. kreipėsi į teismą su skundu, jį papildė, prašydami: 1) panaikinti Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir MGK) 2019 m. gegužės 27 d. sprendimą Nr. S-64(7-25/2019) ir sprendimą Nr. S-65(7-26/2019); 2) panaikinti Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI) 2018 m. rugsėjo 28 d. sprendimą Nr. 68-113 ir sprendimą Nr. 68-114; 3) panaikinti Kauno apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – ir Kauno AVMI) 2018 m. liepos 5 d. sprendimą Nr. (7.46-4.7.2) FR0682-225 ir sprendimą Nr. (7.46-4.7.2) FR0682-226. Taip pat prašė įpareigoti atsakovą pateikti K. R. 2009 m. atlikto tikrinimo medžiagą.

2. Pareiškėjai skunde nurodė, kad:

2.1. Kauno AVMI atliko K. R. gyventojų pajamų mokesčio (toliau – ir GPM) apskaičiavimo, deklaravimo ir sumokėjimo teisingumo pakartotinį patikrinimą už laikotarpį nuo 2011 m. sausio 1 d. iki 2015 m. gruodžio 31 d. bei surašė 2015 m. gegužės 10 d. patikrinimo aktą Nr. (7.46) FR0680-180 (toliau – ir Patikrinimo aktas), kuriame pareiškėjui papildomai apskaičiavo 6 429,62 Eur GPM. Pakartotinio patikrinimo metu nustatyta, kad, pažeisdamas Lietuvos Respublikos gyventojų pajamų mokesčio įstatymo (toliau – ir GPMĮ) nuostatas, pareiškėjas už 2014 m. pateiktos Metinės pajamų deklaracijos (GPM308 forma) GPM308V priede „Individualios veiklos pajamos“ neteisingai deklaravo individualios veiklos apmokestinamąsias pajamas. Patikrinimo metu taip pat nustatyta, kad pareiškėjas, pateikdamas Metines pajamų deklaracijas (GPM308 forma) už 2012, 2014 ir 2015 m., užpildė GPM308L priedus „Gyventojo apmokestinamąsias pajamas mažinančios išlaidos“, neturėdamas teisės pasinaudoti 2008 m. gruodžio 23 d. Lietuvos Respublikos gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 2, 3, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 12, 13-1, 16, 17, 18, 19, 20, 21, 22, 23, 27, 29, 30 straipsnių pakeitimo ir papildymo ir Įstatymo papildymo 181 straipsniu įstatymo Nr. XI-111 (toliau – ir GPMĮ pakeitimo ir papildymo įstatymas) 23 straipsnio 4 dalyje numatyta lengvata, t. y. 2012, 2014 ir 2015 m. nepagrįstai į gyventojo apmokestinamąsias pajamas mažinančias išlaidas įtraukė 2007 m. gauto kredito palūkanas. Patikrinimo metu nustatyta ir tai, kad 2011–2015 m. pareiškėjo ir jo sutuoktinės patirtos išlaidos viršijo gautas pajamas 195 584 Lt suma (2011 m. – 65 093 Lt, 2012 m. – 45 600 Lt, 2013 m. – 56 306 Lt, 2014 m. – 5 855 Lt, 2015 m. – 6 583 Eur). Vadovaujantis Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 70 straipsnio 1 dalimi bei VMI viršininko 2004 m. gegužės 24 d. įsakymu Nr. VA-103 patvirtintų Mokesčio apskaičiavimo pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą taisyklių nuostatomis, pripažinta, kad sutuoktiniai 2011–2015 m. gavo kitų pajamų, nuo kurių neapskaičiavo ir nesumokėjo į biudžetą GPM.

2.2. Išnagrinėjusi Patikrinimo aktą, su juo susijusią medžiagą bei pateiktas mokesčių mokėtojo pastabas dėl patikrinimo akto, Kauno AVMI pripažino, kad A. G. 2012–2015 m. turėjo finansines galimybes dovanoti pareiškėjo sutuoktinei 110 000 Lt ir 28 000 Eur. Atsižvelgiant į tai, patikrinimo rezultatų tvirtinimo metu atlikus perskaičiavimus, buvo nustatyta, jog 2011–2014 m. pareiškėjo ir jo sutuoktinės patirtos išlaidos viršijo gautas pajamas 96 325 Lt suma. Todėl pripažinta, kad pareiškėjas 2011–2014 m. gavo kitų (nedeklaruotų ir neapmokestintų) su darbo santykiais nesusijusių ir ne individualios veiklos pajamų. Kauno AVMI 2018 m. liepos 5 d. sprendimu Nr. (7.46-4.7.2) FR0682-225 iš dalies patvirtino Patikrinimo aktą ir vietoje jame papildomai apskaičiuotos 6 429,62 Eur GPM sumos apskaičiavo 4 018,04 Eur GPM sumą (už 2011 m. – 1 658,94 Eur, už 2012 m. – 453,83 Eur, už 2013 m. – 343,20 Eur, už 2014 m. – 196,07 Eur, už 2015 m. – 1 366 Eur), 1 730,68 Eur GPM delspinigių ir pareiškėjui skyrė 10 proc. dydžio, t. y. 402 Eur GPM baudą, taip pat atleido pareiškėją nuo 50 proc., t. y. nuo 865,34 Eur jam apskaičiuotų GPM delspinigių bei nurodė pareiškėjui sumokėti į biudžetą 5 285,38 Eur sumą, kurią sudaro 4 018,04 Eur GPM, 865,34 Eur GPM delspinigių ir 402 Eur GPM bauda. Nesutikdamas su Kauno AVMI sprendimu, pareiškėjas 2018 m. liepos 25 d. VMI pateikė skundą. Ši 2018 m. rugsėjo 28 d. sprendimu Nr. 68-113 patvirtino Kauno AVMI sprendimą. Nesutikdamas su VMI sprendimu, pareiškėjas 2019 m. vasario 14 d. pateikė skundą MGK. Ši 2019 m. gegužės 27 d. sprendimu Nr. S-64(7-25/2019) nusprendė patvirtinti VMI 2018 m. rugsėjo 28 d. sprendimą Nr. 68-113.

2.3. Kauno AVMI taip pat atliko pareiškėjos A. R. GPM apskaičiavimo, deklaravimo ir sumokėjimo teisingumo pakartotinį patikrinimą už laikotarpį nuo 2011 m. sausio 1 d. iki 2015 m. gruodžio 31 d. bei surašė 2018 m. gegužės 10 d. patikrinimo aktą Nr. (7.46) FR0680-179, kuriame pareiškėjai papildomai apskaičiavo 5 243,81 Eur GPM. Patikrinimo metu buvo nustatytos iš esmės analogiškos aplinkybės kaip ir pareiškėjo atveju. Kauno AVMI 2018 m. liepos 5 d. sprendimu Nr. (7.46-4.7.2) FR0682-226 iš dalies patvirtino Patikrinimo aktą Nr. (7.46) FR0680-179 ir vietoje jame papildomai apskaičiuotos 5 243,81 Eur GPM sumos apskaičiavo 2 171,86 Eur GPM sumą (už 2011 m. – 1 387,86 Eur, už 2012 m. – 380,85 Eur, už 2013 m. – 335,38 Eur, už 2014 m. – 67,77 Eur), 1 270,61 Eur GPM delspinigių ir pareiškėjai skyrė 10 proc. dydžio, t. y. 217 Eur GPM baudą. Nesutikdama su Kauno AVMI Sprendimu Nr. (7.46-4.7.2) FR0682-226, pareiškėja VMI 2018 m. liepos 25 d. pateikė skundą. Ši 2018 m. rugsėjo 28 d. sprendimu Nr. 68-114 patvirtino Kauno AVMI Sprendimą Nr. (7.46-4.7.2) FR0682-226. Nesutikdama su VMI sprendimu Nr. 68-114, pareiškėja 2019 m. vasario 14 d. pateikė skundą MGK. Ši 2019 m. gegužės 27 d. sprendimu Nr. S-65(7-26/2019) nusprendė patvirtinti VMI 2018 m. rugsėjo 28 d. sprendimą Nr. 68-114.

2.4. Mokesčių administratorius nevykdė prievolės tiksliai laikytis mokesčių teisės aktų. Nagrinėjamu atveju terminas praleistas buvo ne sprendimui priimti, o pavedimui atlikti pakartotinį patikrinimą. Terminas, kada mokesčių administratorius galėjo pradėti pakartotinį patikrinimą, baigėsi 2018 m. vasario 5 d., o pavedimas tikrinti išrašytas 2018 m. vasario 22 d., tai reiškia, kad pagal Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo (toliau – ir ABTĮ) 91 straipsnio 1 dalies 3 punktą, pavedimas atlikti pakartotinį patikrinimą turi būti panaikintas, nes neteisėtas dėl to, kad jį priimant buvo pažeistos pagrindinės procedūros, ypač taisyklės, turėjusios užtikrinti objektyvų visų aplinkybių įvertinimą ir sprendimo pagrįstumą.

Išvada, kad pakartotinis patikrinimas turėjo būti pradėtas 2018 m. vasario 5 d. nėra visiškai pagrįsta, nes pagal Kauno AVMI 2018 m. liepos 11 d. administracinės procedūros sprendimą Nr. P22-109 buvo atliktas tarnybinio nusižengimo tyrimas dviejų Kauno AVMI valstybės tarnautojų atžvilgiu. Viena Kauno AVMI valstybės tarnautoja, vadovaujantis Taisyklių 14.1. papunkčiu, pripažinta padarius tarnybinį nusižengimą, nes laiku neinicijavo K. R. ir A. R. pakartotinių patikrinimų. Akivaizdu, kad pavedimas tikrinti yra neteisėtas dėl to, kad jį išrašant buvo pažeistos pagrindinės procedūros.

VMI viršininko 2004 m. gegužės 5 d. įsakymu Nr. VA-87 patvirtintų Mokestinių patikrinimų atlikimo, jų rezultatų įforminimo ir patvirtinimo taisyklių (toliau – ir Taisyklės) nėra instrukcinio pobūdžio, o įstatymų leidėjas nėra numatęs, kad šis terminas gali būti pratęstas. Kadangi terminas pradėti pakartotinį patikrinimą jau buvo pasibaigęs, o mokesčių administratorius nevykdė prievolės tiksliai laikytis mokesčių teisės aktų ir priėmė sprendimą pradėti mokestinius patikrinimus 2018 m. vasario 22 d., todėl šis patikrinimas negali būti traktuojamas kaip pakartotinis.

Taisyklės tokio mokestinio patikrinimo pratęsimo priežasties nenumato, o Taisyklių 35 punkte nurodyta, kad vietos mokesčių administratoriaus prašymu pas mokėtoją atliekamo patikrinimo trukmė centrinio mokesčių administratoriaus sprendimu gali būti pratęsta. Kadangi pareiškėjų mokestinis patikrinimas buvo atliekamas ne pas mokesčių mokėtoją, pareiškėjų manymu, mokesčių administratorius neturėjo teisės, remdamasis Taisyklių 35 punktu, pratęsti patikrinimą. Pareiškėjai pažymėjo, jog sprendime dėl patikrinimo akto tvirtinimo, mokesčių administratorius nenurodė, kokiais teisės aktais remiantis buvo pratęstas mokestinis patikrinimas.

2.5. Taisyklių 36 punkte įtvirtinta, kad mokestinis patikrinimas gali būti stabdomas tais atvejais, kai jam užbaigti reikia informacijos iš kitų Lietuvos Respublikos ar užsienio valstybių kompetentingų institucijų, kitų teritorinių valstybinių mokesčių inspekcijų ir tokiu laikotarpiu faktiškai mokestinis patikrinimas nėra atliekamas. Išimtiniais atvejais mokestinis patikrinimas gali būti stabdomas dėl mokėtojo ligos, komandiruotės į užsienį, taip pat mokestinį patikrinimą atliekančio mokesčio administratoriaus pareigūno ligos, kai sudėtinga ir / arba netikslinga jį pakeisti kitu mokesčių administratoriaus pareigūnu. Tuo atveju, kai mokesčių administratoriaus pareigūno liga trunka ilgiau kaip 15 darbo dienų, mokestiniam patikrinimui atlikti turi būti skiriamas kitas mokesčių administratoriaus pareigūnas. Iš byloje esančios medžiagos matyti, kad laikotarpiu nuo 2018 m. balandžio 19 d. iki 2018 m. gegužės 10 d. mokesčių administratorius nelaukė informacijos iš kitų Lietuvos Respublikos ar užsienio valstybių kompetentingų institucijų, kitų teritorinių valstybinių mokesčių inspekcijų ir neatliko jokių veiksmų, susijusių su mokestiniu patikrinimu, nei VMI pareigūnas, nei mokesčių mokėtojas nesirgo, todėl akivaizdu, kad mokestinis patikrinimas buvo pratęstas be jokios priežasties.

2.6. Mokesčių administratorius patikrinimą pratęsė dėl mokestinio patikrinimo rezultatų įforminimo, tačiau akivaizdu, kad apsiribojo tik abstraktaus pobūdžio formuluotėmis ir nepagrindė administracinio akto (sprendimo dėl mokestinio patikrinimo pratęsimo) galiojančiais teisės aktais. Taigi, mokesčių administratorius neteisėtai pratęsė mokestinį patikrinimą, o tai reiškia, kad vilkino pareiškėjų mokestinį patikrinimą.

2.7. Pasisakydami dėl A. G. išlaidų susidarymo, pareiškėjai pažymėjo, kad sprendimuose nenurodoma kaip susidarė išlaidų suma, o MGK šiuo klausimu plačiau nepasisakė, tik nurodė, kad A. G. gautų pajamų ir patirtų išlaidų pagrįstumo klausimas nėra nagrinėjamo mokestinio ginčo dalykas. Mokesčių administratorius sprendime dėl patikrinimo akto tvirtinimo nurodė, kad 2004 m. perkant pastatą-veršidę A. G. buvo pilnametė ir savarankiškai vedė savo gyvenimą, neturima duomenų, kad ji finansiškai buvo priklausoma nuo motinos A. G.. Todėl šios išlaidos turėjo būti priskirtos A. G.. Pareiškėjų teigimu, mokesčių administratorius be jokio teisinio pagrindo, prieštaraudamas savo nustatytoms aplinkybėms, dalį A. G. išlaidų priskiria A. G.. Kadangi sprendime dėl patikrinimo akto mokesčių administratorius perskaičiavo A. G. 2004 m. patirtas išlaidas, remiantis Lietuvos Respublikos viešojo administravimo įstatymo (toliau – ir VAĮ) 8 straipsnio 1 dalies bei MAĮ 67 straipsnio 1 dalies nuostatomis, jis privalo nurodyti, kaip susidarė 135 295 Lt suma.

2.8. Dėl grynųjų pinigų likučio pareiškėjai pažymėjo, kad pirmojo patikrinimo akte mokesčių administratorius pripažino pareiškėjų turėtą 2011 m. pinigų likutį ir su patikrinimo aktu nepateikė laikotarpio iki mokestinio patikrinimo pradžios atliktos pajamų (išlaidų) analizės, todėl pareiškėjai negalėjo žinoti, kokios pajamos buvo įvertintos. Pareiškėjų teigimu, nei pirmo nei antro patikrinimo metu mokesčių administratorius pareiškėjų nei karto neklausė kiek grynųjų pinigų jie turėjo 2007 m., bet rėmėsi savo atlikta analize už 2004–2006 m. ir nurodė, kad 2007 m. pinigų likučio neturėjo. Pareiškėjai nurodė, kad iš patikrinimo akte atliktos minėto laikotarpio analizės matyti, kad mokesčių administratorius ignoruoja VMI duomenų bazėje esančią informaciją, kurią Marijampolės VMI surinko 2009 m. atlikdama K. R. operatyvų mokestinį patikrinimą.

2.9. Sprendime dėl patikrinimo akto tvirtinimo be jokios priežasties neatsižvelgta į V. K. paaiškinimą, kuriame nurodoma, kad A. R. seneliai 2007 m. gruodžio 25 d. padovanojo savo anūkei 3 500 JAV dolerių, apsiribojama tik žodiniais argumentais.

2.10. Dėl patirtų gyvenamojo namo statybos išlaidų pareiškėjai nurodė, kad pateikė centriniam mokesčių administratoriui du paaiškinimus. Šie paaiškinimai pateikti tuo pačiu metu, kai operatyvaus patikrinimo metu rašant vieną paaiškinimą, VMI specialistė nurodė, kad paaiškinimas turi būti tikslesnis, todėl pareiškėjai aprašė statybas detaliau. Pareiškėjų teigimu, mokesčių administratorius manipuliuoja jų pateiktais paaiškinimais, taip siekdamas priimti kuo nepalankesnį sprendimą pareiškėjų atžvilgiu.

2.11. Mokesčių administratorius neturėjo teisės taikyti MAĮ 70 straipsnio nuostatų, remdamasis sprendime dėl patikrinimo akto tvirtinimo nurodytomis aplinkybėmis: sutuoktiniai vartojimo išlaidų nekaupė bei neišsaugojo ir teiktuose paaiškinimuose nurodė ženkliai mažesnes vartojimo išlaidas nei skelbtos Lietuvos Respublikos statistikos departamento statistinės vartojimo išlaidos. Sutuoktinių įsigyto registruojamo turto vertė pateiktuose įsigijimo dokumentuose ženkliai mažesnė nei rinkos kainos, taip pat sutuoktinių tikrinamojo laikotarpio išlaidos viršijo pajamas, K. R. vykdė individualią veiklą, kurios neįregistravo, nevedė apskaitos, neišsaugojo dokumentų, nedeklaravo pajamų, nemokėjo mokesčių. Pateikus pastabas dėl patikrinimo akto, mokesčių administratorius sprendime dėl patikrinimo akto tvirtinimo pripažino, kad pareiškėjų pajamos buvo 110 000 Lt ir 28 000 Eur didesnės, nei nurodyta patikrinimo akte. Taip pat teigdamas, kad išanalizavo pareiškėjų pajamas ir išlaidas 2011–2014 m. laikotarpiu. Tokiu būdu pažeisdamas VAĮ 8 straipsnio nuostatas bei nesilaikydamas Mokestinių patikrinimų atlikimo, jų rezultatų įforminimo ir patvirtinimo taisyklių, nepateikė jokių skaičiavimų ar pajamų-išlaidų analizės, kurioje atsispindėtų pareiškėjų pajamų ir išlaidų balansas. Todėl mokesčių administratoriaus teiginys, kad gyventojų patirtos išlaidos viršijo gautas pajamas t. y. mokesčių mokėtojai realiais pajamų šaltiniais nepagrindė patirtų išlaidų, pareiškėjų vertinimu, yra nepagrįstas. Taip pat centrinis mokesčių administratorius nutylėjo, kad tikrinamuoju laikotarpiu (2011–2015 m.) pareiškėjų pajamos viršijo išlaidas.

2.12. Pasisakydami dėl vartojimo išlaidų, pareiškėjai nurodė, kad mokesčių administratorius nenustatė bei nenurodė jokių aplinkybių, paneigiančių pareiškėjų nurodytas vartojimo išlaidas, o rėmėsi vien prielaidomis, kad, jei pareiškėjai statėsi namą ir mokėjo kredito palūkanas, turėjo patirti didesnes vartojimo išlaidas, bet nenurodė jokių faktinių aplinkybių patvirtinančių šį teiginį. Nei patikrinimo akte, nei sprendime dėl patikrinimo akto tvirtinimo nėra pateikti jokie duomenys apie tai, kad mokesčių administratorius nustatė realias pareiškėjų vartojimo išlaidas.

2.13. Mokesčių administratorius nutyli, kad už parduotą ar kitaip perleistą nuosavybėn turtą gyventojo gautas turtas (pajamos natūra) pagal GPMĮ įvertinamas tikrąja rinkos verte, bet ne valstybės įmonės Registrų centro nurodyta vidutine rinkos kaina. Nei centrinis mokesčių administratorius, nei MGK neatsižvelgė į nepriklausomo turto vertintojo nurodytą vertę, nes kiekvieno vertinto nekilnojamojo daikto rinkos vertė atskirai nenurodyta, be to vertintas ir žemės sklypas, kuris nebuvo minėto sandorio objektu.

2.14. Marijampolės VMI atliko pareiškėjų šeimos operatyvų patikrinimą, kurio metu buvo tikrinama pateiktų deklaracijų duomenų teisingumas. Mokesčių administratorius pareiškėjui surašė administracinio teisės pažeidimo protokolą dėl neteisingai nurodytų individualios veiklos leidžiamiems atskaitymams priskirtą faktiškai patirtų išlaidų sumą 2014 m. deklaracijoje. Pareiškėjo teigimu, jam turėjo būti suteikta teisė ištaisyti deklaracijos trūkumus, tačiau to padaryta nebuvo. Kadangi pareiškėjų atveju dėl pritaikytos GPMĮ 21 straipsnio lengvatos grąžintina suma sumažėja (2014 m. – 241 Lt, 2015 m. – 91 Eur), o mokėtina mokesčio suma nesusidaro, akivaizdu, kad mokesčių administratorius nuo šios sumos skirdamas baudą ir skaičiuodamas delspinigius, pažeidė MAĮ nuostatas ir VMI viršininko 2007 m. kovo 28 d. įsakymą Nr. VA-25 „Dėl baudų skyrimo ir delspinigių skaičiavimo metodikos patvirtinimo“.

2.15. Dėl pareiškėjo vykdytos individualios veiklos pareiškėjai pažymėjo, kad, nors patikrinimo metu nenustatyta, kokias ir kiek transporto priemonių pardavė mokesčių mokėtojas, nei sprendime dėl patikrinimo akto tvirtinimo, nei centrinis mokesčių administratorius nenurodė, kuo remiantis buvo nustatyta, kad pareiškėjas vykdė individualią veiklą.

3. Atsakovas VMI atsiliepime su pareiškėjų skundu nesutiko ir prašė jį atmesti kaip nepagrįstą. Atsiliepimą grindė šiais argumentais:

3.1. Mokesčių administratorius patikrinimo metu pareiškėjams GPM apskaičiavo, vadovaudamasi MAĮ 70 straipsniu, nustačius, jog nėra galimybės mokesčių bazės apskaičiuoti įprastu būdu. Išanalizavus duomenis apie pareiškėjų pajamas bei išlaidas, nustatyta, jog 2011–2014 m. gyventojų patirtos išlaidos viršijo gautas pajamas. Atsižvelgiant į tai, pagrįstai padaryta išvada, jog patirtoms išlaidoms padengti pareiškėjai 2011–2014 m. iš mokesčių administratoriui nežinomų šaltinių gavo 96 325 Lt kitų nedeklaruotų ir neapmokestintų pajamų. Todėl pareiškėjų kitos iš nenustatytų šaltinių gautos pajamos bei nuo šių pajamų mokėtinas GPM buvo apskaičiuotas, taikant MAĮ 70 straipsnio nuostatas ir Mokesčio apskaičiavimo pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą taisyklių nuostatas, t. y. taikant išlaidų metodą.

3.2. 2011–2014 m. pareiškėjų išlaidos viršijo pajamas, nes jie gavo kitų su darbo santykiais nesusijusių ir ne individualios veiklos pajamų, kurių nustatyta tvarka nedeklaravo, nuo jų neapskaičiavo ir nesumokėjo į biudžetą mokėtino GPM. Todėl nagrinėjamu atveju šis mokestis (už nustatytas iš mokesčių administratoriui nežinomų šaltinių gautas pajamas) buvo pagrįstai apskaičiuotas vienu iš specialių mokesčių apskaičiavimo būdų, t. y. pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą.

3.3. Dėl pavedimo tikrinti išrašymo ir mokestinio patikrinimo pratęsimo atsakovas nurodė, kad terminas, per kurį turi būti pradėtas pakartotinis patikrinimas, yra instrukcinio pobūdžio, todėl šio termino pasibaigimas nedaro negaliojančiu administracinio sprendimo, priimto pasibaigus šiam terminui.

3.4. Pasisakydama dėl skundo argumentų, susijusių su mokestinio patikrinimo pratęsimu ir su patikrinimo trukme, VMI atkreipė dėmesį, kad, remiantis MAĮ 119 straipsnio 6 dalimi, mokesčių administratoriaus buveinėje atliekamo mokestinio patikrinimo trukmė nėra ribojama, tačiau mokesčių administratorius privalo jį atlikti per objektyviai įmanomą kuo trumpesnį laikotarpį. Nagrinėjamu atveju pareiškėjų pakartotiniai patikrinimai buvo atlikti Kauno AVMI buveinėje, todėl, vadovaujantis MAĮ 119 straipsnio 6 dalimi, mokestinio patikrinimo trukmė neribojama.

3.5. Dėl pareiškėjų skundo teiginio, jog mokesčių administratorius nepagrindė, kaip susidarė 135 295 Lt suma, atsakovas pažymėjo, kad ši suma yra išvestinis dydis, kuris susidarė pakartotinių mokestinių patikrinimų metu iš nustatytų A. G. 2004 m. patirtų išlaidų, kurios sudarė 596 295 Lt, eliminavus pastato veršidės įsigijimo išlaidas, t. y. 461 000 Lt sumą (596 295 Lt – 461 000 Lt).

3.6. Nei MAĮ, nei kiti įstatymai nenumato jokių apribojimų tiek mokesčių mokėtojui, tiek mokesčių administratoriui apskaičiuojant bei perskaičiuojant mokesčius už tam tikrą mokestinį laikotarpį remtis (vadovautis) papildoma įrodomąja medžiaga, kurioje užfiksuotos ankstesniais laikotarpiais atsiradusios faktinės aplinkybės, svarbios teisingam mokesčio apskaičiavimui (perskaičiavimui). Vertinant įrodomąją medžiagą bei nustatant jos reikšmę, vadovaujamasi ne MAĮ 68 straipsnio 1 dalies nuostatomis, bet atsižvelgiama į bendrąsias įstatymuose įtvirtintas įrodinėjimo taisykles (vertinama ar ši medžiaga atitinka įrodymų sampratą, nustatomas įrodymų leistinumas, sąsajumas ir pan. aplinkybės). Atsakovas pažymėjo, kad nagrinėjamu atveju pareiškėjų piniginį lėšų likutį, gautas pajamas bei patirtas išlaidas analizavo už laikotarpį nuo 2007 m. sausio 1 d. iki 2010 m. gruodžio 31 d. Pakartotinių patikrinimų metu atlikus pareiškėjų 2007–2010 m. gautų pajamų bei patirtų išlaidų analizę, nustatyta, kad pareiškėjai grynųjų pinigų likučio tikrinto laikotarpio pradžioje, t. y. 2011 m. sausio 1 d., neturėjo.

3.7. Pasisakydamas dėl atlikto patikrinimo dėl individualios veiklos, atsakovas atkreipė dėmesį, kad Marijampolės AVMI 2009 m. gegužės 25 d. operatyvaus patikrinimo pažymoje nurodė, jog prieš pareiškėjui pradedant vykdyti mažmeninę prekybą automobiliais, jis Lietuvos Respublikos įstatymų nustatyta tvarka turėjo įregistruoti savo veiklą, apie tai pranešdamas mokesčių administratoriui. Iš minėtos pažymos matyti, kad 2009 m. operatyvaus patikrinimo metu nebuvo tikrinamas mokesčių apskaičiavimo, deklaravimo ir sumokėjimo teisingumas, o buvo tikrinta tik tai, ar mokesčių mokėtojas vykdo individualią veiklą. Tačiau vien tai, jog tuo metu ši aplinkybė nebuvo nustatyta, nereiškia, kad pareiškėjas individualios veiklos nevykdė.

3.8. Dėl patirtų gyvenamojo namo statybos išlaidų atsakovas pažymėjo, kad tiek pirmojo, tiek antrojo patikrinimo aktuose, pasinaudodama uždarosios akcinės bendrovės (toliau – ir UAB) „Sistela“ duomenimis apskaičiavo, jog statybų išlaidos ūkio būdu sudarė 194 622 Lt. Mokestinių patikrinimų metu pareiškėjai statybų išlaidų dokumentų nepateikė.

3.9. Atsakovas nesutiko su pareiškėjų teiginiu, jog nagrinėjamu atveju nepagrįstai vertinta, kad statistinės vartojimo išlaidos objektyviau atspindi pareiškėjų šeimos vartojimo išlaidas. Apskaičiuojant pareiškėjų šeimos vartojimo išlaidas, individualiai vertintos atitinkamos su mokesčių mokėtojo šeima susijusios aplinkybės, statistiniai duomenys buvo lyginami su Kauno AVMI surinktais duomenimis. Atsakovas, atsižvelgdamas į tai, kad skunde akcentuojamos pareiškėjų paaiškinimuose nurodytos vartojimo išlaidos yra ženkliai mažesnės už statistines vartojimo išlaidas bei nėra pagrįstos objektyviais įrodymais, taip pat įvertinus tai, jog šeima įsigijo didelės vertės turtą, patyrė dideles gyvenamojo namo statybos ir kitas išlaidas, vertino, kad statistinės vartojimo išlaidos šiuo atveju objektyviau atspindi realias šeimos vartojimo išlaidas.

3.10. Dėl mainų atsakovas pažymėjo, kad skunde nurodytame viešai skelbiamame VMI išaiškinime pažymėta, kad tais atvejais, kai mainų sandorio šalys neatlieka mainomų nekilnojamųjų daiktų vertinimo, mainų sutartyje įrašoma mainomų daiktų valstybės įmonės (toliau – ir VĮ) Registrų centro nurodyta vertė. Gyventojas, deklaruojantis nekilnojamojo daikto perleidimo pajamas mainų atveju, savo metinėje pajamų mokesčio deklaracijoje, kai šalių vertinimu nustatyta kaina nėra nurodyta (t. y., kai sandorių šalių nuomone, ji atitinka VĮ Registrų centro nurodytą vidutinę rinkos vertę), turi nurodyti VĮ Registrų centro nustatytą vidutinę rinkos vertę.

3.11. Cituodamas MAĮ 66 straipsnio 1 dalį, atsakovas nurodė, kad priklausantį mokėti mokestį apskaičiuoja pats mokesčių mokėtojas, išskyrus atitinkamuose mokesčių teisės aktuose numatytas išimtis. Pastebėjęs, kad mokestis buvo apskaičiuotas neteisingai, mokesčių mokėtojas jį perskaičiuoja. Pagal minėto įstatymo 73 straipsnio dalį, priklausančius mokėti mokesčius mokesčių mokėtojas deklaruoja savarankiškai, išskyrus tiesiogiai atitinkamų mokesčių įstatymuose nurodytus atvejus.

II. 4. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2020 m. spalio 22 d. sprendimu pareiškėjų skundą atmetė.

5. Teismas nustatė, kad nagrinėjamoje byloje ginčas kilo dėl MGK 2019 m. gegužės 27 d. sprendimo Nr. S-64(7-25/2019) ir sprendimo Nr. S-65(7-26/2019), VMI 2018 m. rugsėjo 28 d. sprendimo Nr. 68-113 ir sprendimo Nr. 68-114 bei Kauno AVMI 2018 m. liepos 5 d. sprendimo Nr. (7.46-4.7.2) FR0682-225 ir sprendimo Nr. (7.46-4.7.2) FR0682-226 teisėtumo ir pagrįstumo.

6. Teismas vadovavosi MAĮ 8 straipsniu, 70 straipsnio 1, 2 dalimis, Mokesčio apskaičiavimo pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą taisyklių 4.1, 6.1, 14–17, 28 punktais.

7. Vertindamas pareiškėjų argumentus dėl pavedimo tikrinti, išrašymo ir mokestinio patikrinimo pratęsimo, teismas rėmėsi MAĮ 68 straipsnio 1 dalimi, kurioje nustatyta, kad, jeigu kitaip nenustatyta šiame straipsnyje ar atitinkamo mokesčio įstatyme, mokesčių mokėtojas ar mokesčių administratorius mokestį apskaičiuoti arba perskaičiuoti gali ne daugiau kaip už einamuosius ir penkerius praėjusius kalendorinius metus, skaičiuojamus atgal nuo tų metų, kuriais pradedama mokestį apskaičiuoti arba perskaičiuoti, sausio 1 dienos, Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo (toliau – ir LVAT) praktika dėl šio straipsnio aiškinimo ir taikymo, taip pat GPMĮ 8 straipsnio 1 dalimi, pagal kurią pajamos pripažįstamos jų gavimo momentu, jeigu šiame straipsnyje nenustatyta kitaip. Teismas sprendė, kad mokestinio patikrinimo pradžia pradedama skaičiuoti nuo mokestinio patikrinimo pavedimo išrašymo momento, kas ir leidžia nustatyti, ar nebuvo pažeisti mokesčio apskaičiavimo terminai, įtvirtinti MAĮ 68 straipsnio 1 dalyje.

8. Iš bylos medžiagos teismas nustatė, kad pareiškėjo K. R. pirminis patikrinimas atliktas pagal 2016 m. lapkričio 23 d. pavedimą tikrinti Nr. FR0773-2876, o pareiškėjos A. R. – pagal 2016 m. lapkričio 23 d. pavedimą tikrinti Nr. (7.46) FR0773-433. Taigi pareiškėjai galėjo būti tikrinami už einamuosius 2016 m. ir penkerius praėjusius kalendorinius metus, t. y. 2011–2015 m.

9. Nagrinėjamu atveju tikrintas laikotarpis buvo nuo 2011 m. sausio 1 d. iki 2015 m. gruodžio 31 d. Pakartotinio patikrinimo pavedimai Nr. (7.46) FR0773-434 ir Nr. (7.46) FR0773-433 išrašyti 2018 m. vasario 22 d., tikrintas laikotarpis sutampa su pirmojo patikrinimo laikotarpiu. Atliekant pakartotinį patikrinimą, mokesčiai bei su jais susijusios sumos buvo apskaičiuotos ne už ilgesnį laikotarpį, negu pirminio patikrinimo metu, todėl teismas darė išvadą, kad nagrinėjamu atveju nebuvo pažeistas mokesčių apskaičiavimo senaties terminas. Atsižvelgiant į tai, pareiškėjų argumentus dėl senaties termino praleidimo teismas atmetė kaip nepagrįstus.

10. Remdamasis LVAT praktika, teismas sutiko su atsakovo pozicija, kad aptariamas terminas, per kurį turi būti pradėtas pakartotinis patikrinimas, yra instrukcinio pobūdžio, todėl šio termino pasibaigimas nedaro negaliojančiu administracinio sprendimo, priimto pasibaigus šiam terminui. Teismo vertinimu, pagal Taisyklių 46 punktą numatyto termino praleidimas negalėjo turėti įtakos Kauno AVMI priimtų sprendimų teisėtumui ir pagrįstumui. Be to, patys pareiškėjai dėl mokesčių administratoriaus nustatyto termino praleidimo nenurodė jokių aplinkybių, jog šis procedūrinis pažeidimas turėtų įtakos sprendimų teisėtumui ir pagrįstumui. Iš bylos medžiagos, atlikti pakartotinius patikrinimus bei priimti naujus sprendimus buvo pavesta įsiteisėjusiais VMI 2017 m. rugsėjo 22 d. sprendimais Nr. 68-147 ir Nr. 68-146, todėl pareiškėjų skundo teiginiai, jog pavedimai tikrinti išrašyti neturint jokio teisinio pagrindo, teismo vertinimu, yra nepagrįsti ir atmestini.

11. Dėl pareiškėjų argumentų, susijusių su mokestinio patikrinimo pratęsimu ir patikrinimo trukme, teismas pažymėjo, kad MAĮ 119 straipsnio 6 dalyje nustatyta, jog mokesčių administratoriaus buveinėje atliekamo mokestinio patikrinimo trukmė nėra ribojama, tačiau mokesčių administratorius turi jį atlikti per kuo įmanoma trumpesnį laikotarpį. Atsižvelgiant į tai, jog nagrinėjamu atveju pareiškėjų pakartotiniai patikrinimai buvo atlikti Kauno AVMI buveinėje, vadovaujantis minėta teisės norma, teismas vertino, kad mokestinio patikrinimo trukmė neribojama. Teismas darė išvadą, kad pareiškėjų atžvilgiu pakartotinis mokestinis patikrinimas pratęstas dėl mokestinio patikrinimo rezultatų įforminimo ir patikrinimo metu papildomai gautų ir surinktų įrodymų. Taigi patikrinimų pratęsimas atitiko Taisyklių nuostatas ir buvo būtinas. Įvertinęs tai, kad pareiškėjų pakartotinis patikrinimas truko mažiau nei 3 mėnesius, teismas darė išvadą, kad skundo teiginiai dėl šių procedūrų vilkinimo yra nepagrįsti. Taip pat atkreipė dėmesį, jog mokesčių administratorius, įvertinęs, jog dėl nesavalaikio pakartotinio patikrinimo pradėjimo ir jo užbaigimo užsitęsė pats patikrinimas, pareiškėjus atleido nuo 50 proc. apskaičiuotų GPM delspinigių.

12. Dėl A. G. 2004 m. patirtų išlaidų teismas iš bylos medžiagos nustatė, kad Kauno AVMI buvo pateiktos 8 dovanojimo sutartys, iš kurių matyti, jog 2008–2015 m. A. G. dovanojo pareiškėjai po 10 000 Lt, 50 000 Lt, 14 000 Eur. Kauno AVMI atlikusi mokestinį tyrimą A. G. atžvilgiu dėl jos finansinių galimybių dovanoti pinigines lėšas pareiškėjai nustatė, jog 2004–2015 m. išlaidos viršijo pajamas. Taigi, atlikto mokestinio tyrimo metu nustatyta, kad A. G. pagal 2008–2011 m. dovanojimo sutartis turėjo finansines galimybes pareiškėjai dovanoti iš viso 40 000 Lt, tačiau pagal 2012–2013 m. dovanojimo sutartis neturėjo finansinių galimybių dovanoti pareiškėjai po 50 000 Lt. Pakartotinio patikrinimo metu, remiantis minėto A. G. atžvilgiu atlikto mokestinio tyrimo rezultatais, pripažinta, jog pareiškėja iš A. G. pagal minėtas dovanojimo sutartis 2008–2011 m. iš viso gavo 40 000 Lt (t. y. nurodytu laikotarpiu kiekvienais metais po 10 000 Lt), 2012 m. – 19 662 Lt, o 2013 m. – 1 371 Lt. Iš Patikrinimų aktų matyti, kad visos šios sumos buvo įvertintos pareiškėjų pajamų-išlaidų suvestinėse už 2008–2013 m. Todėl teismas vertino, kad pareiškėjų skundo teiginiai, jog mokesčių administratorius nepagrindė, kaip susidarė 135 295 Lt suma, yra nepagrįsti.

13. Vertindamas pareiškėjų argumentus, kuriais jie nesutinka su mokesčių administratoriaus teiginiu, jog jie 2011 m. grynųjų pinigų likučio neturėjo, teismas pažymėjo, kad pareiškėjų gautos pajamos bei patirtos išlaidos buvo analizuojamos už laikotarpį nuo 2007 m. sausio 1 d. iki 2010 m. gruodžio 31 d. Pakartotinių patikrinimų metu atlikus pareiškėjų 2007–2010 m. gautų pajamų bei patirtų išlaidų analizę, nustatyta, kad pareiškėjai grynųjų pinigų likučio tikrinto laikotarpio pradžioje, t. y. 2011 m. sausio 1 d., neturėjo.

14. Pagal MAĮ 115 straipsnio 3 punktą, operatyvus patikrinimas yra viena mokestinio patikrinimo rūšių. Operatyvus patikrinimas apibrėžtas, kaip įstatymuose bei jų lydimuosiuose teisės aktuose numatytų atskirų mokesčių mokėtojų pareigų apskaitos, mokesčių deklaravimo, sumokėjimo, registravimosi mokesčių mokėtoju ir kitose srityse vykdymo patikrinimas. Iš Marijampolės AVMI 2009 m. gegužės 25 d. operatyvaus patikrinimo pažymos matyti, kad, prieš pareiškėjui pradedant vykdyti mažmeninę prekybą automobiliais, pareiškėjas privalėjo Lietuvos Respublikos įstatymų nustatyta tvarka registruoti veiklą, apie tai pranešdamas mokesčių administratoriui. Iš minėtos pažymos turinio nustatyta, kad 2009 m. operatyvaus patikrinimo metu nebuvo tikrinamas mokesčių apskaičiavimo, deklaravimo ir sumokėjimo teisingumas, o buvo tikrinta tik tai, ar mokesčių mokėtojas vykdo individualią veiklą. Tačiau net ir konstatavus, kad pareiškėjas individualios veiklos (ne) vykdė, teismas vertino, kad tai neturi jokios reikšmės piniginių lėšų likučiui.

15. Teismas nesutiko su pareiškėjų argumentais, kad, remiantis MAĮ 3 straipsnio 5 dalimi, nustatydamas 2009 m. įsigytų transporto priemonių tikrąsias kainas, mokesčių administratorius privalėjo remtis pateiktais paaiškinimais ir 2009 m. vykdyto patikrinimo metu surinkta informacija. Teismo vertinimu, nagrinėjamu atveju jokių teisės aktų prieštaravimų ar neaiškumų nebuvo, todėl pagrindo taikyti minėtą nuostatą nėra. Teismo nuomone, mokesčių mokėtojo ir mokesčių administratoriaus nuomonių išsiskyrimas dėl atlikto mokestinio patikrinimo bei iš jo kilusių padarinių nepatenka į mokesčių teisės aktų prieštaravimų ar neaiškumų sąvokų kategoriją.

16. Teismas pažymėjo, kad pareiškėjai skunde, be kita ko, nurodė, kad sprendime dėl patikrinimo akto tvirtinimo neatsižvelgta į V. K. paaiškinimą, kuriame teigiama, kad pareiškėjos seneliai 2007 m. padovanojo pareiškėjai 3 500 JAV dolerių, tačiau nenustatyta, kad pareiškėjai būtų byloje pateikę dokumentus, patvirtinančius, kad pareiškėjai būtų padovanota 3 500 JAV dolerių suma. Teismas atkreipė dėmesį į tai, kad šios dovanotos piniginės lėšos nebuvo deklaruotos, todėl nagrinėjamu atveju Kauno AVMI pagrįstai nepripažino šios galbūt dovanotos sumos.

17. Pasisakydamas dėl pareiškėjų teiginių, kad mokesčių administratorius ignoravo 2009 m. gegužės 22 d. UAB „Lodeksa“ pateiktoje deklaracijoje nurodytus duomenis apie iš šios įmonės pareiškėjos gautą 17 562 Lt skolą, teismas nustatė, kad UAB „Lodeksa“ 2008 m. tarptautiniais banko pavedimais pareiškėjai išmokėjo 3 600 Eur. Pareiškėjų 2018 m. kovo 5 d. paaiškinimuose nurodoma, kad 2008 m. pareiškėja iš UAB „Lodeksa“ gavo 12 430 Lt. Iš patikrinimo aktų matyti, kad 12 430 Lt suma įvertinta pareiškėjų pajamų ir išlaidų suvestinėje už 2008 m. Pareiškėjų argumentai, jog mokesčių administratorius neteisingai nustatė 2007 m. banko sąskaitose esančių pareiškėjų piniginių lėšų likutį, teismo vertinimu, neturi reikšmės nustatyto grynųjų pinigų likučio pagrįstumui, nes pareiškėjų išlaidos viršijo pajamas.

18. Teismas, įvertinęs mokestinio patikrinimo metu nustatytas aplinkybes dėl pajamų šaltinių tikrinamuoju laikotarpiu 2011–2014 m., sprendė, kad pagrįstai nustatyta, jog tikrinamuoju laikotarpiu pareiškėjų išlaidos viršijo jų gautas pajamas. Teismas nurodė, kad mokestinio patikrinimo rezultatų teisingumu ir pagrįstumu neturi pagrindo abejoti.

19. Dėl gyvenamojo namo statybos išlaidų teismas nustatė, kad pareiškėjai 2011 m. birželio 9 d. įsigijo žemės sklypą, esantį adresu (duomenys neskelbtini), gyvenamojo namo statyboms už 60 000 Lt. Mokestinių patikrinimų metu pareiškėjai jokių statybų išlaidas pagrindžiančių dokumentų nepateikė. Iš 2016 m. balandžio 10 d. pareiškėjo paaiškinimo matyti, kad minėtas žemės sklypas buvo pirktas su pamatais, kurių įrengimas kainavo apie 10 000 Eur (34 528 Lt). Paaiškinime taip pat nurodoma, jog gyvenamojo namo statybai 2011–2014 m. iš viso išleista 156 792 Lt: 2011 m. – 5 000 Lt, 2012 m. – 50 000 Lt, 2013 m. – 50 000 Lt, 2014 m. – 15 000 Eur (51 792 Lt). Taigi, pagal pateiktus paaiškinimus iš viso aptariamo gyvenamojo namo statyba kainavo 191 320 Lt. Iš Kauno AVMI patikrinimo akto matyti, kad VĮ Registrų centre registruota gyvenamojo namo vidutinė rinkos kaina 77 908 Eur (269 001 Lt). Vadovaujantis UAB „Sistela“ duomenimis ir MAĮ 70 straipsnio nuostatomis, bendra statybų vertė sudarė 194 622 Lt, t. y. tik 3 302 Lt didesnė negu pareiškėjo paaiškinime nurodyta išlaidų suma. Teismo vertinimu, yra akivaizdu, kad mokesčių administratorius pagrįstai pareiškėjų patirtomis gyvenamojo namo statybos išlaidomis pripažino 191 320 Lt sumą.

20. Vertindamas pareiškėjų argumentus, kad mokesčių administratorius nepagrįstai vertino, jog statistinės vartojimo išlaidos objektyviau atspindi pareiškėjų šeimos vartojimo išlaidas, teismas vadovavosi MAĮ 67 straipsnio 1, 2 dalimis, 153 straipsnio 3 dalimi. Teismas nurodė, kad iš Kauno AVMI sprendimų matyti, jog pareiškėjų šeimos vartojimo išlaidos buvo apskaičiuojamos individualiai vertinant atitinkamos su mokesčių mokėtojo šeima susijusias aplinkybes bei statistinius duomenis lyginant su Kauno AVMI surinktais duomenimis. Kauno AVMI manydama, jog pareiškėjų paaiškinimuose nurodytos vartojimo išlaidos yra ženkliai mažesnės už statistines vartojimo išlaidas bei nėra pagrįstos objektyviais įrodymais, taip pat įvertinusi tai, jog šeima įsigijo didelės vertės turtą, patyrė dideles gyvenamojo namo statybos ir kitas išlaidas, vertino, kad statistinės vartojimo išlaidos šiuo atveju objektyviau atspindi realias šeimos vartojimo išlaidas. Teismas nurodė, kad LVAT 2017 m. birželio 12 d. nutartyje administracinėje byloje Nr. A-467-602/2017, pasisakydamas dėl galimybės nustatyti mokesčių mokėtojo vartojimo išlaidas, remiantis statistiniais duomenimis, pažymėjo, kad mokesčio apskaičiavimas pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą nelaikomas objektyvios tiesos nustatymu, todėl tam tikri nukrypimai yra galimi. Taigi teismas nagrinėjamu atveju laikėsi pozicijos, kad mokesčių administratoriaus nustatytos aplinkybės sudarė pakankamą pagrindą šeimos vartojimo išlaidas apskaičiuoti, remiantis Lietuvos statistikos departamento skelbiama informacija apie vidutines vartojimo išlaidas.

21. Pasisakydamas dėl pagal mainų sutartį gautų pajamų apmokestinimo, teismas nustatė, kad pareiškėjas pagal 2015 m. rugpjūčio 12 d. nekilnojamųjų daiktų mainų sutartį ir žemės sklypo naudojimosi tvarkos nustatymo sutartį, sudarytą su N. B., išmainė jam asmeninės nuosavybės teise priklausančios V dalį autodalių parduotuvės (unikalus Nr. (duomenys neskelbtini)) (toliau – ir Daiktas 2), esančios adresu (duomenys neskelbtini), į V dalį parduotuvės (unikalus Nr. (duomenys neskelbtini)) (toliau – ir Daiktas 1) ir V dalį kiemo statinių (unikalus Nr. (duomenys neskelbtini)) (toliau – ir Daiktas 3), adresu (duomenys neskelbtini). Iš sutarties III dalies „Daikto (daiktų) vertė“, pareiškėjas įsigijo V dalį parduotuvės ir V dalį kiemo statinių, kurių vidutinė rinkos vertė – 42 415 Eur (41 800 Eur + 615 Eur), o perleido V dalį autodalių parduotuvės, kurios vidutinė rinkos vertė – 38 450 Eur. Nustatyta, kad autodalių parduotuvę (unikalus Nr. (duomenys neskelbtini)) pareiškėjas buvo įsigijęs pagal 2014 m. lapkričio 13 d. dovanojimo sutartį iš savo motinos G. R.. Remiantis 2009 m. lapkričio 13 d. dovanojimo sutartimi, nustatyta Daikto 2 tuometinė vidutinė rinkos vertė – 122 500 Lt (245 000 Eur / 2), t. y. 35 478,45 Eur.

22. Vadovaujantis GPMĮ 2 straipsnio 14 ir 15 dalimis, 16 straipsnio 1 dalies 4 punktu, 19 straipsniu, 6 straipsnio 1 dalimi, pareiškėjo pajamomis už perleistą Daiktą 2 pripažinta Daikto 1 ir Daikto 3 vidutinė rinkos vertė – 42 415 Eur; Daikto 2 įsigijimo kaina pripažinta jo vidutinė rinkos vertė – 478,45 Eur; apmokestinamosios pajamos taip pat sumažintos pareiškėjo notarui sumokėtomis 23,90 Eur (95,63 Eur / 4) sutarties sudarymo išlaidomis, 2015 m. rugpjūčio 12 d. įsigyjant turtą, t. y. iš viso nustatyta perleisto nekilnojamo turto įsigijimo vertė 35 502,35 Eur (35 478,45 Eur + 23,90 Eur); apskaičiuota apmokestinamųjų pajamų suma – 6 912,65 Eur (42 415 Eur – 35 502,35 Eur), kuri apmokestinama 15 proc. pajamų mokesčio tarifu.

23. Teismas vertino, kad iš pareiškėjo pateiktos nekilnojamojo turto vertinimo ataskaitos Nr. KA0-80616 santraukos matyti, kad buvo vertintas žemės sklypas (unikalus Nr. (duomenys neskelbtini)), parduotuvė (unikalus Nr. (duomenys neskelbtini)) ir kiemo statiniai (unikalus Nr. (duomenys neskelbtini)) bei nustatyta bendra vertinto turto rinkos vertė vertinimo dienai – 49 000 Eur. Teismas pažymėjo, kad kiekvieno vertinto nekilnojamojo daikto rinkos vertė minėtoje santraukoje atskirai nenurodyta. Be to, vertintas ne tik pagal mainų sutartį pareiškėjo įsigytas turtas, tačiau ir žemės sklypas, kuris nebuvo minėto sandorio objektu. Teismas pažymėjo, kad nepateikta pagal aptariamą mainų sutartį pareiškėjo perleisto turto (autodalių parduotuvės (unikalus Nr. (duomenys neskelbtini))) vertinimo ataskaita, kuri sudarytų prielaidas objektyviai palyginti įsigyto ir perleisto turto rinkos vertes.

24. Pasisakydamas dėl GPMĮ pakeitimo ir papildymo įstatymo 23 straipsnio 4 dalyje numatytos lengvatos, teismas nurodė, kad pakartotinio patikrinimo metu nustatyta, jog pareiškėjas, pateikdamas Metines pajamų deklaracijas (GPM308 forma) už 2012, 2014 ir 2015 m., užpildė GPM308L priedus „Gyventojo apmokestinamąsias pajamas mažinančios išlaidos“, tačiau neturėjo teisės pasinaudoti GPMĮ pakeitimo ir papildymo įstatymo 23 straipsnio 4 dalyje numatyta lengvata. Įvertinęs MAĮ 8 straipsnio 1 dalies, 33 straipsnio 8 dalies, 66 straipsnio 1 ir 2 dalių, 73 straipsnio 1 dalies, 105 straipsnio 1, 2 dalių nuostatas, teismas sprendė, kad pareiškėjo argumentai, jog Marijampolės AVMI specialistė turėjo raštiškai informuoti pareiškėją apie deklaracijos trūkumus ir prieštaravimus, pasiūlydama juos pareiškėjui ištaisyti, yra nepagrįsti ir atmestini. Teismas atkreipė dėmesį į tai, jog pareiškėjas pats privalo žinoti (išsiaiškinti) su savo mokesčių mokėjimu susijusias pareigas, jas tinkamai vykdyti ir jis negali pateisinti savo paties pareigų nevykdymo kitų asmenų nepakankamai atlikta jo veiklos kontrole.

25. Apibendrinęs tai kas išdėstyta, teismas konstatavo, jog ginčijami sprendimai yra pagrįsti ir teisėti, todėl naikinti jų pareiškėjų nurodytais argumentais nėra pagrindo.

III. 26. Pareiškėjai K. R. ir A. R. apeliaciniame skunde prašo panaikinti Vilniaus apygardos administracinio teismo 2020 m. spalio 22 d. sprendimą ir pareiškėjų skundą patenkinti: panaikinti Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2019 m. gegužės 27 d. sprendimus Nr. S-64(7-25/2019) ir Nr. S-65(7-26/2019); panaikinti MGK 2018 m. gegužės 28 d. sprendimus Nr. 68-113 ir Nr. 68-114; panaikinti Kauno AVMI 2018 m. liepos 5 d. sprendimus Nr. (7.46-4.7.2) FRO682-225 ir Nr. (7.46-4.7.2) FRO682-226.

27. Pareiškėjai apeliaciniame skunde akcentuoja, kad:

27.1. Išimtinis mokesčio bazės nustatymo būdas neteisėtai taikomas, neįrodžius jo taikymo faktinio pagrindo: faktinis pagrindas nurodomas pajamų ir išlaidų neatitikimas, kuris savaime yra tokio perskaičiavimo taikant vidutines ir statistines išlaidas bei ignoruojant mokėtojo nurodytus lėšų likučius, rezultatas. Iš skundžiamų aktų turinio akivaizdu, kad išlaidas viršijančių pajamų faktas ir apimtis yra nustatyti, taikant MAĮ 70 straipsnio 1 dalį, t. y. ignoruojant pareiškėjų paaiškinime nurodytas 2010 metų pabaigoje disponuojamas lėšas grynaisiais ir pajamas / išlaidas skaičiuojant pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą. Taigi, mokesčių administratorius ignoruoja teisės aktų nustatyta tvarka jam pateiktus pareiškėjo duomenis apie lėšų likutį 2010 m. gruodžio 31 d. ir perskaičiuoja pareiškėjų grynųjų pinigų likučius už 2007–2010 ne pagal faktines išlaidas, bet pagal teorines vidutines / statistines išlaidas (kurių skaičiavimas grindžiamas būtent MAĮ 70 str. taikymu). Patikrinimo aktuose nepagrįstai nurodytas mokesčių apskaičiavimo pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą pagrindas – Mokesčio apskaičiavimo pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą taisyklių 4.1. punktas ir atitinkamai neteisingai perskaičiuoti ir pareiškėjų mokėtini mokesčiai. Pareiškėjai skunde (17 lape) nurodė šį esminį trūkumą ir jį pagrindžiančią administracinių teismų praktiką (LVAT 2015 m. gruodžio 2 d. nutartį byloje Nr. A-2210-502/2015), tačiau teismas šio motyvo nenagrinėjo, bet konstatavo, kad remtis statistinėmis išlaidomis taikant MAĮ 70 straipsnį teismų praktikoje leidžiama.

27.2. MAĮ 70 straipsnis taikomas ne tik tikrinamajam 2011–2015 metų laikotarpiui, bet ir savavališkai mokesčių administratoriaus pasirinktam 2007–2010 metų laikotarpiui. Tuo pažeidžiamas MAĮ 68 straipsnio 1 dalis, 120 straipsnio 1 dalies 3 punktas, kadangi mokesčio administratorius išeina už patikrinimo pavedime apibrėžto patikrinimo dalyko ir savavališkai (savo nuožiūra) pasirenka laikotarpį, už kurį imasi vertinti tikrinamųjų finansus MAĮ 71 straipsnyje nustatytais mokesčio bazės perskaičiavimo metodais.

27.3. Skundžiamais aktais pareiškėjų 2007–2010 grynųjų pinigų likučio perskaičiavimas grindžiamas prielaidomis, kurios ignoruoja bylos įrodymus: perskaičiavimas grindžiamas nelogiška prielaida kad pareiškėjai 2007 m. sausio 1 d. dienai visai neturėjo jokių santaupų grynaisiais; perskaičiavimas grindžiamas ne faktinėmis, bet statistinėmis vartojimo išlaidomis, kurių pagalba mokesčių administratorius „eliminuoja“ iš pareiškėjų santaupų grynaisiais net 74 144,79 Lt; perskaičiavime pareiškėjų lėšų likutis mažintas ne faktinėmis 2009 metų automobilių įsigijimo išlaidomis, bet vidutinėmis rinkos kainomis pagal VšĮ „Emprekis“ duomenis; perskaičiavimas remiasi prielaida, kad visas mokesčių administratoriaus nustatytas pareiškėjų 2007–2011 metais gautas pajamas grynaisiais pareiškėjai išleido būtent skaičiavimuose nurodytoms išlaidoms (įskaitant statistines vartojimo išlaidas), nors šios išlaidos galėjo būti daromos ir iš kitų pajamų šaltinių buvusių iki ar po 2007 metų. Pajamų ir išlaidų palyginimas realiai neatskleidžia ar iš konkrečių sandorių gautos pajamos faktiškai jau išleistos iki tikrinamojo laikotarpio – tai tiesiog yra perskaičiavimo prezumpcija, kuria vadovautis neobjektyvu. Tokiu būdu iš pareiškėjų prielaidų pagrindu reikalaujama ne tik įrodyti pinigų gavimo sandorius ir operacijas iki tikrinamojo laikotarpio, bet ir „pakankamais“ įrodymais pagrįsti kam ir kada kiekvienas konkretus (individualus) gautas piniginis vienetas yra išleistas.

27.4. Reikalavimas „pakankamai“ pagrįsti lėšų gavimą iki 2011 metų neteisėtas, nes ne tik išeina už tikrinamojo laikotarpio ribų, bet ir yra neįvykdomas dėl savo griežtumo ir neapibrėžtumo, bei pažeidžia teisinio saugumo principą. Pareiškėjai pateikė V. K. rašytinį paaiškinimą apie tai, kad seneliai 2007 m. gruodžio 25 d. dovanojo savo anūkei (pareiškėjai) 3 500 JAV dolerių, kurie buvo panaudoti automobilio (duomenys neskelbtini) pirkti 2008 metais, tačiau šie įrodymai teismui ir administratoriui tiesiog „nepakankami“. Susidaro situacija, kuomet gavęs lėšų iki tikrinamojo laikotarpio pradžios (už mokesčio apskaičiavimo senaties termino ribų) ir jų gavimo „pakankamai“ nepagrindęs, mokėtojas tai sumai apmokestinamas jau tikrinamajame laikotarpyje (tokiu būdu įvyksta lėšų gavimo momento perkėlimas iš praeities į tikrinamąjį laikotarpį). Akivaizdu, kad tokiu dirbtiniu lėšų perkėlimu į tikrinamąjį laikotarpį išeinama ir už tikrinamojo laikotarpio ir už mokesčio apskaičiavimo senaties termino ribų.

27.5. Pareiškėjų teisės pažeidžiamos dėl įrodinėjimo naštos perkėlimo pareiškėjams vien mokesčių administratoriaus abejonių pagrindu, t. y. netaikant tokio paties įrodinėjimo standarto mokesčių administratoriui ir atleidžiant jį nuo įrodinėjimo pareigos. Mokesčių administratorius nusprendė taikyti MAĮ 70 straipsnį ir tokiu būdu perskaičiuoti mokėtinus mokesčius, delspinigius ir skirti baudą. Tai prieštarauja Europos Žmogaus Teisių Teismo jurisprudencijai (LVAT praktikos, taikant ABTĮ normas, apibendrinimo 146 p.) ir grubiai pažeidžia pareiškėjų teises.

27.6. Teismas nepagrįstai neišsprendė pareiškėjų prašymo dėl įrodymų išreikalavimo. Teismas neišsprendė pareiškėjų prašymo „įpareigoti atsakovą pateikti K. R. 2009 metais atlikto tikrinimo medžiagą“ (byloje buvo vertinta tik Marijampolės AVMI atlikto operatyvaus patikrinimo pažyma), kuria pareiškėjai siekė pagrįsti faktines automobilių pirkimo išlaidas 2007–2009 laikotarpiu (mokesčių administratorius perskaičiavime rėmėsi vidutinėmis rinkos kainomis). Teismas sprendime nepagrįstai nurodė, kad individualios veiklos tikrinimo klausimas neturi reikšmės grynųjų pinigų likučio skaičiavimui, kadangi individualios veiklos požymių vertinimui mokesčių administratorius tikrai rinko duomenis apie automobilių įsigijimo ir perleidimo kainas ir šie duomenys leistų nustatyti faktines pareiškėjų išlaidas, kurios yra įrodinėjimo dalykas šioje byloje.

Pareiškėjai patys negali pateikti automobilių įsigijimo dokumentų, kadangi jie pateikti automobilių registro duomenų tvarkytojui, registruojant šiuos automobilius. Atsižvelgiant į tai pareiškėjai prašo išreikalauti iš atsakovo visą 2009 metais Marijampolės AVMI atlikto operatyvaus K. R. patikrinimo medžiagą, siekiant gauti duomenis apie automobilių pirkimo (įsigijimo) išlaidas. Teismas teisiškai nevertino byloje esančių įrodymų, t. y. netinkamai vadovavosi ir taikė ABTĮ 86 straipsnio 2 dalyje įtvirtintą reikalavimą.

Motyvuojamoje sprendimo dalyje teismas savo išvadų savarankiškai nemotyvavo, neargumentavo, kodėl vienareikšmiškai pripažino mokesčių administratoriaus išvadų pagrįstumą, nesiaiškino pareiškėjų nurodytų argumentų pagrįstumo, nenurodė, kodėl juos atmeta, t. y. netinkamai vadovavosi ir taikė ABTĮ 87 straipsnio 4 dalyje įtvirtintą reikalavimą. Teismas ignoravo skunde nurodytus motyvus: nesiaiškino ir nepasisakė, kodėl mokesčių administratorius ignoruoja aplinkybę, kad pareiškėjai namui reikalingų langų nepirko ir taip be pagrindo padidino statybų išlaidas.

Teismas nepasisakė, kuo remiantis mokesčių administratorius nurodo, kad mainų sutarties šalys sutinka turtą vertinti VĮ Registrų centro nurodyta verte. Teismas ignoravo VMI viršininko 2007 m. kovo 28 d. įsakymu Nr. VA-25 „Dėl baudų skyrimo ir delspinigių skaičiavimo metodikos patvirtinimo“ 10.2 dalies nuostatas ir nevertino / nepasisakė, kodėl mokesčių administratorius pažeidė šias taisykles. Dėl mokestinio patikrinimo pratęsimo teismas ignoravo LVAT praktiką ir tiesiog perrašė mokesčių administratoriaus atsiliepimą teismui, kuriame nenurodyta, kokiu teisės aktu remiantis buvo pratęstas mokestinis patikrinimas.

28. Atsakovas VMI atsiliepime su pareiškėjų apeliaciniu skundu nesutinka ir prašo jį atmesti kaip nepagrįstą, o Vilniaus apygardos administracinio teismo 2020 m. spalio 22 d. sprendimą palikti nepakeistą. Atsakovas atsiliepimą grindžia analogiškais argumentais, išdėstytais atsiliepime į skundą pirmosios instancijos teismui. Atsakovo manymu, pareiškėjų apeliacinio skundo argumentai nesudaro pagrindo panaikinti teismo sprendimą, kuris yra pagrįstas ir teisėtas, priimtas išsamiai bei objektyviai išnagrinėjus visas su byla susijusias aplinkybes.

Teisėjų kolegija

k o n s t a t u o j a:

IV. 29. Nagrinėjamoje byloje ginčas kilo dėl MGK 2019 m. gegužės 27 d. sprendimo Nr. S-64(7-25/2019) ir sprendimo Nr. S-65(7-26/2019), VMI 2018 m. rugsėjo 28 d. sprendimo Nr. 68-113 ir sprendimo Nr. 68-114, Kauno AVMI 2018 m. liepos 5 d. sprendimo Nr. (7.46-4.7.2) FR0682-225 ir sprendimo Nr. (7.46-4.7.2) FR0682-226 teisėtumo ir pagrįstumo.

30. Nustatyta, kad Kauno AVMI atliko: 1) pareiškėjo K. R. GPM apskaičiavimo, deklaravimo ir sumokėjimo teisingumo pakartotinį patikrinimą nuo 2011 m. sausio 1 d. iki 2015 m. gruodžio 31 d. bei surašė 2018 m. gegužės 10 d. patikrinimo aktą Nr. (7.46) FR0680-180, kuriame pareiškėjui papildomai apskaičiavo 6 429,62 Eur GPM; 2) A. R. GPM apskaičiavimo, deklaravimo ir sumokėjimo teisingumo pakartotinį patikrinimą už laikotarpį nuo 2011 m. sausio 1 d. iki 2015 m. gruodžio 31 d. bei surašė 2018 m. gegužės 10 d. patikrinimo aktą Nr. (7.46) FR0680-179, kuriame pareiškėjai papildomai apskaičiavo 5 243,81 Eur GPM. Kauno AVMI, vadovaudamasi MAĮ 70 straipsnio 1 dalimi bei Taisyklių nuostatomis, pripažino, kad sutuoktiniai 2011–2015 m. gavo kitų pajamų, nuo kurių neapskaičiavo ir nesumokėjo į biudžetą GPM.

31. Kauno AVMI 2018 m. liepos 5 d. sprendimu Nr. (7.46-4.7.2) FR0682-225 iš dalies patvirtino 2018 m. gegužės 10 d. patikrinimo aktą Nr. (7.46) FR0680-180 ir vietoj jame papildomai apskaičiuotos 6 429,62 Eur GPM sumos apskaičiavo 4 018,04 Eur GPM sumą, 1 730,68 Eur GPM delspinigių ir pareiškėjui skyrė 10 proc. dydžio, t. y. 402 Eur GPM baudą. Kauno AVMI priimtu Sprendimu mokesčių mokėtoją atleido nuo 50 procentų, t. y. nuo 865,34 Eur jam apskaičiuotų GPM delspinigių bei nurodė pareiškėjui sumokėti į biudžetą 5 285,38 Eur sumą, kurią sudaro 4 018,04 Eur GPM, 865,34 Eur GPM delspinigių ir 402 Eur GPM bauda.

32. Kauno AVMI 2018 m. liepos 5 d. sprendimu Nr. (7.46-4.7.2) FR0682-226 iš dalies patvirtino 2018 m. gegužės 10 d. patikrinimo aktą Nr. (7.46) FR0680-179 ir vietoj jame papildomai apskaičiuotos 5 243,81 Eur GPM sumos apskaičiavo 2 171,86 Eur GPM sumą, 1 270,61 Eur GPM delspinigių ir pareiškėjai skyrė 10 proc. dydžio, t. y. 217 Eur GPM baudą. Kauno AVMI priimtu sprendimu mokesčių mokėtoją atleido nuo 50 procentų, t. y. nuo 635,31 Eur jai apskaičiuotų GPM delspinigių bei nurodė pareiškėjai sumokėti į biudžetą 3 024,16 Eur sumą, kurią sudaro 2 171,86 Eur GPM, 635,30 Eur GPM delspinigių ir 217 Eur GPM bauda.

33. VMI 2018 m. rugsėjo 28 d. sprendimu Nr. 68-113 patvirtino Kauno AVMI 2018 m. liepos 5 d. sprendimą Nr. (7.46-4.7.2) FR0682-225 ir 2018 m. rugsėjo 28 d. sprendimu Nr. 68-114 patvirtino Kauno AVMI 2018 m. liepos 5 d. sprendimą Nr. (7.46-4.7.2) FR0682-226.

34. MGK 2019 m. gegužės 27 d. sprendimu Nr. S-64(7-25/2019) nusprendė patvirtinti VMI 2018 m. rugsėjo 28 d. sprendimą Nr. 68-113 ir 2019 m. gegužės 27 d. sprendimu Nr. S-65(7-26/2019) nusprendė patvirtinti VMI 2018 m. rugsėjo 28 d. sprendimą Nr. 68-114.

35. Pirmosios instancijos teismas skundžiamu sprendimu pareiškėjų skundą atmetė. Pareiškėjai, nesutikdami su pirmosios instancijos teismo sprendimu, padavė apeliacinį skundą, kurį grindžia argumentais, kuriuos buvo nurodę skunde pirmosios instancijos teismui, teigdami, kad, jų nuomone: 1) išimtinis mokesčio bazės nustatymo būdas neteisėtai taikomas neįrodžius jo taikymo faktinio pagrindo; 2) MAĮ 70 straipsnis taikomas ne tik tikrinamajam 2011–2015 metų laikotarpiui, bet ir savavališkai mokesčių administratoriaus pasirinktam 2007–2010 metų laikotarpiui; 3) skundžiamais aktais pareiškėjų 2007–2010 metais grynųjų pinigų likučio perskaičiavimas grindžiamas prielaidomis, kurios ignoruoja bylos įrodymus; 4) reikalavimas „pakankamai“ pagrįsti lėšų gavimą iki 2011 metų neteisėtas, nes ne tik išeina už tikrinamojo laikotarpio ribų, bet ir yra neįvykdomas dėl savo griežtumo ir neapibrėžtumo, bei pažeidžia teisinio saugumo principą; 5) pareiškėjų teisės pažeidžiamos dėl įrodinėjimo naštos perkėlimo pareiškėjams vien mokesčių administratoriaus abejonių pagrindu, t. y. netaikant tokio paties įrodinėjimo standarto mokesčių administratoriui ir atleidžiant jį nuo įrodinėjimo pareigos. Taip pat apeliaciniame skunde pareiškėjai nurodo, kad pirmosios instancijos teismas: 1) nepagrįstai neišsprendė pareiškėjų pareikšto prašymo dėl įrodymų išreikalavimo; 2) nesiaiškino ir nepasisakė, kodėl mokesčių administratorius ignoruoja aplinkybę, kad pareiškėjai namui reikalingų langų nepirko ir taip be pagrindo padidino statybų išlaidas; 3) nepasisakė, kuo remiantis mokesčių administratorius nurodo, kad mainų sutarties šalys sutinka turtą vertinti VĮ Registrų centro nurodyta verte; 4) ignoravo LVAT praktiką dėl mokestinio patikrinimo pratęsimo.

36. Teisėjų kolegija, tikrindama skundžiamo pirmosios instancijos teismo sprendimo pagrįstumą ir teisėtumą, pirmiausia pažymi, kad apeliacinis procesas nėra bylos nagrinėjimo pirmosios instancijos teisme pratęsimas. Apeliacinės instancijos teismas paprastai bylą gali tikrinti tik ta apimtimi, kuria byla buvo išnagrinėta pirmosios instancijos teisme ir kuri buvo užfiksuota pirmosios instancijos teismo sprendimu (žr., pvz., LVAT 2013 m. birželio 11 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A822-1321/2013; 2017 m. birželio 21 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-1855-575/2017). ABTĮ 140 straipsnio 1 dalyje įtvirtinta, kad teismas, apeliacine tvarka nagrinėdamas bylą, patikrina pirmosios instancijos teismo sprendimo pagrįstumą ir teisėtumą, neperžengdamas apeliacinio skundo ribų. Byloje nenustatytos aplinkybės, nurodytos ABTĮ 140 straipsnio 2 dalyje, t. y. aplinkybės, dėl kurių turėtų būti peržengtos apeliacinio skundo ribos.

37. Kaip matyti iš bylos medžiagos, pareiškėjai apeliacinį skundą iš esmės grindžia tais pačiais argumentais, kuriuos buvo išdėstę skunde pirmosios instancijos teismui. Pirmosios instancijos teismas ginčijamame sprendime pasisakė dėl visų esminių pareiškėjų skundo argumentų, rėmėsi įstatymo nustatyta tvarka surinktais ir teisminio bylos nagrinėjimo metu patikrintais įrodymais, nuosekliai ir išsamiai išdėstė, kuriais įrodymais grindžiamos teismo išvados, o kurie įrodymai atmetami, visapusiškai ir objektyviai išanalizavo bei įvertino teismo posėdyje ištirtus įrodymus.

38. MAĮ 70 straipsnio 1 dalyje, be kita ko, nustatyta, kad tais atvejais, kai mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas apskaičiuoti mokesčius ir dėl to mokesčių administratorius negali nustatyti mokesčių mokėtojo mokestinės prievolės dydžio įprastine, tai yra atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta, tvarka, mokesčių mokėtojui priklausančią mokėti mokesčio sumą mokesčių administratorius apskaičiuoja pagal jo atliekamą įvertinimą, atsižvelgdamas į visas įvertinimui reikšmingas aplinkybes, turimą informaciją ir prireikus parinkdamas savo nustatytus įvertinimo metodus, atitinkančius protingumo bei, kiek objektyviai įmanoma, teisingo mokestinės prievolės dydžio nustatymo kriterijus. Detalią šio straipsnio įgyvendinimo tvarką nustato centrinis mokesčių administratorius (MAĮ 70 str. 2 d.). Ši tvarka yra nustatyta VMI viršininko 2004 m. gegužės 24 d. įsakymu Nr. VA-103 patvirtintose Mokesčio apskaičiavimo pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą taisyklėse.

39. Pažymėtina, kad LVAT praktikoje nuosekliai laikomasi pozicijos, jog mokesčių administratorius įgyja teisę apskaičiuoti mokesčius pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą esant dviem būtinoms sąlygoms, kurių buvimas sudaro prielaidas taikyti šioje teisės normoje įtvirtintą elgesio modelį: pirma, mokėtino mokesčio dydžio negalima apskaičiuoti (nustatyti) įprastine atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta tvarka ir, antra, to padaryti (apskaičiuoti mokesčio) negalima dėl to, jog mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas apskaičiuoti mokesčius, bendradarbiauti su mokesčių administratoriumi, tvarkyti apskaitą, saugoti apskaitos ar kitus dokumentus (žr., pvz., LVAT 2010 m. lapkričio 29 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A438-1542/2010, 2011 m. sausio 26 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A575-146/2011, 2012 m. lapkričio 12 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A442-1984/2012, 2013 m. balandžio 15 d. sprendimą administracinėje byloje Nr. A602-27/2013, 2015 m. gruodžio 2 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-2210-502/2015, 2016 m. vasario 4 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-384-442/2016).

40. Byloje nustatyta, kad pareiškėjų ginčo laikotarpiu išlaidos viršijo jų pajamas. Pareiškėjai neginčytinų duomenų, patvirtinančių, kokiomis pajamomis jie dengė patiriamas išlaidas, mokesčių administratoriui nepateikė. Tai lemia, kad pajamų gavimas iš nenustatytų šaltinių ir jų nedeklaravimas sudarė teisines prielaidas mokesčių administratoriui taikyti MAĮ 70 straipsnio nuostatas (žr., pvz., LVAT 2018 m. gegužės 9 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-556-602/2018). Bylos medžiaga patvirtina, kad mokesčių administratorius atlikto pakartotinio patikrinimo metu pareiškėjų GPM bazę nustatė vadovaudamasis MAĮ 70 straipsniu, pagal jo atliktą įvertinimą, pritaikęs išlaidų metodą.

41. Teisėjų kolegija, išnagrinėjusi pareiškėjo prašymą išreikalauti iš atsakovo visą 2009 metais Marijampolės AVMI atlikto operatyvaus K. R. patikrinimo medžiagą, siekiant gauti duomenis apie automobilių pirkimo (įsigijimo) išlaidas, nustatė, kad mokesčių administratorius ir pirmosios instancijos teismas vertino Marijampolės AVMI 2009 m. gegužės 25 d. operatyvaus patikrinimo pažymą, kurioje nurodyta, kad prieš pareiškėjui pradedant vykdyti mažmeninę prekybą automobiliais, jis privalėjo Lietuvos Respublikos įstatymų nustatyta tvarka registruoti veiklą, apie tai pranešdamas mokesčių administratoriui. Iš minėtos pažymos turinio nustatyta, kad 2009 m. operatyvaus patikrinimo metu nebuvo tikrinamas mokesčių apskaičiavimo, deklaravimo ir sumokėjimo teisingumas, o buvo tikrinta tik tai, ar mokesčių mokėtojas vykdo individualią veiklą. Nagrinėjamu atveju, teisėjų kolegija pritaria pirmosios instancijos teismo išvadai, kad net ir konstatavus, jog pareiškėjas individualios veiklos (ne) vykdė, neturi jokios reikšmės piniginių lėšų likučiui. Atsižvelgiant į tai, kas išdėstyta, nėra teisinio pagrindo išreikalauti iš atsakovo pareiškėjų nurodytos patikrinimo medžiagos ir šis pareiškėjų prašymas yra netenkinamas.

42. Teisėjų kolegija, pasisakydama dėl pareiškėjų argumentų susijusių su įrodymų vertinimu ir jų teisės pažeidimu dėl įrodinėjimo naštos perkėlimo pareiškėjams vien mokesčių administratoriaus abejonių pagrindu, primena, kad MAĮ 5 skyriaus 1 skirsnis, reglamentuojantis mokesčių apskaičiavimą, nustato tam tikras bendro pobūdžio taisykles dėl įrodinėjimo neteisminėje mokestinėje procedūroje, tačiau nenustato nei įrodymų sąvokos, nei pavyzdinio įrodinėjimo priemonių sąrašo, nei įrodymų rinkimo tvarkos, todėl mokestinėje neteisminėje procedūroje taikytinos bendrosios teisės doktrinos taisyklės, kad bet kuris įrodymas yra tam tikri duomenys, informacija, žinios apie faktus, sudarančius įrodinėjimo dalyką. Mokestinio ginčo įrodinėjimo procesui, kaip ir įrodinėjimo procesui kitokiame administraciniame ginče, taip pat yra būdinga tai, kad byloje yra siekiama nustatyti objektyvią tiesą. Mokestiniame ginče taip pat yra įtvirtinta ir formali įrodinėjimo teorija, pagal kurią tam tikros aplinkybės įrodinėjamos įstatyme nustatytais leistinais įrodymais. Įrodinėjimo procesas priklauso nuo mokestinio ginčo dalyko. Mokesčio apskaičiavimas pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą (MAĮ 70 str.) nelaikomas objektyvios tiesos nustatymu, bet pagal įstatymą yra laikomas pagalbiniais faktiniais duomenimis, kurių negalima nustatyti įprasto įrodinėjimo proceso metu (žr., pvz., LVAT 2012 m. gegužės 24 d. sprendimą administracinėje byloje Nr. A602-1236/2012). Įrodymams, kuriuos galima panaudoti įrodinėjimo procese, būtinos dvi savybės – leistinumas ir liečiamumas. Įrodymų leistinumas reiškia, kad įrodymais gali būti tik teisėtais būdais gauti duomenys, o įrodymų liečiamumas – tai jų turinio ryšys su įrodinėtinomis aplinkybėmis (žr., pvz., LVAT 2016 m. birželio 30 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-887-442/2016). Įrodymai gali būti nuginčijami paprastai pateikiant kitus įrodymus, paneigiančius vertinamo įrodymo turinį (žr., pvz., LVAT 2012 m. gegužės 24 d. sprendimą administracinėje byloje Nr. A602-1236/2012).

43. Pareiškėjai nurodo, kad mokesčių administratorius ir pirmosios instancijos teismas nustato neapibrėžtai plataus pobūdžio pareigą, pagrįsti (įrodyti) pajamų gavimo sandorius, įvykusius iki tikrinamojo laikotarpio, o šios pareigos neįvykdžius „pakankamai“, nepagrįstai preziumuojama, kad atitinkamų lėšų tikrinamojo laikotarpio pradžios turto likutyje nėra.

44. MAĮ 67 straipsnio 1 dalis numato, kad mokesčių administratorius privalo pagrįsti jo mokesčių mokėtojui apskaičiuotas mokesčio sumas, o šio straipsnio 2 dalis nustato, kad mokesčių mokėtojas, nesutinkantis su mokesčių administratoriaus apskaičiuotomis konkrečiomis mokesčio sumomis, privalo pagrįsti, kodėl jos yra neteisingos. Taigi, įrodinėjimo pareiga yra paskirstyta tarp mokesčių administratoriaus ir mokesčių mokėtojo.

45. Nagrinėjamu atveju, mokesčių administratorius surinko faktinius duomenis, kuriais grindžia pareiškėjui apskaičiuotus papildomus mokesčius bei su jais susijusias sumas, t. y. įvykdė MAĮ 67 straipsnio 1 dalyje nustatytą pareigą. Pareiškėjo paaiškinimai dėl neteisingai mokesčių administratoriaus apskaičiuotų mokesčių nepagrįsti faktiniais duomenimis ir negali paneigti mokesčių administratoriaus surinktų ir administracinėje byloje esančių įrodymų. Taigi pareiškėjas nepaneigė, kodėl mokesčio ir su juo susijusios sumos apskaičiuotos neteisingai. Iš pareiškėjo negauta duomenų, kurių visumos pagrindu būtų galima nuginčyti mokesčių administratoriaus poziciją, pagrįstą administracinėje byloje surinktais įrodymais, ar bent suabejoti dėl papildomų mokesčių apskaičiavimo.

46. Dėl pareiškėjų apeliacinio skundo argumentų, kad mokesčių administratorius neįrodė, jog išimtinis mokesčio bazės nustatymo būdas neteisėtai taikomas neįrodžius jo taikymo faktinio pagrindo, apeliacinės instancijos teismo teisėjų kolegija pastebi, kad mokesčių administratorius, taikydamas MAĮ 70 straipsnyje nustatytą išlaidų metodą, tokios įrodinėjimo pareigos neturi, t. y. neturi įrodyti kada, iš kur ir kokias pajamas gavo mokesčių mokėtojas, kurio išlaidos viršijo pajamas. Mokesčių administratorius turi nustatyti aplinkybes, lemiančias būtinumą taikyti MAĮ 70 straipsnio nuostatas, kurios nagrinėjamu atveju, kaip minėta, buvo nustatytos. Kai mokesčių administratorius yra surinkęs atitinkamus faktinius duomenis (nagrinėjamu atveju, mokesčių administratorius surinko faktinius duomenis, kad pareiškėjų išlaidos viršijo jų pajamas) ir jais grindžia apskaičiuotus papildomus mokesčius bei su jais susijusias sumas, mokesčių mokėtojui apsiginti galimybė atsiranda, kai jis savo ruožtu teikia kitokius faktinius duomenis, suponuojančius priešingą, nei mokesčių administratoriaus padarytą, išvadą.

47. Pritardama pirmosios instancijos teismo motyvams ir aplinkybių, susijusių su padovanota 3 500 JAV dolerių suma, apeliacinės instancijos teismo teisėjų kolegija, papildomai pažymi, kad LVAT savo praktikoje yra ne kartą nurodęs, jog pasirinkdamas pajamas gauti grynaisiais pinigais (dėl ko šių pajamų gavimo faktas nėra fiksuojamas kredito įstaigose esančių sąskaitų įrašuose) ir šių pajamų nedeklaruodamas, pateikiant atitinkamo mokestinio laikotarpio pajamų deklaracijas (pvz., kai tokios deklaracijos teikimas nėra privalomas), mokesčių mokėtojas prisiima ir visą riziką dėl jam tenkančios įrodinėjimo naštos (žr., pvz., 2010 m. gruodžio 31 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A575-1852/2010, 2013 m. sausio 4 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A438-2923/2012, 2013 m. balandžio 15 d. sprendimą administracinėje byloje Nr. A602-27/2013). Taigi V. K. paaiškinimas, kad pareiškėjos seneliai 2007 m. padovanojo pareiškėjai 3 500 JAV dolerių, turėjo būti pagrįstas taip, kad nekiltų jokių abejonių dėl šių pinigų realumo, tačiau ši pareiga neįvykdyta – pajamų šaltinis nebuvo pagrįstas pakankamais įrodymais. Išskirtinai tik paaiškinimų (duomenų) apie gautas pajamas teikimas, nesant realaus tų pajamų gavimo fakto, pajamų gavimo nepagrindžia (žr., pvz., LVAT 2020 m. vasario 26 d. nutartį administracinėje byloje A-3363-556/2020). Juolab, kaip teisingai akcentavo pirmosios instancijos teismas ir atsakovas, net jeigu ir būtų nustatyta, kad pareiškėjų išlaidos viršijo pajamas, tai neturėtų jokios įtakos nustatytam pareiškėjų grynųjų pinigų likučiui.

48. Pareiškėjai tvirtina, kad pirmosios instancijos teismas neišsiaiškino visų aplinkybių dėl gyvenamojo namo statybų išlaidų ir nepasisakė dėl mainų sutartyje nurodytos turto vertės, kuri vertintina VĮ Registrų centro nurodyta verte. Teisėjų kolegija nesutinka su minėtais pareiškėjo teiginiais, bei įvertinusi bylos medžiagą aktualaus teisinio reguliavimo ir teismų praktikos kontekste, pritaria pirmosios instancijos teismo sprendimo skyriuose „Dėl gyvenamojo namo statybos išlaidų“ ir „Dėl pagal mainų sutartį gautų pajamų apmokestinimo“ išdėstytiems motyvams, todėl jų nebekartoja. Pareiškėjo apeliaciniame skunde išdėstyti argumentai nesudaro nei faktinio, nei teisinio pagrindo teigti, jog šiais aspektais pirmosios instancijos teismo atliktas įrodymų vertinimas ir padarytos išvados yra neteisingi, ar atlikti pažeidžiant materialines ir (arba) proceso teisės normas.

49. Pareiškėjai apeliaciniame skunde teigia, kad tikrinamas laikotarpis nepagrįstai išplėstas iki savavališkai mokesčių administratoriaus pasirinkto 2007–2010 metų laikotarpio.

50. Pagal MAĮ 68 straipsnio 1 dalį, jeigu kitaip nenustatyta šiame straipsnyje ar atitinkamo mokesčio įstatyme, mokesčių mokėtojas ar mokesčių administratorius mokestį apskaičiuoti arba perskaičiuoti gali ne daugiau kaip už einamuosius ir penkerius praėjusius kalendorinius metus, skaičiuojamus atgal nuo tų metų, kuriais pradedama mokestį apskaičiuoti arba perskaičiuoti, sausio 1 dienos. Pagal GPMĮ 8 straipsnio 1 dalį, pajamos pripažįstamos jų gavimo momentu, jeigu šiame straipsnyje nenustatyta kitaip.

51. Teisėjų kolegija sutinka su pareiškėjų teiginiu, kad mokesčių administratorius yra apribotas terminu, per kurį gali apskaičiuoti arba perskaičiuoti asmens mokesčius. Šį terminą nustato MAĮ 68 straipsnio 1 dalis. Vis dėlto šiuo aspektu svarbu ir tai, kad aptariamas senaties terminas neriboja mokesčių administratoriaus teisės nustatyti ir vertinti į šį terminą nepatenkančias faktines aplinkybes, kurios yra reikšmingos apskaičiuojamiems (perskaičiuojamiems) mokesčiams ir susijusioms sumoms. Nei MAĮ, nei kiti įstatymai nenumato jokių apribojimų tiek mokesčių mokėtojui, tiek mokesčių administratoriui apskaičiuojant bei perskaičiuojant mokesčius už tam tikrą mokestinį laikotarpį remtis (vadovautis) papildoma įrodomąja medžiaga, kurioje užfiksuotos ankstesniais laikotarpiais atsiradusios faktinės aplinkybės, svarbios teisingam mokesčio apskaičiavimui (perskaičiavimui). Tokiais atvejais, vertinant šią įrodomąją medžiagą bei nustatant jos reikšmę, vadovaujamasi ne MAĮ 68 straipsnio 1 dalies nuostatomis, bet atsižvelgiama į bendrąsias įstatymuose įtvirtintas įrodinėjimo taisykles (vertinama, ar ši medžiaga atitinka įrodymų sampratą, nustatomas įrodymų leistinumas, sąsajumas ir pan. aplinkybės) (žr., pvz., LVAT 2018 m. lapkričio 28 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-1648-438/2018).

52. Pareiškėjų teigimu, pirmosios instancijos teismas ignoravo LVAT praktiką dėl mokestinio patikrinimo pratęsimo.

53. Byloje nustatyta, kad pareiškėjo K. R. pirminis patikrinimas atliktas pagal 2016 m. lapkričio 23 d. pavedimą tikrinti Nr. FR0773-2876, o pareiškėjos A. R. pagal 2016 m. lapkričio 23 d. pavedimą tikrinti Nr. FR0773-2875. Pareiškėjai galėjo būti tikrinami už einamuosius 2016 m. ir penkerius praėjusius kalendorinius metus, t. y. 2011–2015 m. Nagrinėjamu atveju, tikrintas laikotarpis buvo nuo 2011 m. sausio 1 d. iki 2015 m. gruodžio 31 d. Pakartotinio patikrinimo pavedimai Nr. (7.46) FR0773-434 ir Nr. (7.46) FR0773-433 išrašyti 2018 m. vasario 22 d., tikrintas laikotarpis sutampa su pirmojo patikrinimo laikotarpiu. Atliekant pakartotinį patikrinimą, mokesčiai bei su jais susijusios sumos buvo apskaičiuotos už tokį laikotarpį, kaip ir pirminio patikrinimo metu.

54. Teisėjų kolegija pažymi, kad bylos medžiaga patvirtina, jog mokestinio patikrinimo pradžia, kuri pradedama skaičiuoti nuo mokestinio patikrinimo pavedimo išrašymo momento, šiuo atveju, nepažeidė mokesčio apskaičiavimo terminų, įtvirtintų MAĮ 68 straipsnio 1 dalyje. Kaip jau minėta, pakartotinis patikrinimas buvo atliekamas ir mokesčiai bei su jais susijusios sumos buvo apskaičiuotos ne už ilgesnį laikotarpį, negu pirminio patikrinimo metu, todėl, sutiktina su pirmosios instancijos išvada, kad nagrinėjamu atveju nebuvo pažeistas mokesčių apskaičiavimo senaties terminas. Papildomai pažymėtina, kad pareiškėjų argumentai dėl mokesčių administratoriaus galimo terminų, nustatytų mokestinio patikrinimo pratęsimui, nesilaikymo neturi esminės reikšmės šių sprendimų galiojimui ir teisėtumui. Šiuo aspektu teismų praktikoje yra pabrėžiama, kad viešojo administravimo subjektui įstatyme nustatytas terminas, per kurį turi būti priimtas administracinis sprendimas, yra instrukcinio pobūdžio, todėl šio termino pasibaigimas nedaro negaliojančiu administracinio sprendimo, priimto pasibaigus šiam terminui. Įstatyme nustatyto termino, per kurį turi būti priimtas administracinis sprendimas, pasibaigimas nepaneigia viešojo administravimo subjekto kompetencijos priimti administracinį sprendimą ar atlikti kitus veiksmus, t. y. tiesiogiai nesukuria neigiamų teisinių pasekmių, tik prailgina administracinį procesą. Viešojo administravimo subjektui praleidus įstatyme ar kitame teisės akte nustatytą administracinio sprendimo priėmimo terminą, galima konstatuoti viešojo administravimo subjekto neveikimą, tai suteikia teisę asmeniui ginti savo teises kreipiantis su skundu dėl neveikimo (LVAT 2012 m. vasario 23 d. sprendimas byloje Nr. A602-1192/2012). Ginčijamu atveju pareiškėjai nesikreipė su tokiu skundu, be to, sprendimai yra priimti. Atsižvelgiant į tai, kas nurodyta, teisėjų kolegija sutinka su pirmosios instancijos teismo vertinimu, kad nagrinėjamu atveju pareiškėjų pakartotiniai patikrinimai buvo atlikti (Kauno AVMI buveinėje) vadovaujantis MAĮ 119 straipsnio 6 dalies norma, mokestinio patikrinimo trukmė neribojama.

55. Apeliaciniame skunde pareiškėjai teigia, kad tikrinamas teismo sprendimas yra be motyvų. Šiuo aspektu primintina, kad proceso šalių netenkinantys, ar, jų manymu, neišsamūs, netinkami teismo sprendimo motyvai nesudaro pagrindo konstatuoti, jog teismas neatsakė į pagrindinius bylos faktinius ir teisinius aspektus, ir dėl to byla galėjo būti išspręsta neteisingai, o teismo sprendimas neatitinka ABTĮ 86 ir 87 straipsnių reikalavimų (žr., pvz., LVAT 2020 m. balandžio 22 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-934-756/2020, 2020 m. gegužės 13 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eA-1348-525/2020, 2020 m. spalio 14 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eA-2367-520/2020). Įvertinusi ginčijamo pirmosios instancijos teismo sprendimo turinį, teisėjų kolegija sprendžia, kad pirmosios instancijos teismo sprendimas atitinka ABTĮ 86 ir 87 straipsnių reikalavimus, todėl pareiškėjo apeliaciniame skunde šiuo aspektu dėstomi argumentai atmetami. Tai, kad pirmosios instancijos teismo išvados, įvertinus bylos aplinkybes, sutapo su kai kuriomis mokesčių administratoriaus išvadomis savaime nesudaro pagrindo konstatuoti, kad tikrinamas teismo sprendimas yra be motyvų.

56. Dėl kitų apeliacinio skundo argumentų pažymėtina, kad teismo pareiga motyvuoti priimtą sprendimą nėra suprantama kaip reikalavimas detaliai atsakyti į kiekvieną pareiškėjo argumentą, o, atmesdamas apeliacinį skundą, apeliacinės instancijos teismas gali tiesiog pritarti žemesnės instancijos teismo priimto sprendimo motyvams (žr., pvz., EŽTT 1994 m. balandžio 19 d. sprendimą byloje Van de Hurk prieš Nyderlandus (pareiškimo Nr. 16034/90); 1997 m. gruodžio 19 d. sprendimą byloje Helle prieš Suomiją (pareiškimo Nr. 20772/92); LVAT 2011 m. lapkričio 14 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A261-3555/2011; 2016 m. liepos 1 d. sprendimą administracinėje byloje Nr. A-3707-575/2016). Teisėjų kolegijos vertinimu, dėl kitų apeliacinio skundo argumentų išsamiai pasisakyta tikrinamame pirmosios instancijos sprendime, arba jie neturi esminės teisinės reikšmės sprendžiant dėl tikrinamo teismo sprendimo teisėtumo ir pagrįstumo, todėl dėl jų plačiau nepasisakoma.

57. Atsižvelgdama į tai, kas išdėstyta, teisėjų kolegija konstatuoja, kad pirmosios instancijos teismas tinkamai įvertino byloje nustatytas aplinkybes ir surinktus įrodymus, teisingai pritaikė ginčo teisinius santykius reguliuojančias teisės normas ir priėmė pagrįstą ir teisėtą sprendimą, kurio apeliacinio skundo argumentais nėra pagrindo keisti ar naikinti. Todėl apeliacinis skundas atmetamas, o pirmosios instancijos teismo sprendimas paliekamas nepakeistas.

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 144 straipsnio 1 dalies 1 punktu, teisėjų kolegija

n u t a r i a:

Pareiškėjų K. R. ir A. R. apeliacinį skundą atmesti.

Vilniaus apygardos administracinio teismo 2020 m. spalio 22 d. sprendimą palikti nepakeistą.

Nutartis neskundžiama.

Teisėjai Stasys Gagys

Rytis Krasauskas

Ramutė Ruškytė