2016-02-23 Nr. AB-4352-3-61-3-00732-2015-3 · Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas

Administracinė byla Nr

Administracinė byla Nr. eA-295-556/2016

Teisminio proceso Nr. 3-61-3-00732-2015-3

Procesinio sprendimo kategorija 9.1.5

(S)

LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS

N U T A R T I S

LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU

2016 m. vasario 23 d.

Vilnius

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Ramūno Gadliausko, Ričardo Piličiausko (kolegijos pirmininkas) ir Arūno Sutkevičiaus (pranešėjas),

teismo posėdyje rašytinio proceso ir apeliacine tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2015 m. kovo 17 d. sprendimo administracinėje byloje pagal atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos skundą byloje pagal pareiškėjos A. P. skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (trečiasis suinteresuotas asmuo – Vilniaus apskrities valstybinė mokesčių inspekcija) dėl sprendimo panaikinimo.

Teisėjų kolegija

n u s t a t ė :

I. Atsakovas Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir atsakovas, VMI prie FM) kreipėsi į teismą su skundu, prašydamas panaikinti Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir Mokestinių ginčų komisija, ir MGK, ir Komisija) 2015 m. sausio 5 d. sprendimą Nr. S-2 (7-222/2014) bei palikti galioti VMI prie FM 2014 m. spalio 7 d. sprendimą Nr. 68-194.

Atsakovas paaiškino, kad pareiškėjos A. P. (toliau – ir pareiškėja) sutuoktinis E. P. 2007 m. rugsėjo 28 d. turto perdavimo-priėmimo aktu Nr. 2007/1 iš P. privačios firmos „PA-TV“ neatlygintinai perėmė 41 650 vienetų uždarosios akcinės bendrovės (toliau – ir UAB) „Teletronika“ paprastųjų vardinių akcijų (vienos akcijos nominali vertė – 1 Lt) ir jas pagal 2008 m. liepos 28 d. pirkimo-pardavimo sutartį Nr. Z282100 pardavė P. Ž. įmonei už 100 000 Lt. Gautos pajamos yra bendroji jungtinė sutuoktinių nuosavybė, todėl pripažintos kiekvienam sutuoktiniui po lygiai, t. y. po 50 000 Lt.

Atsižvelgiant į tai, kad pareiškėjos sutuoktinis minėtas akcijas P. Ž. įmonei perleido 2008 m. liepos 28 d., t. y. anksčiau negu po 366 dienų nuo akcijų įsigijimo dienos ir iki vertybinių popierių perleidimo dienos jam nuosavybės teise priklausė 49 procentai akcijų, t. y. daugiau kaip 10 procentų vieneto akcijų, šių vertybinių popierių pardavimo pajamos, vadovaujantis Lietuvos Respublikos gyventojų pajamų mokesčio įstatymo (toliau – ir GPMĮ) 17 straipsnio 1 dalies 23 punktu, pripažintos ne individualios veiklos turto pardavimo ar kitokio perleidimo nuosavybėn apmokestinamosiomis pajamomis ir apmokestintos taikant 15 procentų tarifą.

Pareiškėja už 2008 m. gyventojų pajamų mokesčio deklaracijos nepateikė ir nedeklaravo 50 000 Lt vertybinių popierių pardavimo pajamų, taigi jų įsigijimo kaina – 0 Lt. Įvertinusi trečiųjų šaltinių mokesčių administratoriui pateiktus duomenis: 37 571 Lt su darbo santykiais susijusias pajamas, nuo jų išskaičiuotą 8 326 Lt gyventojų pajamų mokestį (toliau – ir GPM), patirtas 484,43 Lt gyvybės draudimo išlaidas bei pritaikiusi 3 840 Lt metinį neapmokestinamąjį pajamų dydį, Vilniaus apskrities valstybinė mokesčių inspekcija (toliau – ir Vilniaus AVMI) pareiškėjai papildomai apskaičiavo 7 180 Lt mokėtiną į biudžetą GPM sumą.

Komisija skundžiamu sprendimu nepagrįstai nurodė, kad UAB „Teletronika“ akcijų įsigijimo kaina turėtų būti lygi šių akcijų tikrajai rinkos kainai, buvusiai jų perdavimo pareiškėjos sutuoktiniui dieną, o ne atsižvelgta į aplinkybes nustatytas P. privačios firmos „PA-TV“ operatyvaus patikrinimo metu, jog pastaroji nedeklaravo ir negavo akcijų pardavimo pajamų, taip pat aplinkybę, kad pareiškėjos sutuoktinis 2007 m. pajamų mokesčio deklaracijoje (GPM305) taip pat nedeklaravo iš savo privačios firmos natūra gautų pajamų.

Pareiškėjos sutuoktinis realiai nepatyrė akcijų įsigijimo išlaidų, nes akcijas gavo neatlygintinai, tą pripažįsta ir Komisija, vadinasi, mokesčių administratorius apskaičiuodamas pareiškėjos ir jos sutuoktinio apmokestinamąsias pajamas gautas iš akcijų pardavimo pagrįstai ir teisingai neeliminavo jokių išlaidų, nes faktiškai tokios išlaidos patirtos nebuvo. Pareiškėjos sutuoktinis nepripažino, jog būtų gavęs pajamų natūra, todėl akcijų įsigijimo kaina negali būti laikoma tikroji šių akcijų rinkos kaina, buvusi gyventojo pajamų natūra gavimo momentu pagal Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2003 m. sausio 29 d. nutarimu Nr. 133 patvirtintų Gyventojo ne individualios veiklos turto įsigijimo kainos nustatymo tam tikrais atvejais taisyklių (toliau – ir Taisyklės) 8 punktą.

Skundžiamu sprendimu nukrypta nuo Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo (toliau – ir LVAT) praktikos ir nuo sisteminio GPMĮ nuostatų aiškinimo.

Pareiškėja A. P. prašė atsakovo skundą atmesti. Atsiliepime nurodė ir teismo posėdyje paaiškino, kad sutinka su Mokestinių ginčų komisijos 2015 m. sausio 5 d. sprendimu Nr. S-2 (7-222/2014).

Trečiasis suinteresuotas asmuo Vilniaus apskrities valstybinė mokesčių inspekcija atsiliepimu į skundą prašė atsakovo skundą tenkinti.

II. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2015 m. kovo 17 d. sprendimu atsakovo VMI prie FM skundą atmetė kaip nepagrįstą.

Teismas nurodė, kad byloje ginčas kilo dėl pareiškėjai už 2008 m. liepos 28 d. akcijų pirkimo-pardavimo sutartimi gautas 50 000 Lt pajamas apskaičiuoto gyventojų pajamų mokesčio dydžio – dėl to, ar pagrįstai Komisija skundžiamame sprendime konstatavo, jog apskaičiuojant mokėtiną GPM iš pareiškėjos pajamų gali būti atimama akcijų įsigijimo kaina.

Pareiškėja nesutiko su tuo, kad:

a) susigrąžintos lėšos UAB „Teletronika“ akcijomis, tai akcijų įsigijimas;

b) kad skaičiuojami delspinigiai po 2013 metų Inspekcijos patikrinimo;

c) kad antrą kartą apmokestinamos GPM lėšos, kuriomis buvo apmokėtos UAB „Teletronika“ įsigytos akcijos;

d) kad ta pati įstaiga gali atlikti du patikrinimus tuo pačiu klausimu ir gauti skirtingus patikrinimo rezultatus. Išnagrinėjusi pareiškėjos skundą, VMI prie FM 2014 m. spalio 7 d. sprendimu Nr. 68-194 konstatavo, kad pareiškėjai pagrįstai nurodyta sumokėti į biudžetą 7 180 Lt (2 079 Eur) GPM, 718 Lt (207 Eur) GPM baudą ir atleido pareiškėją nuo 4 479,74 Lt (1 297 Eur) GPM delspinigių mokėjimo į biudžetą. Šiame sprendime nustatyta, jog, patikrinus pareiškėjos 2008 m. sausio 1 d. – 2008 m. gruodžio 31 d. laikotarpio GPM apskaičiavimo, deklaravimo bei sumokėjimo į biudžetą teisingumą, nustatyta, kad P. privati firma „PA-TV“ jos savininkui (pareiškėjos sutuoktiniui) pagal 2007 m. rugsėjo 28 d. turto perdavimo-priėmimo aktą neatlygintinai perdavė 41 650 vnt. (49 proc.) UAB „Teletronika“ paprastųjų vardinių akcijų, kurias pareiškėjos sutuoktinis 2008 m. liepos 28 d. pardavė P. Ž.

įmonei už 100 000 Lt. Pareiškėja, pažeisdama 2002 m. liepos 2 d. GPMĮ 17 straipsnio 23 dalies nuostatas, 2008 m. metinėje pajamų mokesčio deklaracijoje nedeklaravo pajamų už parduotus vertybinius popierius. Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos civilinio kodekso (toliau – ir CK) 3.88 straipsnio 1 dalies ir 3.92 straipsnio nuostatomis, Vilniaus AVMI pareiškėjos ir jos sutuoktinio E. P. (santuoka įregistruota (duomenys neskelbtini)) 2008 m. gautas 100 000 Lt pajamas už parduotus vertybinius popierius pripažino kiekvienam sutuoktiniui lygiomis dalimis.

Mokesčių administratorius konstatavo, kad pareiškėja 2008 m. gavo 50 000 Lt (100 000 Lt /2) ne individualios veiklos turto pardavimo pajamų, kurios, vadovaujantis GPMĮ nustatyta tvarka, nebuvo apmokestintos, todėl, vadovaujantis GPMĮ 6 straipsnio nuostatomis, pareiškėjos 2008 m. gautos pajamos už parduotus vertybinius popierius buvo apmokestintos 15 procentų GPM tarifu. Nurodoma, jog patikrinimo metu nustatyta, kad pareiškėja už 2008 m. gyventojų pajamų mokesčio deklaracijos nepateikė ir nedeklaravo 50 000 Lt vertybinių popierių pardavimo pajamų, kurių įsigijimo kaina – 0 Lt.

Įvertinusi trečiųjų šaltinių mokesčių administratoriui pateiktus duomenis: 37 571 Lt su darbo santykiais susijusias pajamas, nuo jų išskaičiuotą 8 326 Lt GPM, patirtas 484,43 Lt gyvybės draudimo išlaidas bei pritaikiusi 3 840 Lt metinį neapmokestinamąjį pajamų dydį, Vilniaus AVMI pareiškėjai papildomai apskaičiavo 7 180 Lt mokėtiną į biudžetą GPM sumą. Pareiškėja 2014 m. spalio 28 d. kreipėsi į Komisiją, prašydama leisti jos sutuoktinio E. P. buvusią mokesčio permoką užskaityti kaip 7 180 Lt GPM skolą ir atleisti nuo 718 Lt GPM baudos mokėjimo.

Skunde nurodė, kad ši GPM suma susidarė, kai jos sutuoktinis E. P. neteisingai deklaravo pajamas už 2008 m. parduotus vertybinius popierius – 2013 m. balandžio 18 d. nagrinėjant sutuoktinio pateiktus dokumentus Inspekcijos atsakingas darbuotojas užpildė patikslintą deklaraciją už 2008 m. ir iš savo kompiuterio (iš darbo vietos) išsiuntė į EDS. Tuo metu sutuoktinio mokesčių mokėtojo kortelėje buvo 17 000 Lt GPM permoka, todėl pagal patikslintą deklaraciją susidariusi nepriemoka ir delspinigiai buvo padengti iš jos. 2013 m. pabaigoje pareiškėjos sutuoktinis buvo pakviestas į Vilniaus AVMI dėl tos pačios 2008 m. deklaracijos.

Tikrinimas buvo vykdomas nuo 2013 m. gruodžio mėn. iki 2014 m. balandžio mėn. Tuomet permoka sutuoktinio mokesčių mokėtojo kortelėje vis dar buvo. Tikrinimo metu sutuoktinis patikrinimą atliekančiai mokesčių administratoriaus darbuotojai ne kartą minėjo, kad išaiškėjus nepriemokai ruošiasi susimokėti skolas iš turimos permokos. Skunde pabrėžiama, kad tikrinanti darbuotoja neišaiškino mokesčių mokėtojui, jog galimybė pasinaudoti permoka eina į pabaigą, jog prašymas grąžinti permoką arba padengti susidariusią nepriemoką iš turimos permokos turi būti parašytas nedelsiant.

Sutuoktinio mokesčių mokėtojo kortelėje buvusios permokos neliko iš karto po to, kai pareiškėja gavo patikrinimo aktą su išvada, kad pareiškėja ir jos sutuoktinis yra skolingi GPM, delspinigius ir baudą. Komisija skundžiamu sprendimu panaikino atsakovo sprendimo Nr. 68-194 dalį, kuria pareiškėjai nurodyta sumokėti į biudžetą 2 079 Eur GPM ir 207 Eur GPM baudą, ir perdavė pareiškėjos skundą atsakovui nagrinėti iš naujo. Šiuo sprendimu Komisija konstatavo, kad mokesčių administratorius, neatsižvelgęs į savo išdėstytą poziciją, jog pareiškėjos sutuoktinis 2007 m. rugsėjo 28 d. gavęs iš savo privačios firmos neatlygintinai vertybinius popierius gavo pajamas natūra, šių akcijų įsigijimo kainą nustatė nesilaikydamas Taisyklių 8 punkto nuostatos, pagal kurią šių akcijų įsigijimo kaina turėtų būti lygi šių akcijų tikrajai rinkos kainai, buvusiai jų perdavimo pareiškėjos sutuoktiniui dieną.

Todėl Komisija pripažino, kad mokesčių administratorius neteisingai nustatė pareiškėjos apmokestinamųjų pajamų ir mokestinės prievolės dydį.

Teismas, spręsdamas ginčą, vadovavosi GPMĮ redakcijos (2002 m. liepos 2 d. Nr. IX-1007) 17 straipsnio 1 dalies 23 punktu, GPMĮ 19 straipsnio 1, 3 dalimis. Teismas nurodė, kad mokesčių, rinkliavų sumokėjimas turi būti pagrįstas šių sumų sumokėjimą patvirtinančiais atitinkamais dokumentais. Teismo vertinimu, Komisija skundžiamame sprendime pagrįstai tokiu dokumentu pripažino 2007 m. rugsėjo 28 d. turto perdavimo-priėmimo aktą Nr. 2007/1. Juo E. P. (pareiškėjos sutuoktiniui) P. privati firma „PA-TV“ perdavė 41 650 vienetų paprastųjų vardinių akcijų.

Kaip teisingai nurodė Komisija, visos akcijos buvo apmokėtos, UAB „Teletronika“ akcininkams buvo išmokami dividendai (P. privati firma „PA-TV“ 2003–2005 m. gavo 73 549 Lt dividendų), tepraėjus 10 mėn. po įsigijimo mokesčių administratoriaus vertinimu buvusios bevertės akcijos buvo parduotos už 100 000 Lt. Šias akcijas E. P. 2008 m. liepos 28 d. sutartimi pardavė P. Ž. įmonei už 100 000 Lt sumą, kurios ½ dalį bendrosios jungtinės nuosavybės teise įgijo pareiškėja. Atsakovas 2014 m. spalio 7 d. sprendime nurodė, kad P. privati firma „PA-TV“, perdavusi savo savininkui E. P. UAB „Teletronika“ akcijas, vertybinių popierių perleidimo pajamų nedeklaravo ir padarė išvadą, jog pareiškėjos sutuoktinio perimtų UAB „Teletronika“ akcijų įsigijimo kaina lygi 0 Lt.

Todėl mokesčių administratorius apskaičiavo pareiškėjai GPM nuo visos jos už parduotus vertybinius popierius gautos 50 000 Lt pajamų sumos neatėmus iš gautų pajamų turto įsigijimo kainos. Teismas taip pat vadovavosi GPMĮ 19 straipsnio 6 dalimi, Taisyklių 8 punktu. Teismas nurodė, kad Vilniaus AVMI surašytame pareiškėjos 2014 m. balandžio 8 d. patikrinimo akte Nr. (4.65)-FR0680-271 bei 2014 m. gegužės 14 sprendime dėl patikrinimo akto tvirtinimo Nr. (4.65)-FR0682-277 nurodyta, jog tais atvejais, kai individuali įmonė perduoda savininkui įmonei priklausantį turtą, perduoto turto tikroji rinkos kaina, buvusi perdavimo momentu, laikoma individualios įmonės savininko natūra gautomis pajamomis.

Tačiau, apskaičiuodamas pareiškėjai mokėtiną GPM sumą, mokesčių administratorius nevertino 2008 m. liepos 28 d. sutartimi tarp E. P. ir P. Ž. įmonės parduotų akcijų įgijimo vertės kaip turto įsigijimo kainos. Atsakovo nurodoma aplinkybė, kad pareiškėjos sutuoktinis nepripažino, jog būtų gavęs pajamų natūra, t. y. 2007 m. pajamų mokesčio deklaracijoje (GPM305) nedeklaravo iš savo privačios firmos natūra gautų pajamų, šiuo atveju nepaneigia galimybės vadovaujantis GPMĮ 19 straipsnio 1 dalimi ir Taisyklių 8 punktu taikyti galimybę iš gautų pajamų atimti turto įsigijimo kainą.

Atsakovo nurodoma aplinkybė, kad šiuo metu pareiškėjo 2007 metais natūra gautos pajamos nebuvo deklaruotos ar apmokestintos, nėra tiesiogiai susijusi su sprendžiamoje byloje kilusiu ginču, todėl Komisija skundžiamame sprendime pagrįstai konstatavo, jog centrinis mokesčių administratorius neteisingai nustatė pareiškėjos apmokestinamųjų pajamų ir mokestinės prievolės dydį ir perdavė pareiškėjos skundą atsakovui nagrinėti iš naujo. Atsižvelgdamas į išdėstytą teisinį reguliavimą, byloje surinktų įrodymų visumą ir faktines aplinkybes, tai, kad skundžiamas sprendimas priimtas tinkamai taikant materialinės teisės normas, laikantis jo priėmimo tvarkos, atitinka tokio pobūdžio administraciniams aktams keliamus reikalavimus, teismas priėjo išvadą, jog Komisija skundžiamu sprendimu pagrįstai nustatė atsakovo 2014 m. spalio 7 d. sprendimo trūkumus ir jį panaikino, todėl nėra pagrindo naikinti skundžiamo Mokestinių ginčų komisijos sprendimo Nr. S-2 (7-222/2014).

Atsakovo skundas atmestas kaip nepagrįstas.

III. Atsakovas VMI prie FM apeliaciniu skundu prašo panaikinti Vilniaus apygardos administracinio teismo 2015 m. kovo 17 d. sprendimą ir atsakovo skundą tenkinti. Apeliacinis skundas grindžiamas šiais argumentais:

1. Nagrinėjamos bylos atveju išsiskyrė mokesčių administratoriaus ir Komisijos pozicija taikant teisės normas, nustatančias ginče minimų vertybinių popierių įsigijimo kainą, t. y. mokesčių administratorius ir Komisija skirtingai taiko GPMĮ 19 straipsnio nuostatas ir Taisyklių 8 punkto nuostatas.

2. Teismas atmesdamas atsakovo skundą apsiribojo Komisijos argumentų perrašymu ir visiškai nemotyvavo, kodėl, teismo vertinimu, atsakovo skunde nurodytos aplinkybės, jog pareiškėjos sutuoktinis nepripažino, kad būtų gavęs pajamų natūra, nėra susijusios su byloje kilusiu ginču. Teismas tik abstrakčiai nurodė, jog neturi įtakos, tačiau nepateikė jokių argumentų bei neanalizavo ir apskritai nepasisakė nei dėl atsakovo nurodytos LVAT praktikos, nei kitų aplinkybių nurodytų atsakovo skunde.

3. Gautų pajamų, pardavus ne individualios veiklos turtą, apmokestinimui yra aktualūs GPMĮ 16 ir 19 straipsniai. LVAT 2011 m. gegužės 30 d. nutartyje administracinėje byloje Nr. A575-867/2011 minėtų normų taikymo aspektu yra pažymėjęs, jog mokesčių mokėtojas iš apmokestinamųjų pajamų gali atimti turto įsigijimo kainą ir su turto pardavimu (kitokiu perleidimu) susijusias išlaidas, jei egzistuoja dvi esminės sąlygos: 1) tokio pobūdžio sumos (išlaidos) realiai buvo patirtos, 2) jas mokesčių mokėtojas gali pagrįsti atitinkamais tai patvirtinančiais dokumentais. Netenkinus bent vienos iš šių sąlygų, mokesčių mokėtojas netenka teisės iš apmokestinamųjų pajamų atimti paminėto pobūdžio sumų (šiuo aspektu taip pat žr. LVAT 2010 m. gruodžio 31 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A575-1752/10). Pagal bendrąją įrodinėjimo taisyklę, kiekviena ginčo šalis turi pagrįsti aplinkybes, kuriomis remiasi kaip savo reikalavimų ar atsikirtimų pagrindu (žr., pvz., LVAT 2007 m. kovo 2 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A14-225/07, 2011 m. kovo 31 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A575-662/11). Minėta teismų praktika tęsiama ir vėlesnėse bylose (žr., pvz., 2012 m. kovo 23 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A556-1280/2012).

4. Nagrinėjamos bylos atveju pareiškėjos sutuoktinis realiai nepatyrė akcijų įsigijimo išlaidų, nes jas gavo neatlygintinai, tą pripažįsta ir Komisija, vadinasi, mokesčių administratorius apskaičiuodamas pareiškėjos ir jos sutuoktinio apmokestinamąsias pajamas gautas iš akcijų pardavimo pagrįstai ir teisingai neeliminavo jokių išlaidų, nes faktiškai tokios išlaidos patirtos nebuvo. Tačiau Komisija, nukrypdama tiek nuo LVAT praktikos, tiek nuo sisteminio GPMĮ nuostatų aiškinimo, nurodo, jog UAB „Teletronika“ akcijų įsigijimo kaina turėtų būti lygi šių akcijų tikrajai rinkos kainai, buvusiai jų perdavimo pareiškėjos sutuoktiniui dieną (pagrindas GPMĮ 19 str. 6 d. bei Taisyklių 8 p.). Nagrinėjamos bylos atveju neginčytinai nustatyta, jog pareiškėjos sutuoktinis nepripažino, jog būtų gavęs pajamų natūra, t. y., kaip jau minėta aukščiau, pareiškėjos sutuoktinis 2007 m. pajamų mokesčio deklaracijoje (GPM305) nedeklaravo iš savo privačios firmos natūra gautų pajamų. Aplinkybė, jog mokesčių administratorius nurodė, kad pareiškėjos sutuoktinio neatlygintinai gautos akcijos GPMĮ prasme laikytinos pajamomis gautomis natūra, neturi jokios įtakos sprendžiant pareiškėjos ir jos sutuoktinio apmokestinimo klausimą, kadangi pareiškėjos sutuoktinis nepripažino, jog būtų gavęs pajamų natūra, t. y. byloje nėra nei vieno dokumento, iš kurio turinio būtų galima spręsti, kad pareiškėjos sutuoktinis būtų pripažinęs pajamų natūra gavimą, o to reikalauja Taisyklės. Pažymėtina, jeigu pareiškėjos sutuoktinis būtų pripažinęs pajamų natūra gavimą ir deklaravęs natūra gautas pajamas, jam būtų susiformavusi mokestinė prievolė ir vėlesnėje stadijoje pareiškėjos sutuoktiniui pardavus natūra gautas akcijas, siekiant išvengti dvigubo apmokestinimo, būtų galima taikyti minėtų Taisyklių 8 punktą. Nagrinėjamos bylos atveju, Komisija plečiamai aiškina minėtų Taisyklių 8 punkto nuostatas ir nukrypsta nuo sisteminio GPMĮ nuostatų aiškinimo. Atkreiptinas dėmesys, jog Komisijos atsiųstoje byloje yra pateikta atskiroji nuomonė, kuri atspindi mokesčių administratoriaus poziciją, tačiau teismas jos nevertino ir apskritai nenurodė apie jos buvimą skundžiamame sprendime, nors mokesčių administratorius posėdžio metu akcentavo jos reikšmę nagrinėjamai bylai.

Pareiškėja atsiliepimu į apeliacinį skundą prašo atsakovo apeliacinio skundo netenkinti.

Trečiasis suinteresuotas asmuo Vilniaus apskrities valstybinė mokesčių inspekcija atsiliepimu į apeliacinį skundą prašo apeliacinį skundą tenkinti.

Teisėjų kolegija

k o n s t a t u o j a:

IV. Gautoje patikrinti administracinėje byloje nekyla ginčo dėl pareiškėjos A. P. apmokestinimo gyventojų pajamų mokesčiu pagal GPMĮ 6 straipsnio 1 dalį.

Tikrinamoje administracinėje byloje kyla disputas dėl mokestinės bazės, t. y. jos dydžio nustatymo, suponuojančio ir mokėtiną gyventojų pajamų mokesčio dydį (mokestinę prievolę).

Mokesčių administratoriaus ir MGK pozicijos išsiskyrė aiškinant ir taikant GPMĮ 19 straipsnį (Parduoto ar kitaip perleisto nuosavybėn ne individualios veiklos turto įsigijimo kaina ir su to turto pardavimu ar kitokiu perdavimu susijusios išlaidos).

Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 19 straipsnio 1 dalyje buvo numatyta (redakcija galiojusi Turto perdavimo - priėmimo akto surašymo metu), kad pardavus ar kitaip perleidus nuosavybėn ne individualios veiklos turtą, iš gautų pajamų šiame straipsnyje nustatyta tvarka gali būti atimta: 1) turto įsigijimo kaina; 2) sumokėtas komisinis atlyginimas bei mokesčiai, rinkliavos, susiję su šio turto pardavimu arba kitokiu perleidimu nuosavybėn. Taigi įstatymų leidėjas numatė tokią teisinę galimybę: asmeniui pardavus ar kitaip perleidus nuosavybėn ne individualios veiklos turtą, iš jo gautų pajamų gali būti atimta to turto įsigijimo kaina, taip pat sumokėtas komisinis atlyginimas bei mokesčiai, rinkliavos, jei jie susiję su to turto pardavimu ar perleidimu nuosavybėn. Vadinasi, visų pirma, pagal aptariamą teisinį reguliavimą yra teisiškai reikšminga nustatyti, ar parduotas ar kitaip perleistas kitam asmeniui turtas priskirtinas ne individualios veiklos turtui. Antra, ar iš gautų pajamų gali būti atimta to turto įsigijimo kaina, taip pat sumokėtas komisinis atlyginimas bei mokesčiai, rinkliavos.

2007 m. rugsėjo 28 d. turto perdavimo – priėmimo aktu E. P. perimtų 41 650 vienetų UAB „Teletronika“ paprastųjų vardinių akcijų priskirtinos ne individualios veiklos turtui (GPMĮ 2 str. 28 – 29 d.) ir yra (buvo) E. P. pajamos gautos natūra (GPMĮ 2 str. 15 d. - pajamos natūra - neatlygintinai, mainais arba lengvatine kaina (konkrečiam gyventojui dėl tam tikrų interesų ar sandorių įtakos nustatyta mažesne negu tikroji rinkos kaina) gautas nuosavybėn arba naudoti (neįgyjant nuosavybės teisės) turtas arba gautos paslaugos, taip pat kita gauta nauda (jei naudos davėjas turėjo tikslą naudą duoti konkrečiam asmeniui), kai gauto turto, paslaugų ar kitos naudos ekvivalentas pinigine išraiška pagal šio įstatymo nuostatas būtų priskiriamas pajamoms). Apeliacinės instancijos teismo teisėjų kolegija neturi pagrindo kitokiai išvadai, nes paprastos vardinės akcijos, kaip ne individualios veiklos turtas, buvo gautos E. P. įgyjant jų atžvilgiu nuosavybės teises ir nepaisant jų neatlygintino perdavimo turėjo nustatytą vertę – 1 Lt (vienas litas). E. P. 2008 m. liepos 28 d. pardavus neatlygintinai gautas akcijas P. Ž., E. P. atsirado teisė iš gautų pajamų atimti akcijų įsigijimo kainą. Šioje vietoje ir kilo teisinis nesutarimas, nes, mokesčių administratoriaus nuomone, nesant E. P. valinės išraiškos deklaracijos forma dėl iš savo privačios firmos natūra gautų pajamų, nebuvo pagrindo eliminuoti atitinkamas akcijų įsigijimo išlaidas, o MGK tvirtinimu, nepaisant šios aplinkybės, turėjo būti taikoma GPMĮ 19 straipsnio 1 dalis, nes akcijos negalėjo būti bevertės, ką patvirtina jų pardavimas netrukus po pastarųjų priėmimo – perdavimo (E. P. akcijos gautos 2007 m. rugsėjo 28 d., o parduotos 2008 m. liepos 28 d.).

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegijos vertinimu, MGK pozicija, atsižvelgiant į aukščiau išdėstytas nuostatas bei turint omenyje bylos faktines aplinkybes, pripažintina pagrįsta. Nepaisant akcijų įsigijimo nuosavybės teise nemokamai, pastarosios turėjo savo vertę, kas aiškiai nurodyta ir Turto perdavimo – priėmimo akte, surašytame 2007 m. rugsėjo 28 d. Kad akcijos negalėjo būti nulinės vertės, byloja jų pardavimas ir pardavimas už kainą, kuri daugiau nei dvigubai viršija bendrą visų akcijų nominalią vertę, taip pat aplinkybė, kad UAB „Teletronika“ akcininkams buvo išmokami dividentai. Tai, kad mokesčių mokėtojas neišreiškė valios ar ją išreiškė netinkamai dėl gautų pajamų apmokestinimo, nepaneigia pastarojo teisės iš gautų pajamų atimti to turto įsigijimo kainos, taip pat sumokėto komisinio atlyginimo bei mokesčių, rinkliavos, aišku, jei visa tai susiję su to turto pardavimu ar perleidimu nuosavybėn.

GPMĮ 19 straipsnio 3 dalyje pasisakyta, jog leidžiama atimti tik tas sumas, kurios pagrindžiamos dokumentais, turinčiais visus Lietuvos Respublikos buhalterinės apskaitos įstatyme ir kituose teisės aktuose numatytus privalomus apskaitos dokumentų rekvizitus, ir, jei dokumentų blankams Lietuvos Respublikos Vyriausybė yra nustačiusi atitinkamus reikalavimus, - atitinkančiais keliamus reikalavimus, ir (arba) galiojančiais sandoriais, ir (arba) užsienio vienetų bei gyventojų surašytais dokumentais, jei iš šių dokumentų galima nustatyti ūkinės operacijos turinį.

Turto perdavimo – priėmimo aktas, surašytas 2007 m. rugsėjo 28 d. – galiojantis sandoris ir niekaip neprasilenkia su nuostatomis įtvirtintomis GPMĮ 19 straipsnio 3 dalyje.

Ginčo vertybinių popierių įsigijimo kainos nustatymas, teisėjų kolegijos nuomone, nebėra šios bylos nagrinėjimo dalykas. Esminis momentas buvo, ar mokesčių administratorius turėjo pareigą, apskaičiuodamas gyventojų pajamų mokestį A. P., taikyti nulinę akcijų įsigijimo vertę, ar vis dėlto nustatinėti ginčo vertybinių popierių kainą jų įsigijimo metu, pagal tuo metu galiojusį teisinį reguliavimą ir jau nuo kitokios mokestinės bazės apskaičiuoti gyventojų pajamų mokestį.

Kadangi šiame baigiamajame teisės akte yra pasisakoma apie mokesčių administratoriaus pareigą, apskaičiuojant mokestinę prievolę A. P., taikyti ne nulinę akcijų įsigijimo kainą, o akcijų įsigijimo kainą lygią šių akcijų tikrajai rinkos kainai, pastarosios nustatymas ir mokestinės prievolės perskaičiavimas – VMI prie FM prievolė.

Atsakovas pateiktame apeliaciniame skunde daro nuorodas į atitinkamus Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo sprendimus (bendrine prasme), kuriuose jau yra suformuotos nuostatos dėl GPMĮ 19 straipsnio taikymo, bei teigia apie MGK nukrypimą nuo formuojamos administracinės jurisprudencijos. Tačiau ši apeliacija nėra pagrįsta, nes tiriamos bylos faktinės aplinkybės ir įvardytų išnagrinėtų administracinių bylų faktinės aplinkybės nėra identiškos.

Pavyzdžiui, administracinėje byloje Nr. A575-867/2011 apskritai nebuvo įrodytos ūkinės operacijos, kurių metu patirtos išlaidos galėjo būti įtrauktos į turto įsigijimo kainą. 2011 m. gegužės 30 d. nutartyje buvo pažymėta: „<...> pateikta lokalinė sąmata, nepatvirtinta jokiais kitais byloje esančiais įrodymais, neleidžia teigti, jog įvyko reali ūkinė operacija, kurios metu būtų patirtos tam tikros išlaidos, mažinančios pareiškėjos 2008 m. apmokestinamąsias pajamas”.

Administracinėje byloje Nr. A575-1752/2010 taip pat buvo kilęs ginčas dėl realiai vykusių ūkinių operacijų (ūkinės operacijos, ūkiniai įvykiai ar finansinė veikla lemia mokesčio bazės nustatymą. Turto įsigijimas - ūkinė operacija) bei jų metu patirtų išlaidų, galinčių būti įtrauktų į išlaidas mažinančias apmokestinamąsias pajamas.

Tuo tarpu šioje administracinėje byloje nėra jokio ginčo dėl įvykusio realaus sandorio, kurio metu buvo įgytos paprastos vardinės akcijos (kurios realiai vėliau parduotos trečiam asmeniui) ir kilo disputas tik dėl jų tikrosios vertės ginčo paprastųjų vardinių akcijų įsigijimo metu (2007 m. rugsėjo 28 d.).

Taigi dėl išdėstytų priežasčių MGK sprendimas iš esmės paliktinas nepakeistu – pareiškėjos skundas turi būti išnagrinėtas iš naujo, vadovaujantis nuostatomis išdėstytomis šioje nutartyje, nes teisėtas bei pagrįstas sprendimas dėl A. P. apmokestinimo gali būti priimtas tik naujai atlikus mokesčių administratoriaus kompetencijai priskirtus veiksmus.

Vadovaudamasi Administracinių bylų teisenos įstatymo 140 straipsnio 1 dalies 1 punktu, teisėjų kolegija

n u t a r i a:

Vilniaus apygardos administracinio teismo 2015 m. kovo 17 d. sprendimą palikti nepakeistą, o Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos apeliacinį skundą atmesti.

Nutartis neskundžiama.

Teisėjai Ramūnas Gadliauskas

Ričardas Piličiauskas

Arūnas Sutkevičius