94bdb02e-d4e2-4846-bda9-3413f935f858 · Vilniaus apygardos administracinis teismas

Administracinė byla NrAdministracinė byla Nr. I-3576-244/2011Teisminio proceso Nr. 3-61-3-01746-2011-5Procesinio sprendimo kategorija 9.3.5., 74 (S) VILNIAUS APYGARDOS ADMINISTRACINIS TEISMAS S P R E N D I M A SLIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU 2011 m. spalio 17 d.Vilnius Vilniaus apygardos administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš kolegijos pirmininkės ir pranešėjos Liudmilos Zaborovskos, teisėjų Irenos Paulauskienės ir Gintaro Dzedulionio, sekretoriaujant Olgai Uljanovai, dalyvaujant pareiškėjai V.

B. K., jos atstovui advokato padėjėjui Dževaldui JoneliÅ«nui, atsakovės atstovei Ingridai Kemežienei, vieÅ¡ame teismo posėdyje, iÅ¡nagrinėjusi administracinę bylÄ pagal pareiÅ¡kėjos V. B. K. skundÄ atsakovei Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos, trečiajam suinteresuotam asmeniui Panevėžio apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai dėl sprendimų panaikinimo, n u s t a t ė:PareiÅ¡kėja skunde (b. l. 1–2) praÅ¡o panaikinti Panevėžio apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – Inspekcija) 2011-03-16 sprendimÄ Nr. (36.9-8)-SA-3 „Dėl patikrinimo akto tvirtinimo“, Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Finansų ministerijos (toliau – VMI) 2011-05-05 sprendimÄ Nr. 68-64 ir Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – Komisija) 2011-07-25 sprendimÄ Nr. S-171(7-124/2011).

PaaiÅ¡kino, kad mokesčių administratorius, apskaičiuodamas mokėtinÄ PVM, vadovavosi PVM įstatymo 92 str. ir neatsižvelgė į pareiÅ¡kėjos pirkimo PVM, t. y. nepripažino pareiÅ¡kėjos teisės į PVM atskaitÄ , nes ji nebuvo įsiregistravusi PVM mokėtoja nuo sandorių, suteikiančių teisę į PVM atskaitÄ , įvykdymo ir nepateikė sÄ skaitų faktÅ«rų, kuriomis buvo įforminti PVM apmokestinami sandoriai. Remiantis teismų praktika, PVM apmokestinami asmenys, kurie nebuvo įsiregistravę PVM mokėtojais, nepraranda galimybės įgyvendinti teisės į PVM atskaitÄ nuo sandorių, sudarytų iki oficialaus įsiregistravimo PVM mokėtoju momento, jei yra tenkinamos dvi esminės sÄ lygos: apmokestinamasis asmuo privalo turėti pagal teisės norminių aktų reikalavimus iÅ¡raÅ¡ytÄ sÄ skaitÄ faktÅ«rÄ , kuria buvo įforminti PVM apmokestinami sandoriai, ir apmokestinamasis asmuo privalo įsiregistruoti PVM mokėtoju per protingÄ terminÄ nuo sandorių, suteikiančių teisę į PVM atskaitÄ , įvykdymo.

PareiÅ¡kėja, bÅ«dama apmokestinamu asmeniu, pati savo iniciatyva 2009-02-01 įsiregistravo PVM mokėtoju ir mokesčių administratoriui pateikė Panevėžio apskrities vyriausiojo policijos komisariato KupiÅ¡kio rajono policijos komisariato 2009-05-12 praneÅ¡imÄ apie pradėtÄ ikiteisminį tyrimÄ dėl svetimo turto grobimo, nes buvo įsibrautÄ Ä¯ pareiÅ¡kėjai priklausančias patalpas ir sunaikinti prekių įsigijimo dokumentai, jų atstatyti nepavyko. Siekdama atkurti prekių įsigijimo dokumentus, pareiÅ¡kėja pateikė praÅ¡ymus UAB „Agaras“ ir V.

B. individualiajai įmonei, kad jos pateiktų prekių įsigijimo dokumentų kopijas. V. B. individualioji įmonė 2011-07-04 praneÅ¡ime nurodė, kad pareiÅ¡kėjos visos prekių įsigijimo dokumentų kopijos yra pateiktos mokesčių administratoriui. UAB „Agaras“ nepateikė prekių įsigijimo dokumentų kopijų. PareiÅ¡kėjai pateikus įrodymus, kad nurodytos įmonės atsisako pateikti jai prekių įsigijimo dokumentų kopijas, kad bÅ«tų galima atstatyti Å«kinės veiklos apskaitÄ , mokesčių administratorius galėjo įvertinti pareiÅ¡kėjos pirkimo PVM ir sumažinti mokėtinÄ PVM dydį.

Atsakovė VMI atsiliepime į skundÄ (b. l. 18–20) su skundu nesutinka, praÅ¡o jį atmesti kaip nepagrįstÄ . PaaiÅ¡kino, kad pareiÅ¡kėja, įsigijusi verslo liudijimÄ nuo 2005-01-01 iki 2009-01-31, turguje prekiavo mėsa ir jos gaminiais. Nuo 2006 m. sausio mėn. pareiÅ¡kėjos pajamos virÅ¡ijo 100000 Lt, todėl nuo 2006-01-01 mokesčių mokėtojai atsirado prievolė apskaičiuoti, deklaruoti ir mokėti į biudžetÄ PVM. Norėdama prekiauti turguje 2009-02-09 pareiÅ¡kėja įregistravo individualiÄ veiklÄ ir 2009-02-27 įsiregistravo ir PVM mokėtojų registre.

Pažeidimų, kai pareiÅ¡kėja vykdė veiklÄ pagal individualios veiklos pažymÄ ir buvo įsiregistravusi PVM mokėtoja, nenustatyta. Gyventojų, įsigijusių verslo liudijimus, buhalterinės apskaitos tvarkoje, patvirtintoje Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2002-12-17 nutarimu Nr. 1976, nurodyta, kad gyventojai, įsigiję verslo liudijimus, privalo pildyti pajamų ir iÅ¡laidų apskaitos žurnalÄ . Vadovaujantis Verslo liudijimų iÅ¡davimo gyventojams taisyklėmis, patvirtintomis Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2002-11-19 nutarimu Nr. 1797, prekių, medžiagų ar žaliavų įsigijimo dokumentai turi bÅ«ti saugomi 5 metus, kiti dokumentai – 2 metus (redakcija, galiojusi iki 2008-06-30) ir 5 kalendorinius metus po tų metų, kuriais jie gauti ar iÅ¡raÅ¡yti, o PVM sÄ skaitos faktÅ«ros – 10 metų nuo jų iÅ¡raÅ¡ymo (redakcija, galiojanti nuo 2008-07-01).

Patikrinimo metu pareiÅ¡kėja jokių dokumentų (prekių įsigijimo PVM sÄ skaitų faktÅ«rų, pajamų ir iÅ¡laidų apskaitos žurnalų) nepateikė. Inspekcija nustatė, kad pareiÅ¡kėja tikrinamuoju laikotarpiu prekių yra įsigijusi už gerokai didesnę sumÄ , negu deklaruotos gautos pajamos, pardavus įsigytas prekes. Inspekcija, atsižvelgdama į tai, kad pareiÅ¡kėja jokių dokumentų apie prekių įsigijimÄ (PVM sÄ skaitų faktÅ«rų, pajamų ir iÅ¡laidų apskaitos žurnalų) tikrinti nepateikė ir kad nustatyti prieÅ¡taringi duomenys pagal gautÄ prieprieÅ¡inę informacijÄ ir į pačios pareiÅ¡kėjos pateiktÄ apie įsigytų gaminių realizavimÄ , padarė iÅ¡vadÄ , kad mokesčio bazę nustatyti įstatymų nustatyta tvarka, t. y. tiesiogiai, nėra galimybės. VMI virÅ¡ininko įsakymu Nr. VA-103 patvirtintose Mokesčio apskaičiavimo pagal mokesčių administratoriaus įvertinimÄ taisyklėse (toliau – Taisyklės) nustatyti atvejai, kada mokesčių administratorius gali priimti sprendimÄ mokestį apskaičiuoti pagal mokesčių administratoriaus įvertinimÄ .

Atlikdama vertinimÄ , inspekcija taikė ekonominių modelių metodÄ : surinktiems duomenims įvertinti parinktas realus ekonominis modelis, pagal kurį nustatyti vidutiniai pardavimų antkainiai ir perskaičiuotos pareiÅ¡kėjos pajamos. Inspekcija patikrinimo akte pagrįstai padarė iÅ¡vadÄ , kad pareiÅ¡kėja, kaip ir kiti KupiÅ¡kėnų turguje prekiaujantys asmenys, taikė panaÅ¡ius antkainius. Pasirinktas ekonominių modelių metodas leido optimaliai įvertinti gautų pajamų dydį ir nustatyti, kad pareiÅ¡kėjos realiai gautos pajamos per paskutiniuosius 12 mėnesių virÅ¡ija 100 000 Lt ribÄ , todėl atsirado prievolė skaičiuoti bei mokėti į biudžetÄ PVM.

Neįsiregistravusiam PVM mokėtojui prievolė mokėti PVM atsiranda tÄ kalendorinį mėnesį, kurį gautų pajamų suma per paskutiniuosius 12 mėnesių virÅ¡ija 100000 Lt ribÄ . PareiÅ¡kėjos gautas atlygis virÅ¡ijo 100 000 Lt ribÄ 2006 m. vasario mėn. ir sudarė 107 713,36 Lt. PareiÅ¡kėja nepateikė nei inspekcijai, nei centriniam mokesčių administratoriui apskaitos dokumentų, kurie leistų jai pretenduoti į PVM atskaitÄ . Be to, ji 2006–2009 m., t. y. daugiau kaip per 3 metus, PVM mokėtoja savo iniciatyva neįsiregistravo, nors vykdoma veikla Å¡iuo laikotarpiu atitiko PVM įstatymo 71 str. apibrėžtas prievoles skaičiuoti ir (arba) mokėti į biudžetÄ PVM ir privalomo registravimosi PVM mokėtoju sÄ lygas.

Skundas atmestinas.Remiantis byloje esančiais raÅ¡ytiniais įrodymais nustatyta, kad Inspekcija 2011-03-16 sprendimu Nr. (36.9-8)-SA-3 pakeitė Inspekcijos 2011-01-04 patikrinimo akte Nr. PAR-3 taikant mokesčių administratoriaus įvertinimÄ pareiÅ¡kėjai apskaičiuotas mokėtinas į biudžetÄ mokesčių ir delspinigių sumas: vietoje apskaičiuotų 58 094,00 Lt PVM patvirtinti 55 486 Lt PVM, o vietoj apskaičiuotų 26 522 Lt PVM delspinigių patvirtinti 24 860 Lt PVM delspinigių ir skirti pareiÅ¡kėjai 5 549 PVM baudÄ (Komisijos byla Nr. 6.11-05(7-124/2011), b. l. 19–24).

PareiÅ¡kėja su tokiu sprendimu nesutiko ir jį apskundė VMI, kuri 2011-05-05 sprendimu Nr. 68-64 patvirtino Inspekcijos 2011-03-16 sprendimÄ Nr. (36.9-8)-SA-3 (Komisijos byla Nr. 6.11-05(7-124/2011), b. l. 11–13). PareiÅ¡kėja šį sprendimÄ apskundė Komisijai, kuri 2011-07-25 sprendimu Nr. S-171(7-124/2011) patvirtino VMI 2011-05-05 sprendimÄ Nr. 68-64 sumokėti pareiÅ¡kėjai 55 486,00 Lt PVM, 24 860,00 Lt PVM delspinigių ir 5 549,00 Lt PVM baudÄ , bet atleido pareiÅ¡kėjÄ nuo 24 680,00 Lt PVM delspinigių mokėjimo.

Å ioje byloje pareiÅ¡kėja nesutinka su Inspekcijos 2011-03-16 sprendimu Nr. (36.9-8)-SA-3 „Dėl patikrinimo akto tvirtinimo“, VMI 2011-05-05 sprendimu Nr. 68-64 ir Komisijos 2011-07-25 sprendimu Nr. S-171(7-124/2011), todėl Å¡ioje administracinėje byloje kilo ginčas dėl Å¡ių sprendimų teisėtumo ir pagrįstumo, t. y. dėl pareiÅ¡kėjos 2005-01-01–2009-12-31 gautų pajamų apmokestinimo PVM, mokesčio bazę nustačius pagal mokesčių administratoriaus įvertinimÄ (taikant Mokesčių administravimo įstatymo 70 str. nuostatas).

Mokesčių administravimo įstatymo 70 str. 1 d. nustato, kad tais atvejais, kai mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas apskaičiuoti mokesčius, bendradarbiauti su mokesčių administratoriumi, tvarkyti apskaitÄ , saugoti apskaitos ar kitus dokumentus ir dėl to mokesčių administratorius negali nustatyti mokesčių mokėtojo mokestinės prievolės dydžio įprastine, tai yra atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta, tvarka, mokesčių mokėtojui priklausančiÄ mokėti mokesčio sumÄ mokesčių administratorius apskaičiuoja pagal jo atliekamÄ Ä¯vertinimÄ , atsižvelgdamas į visas įvertinimui reikÅ¡mingas aplinkybes, turimÄ informacijÄ ir prireikus parinkdamas savo nustatytus įvertinimo metodus, atitinkančius protingumo bei, kiek objektyviai įmanoma, teisingo mokestinės prievolės dydžio nustatymo kriterijus.Taisyklių 4 p. nustato, kad įvertinimas gali bÅ«ti atliekamas, kai mokesčių administratorius mokesčių mokėtojo mokestinės prievolės dydžio negali nustatyti įprastine, atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta, tvarka, nes mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas: 4.1. apskaičiuojant mokesčius (nepateikia mokesčio deklaracijos, nustatytÄ ja tvarka patvirtintos ataskaitos ar kito dokumento, į mokesčio deklaracijÄ Ä¯raÅ¡o neteisingus (nepatikimus, prieÅ¡taringus) duomenis, mokesčių mokėtojo įsigyto turto vertė ir / ar asmeninės iÅ¡laidos per atitinkamÄ laikotarpį yra didesnės už deklaruotas pajamas ir kitais atvejais); 4.2. bendradarbiaujant su mokesčių administratoriumi (nevykdo arba netinkamai vykdo mokesčių teisės aktuose nustatytas mokesčių mokėtojo pareigas, trukdo mokesčių administratoriui įgyvendinti jam suteiktas teises, nevykdo mokesčių administratoriaus nurodymų pateikti apskaitos dokumentus, registrus, sutvarkyti buhalterinę apskaitÄ ir kitais atvejais); 4.3. tvarkant apskaitÄ (apskaitos netvarko arba tvarko nesilaikydamas Lietuvos Respublikos įstatymų ir kitų teisės aktų nustatytų reikalavimų); 4.4. saugant apskaitos ar kitus dokumentus (dokumentų neiÅ¡saugo arba iÅ¡saugo ne visus; dokumentus saugo neužtikrindamas jų įskaitomumo ir kitais atvejais).Mokesčių administravimo įstatymo 40 str. 6 d. ir 8 d. nustato, kad mokesčių mokėtojas privalo teisės aktų nustatyta tvarka tvarkyti apskaitÄ , saugoti apskaitos dokumentus ir registrus, taip pat kitus dokumentus; pateikti mokesčių administratoriui visus patikrinimui atlikti reikiamus dokumentus, kompiuteriu tvarkomos apskaitos duomenis bei kitÄ informacijÄ .

Bylos medžiaga neginčijamai įrodo, kad pareiÅ¡kėja jokių dokumentų apie prekių įsigijimÄ (PVM sÄ skaitų faktÅ«rų, pajamų ir iÅ¡laidų apskaitos žurnalų) nepateikė, kaip pati teigia, dėl įvykusios vagystės, ir jų neįmanoma atkurti (Komisijos byla Nr. 6.11-05(7-124/2011), b. l. 35); kad pareiÅ¡kėja prekių yra įsigijusi už gerokai didesnę sumÄ nei yra jos deklaruotos gautos pajamos pardavus įgytas prekes, kad visos prekes buvo parduotos, taikant 10 proc. antkainį ir buvo gautas iki 10 000 litų pelnas per metus.

Todėl, įvertinusi Å¡ias aplinkybes, atsakovė visiÅ¡kai pagrįstai konstatavo, kad mokesčių bazę įstatymo nustatyta tvarka, t. y. tiesiogiai, nustatyti nėra galimybės, ir, atsižvelgdama į tai, atsakovė teisėtai vadovavosi Mokesčių administravimo įstatymo 70 str. 1 d. ir Taisyklių 4 p., kuriuose nustatyta, kad mokesčių administratorius gali priimti sprendimÄ ir mokestį apskaičiuoti pagal mokesčių administratoriaus įvertinimÄ . Å iuo atveju teismas pažymi, jog, remiantis Europos Teisingumo Teismo praktika, PVM apmokestinami asmenys, kurie nebuvo įsiregistravę PVM mokėtojais, nepraranda galimybės įgyvendinti teisės į PVM atskaitÄ nuo sandorių, sudarytų iki oficialaus įsiregistravimo PVM mokėtoju momento, jei yra tenkinamos dvi esminės sÄ lygos:

1) apmokestinamasis asmuo privalo turėti pagal teisės norminių aktų reikalavimus iÅ¡raÅ¡ytÄ sÄ skaitÄ faktÅ«rÄ , kuria buvo įforminti PVM apmokestinami sandoriai;

2) apmokestinamasis asmuo privalo įsiregistruoti PVM mokėtoju per protingÄ terminÄ nuo sandorių, suteikiančių teisę į PVM atskaitÄ , įvykdymo (pavyzdžiui, byloje Nr. C-385/09 Europos Teisingumo Teismas pripažino, kad tokio protingo termino sÄ vokÄ atitinka mažiau nei Å¡eÅ¡ių mėnesių laikotarpis po to, kai buvo įvykdyti sandoriai, dėl kurių atsirado teisė į PVM atskaitÄ ) (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2011-04-11 nutartis administracinėje byloje Nr. A-438-8/2011).Nagrinėjamuoju atveju pareiÅ¡kėjos pajamos, apskaičiuotos pagal mokesčių administratoriaus įvertinimÄ , nuo 2006 m. vasario mėn. per visÄ tikrinimo laikotarpį virÅ¡ijo 100 000 litų, o neįsiregistravusiam PVM mokėtojui prievolė mokėti PVM atsiranda tÄ mėnesį, kurį gautų pajamų suma per paskutiniuosius 12 mėn. virÅ¡ija 100 000 litų ribÄ .

Kadangi pareiÅ¡kėja 2006–2009 m. PVM mokėtoja neįsiregistravo (nors jos vykdoma veikla atitiko pagal įstatymÄ prievolės skaičiuoti ir mokėti į biudžetÄ PVM ir privalomo registravimosi PVM mokėtoju sÄ lygas) ir nepateikė apskaitos dokumentų, kurie privalomi norint pretenduoti į PVM atskaitÄ , tai reiÅ¡kia, kad V. B. K. nepagrindė nė vienos iÅ¡ anksčiau paminėtos Europos Teisingumo Teismo byloje suformuotos teisės į PVM atskaitÄ sÄ lygos, kurios taikytinos Å¡iuo atveju. Remiantis iÅ¡dėstytais motyvais, skundžiami sprendimai – Inspekcijos 2011-03-16 sprendimas Nr. (36.9-8)-SA-3 „Dėl patikrinimo akto tvirtinimo“, VMI 2011-05-05 sprendimas Nr. 68-64 ir Komisijos 2011-07-25 sprendimas Nr. S-171(7-124/2011) – yra teisėti ir pagrįsti, atsakovė teisingai aiÅ¡kino ir taikė mokesčius ir mokesčių administravimÄ reglamentuojančias teisės normas, todėl skundžiamų sprendimų panaikinti remiantis skunde iÅ¡dėstytais argumentais teisinio pagrindo nėra.

Teismas, vadovaudamasis Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 85–87 str., 88 str. 1 p., 127 str.,n u s p r e n d ė :PareiÅ¡kėjos V. B. K. skundÄ Â atmesti kaip nepagrįstÄ .Sprendimas per 14 dienų nuo jo paskelbimo apeliacine tvarka gali bÅ«ti skundžiamas Lietuvos vyriausiajam administraciniam teismui. Teisėjai                                                                           Gintaras Dzedulionis                                                                                                            Irena Paulauskienė                                                                                                      Liudmila Zaborovska                                                           Â