2021-11-24 Nr. AB-24923-3-62-3-00142-2018-2 · Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas

Administracinė byla Nr. A-3001-789/2021

Teisminio proceso Nr. 3-62-3-00142-2018-2

Procesinio sprendimo kategorija 12.13.5 (S)

LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS

N U T A R T I S

LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU

2021 m. lapkričio 24 d.

Vilnius

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Rasos Ragulskytės-Markovienės (pranešėja), Veslavos Ruskan ir Arūno Sutkevičiaus (kolegijos pirmininkas),

teismo posėdyje apeliacine rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjos O. Ū. (P. Ū. teisių perėmėjos) apeliacinį skundą dėl Regionų apygardos administracinio teismo Kauno rūmų 2021 m. vasario 2 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjos O. Ū. (P. Ū. teisių perėmėjos) skundą atsakovui Kauno apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai, trečiasis suinteresuotas asmuo Lietuvos sveikatos mokslų universiteto ligoninės Kauno klinikos, dėl akto panaikinimo.

Teisėjų kolegija

n u s t a t ė:

I. 1. Pareiškėjas P. Ū., kurio teises byloje perėmė O. Ū., su skundu kreipėsi į teismą, prašydamas panaikinti Kauno apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – ir Kauno AVMI) 2018 m. sausio 16 d. raštą Nr. (7.46-3.1.1) K-202 „Dėl P. Ū. privalomo sumokėti gyventojų pajamų mokesčio perskaičiavimo“ (toliau – ir Raštas).

2. Skunde nurodoma, kad Kauno AVMI Rašte nurodoma, jog pagal Lietuvos Respublikos gyventojų pajamų mokesčio įstatymą (toliau – ir GPM įstatymas) darbdavio ir darbuotojo susitarimu mokėtinas pajamų mokestis dėl per didelio pritaikyto neapmokestinamojo pajamų dydžio (toliau – ir NPD) gali būti perskaičiuojamas įstaigoje ir sumokamas į biudžetą tik iki to paties mokestinio laikotarpio pabaigos. 2014 metų mokestinis laikotarpis buvo pasibaigęs ir įstaiga per didelio pritaikyto NPD negalėjo perskaičiuoti bei sumokėti gyventojų pajamų mokesčio į biudžetą. Rašte taip pat buvo paaiškinta, kad kai su darbo santykiais ar jų esmę atitinkančiais santykiais susijusių pajamų gavimo vietoje pritaikytas NPD yra didesnis už taikytiną metinį NPD, gyventojas turi deklaruoti pajamas, perskaičiuoti ir papildomai sumokėti pajamų mokestį.

3. Skunde nesutinkama su atsakovo teiginiais, kad 2014 metais jo gautoms pajamoms, susijusioms su darbo santykiais Lietuvos sveikatos mokslų universiteto ligoninėje Kauno klinikose, buvo pritaikytas per didelis NPD, todėl atsirado prievolė deklaruoti pajamas, pateikiant metinę pajamų deklaraciją. Nurodyta, kad gyventojų pajamų mokesčio mokėtina 108,90 Eur (376 Lt) suma susidarė dėl pritaikyto per didelio NPD už 2014 metus, kurį neteisingai apskaičiavo darbdavys – Lietuvos sveikatos mokslų universiteto ligoninės Kauno klinikos (toliau – ir Kauno klinikos), todėl P. Ū. neturi mokėti darbdavio neteisingai apskaičiuoto gyventojų pajamų mokesčio, nes visus mokesčius nuo jo gautų pajamų (darbo užmokesčio) skaičiavo ir mokėjo darbdavys.

4. Atsakovas Kauno AVMI atsiliepime į pareiškėjo P. Ū., kurio teises byloje perėmė O. Ū., skundą su juo nesutiko ir prašė jį atmesti kaip nepagrįstą.

5. Atsakovas nurodė, kad P. Ū. 2018 m. sausio 4 d. Kauno AVMI pateikė prašymą dėl gyventojų pajamų mokesčio mokėtinos sumos, susidariusios dėl per didelio pritaikyto NPD už 2014 metus panaikinimo. 2014 metais jis dirbo Respublikinės Kauno ligoninės priėmimo skyriuje ketvirčiu etato ir Kauno klinikose bei gavo pajamas, kurios buvo apmokestintos gyventojų pajamų mokesčiu. Pažymėjo, kad 2018 m. sausio 16 d. raštu Nr. (7.46-3.1.1) K-202 P. Ū. buvo pateiktas atsakymas, kuriame išaiškinta, jog pagal GPM įstatymo 20 straipsnio nuostatas darbdavio ir darbuotojo susitarimu mokėtinas pajamų mokestis dėl per didelio pritaikyto NPD gali būti perskaičiuojamas įstaigoje ir sumokamas į biudžetą tik iki to paties mokestinio laikotarpio pabaigos. 2014 metų mokestinis laikotarpis buvo pasibaigęs, todėl dėl per didelio pritaikyto NPD pareiga sumokėti gyventojų pajamų mokestį į biudžetą teko pareiškėjui.

6. Trečiasis suinteresuotas asmuo Kauno klinikos atsiliepime į skundą prašė pareiškėjo P. Ū., kurio teises byloje perėmė O. Ū., skundą atmesti kaip nepagrįstą.

7. Trečiasis suinteresuotas asmuo nurodė, kad Valstybinė mokesčių inspekcija (toliau – ir VMI) P. Ū. yra nurodė, jog 2014 metais jam buvo apskaičiuotas per didelis NPD, todėl reikalavo, kad P. Ū. deklaruotų pajamas, perskaičiuotų ir papildomai sumokėtų pajamų mokestį už 2014 m., kuris sudaro 108,90 Eur. Ginčijamu Raštu buvo išaiškinta, kad pagal GPM įstatymo nuostatas darbdavio ir darbuotojo susitarimu mokėtinas pajamų mokestis dėl per didelio pritaikyto NPD gali būti perskaičiuojamas įstaigoje ir sumokamas į biudžetą tik iki to paties mokestinio laikotarpio pabaigos.

8. Trečiasis suinteresuotas asmuo paaiškino, kad P. Ū. Kauno klinikose dirbo 2011–2015 m. 2011 m. liepos 19 d. jis pateikė prašymą dėl NPD taikymo, todėl, apmokestinant jo darbo užmokestį, kiekvieną mėnesį buvo taikomas NPD. Pažymėjo, kad, apskaičiuojant mėnesio NPD, buvo įvertinamos tik Kauno klinikose P. Ū. gautos darbo užmokesčio pajamos. Pasibaigus mokestiniam laikotarpiui ir asmeniui VMI pateikus metinę pajamų deklaraciją, NPD yra perskaičiuojamas atsižvelgiant į visas asmens gautas pajamas visose darbovietėse, todėl asmeniui gali atsirasti prievolė sumokėti susidariusį gyventojų pajamų mokesčio (toliau – ir GPM) skirtumą. Skirtumas atsiranda dėl GPM bazės padidėjimo, bet ne dėl kurios nors įstaigos netinkamai atlikto skaičiavimo. Todėl GPM skirtumą sumoka pats asmuo, o ne jo buvęs darbdavys.

II. 9. Regionų apygardos administracinio teismo Kauno rūmai, išnagrinėję administracinę bylą Nr. I-5650-428/2018 pagal pareiškėjo P. Ū., kurio teises byloje perėmė O. Ū., skundą atsakovui Kauno AVMI dėl Kauno AVMI 2018 m. sausio 16 d. rašto Nr. (7.46-3.1.1) K-202 „Dėl P. Ū. privalomo sumokėti gyventojų pajamų mokesčio perskaičiavimo“ panaikinimo, 2018 m. lapkričio 28 d. sprendimu skundą patenkino. Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas, išnagrinėjęs atsakovo Kauno AVMI apeliacinį skundą dėl pirmosios instancijos teismo 2018 m. lapkričio 28 d. sprendimo, 2020 m. birželio 3 d. nutartimi atsakovo apeliacinį skundą tenkino iš dalies, panaikino Regionų apygardos administracinio teismo Kauno rūmų 2018 m. lapkričio 28 d. sprendimą ir perdavė bylą pirmosios instancijos teismui nagrinėti iš naujo.

10. Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas 2020 m. birželio 3 d. nutartyje nurodė, kad iš ginčijamo Rašto matyti, jog jame yra nurodyti tiek faktinis, tiek teisinis pagrindai bei pakankamai aiškiai ir suprantamai nurodytas galimo elgesio modelis – pareiga deklaruoti 2014 m. gautas pajamas, perskaičiuoti NPD ir papildomai sumokėti GPM už 2014 m. Todėl, kilus teisminiam ginčui tarp šio teisinio santykio subjektų, teismui, kaip ginčus nagrinėjančiai institucijai, teko pareiga iš naujo įvertinti bei nustatyti tikruosius faktinius ir teisinius pagrindus, o tuo pačiu taikyti tas materialiosios teisės normas, kurios iš tikrųjų reglamentuoja šį teisinį santykį, bei išspręsti ginčą iš esmės. Priešingu atveju viešojo administravimo subjektas gali vėl pritaikyti ne tas materialiosios teisės normas ir P. Ū. prašymas vėl bus grąžintas atsakovui nagrinėti iš naujo, taip ginčas galės būti tęsiamas keletą kartų, jo neužbaigiant galutiniu teismo sprendimu.

11. Regionų apygardos administracinis teismo Kauno rūmai, iš naujo išnagrinėję bylą, 2021 m. vasario 2 d. sprendimu pareiškėjo P. Ū., kurio teises byloje perėmė O. Ū., skundą atmetė.

12. Teismas nustatė, kad P. Ū. 2018 m. sausio 4 d. Kauno AVMI pateikė prašymą dėl GPM mokėtinos sumos, susidariusios dėl per didelio pritaikyto NPD už 2014 metus, panaikinimo.

13. Kauno AVMI Raštu informavo P. Ū., kad pagal GPM įstatymo 20 straipsnio nuostatas darbdavio ir darbuotojo susitarimu mokėtinas pajamų mokestis dėl per didelio pritaikyto NPD gali būti perskaičiuojamas įmonėje (įstaigoje) ir sumokamas į biudžetą tik iki to paties mokestinio laikotarpio pabaigos. 2014 metų mokestinis laikotarpis yra pasibaigęs ir įstaiga negali perskaičiuoti per didelio pritaikyto NPD bei sumokėti GPM į biudžetą, todėl, pagal GPM įstatymo 27 straipsnį, jam atsirado prievolė deklaruoti 2014 metais gautas pajamas, perskaičiuoti NPD ir papildomai sumokėti GPM už 2014 metus. Teismas taip pat pažymėjo, kad GPM įstatymo nuostatos dėl NPD taikymo, metinio NPD perskaičiavimo ir P. Ū. atsiradusios prievolės deklaruoti 2014 metais gautas pajamas, perskaičiuoti NPD ir papildomai sumokėti GPM už 2014 metus buvo išsamiai paaiškinta 2017 m. lapkričio 27 d. rašte Nr. (7.46-3.1.1.) K-5649, kuriuo buvo atsakyta į P. Ū. 2017 m. lapkričio 13 d. prašymą ir 2017 m. lapkričio 13 d. skundą.

14. Teismas nurodė, kad nekeliamas ginčas dėl GPM 108,90 Eur (376 Lt) sumos dydžio, jos mokėjimo. Teismas nustatė, kad 2014 metais dirbo Respublikinės Kauno ligoninės priėmimo skyriuje ketvirčiu etato ir Kauno klinikose bei gavo pajamas, kurios buvo apmokestintos GPM. 2014 metais gautoms pajamoms, susijusioms su darbo santykiais, Kauno klinikose buvo pritaikytas per didelis NPD, todėl darbdaviui atsirado pareiga sumokėti neteisingai skaičiuotą mokestį.

15. Teismas, remdamasis byloje esančiais įrodymais, nustatė, kad P. Ū. 2018 m. kovo 20 d. elektroninėje deklaravimo sistemoje pateikė metinę pajamų deklaraciją (Forma GPM308) už 2014 metus. Pagal deklaraciją susidariusi GPM nepriemoka 376 Lt (108,90 Eur) už 2014 metus buvo užskaityta iš 2015 metais deklaruotos GPM permokos.

16. Teismas nurodė, kad mokestį, kaip prievolę valstybei, struktūriškai sudaro pareiga mokėti įstatymo nustatytą mokestį ir pareiga laikytis įstatymo nustatytos mokesčio mokėjimo tvarkos. Daugumos mokesčių atžvilgiu šios dvi pareigos sutampa ir už tinkamą vykdymą atsako vienas asmuo – savarankiškas mokesčio mokėtojas. Tačiau galimi dvejopos mokestinės prievolės atvejai, kai vienas asmuo pagal mokesčio įstatymą privalo mokėti mokestį (GPM įstatymo 3 straipsnis), o kitas asmuo šią prievolę faktiškai atlieka sumokėdamas (pervesdamas) į biudžetą nustatyta tvarka apskaičiuotą mokestį (GPM įstatymo 23 straipsnis). Šiuo atveju viena mokestinė prievolė tenka mokesčio mokėtojui ir mokestį išskaičiuojančiam asmeniui. Pagal GPM įstatymo 23 straipsnio 2 dalį (akto redakcija, galiojusi nuo 2018 m. sausio 1 d. iki 2019 m. sausio 1 d.), kai gyventojas pateikia laisvos formos prašymą mokestį išskaičiuojančiam asmeniui dėl NPD taikymo ir pagal šio įstatymo 20 straipsnio nuostatas tokiam gyventojui mokestiniu laikotarpiu gali būti taikomas NPD, tai jam priklausantį NPD mokestį išskaičiuojantis asmuo atima skaičiuodamas apmokestinamąsias su darbo santykiais arba jų esmę atitinkančiais santykiais susijusias pajamas šio Įstatymo 20 straipsnio nustatyta tvarka.

17. 2011–2015 m. P. Ū. dirbo Kauno klinikose. 2011 m. liepos 19 d. jis pateikė prašymą dėl NPD taikymo, todėl, apmokestinant darbo užmokestį Kauno klinikose, jam kiekvieną mėnesį buvo taikomas NPD ir buvo vertinamos tik šioje įstaigoje gautos darbo užmokesčio pajamos, nes kitoje įstaigoje (Respublikinėje Kauno ligoninėje) P. Ū. gautų pajamų Kauno klinikos vertinti negalėjo (neturėjo duomenų (informacijos) apie kitoje įstaigoje gautų pajamų dydį).

18. Teismas rėmėsi GPM įstatymo 27 straipsnio 1 dalimi ir nurodė, kad, pasibaigus mokestiniam laikotarpiui ir P. Ū. pateikus metinę GPM deklaraciją VMI, NPD buvo perskaičiuotas atsižvelgiant į visas asmens gautas pajamas visose darbovietėse. Todėl P. Ū. atsirado prievolė sumokėti susidariusį GPM skirtumą. Skirtumas atsirado dėl GPM bazės padidėjimo, bet ne dėl kurios nors įstaigos netinkamai atlikto skaičiavimo. Pats asmuo, o ne jo buvęs darbdavys turėjo pareigą sumokėti GPM skirtumą. 2018 m. kovo 20 d. P. Ū. pateikus metinę pajamų deklaraciją (Forma GPM308) už 2014 metus, pagal deklaraciją susidariusi GPM nepriemoka 376 Lt (108,90 Eur) už 2014 metus buvo užskaityta iš 2015 metais deklaruotos GPM permokos.

19. Teismas, įvertinęs ginčijamo Rašto turinį, mokesčių mokėtojo P. Ū. 2018 m. kovo 20 d. pateiktos metinės pajamų deklaracijos (Forma GPM308) už 2014 metus duomenis, konstatavo, kad Raštas yra informacinio pobūdžio dokumentas, jame jokie imperatyvaus pobūdžio patvarkymai P. Ū. nėra nustatyti, todėl ginčijamas Raštas negali būti ginčo administraciniame teisme objektu ir atitinka Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos 2007 m. spalio 9 d. įsakymu Nr. VA-66 „Dėl Konsultacijų ir informacijos teikimo Valstybinėje mokesčių inspekcijoje taisyklių patvirtinimo“ patvirtintų Konsultacijų ir informacijos teikimo Valstybinėje mokesčių inspekcijoje taisyklių 3.12 papunkčio, 5.1 papunkčio, 40 ir 44 punktų nuostatas.

20. Teismas nevertino kitų skunde nurodytų argumentų, kadangi jie neturi teisinės reikšmės teismo sprendimo priėmimui. Teismas atmetė pareiškėjo P. Ū., kurio teises byloje perėmė O. Ū., skundą.

III. 21. Pareiškėjas P. Ū., kurio teises byloje perėmė O. Ū., apeliaciniame skunde prašo panaikinti Regionų apygardos administracinio teismo Kauno rūmų 2021 m. vasario 2 d. sprendimą ir pareiškėjo skundą tenkinti, įpareigoti atsakovą Kauno klinikas sumokėti už 2014 m. nesumokėtą 108,90 Eur GPM Kauno AVMI, įpareigoti atsakovą Kauno AVMI iš naujo išnagrinėti P. Ū. 2018 m. sausio 4 d. prašymą dėl jam privalomo sumokėti GPM perskaičiavimo, įpareigoti atsakovą Kauno AVMI grąžinti neteisėtai išskaičiuotą 108,90 Eur GPM.

22. Apeliaciniame skunde nurodoma, kad pirmosios instancijos teismas netinkamai aiškino ir taikė bylai reikšmingą teisinį reguliavimą, netinkamai vertino byloje esančius įrodymus, dėl to priėmė neteisėtą ir nepagrįstą sprendimą. Be to, teismas bylą išnagrinėjo šališkai. Kauno klinikos nedalyvavo nagrinėjant administracinę bylą, nedavė išsamių paaiškinimų dėl darbdavio pareigos rinkti su darbuotoju susijusiais darbo santykiais susijusią informaciją. Kauno klinikų atsiliepime tik abstrakčiai paminėtos svarbios ginčui teisingai išnagrinėti aplinkybės.

23. Apeliaciniame skunde paaiškinama, kad Kauno AVMI formaliai ir paviršutiniškai atliko apskaitos patikrinimą, neatliko išsamaus ir objektyvaus mokestinio patikrinimo, neatsižvelgė į mokesčių mokėtojo ankstesnes deklaracijas ir deklaruotas pajamas. Nagrinėjamo ginčo atveju nėra aiškus ir pagrįstas visuomeninių santykių teisinis kvalifikavimas, nes skundžiamo atsakovo Rašto argumentas, kad mokėtinas pajamų mokestis dėl per didelio pritaikyto NPD gali būti perskaičiuojamas įstaigoje ir sumokamas į biudžetą tik iki to paties mokestinio laikotarpio pabaigos, nepagrįstas teisės norma. Atsakovo Rašte nurodytas GPM įstatymo 20 straipsnis tai nereglamentuoja.

24. Apeliaciniame skunde nurodoma, kad teismas, palaikydamas atsakovą, nevykdo viešojo administravimo subjektų kontrolės. Kauno Klinikos neteisingai rinko ir kaupė duomenis apie P. Ū. darbo užmokestį, netinkamai informavo apie jo prievolę deklaruoti ir mokėti mokesčius. Mokesčių administratorius, gaudamas ir turėdamas pakankamai informacijos apie darbdavio netinkamai vedamą mokesčių apskaitą, toleravo šią ydingą situaciją, nesiėmė prevencinių veiksmų sustabdyti ir sukontroliuoti procesą.

25. Nesutinkama su pirmosios instancijos teismo padaryta išvada, kad Raštas yra informacinio pobūdžio dokumentas, jame jokie imperatyvaus pobūdžio patvarkymai nėra nustatyti (nedaro įtakos asmens teisėms ar saugomiems interesams), todėl Raštas negali būti ginčo administraciniame teisme objektu. Nurodoma, kad tokia išvada siekiama pateisinti atsakovo neteisėtus veiksmus. Teismas sprendime neįvertino, kad atsakovas netinkamai informavo apie mokesčių įmokas, duomenis rinko neprofesionaliai, tai patvirtina atsakovo atsakomybę.

26. Nurodoma, kad P. Ū. teismui pateiktame 2018 m. kovo 5 d. patikslintame skunde be reikalavimų panaikinti Kauno AVMI 2017 m. lapkričio 27 d. raštą Nr. (7.46-3.l.l)K-5649 bei įpareigoti Kauno klinikas sumokėti pareiškėjo už 2014 metus nesumokėtą GPM prašė panaikinti ir Kauno AVMI 2018 m. sausio 16 d. raštą Nr. (7.46-3.1.1.) K-202, tačiau dėl šio skundo reikalavimo pirmosios instancijos teismas nepasisakė ir jo priėmimo klausimo neišsprendė.

27. Teigiama, kad nagrinėjamo ginčo atveju nėra aiškus ir pagrįstas visuomeninių santykių teisinis kvalifikavimas, nes skundžiamo Rašto argumentas, jog mokėtinas pajamų mokestis dėl per didelio pritaikyto NPD gali būti perskaičiuojamas įstaigoje ir sumokamas į biudžetą tik iki to paties mokestinio laikotarpio pabaigos, nepagrįstas teisės aktais. Ši aplinkybė yra esminis skundžiamo Rašto trūkumas, nes apribojo P. Ū. teisę žinoti, kokiu teisiniu pagrindu atsakovas reikalauja, kad jis, o ne darbdavys sumokėtų 108,90 Eur GPM.

28. Paaiškinama, kad Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas, apeliacine tvarka nagrinėdamas šią bylą (Nr. A-1074-438/2020), nutartyje pažymėjo, jog ginčo atveju skundžiamo mokesčių administratoriaus rašto priėmimo teisinis bei faktinis pagrindai turi būti žinomi ir suprantami ne tik mokesčių administratoriui, bet ir pareiškėjui, kurio atžvilgiu šis sprendimas (Raštas) priimamas. Teismas vertino, kad ginčo atveju nėra aiškus ir pagrįstas visuomeninių santykių teisinis kvalifikavimas, nes skundžiamo Rašto argumentas, jog mokėtinas pajamų mokestis dėl per didelio pritaikyto NPD gali būti perskaičiuojamas įstaigoje ir sumokamas į biudžetą tik iki to paties mokestinio laikotarpio pabaigos, nepagrįstas teisės norma. Rašte nurodytas GPMĮ 20 straipsnis nereglamentuoja laikotarpio ir termino, per kurį neteisingai skaičiuotą mokestį gali perskaičiuoti ir sumokėti darbdavys.

29. Teigiama, kad pirmosios instancijos teismas, priimdamas sprendimą, netinkamai aiškino ir taikė bylai reikšmingą teisinį reguliavimą, netinkamai vertino byloje esančius įrodymus, dėl to priėmė neteisėtą ir nepagrįstą sprendimą.

30. Akcentuojama, kad VMI pažeidė viešojo administravimo principus ir dėl to, kad neišsiaiškino į P. Ū. sąskaitas patekusių pinigų kilmės. Kooperavimosi principas reikalauja iš viešojo administravimo subjekto ne tik formaliai vertinti situaciją, bet ir išsiaiškinti tikrąsias problemos priežastis, kas šiuo atveju nebuvo padaryta. Pagal Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo 138 straipsnį, mokesčių įstatymų pažeidimu laikomas neteisėtas asmenų elgesys, kuriuo pažeidžiami mokesčių įstatymų reikalavimai. Mokestinės prievolės tinkamas vykdymas priklausė ne tik nuo P. Ū. valios, bet ir nuo mokesčių administratoriaus veiksmų. Toks neveikimas prieštarauja VAĮ įtvirtintam objektyvumo principui, kadangi minėtas sprendimas buvo priimtas formaliai laikantis teisės normų, nebandant išsiaiškinti realiai susiklosčiusių aplinkybių.

31. Pažymima, kad teismas neįvertino aplinkybių, turėjusių įtakos susiklosčiusiems santykiams bei atsiradusioms pasekmėms. Neįvertintas tarp P. Ū., jo darbdavių, atsakovo bei VMI dėl NPD įmokų vykęs elektroninis bei rašytinis susirašinėjimas. Nebuvo įvertintos aplinkybės, ar P. Ū., turėdamas reguliariai deklaruoti ir mokėti NPD pajamas, iš atsakovo gavo raginimus, priminimus dėl būtinybės deklaruoti NPD už 2014 m., įspėjimus dėl galimų sankcijų nedeklaruojant pajamų. P. Ū. ne kartą kreipėsi į darbdavius dėl 2014 m. NPD taikymo.

32. Teigiama, kad teismas turėtų pasisakyti dėl reikalavimų, taikomų mokesčių administratoriaus priimamiems sprendimams. Mokesčių administratoriaus sprendimai turi būti objektyvūs, o ne grindžiami prielaidomis ir spėjimais. Teismui palaikant atsakovo ir darbdavių poziciją, mokesčių apskaičiavimo tvarką, būtų pažeisti sąžiningumo, teisingumo principai mokesčių mokėjimo srityje, mokesčių visuotinio privalomumo, mokesčių mokėtojų lygybės principai, nes būtų apmokestintos pajamos, nuo kurių neturėjo būti išskaičiuotas GPM.

33. Pirmosios instancijos teismas skundžiamame sprendime taip pat neįvertino, kad Kauno AVMI viršijo įgaliojimus, neinformuodama P. Ū. apie tai, kad ji savavališkai nuo jo sąskaitos nuskaičiavo 108,90 Eur GPM. Ši aplinkybė paaiškėjo tik iškėlus bylą teisme. Esant tokioms aplinkybėms, abejojama teismo sprendimo objektyvumu ir teisingumu ir teigiama, kad byla buvo išnagrinėta šališkai, todėl prašoma įvertinti šias aplinkybes.

34. Atsakovas Kauno AVMI atsiliepime į apeliacinį skundą su juo nesutinka ir prašo jį atmesti.

35. Atsakovas nurodo, kad apeliaciniame skunde nepateikti jokie nauji duomenys, o išdėstyti tie patys argumentai, kurie jau buvo nurodyti teiktuose procesiniuose dokumentuose. Apeliaciniame skunde pateikti argumentai išnagrinėti ir įvertinti pirmosios instancijos teismo sprendime, todėl nėra jokio pagrindo tenkinti apeliacinį skundą.

36. Trečiasis suinteresuotas asmuo atsiliepime į apeliacinį skundą su juo nesutinka ir prašo jį atmesti.

37. Trečiasis suinteresuotas asmuo nurodo, kad, vadovaujantis GPM įstatymo 23 straipsnio 2 dalimi, kai asmuo pateikia laisvos formos prašymą mokestį išskaičiuojančiam asmeniui dėl NPD taikymo ir pagal minėto įstatymo 20 straipsnio nuostatas tokiam asmeniui mokestiniu laikotarpiu gali būti taikomas NPD, tai jam priklausantį NPD mokestį išskaičiuojantis asmuo atima skaičiuodamas apmokestinamąsias su darbo santykiais arba jų esmę atitinkančiais santykiais susijusias pajamas šio įstatymo 20 straipsnio nustatyta tvarka.

38. P. Ū. dirbo Kauno klinikose 2011-2015 m. 2011 m. liepos 19 d. jis pateikė prašymą dėl NPD taikymo, todėl apmokestinant darbo užmokestį jam kiekvieną mėnesį ir buvo taikomas NPD. Apskaičiuojant mėnesio NPD Kauno klinikose, buvo įvertinamos tik šioje įstaigoje P. Ū. gautos darbo užmokesčio pajamos, nes Kauno klinikos neturėjo informacijos apie jo darbą ir pajamas kitose darbovietėse. Pasibaigus mokestiniam laikotarpiui ir P. Ū. VMI pateikus metinę GPM deklaraciją, NPD buvo perskaičiuotas, atsižvelgiant į visas pareiškėjo pajamas, gautas visose darbovietėse. Todėl P. Ū. ir atsirado prievolė sumokėti susidariusį GPM skirtumą. VMI Raštu P. Ū. buvo išaiškinta, kad pagal GPM įstatymo nuostatas darbdavio ir darbuotojo susitarimu mokėtinas pajamų mokestis dėl per didelio pritaikyto NPD gali būti perskaičiuojamas įstaigoje ir sumokamas į biudžetą tik iki to paties mokestinio laikotarpio pabaigos. Pasibaigus šiam mokestiniam laikotarpiui, darbdavys to padaryti negali. Pagal P. Ū. pateiktą metinę pajamų deklaraciją už 2014 metus susidariusi 108,90 Eur GPM nepriemoka buvo užskaityta iš jo 2015 m. deklaruotos GPM permokos.

39. Teismas, įvertinęs ginčijamo Rašto turinį, P. Ū. pateiktos metinės (2018 m.) deklaracijos duomenis, priėjo prie išvados, kad prašomas panaikinti Raštas yra informacinio pobūdžio dokumentas, jame nėra P. Ū.nustatytų jokių imperatyvaus pobūdžio patvarkymų, jis negali būti ginčo administraciniame teisme objektu.

Teisėjų kolegija

k o n s t a t u o j a:

IV. 40. Nagrinėjamoje byloje ginčas kilo dėl Kauno AVMI 2018 m. sausio 16 d. rašto Nr. (7.46-3.1.1) K-202 „Dėl P. Ū. privalomo sumokėti gyventojų pajamų mokesčio perskaičiavimo“ teisėtumo ir pagrįstumo.

41. Pirmosios instancijos teismas, konstatavęs, kad, perskaičiavus NPD atsižvelgiant į visas asmens gautas pajamas visose darbovietėse, P. Ū., kaip mokesčių mokėtojui, atsirado prievolė sumokėti susidariusį GPM skirtumą, pareiškėjos O. Ū. (P. Ū. teisių perėmėjos) skundą atmetė. Teismas padarė išvadą, kad P. Ū., o ne jo buvęs darbdavys turi pareigą sumokėti GPM skirtumą. Teismas taip pat konstatavo, kad Raštas yra informacinio pobūdžio dokumentas, jame nėra nustatyti jokie imperatyvaus pobūdžio patvarkymai P. Ū., todėl ginčijamas Raštas negali būti ginčo administraciniame teisme objektu.

42. Apeliaciniame skunde, nesutinkant su pirmosios instancijos teismo sprendimu, teigiama, kad, priimdamas sprendimą, teismas netinkamai aiškino ir taikė bylai reikšmingą teisinį reguliavimą, netinkamai vertino byloje esančius įrodymus, dėl to priėmė neteisėtą ir nepagrįstą sprendimą.

43. Apeliaciniame skunde, be kita ko, nurodoma, kad P. Ū. 2018 m. kovo 5 d. patikslintame skunde prašė ne tik panaikinti Kauno AVMI 2017 m. lapkričio 27 d. raštą Nr. (7.46-3.l.l)K-5649 bei įpareigoti Kauno klinikas sumokėti pareiškėjo už 2014 metus nesumokėtą GPM, bet ir panaikinti Kauno AVMI 2018 m. sausio 16 d. raštą Nr. (7.46-3.1.1.) K-202, tačiau dėl šio skundo reikalavimo pirmosios instancijos teismas nepasisakė ir jo priėmimo klausimo neišsprendė.

44. Byloje nustatyta, kad Regionų apygardos administracinis teismas 2018 m. liepos 5 d. nutartimi išsprendė patikslinto skundo, teisme gauto 2018 m. kovo 5 d., priėmimo klausimą, nutarė priimti skundo dalį, kurioje prašoma panaikinti Kauno AVMI 2018 m. sausio 16 d. raštą Nr. (7.46-3.1.1.) K-202, ir atsisakė priimti kitą skundo dalį. Taigi pirmosios instancijos teismas išsprendė patikslinto skundo, teisme gauto 2018 m. kovo 5 d., priėmimo klausimą ir išnagrinėjo administracinę bylą dėl patikslinto skundo reikalavimo panaikinti Kauno AVMI 2018 m. sausio 16 d. raštą Nr. (7.46-3.1.1.) K-202.

45. Teisėjų kolegija taip pat pažymi, kad pirmosios instancijos teismas nepagrįstai vertino, jog ginčijamas Raštas yra informacinio pobūdžio – šiuo raštu iš esmės buvo atsisakyta tenkinti P. Ū. 2018 m. sausio 4 d. prašymą peržiūrėti jo 2014 metų pajamas ir panaikinti už 2014 metus reikalaujamą sumokėti GPM. Taigi ginčijamu Raštu viešojo administravimo subjektas iš esmės atsisakė atlikti P. Ū. prašomus atlikti veiksmus, todėl šis Raštas yra teisines pasekmes sukeliantis individualus administracinis aktas (administracinis sprendimas).

46. Šiame kontekste akcentuotina ir tai, kad nagrinėjamos bylos dalyką sudaro būtent atsakovo atsisakymo atlikti minėtus veiksmus teisėtumas ir pagrįstumas, t. y. vertintina, ar atsakovas pagrįstai atsisakė neperskaičiuoti P. Ū. deklaruotos 2014 metų mokestinio laikotarpio GPM nepriemokos.

47. Ginčo teisinius santykius reglamentuojančių mokesčių įstatymų nuostatų kontekste teisėjų kolegija akcentuoja, kad P. Ū., pateikdamas 2014 m. ginčo deklaraciją, joje pats deklaravo GPM nepriemoką, todėl jam kilo pareiga sumokėti deklaruotus mokesčius (jų nepriemokas) (GPMĮ 27 str. 1 ir 5 d.). Pagal bendrą taisyklę, priklausančius mokėti mokesčius mokesčių mokėtojas deklaruoja savarankiškai, be to, preziumuojama, kad mokesčio deklaracijoje nurodyti duomenys yra teisingi (Mokesčių administravimo įstatymo 73 str. 1 d.).

48. Byloje nėra duomenų, jog P. Ū. būtų teikęs patikslintą 2014 metų GPM deklaraciją ir jos pagrindu prašęs atsakovo grąžinti jam 2015 m. deklaruotas permokas, kurios buvo įskaitytos dengiant pirminėje 2014 m. GPM deklaracijoje deklaruotą nepriemoką. Taigi, P. Ū. nepatikslinus 2014 m. GPM deklaracijos įstatymų nustatyta tvarka (Mokesčių administravimo įstatymo 80 str.), jis, kaip mokesčio mokėtojas, paprastai negali kelti klausimo dėl jo paties deklaruotos mokestinės nepriemokos pagrįstumo (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2018 m. kovo 28 d. nutarties administracinėje byloje Nr. A-284-438/2018 36 ir 37 p.). Byloje taip pat nėra duomenų, kad P. Ū. teisės aktų nustatyta tvarka ir terminais būtų ginčijęs mokesčių administratoriaus sprendimą įskaityti 2015 metais deklaruotą permoką minėtai pareiškėjo 2014 metais deklaruotai nepriemokai padengti.

49. Šios byloje nustatytos ir proceso šalių neginčijamos objektyvios aplinkybės iš esmės yra pakankamos pripažinti nepagrįstu skundo reikalavimą dėl Rašto panaikinimo. Rašte, be kita ko, pateikiama informacija apie NPD apskaičiavimą ir GPM mokėjimą reglamentuojančių mokesčių įstatymų nuostatas esant tokioms aplinkybėms, kurios susiklostė mokesčio mokėtojo (P. Ū.) atveju, tačiau šios informacijos pateikimas pats savaime nesudaro pagrindo panaikinti ginčijamą Raštą. Kaip jau minėta, mokesčių mokėtojui pateiktus 2014 metų GPM deklaraciją, joje deklaravus nepriemoką ir šios deklaracijos nepatikslinus, atsakovui nekilo pareiga kitaip vertinti 2014 metų GPM deklaracijoje nurodytą nepriemoką. Nors ginčijamame Rašte šie argumentai nėra nurodomi, teisėjų kolegija konstatuoja, kad nagrinėjamu atveju atsakovo veiksmai, iš esmės atsisakant tenkinti P. Ū. 2018 m. sausio 4 d. prašymą, yra teisėti ir pagrįsti, todėl minėtų argumentų nenurodymas ginčijamame Rašte pats savaime nesudaro pagrindo jį panaikinti.

50. Be to, pažymėtina, jog mokesčių administratorius, siekdamas padėti mokesčių mokėtojui tinkamai įgyvendinti jam mokesčių įstatymuose numatytas teises (Mokesčių administravimo įstatymo 19 str. 1 d. 1 p.) (be kita ko, įvertinus tai, kad nagrinėjamu atveju nebuvo atliekamas pareiškėjo mokestinis patikrinimas), turėjo informuoti mokesčių mokėtoją apie tai, jog jis pirmiausia turėtų pateikti patikslintą 2014 metų GPM deklaraciją, tačiau šis individualaus administracinio akto (administracinio sprendimo) ydingumas (trūkumas) savaime neleidžia (nėra pakankamas) pripažinti, kad viešojo administravimo subjektas nepagrįstai atsisakė tenkinti P. Ū. reikalavimą (prašymą).

51. Teisėjų kolegija konstatuoja, kad ginčijamame Rašte nurodyta informacija apie NPD apskaičiavimą ir GPM mokėjimą reglamentuojančių mokesčių įstatymų nuostatas, taip pat su šia informacija susiję pirmosios instancijos teismo sprendime nurodyti argumentai nagrinėjamu atveju nėra reikšmingi nagrinėjamam ginčui išspręsti, todėl apeliacinės instancijos teismas jų nevertina ir dėl jų pagrįstumo plačiau nepasisako.

52. Atsižvelgdama į tai, kad apeliaciniame skunde, be kita ko, pareikšta nuomonė, jog bylą nagrinėjęs pirmosios instancijos teismas buvo neobjektyvus ir šališkas, teisėjų kolegija pirmiausia pažymi, kad Lietuvos Respublikos Konstitucijos 31 straipsnio 2 dalyje, Europos žmogaus teisių ir pagrindinių laisvių apsaugos konvencijos 6 straipsnio 1 dalyje, Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 6 straipsnyje garantuojama asmens teisė į tinkamą procesą užtikrinama, be kita ko, tuo, kad šalių ginčą nagrinėja nepriklausomas ir nešališkas teismas.

Lietuvos Respublikos Konstitucinis Teismas 2001 m. vasario 12 d. nutarime konstatavo, kad asmens konstitucinė teisė, jog jo bylą išnagrinėtų nešališkas teismas, reiškia tai, kad asmens bylos negali nagrinėti teisėjas, dėl kurio nešališkumo gali kilti abejonių: teisėjas, nagrinėjantis bylą, turi būti neutralus; teismo nešališkumas, kaip ir teismo nepriklausomumas, yra esminė žmogaus teisių ir laisvių užtikrinimo garantija bei teisingo bylos išnagrinėjimo, pasitikėjimo teismu sąlyga. Vadinasi, turi būti šalinamos prielaidos, galinčios sukelti abejonių dėl teisėjo ir teismo nešališkumo.

Europos Žmogaus Teisių Teismo (toliau – ir EŽTT) praktikoje taip pat pabrėžiama, kad teisė į nešališką teismą turi būti vertinama dviem aspektais – subjektyviuoju ir objektyviuoju. Subjektyvusis teismo ir teisėjo nešališkumas reiškia tai, kad nė vienas teisėjas neturi išankstinio nusistatymo ar nėra tendencingas (žr., pvz., EŽTT 1989 m. gegužės 24 d. sprendimą byloje Hauschildt prieš Daniją). Pasisakydamas dėl objektyviųjų teismo ir teisėjo nešališkumo aspektų, Europos Žmogaus Teisių Teismas yra pabrėžęs, kad turi būti nustatyta realių faktų, kurie kelia abejonių dėl teisėjų nešališkumo.

Sprendžiant, ar priežastis abejoti teismo nepriklausomumu ar nešališkumu yra pagrįsta, bylos šalies išreikšta abejonė yra svarbi, bet ne lemiama (žr., pvz., EŽTT 1998 m. gegužės 20 d. sprendimą byloje Gautrin ir kiti prieš Prancūziją). Lemiamą reikšmę turi tai, ar nuogąstavimas gali būti laikomas objektyviai pagrįstu (žr., pvz., EŽTT 1996 m. rugpjūčio 7 d. sprendimą byloje Ferrantelli ir Santangelo prieš Italiją). Kiekvienu konkrečiu atveju turi būti sprendžiama, ar aptariamo ryšio pobūdis ir laipsnis yra toks, kad rodytų teismo nešališkumo stoką (žr., pvz., EŽTT 1996 m. liepos 10 d. sprendimą byloje Pullar prieš Jungtinę Karalystę).

53. Teisėjų kolegija pažymi, kad apeliacinio skundo argumentai, susiję su pirmosios instancijos teismo šališkumu, nepagrįsti jokiais argumentais, kurie atitiktų minėto objektyviojo testo kriterijus. Aplinkybė, kad teismas ginčą išsprendžia ne taip, kaip to norėtų ginčo šalis, negali būti traktuojama kaip teismo šališkumas, nes teisminiame ginče, jei nesudaroma taikos sutartis, visada yra bylą laimėjusi ir pralaimėjusi šalis. Taigi byloje nėra duomenų, kurie suteiktų pagrindą konstatuoti pareiškėjos O. Ū. (P. Ū. teisių perėmėjos) teisės į nešališką teismą pažeidimą.

54. Atsižvelgiant į tai, konstatuotina, kad pirmosios instancijos teismas, nors ir netinkamais motyvais, iš esmės priėmė teisingą galutinį sprendimą – pareiškėjos O. Ū. (P. Ū. teisių perėmėjos) skundą atmesti, todėl nagrinėjamu atveju nėra pagrindo tenkinti pareiškėjos O. Ū. (P. Ū. teisių perėmėjos) apeliacinio skundo.

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 144 straipsnio 1 dalies 1 punktu, 148 straipsnio 1 dalimi, teisėjų kolegija

n u t a r i a:

Pareiškėjos O. Ū. (P. Ū. teisių perėmėjos) apeliacinį skundą atmesti.

Regionų apygardos administracinio teismo Kauno rūmų 2021 m. vasario 2 d. sprendimą palikti nepakeistą.

Nutartis neskundžiama.

Teisėjai Rasa Ragulskytė-Markovienė

Veslava Ruskan

Arūnas Sutkevičius