2019-02-27 Nr. AB-5275-3-61-3-04088-2016-2 · Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas

Administracinė byla Nr. A-89-438/2019

Teisminio proceso Nr. 3-61-3-04088-2016-2

Procesinio sprendimo kategorija 12.2.2.

(S)

LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS

N U T A R T I S

LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU

2019 m. vasario 27 d.

Vilnius

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Romano Klišausko (kolegijos pirmininkas ir pranešėjas), Dainiaus Raižio ir Virginijos Volskienės,

teismo posėdyje apeliacine rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Širdies namai“ apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2017 m. kovo 17 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Širdies namai“ skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Finansų ministerijos dėl sprendimų dalies panaikinimo (trečiasis suinteresuotas asmuo – Vilniaus apskrities valstybinė mokesčių inspekcija).

Teisėjų kolegija

n u s t a t ė:

I. 1. Pareiškėjas uždaroji akcinė bendrovė (toliau – ir UAB) „Širdies namai“ (toliau – ir pareiškėjas) kreipėsi į teismą, prašydamas panaikinti: 1) Vilniaus apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – Vilniaus AVMI) 2015 m. liepos 15 d. sprendimo Nr. (4.65)-FR0682-464 dalį, kurioje priskaityta 25 707,83 Eur valstybinio socialinio draudimo (toliau – ir VSD) įmoka ir 12 854 Eur VSD bauda; 2) Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Finansų ministerijos (toliau – ir atsakovas, Inspekcija) 2015 m. gruodžio 8 d. sprendimą Nr. 69-150 dalyje, kurioje priskaityta 25 707,83 Eur VSD įmoka ir 12 854 Eur VSD bauda (toliau – ir Sprendimas); 3) Mokestinių ginčų komisijos prie Vyriausybės (toliau – ir Komisija) 2016 m. rugsėjo 15 d. sprendimo Nr. S-66(7-22/2016) (toliau – ir Komisijos Sprendimas) dalį, kurioje priskaityta 25 707,83 Eur VSD įmoka ir 12 854 Eur VSD bauda.

2. Pareiškėjas paaiškino, kad atlikus jo patikrinimą už 2009–2010 metų laikotarpį, buvo priimta išvada, jog pareiškėjo darbuotojams ginčo laikotarpiu atliktos išmokos pagal autorines sutartis yra priskirtinos su darbo santykiais susijusioms pajamoms. Tuo pagrindu pareiškėjui papildomai buvo priskaičiuota 88 763,99 Lt (25 707,83 Eur) VSD įmokų nuo su darbo santykiais susijusių išmokų.

3. Pareiškėjas teigė, kad UAB „Širdies namai“ nuo pat įkūrimo savo veiklos nekeitė, nuo 1998 metų yra vykdomas mokslinis-tiriamas darbas, klinikinės studijos. Užsakymai gaunami iš farmacinių kompanijų. Pareiškėjas yra atlikęs studijas pagal užsienio firmų užsakymus. Studijas atlikusiems asmenims pareiškėjas išmoka pagal autorines sutartis numatytų dydžių autorinius atlyginimus (honorarus). Mokesčių administratorius 2015 m. surašydamas patikrinimo aktą už 2009–2010 metų laikotarpį, autorinius honorarus traktavo kaip darbo užmokestį, todėl apmokestino valstybinio socialinio draudimo įmokomis, t. y. išmokas gautas pagal autorines sutartis priskyrė su darbo santykiais susijusioms pajamoms, nes atlikti darbai pagal savo pobūdį priskiriami darbuotojų darbo sutartyse ir pareiginiuose nuostatuose numatytoms funkcijoms.

4. Pareiškėjas vertino, kad darbai pagal sudarytas autorines nėra apsimestiniai sandoriai, kaip teigė atsakovas. Šios sutartys turi būti priskiriamos civilinėms sutartims. Pabrėžė, kad nagrinėjamu atveju nėra pagrindo išvadai, kad tarp autorinių sutarčių šalių egzistavo darbo teisiniai santykiai, patenkantys į darbo teisės reguliavimo sritį. Mokesčių administratoriai savo sprendimų dėl apskaičiuotų VSD įmokų nepagrindė, todėl skundžiami sprendimai yra nepagrįsti ir neteisėti.

5. Atsakovas Valstybinė mokesčių inspekcija prie Finansų ministerijos atsiliepime į pareiškėjo skundą prašė jį atmesti kaip nepagrįstą.

6. Atsakovas nurodė, kad tyrimo metu buvo nustatyta, jog pareiškėjas 2009–2010 metais teikė kardiologijos ir masažo paslaugas fiziniams asmenims privačioje klinikoje bei atliko vaistinių preparatų veiksmingumo, efektyvumo, nepageidaujamų reiškinių nustatymo klinikinius tyrimus. Viso pareiškėjas ginčo laikotarpiu atliko 6 vaistinių preparatų veiksmingumo ir efektyvumo bei nepageidaujamų reiškinių nustatymo klinikinius tyrimus užsienio įmonėms už 680 214 Lt. Tyrimus atliko pareiškėjo samdomi darbuotojai – gydytojai ir kiti darbuotojai, su kuriais pareiškėjas buvo pasirašęs autorines sutartis. Patikrinimo metu buvo nustatyta, kad sudarytos darbo sutartys turi darbo santykių požymius, todėl mokesčiai pareiškėjui buvo apskaičiuoti vadovaujantis Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 10 ir 69 straipsnių nuostatomis. VSD įmokos pareiškėjui buvo apskaičiuotos nuo piniginių lėšų, gautų kaip autoriniai atlyginimai, remiantis Lietuvos Respublikos valstybinio socialinio draudimo fondo biudžeto 2009 metų rodiklių patvirtinimo įstatymo 3 straipsnio ir Valstybinio socialinio draudimo fondo biudžeto 2010 metų rodiklių patvirtinimo įstatymo 3 straipsnio nuostatomis.

7. Atsakovas teigė, kad pareiškėjo su gydytojais sudarytos autorinės sutartys neatitinka visų autorinės sutarties sąlygų, kurias nustato Lietuvos Respublikos autorinių teisinių ir gretutinių teisių įstatymas (toliau – ir ATGTĮ). Iš pareiškėjo pateiktos tyrimo pabaigos ataskaitos nustatyta, kad joje nėra pateikta apibendrinimų ir suformuluotų išvadų. Taip pat buvo nustatyta, kad klinikinių tyrimų funkcijų protokoluose gydytojams nustatytos funkcijos yra techninio pobūdžio darbų atlikimas, o išvadų suformulavimo funkcija nenustatyta. Įvertinus pateiktas medicinines publikacijas buvo nustatyta, kad jose nurodyti jų autoriai, komitetai bei tyrėjai, tačiau jose pareiškėjo darbuotojai atlikę klinikinius tyrimus pagal autorines sutartis, nėra įvardijami, kaip autoriai – nėra išskirtų atskirų pareiškėjo darbuotojų tyrimų ar jų išvadų, t. y. autoriaus teisių saugomų objektų. Pažymėjo, kad pareiškėjo iš fizinių asmenų įsigytas veiklos rezultatas (neapibendrinti tyrimų duomenys be specialistų komentarų ir išvadų) taip pat neatitiko ATGTĮ 2 straipsnio 19 dalyje nurodytos kūrinio sąvokos. Be to, klinikiniai tyrimai yra įprastinė pareiškėjo veikla. Nėra pagrindo konstatuoti, kad asmenys pagal autorines sutartis atliko funkcijas savarankiškai ir nepriklausomai nuo pareiškėjo, nes renkant ir kaupiant duomenis, kuriuos pareiškėja laiko autorinių sutarčių rezultatu, asmenys veikė pareiškėjo patalpose, taip pat naudojosi pareiškėjo priemonėmis ir resursais. Tiriamaisiais asmenimis buvo pareiškėjo klientai. Atsakovas vertino, kad pareiškėjo darbuotojų atlikti klinikiniai tyrimai susiję su pareiginėse instrukcijose įtvirtintų pareigų vykdymu, todėl pareiškėją ir asmenis, su kuriais buvo sudarytos autorinės sutartys, siejo darbo teisiniai santykiai.

II. 8. Vilniaus apygardos administracinio teismas 2017 m. kovo 17 d. sprendimu pareiškėjo UAB „Širdies namai“ skundą atmetė.

9. Teismas nurodė, kad ginčas byloje kilo dėl Vilniaus AVMI 2015 m. liepos 15 d. sprendimo Nr. (4.65)-FR0682-464, Inspekcijos 2015 m. gruodžio 8 d. sprendimo Nr. 69-150 ir Komisijos 2016 m. rugsėjo 15 d. sprendimo Nr. S-66(7-22/2016), kuriais pareiškėjui apskaičiuota 25 707,83 Eur VSD įmoka ir 12 854 Eur VSD bauda, nes buvo nustatyta, kad pareiškėjas su savo darbuotojais sudarydamas autorines sutartis siekė mokestinės naudos išvengiant VSD įmokų nuo su darbo santykiais susijusių pajamų, teisėtumo ir pagrįstumo.

10. Teismas taip pat nustatė, kad Inspekcija 2015 m. balandžio 29 d. surašė patikrinimo aktą Nr. (4.65)-FR0680-274, kuriuo apskaičiavo VSD, PVM, Pelno mokestį, nuostolio sumą, VSD įmokų baudą, PVM baudą, PVM delspinigius, kuris buvo patvirtintas Vilniaus AVMI 2015 m. liepos 15 d. sprendimu Nr. (4.65)-FR0682-464, kartu atleidžiant pareiškėją nuo PVM delspinigių. Inspekcija 2015 m. gruodžio 8 d. sprendimu Nr. 69-150 patvirtino Vilniaus AVMI 2015 m. liepos 15 d. sprendimą Nr. (4.65)-FR0682-464. Pareiškėjas skundą pateikė Komisijai, kuri 2016 m. rugsėjo 15 d. sprendimu Nr. S-66(7-22/2016) patvirtino Inspekcijos 2015 m. gruodžio 8 d. sprendimą Nr. 69-150. UAB „Širdies namai“ viena iš pagrindinių vykdomų veiklų yra medicinos mokslų tiriamieji ir taikomieji darbai. Bendrovė buhalteriniuose dokumentuose taip pat yra nurodžiusi, kad bendrovės veikla: konsultacinis – gydomasis darbas, mokslinis – tiriamasis darbas, fizinės gerovės užtikrinimo veikla. Komisijos bylos medžiaga nustatyta, kad ginčo laikotarpiu pareiškėjas užsienio kompanijoms pagal pasirašytas sutartis atliko 6 klinikinius tyrimus už 680 214 Lt, kas 2009-2010 metų laikotarpiu sudarė 68 proc. visų pareiškėjo gautų pajamų. Klinikinius tyrimus atliko pareiškėjos samdomi darbuotojai gydytojai A. K., R. S., J. A., A. P. bei slaugės E. Š. ir J. V.. Su šiais darbuotojais UAB „Širdies namai“ minėtiems klinikiniam tyrimams atlikti pasirašė autorines sutartis. Atlikus tyrimus buvo pasirašomi darbų perdavimo-priėmimo aktai ir tyrėjams išmokėti autorinėse sutartyje nurodyti honorarai. Dėl šių faktinių aplinkybių ginčo byloje nėra.

11. Teismas, atsižvelgęs į Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktiką, konstatavo, kad pareiškėjo darbuotojų pagal autorines sutartis darbo pobūdis buvo tęstinis, pareiškėjo ir užsienio įmonių sudarytos sutartys buvo ilgalaikės, t. y. sudarytos dar 2006 m. rugsėjo 9 d., 2007 m. kovo 15 d., 2007 m. gegužės 16 d., 2008 m. rugpjūčio mėn., 2009 m. rugsėjo 2 d., 2009 m. spalio 30 d. Vienam klinikiniam tyrimui atlikti su pareiškėjo darbuotojais būdavo pasirašomos net kelios autorinės sutartys (pvz. su A. P. pagal klinikinių tyrimų „Perspektyvinis, randomizuotas, dvigubai koduotas paralelinių grupių daugiacentris, atvejais paremtas vieną kartą per dieną geriamo Rivaroxabin (BAY 59-7939) efektyvumo ir saugumo užkertant kelią nereumatinės kilmės prieširdžių virpėjimui tiriamųjų, sergančių insultui ir necentrinės nervų sistemos sisteminei embolijai tyrimas, lyginant su koreguojamos dozės geriamu Warfarin“ sutartį Nr. 39039039-AFL-3001 buvo sudarytos 7 autorinės sutartys), kas atitinkamai sąlygoja tęstinį pareiškėjo darbuotojų darbo pobūdį. Taigi įvertinus autorines sutartis, jų turinį, darytina išvada, kad egzistuoja darbo santykius kvalifikuojantis požymis – tęstinumas. Teismas padarė išvadą, kad kaip teisingai nustatė mokesčių administratorius, Komisijos byloje pateiktos tarp pareiškėjo ir jo darbuotojų sudarytos autorinės sutartys pagal savo turinį neatitinka autorinių sutarčių esmės ATGTĮ 40 straipsnio 1 dalies prasme; darbų pobūdis aprašytas gana abstrakčiai (nenurodyta kokio pobūdžio turi būti autorinis kūrinys, kokia konkrečiai informacija turi būti pateikta, o apsiribota tik nurodant, jog reikės duomenis sistematizuoti pagal taip pat daugiau abstrakčiai nurodytus kriterijus); sutartyse neaptartas turtinių teisių perdavimo bei teritorijos, kurioje galioja turtinių ar licencinių teisių perdavimas.

12. Teismas taip pat konstatavo, kad klinikiniuose tyrimuose dalyvavę asmenys (tyrėjai) dirbo UAB “Širdies namai” pagal darbo sutartis bendros praktikos slaugytojų, kardiologų ir kt. pareigose bei tuo pačiu teikė pareiškėjui paslaugas pagal sudarytas autorines užsakymo sutartis. Teismas akcentavo, kad, kad beveik visiems klinikiniuose tyrimuose pagal autorines sutartis dalyvavusiems darbuotojams į jų pareigas įeina klinikinių tyrimų atlikimas, taip pat nuostatuose nurodyta, kad su darbuotojais bus sudaromos autorinės mokslinio tiriamojo darbo sutartys. Todėl teismas sprendė, kad pareiškėjo darbuotojai dirbdami pagal darbo sutartis ir kartu teikdami paslaugas pagal autorines sutartis, iš esmės vykdė tokias pačias funkcijas, o jų teiktos paslaugos buvo skirtos pareiškėjo tiesioginės veiklos vykdymui – medicinos mokslų tiriamieji ir taikomieji darbai.

13. Teismas nurodė, kad pareiškėjo darbuotojai (autorinėse sutartyse įvardinami, kaip Vykdytojai) autorines sutartis sudarydavo su UAB „Širdies namai“ (Užsakovu), t. y. su darbdaviu, o ne tiesiogiai su užsienio kompanija, užsakiusia klinikinius tyrimus; klinikiniai tyrimai būdavo atliekami pareiškėjo patalpose, pareiškėjo priemonėmis, duomenys buvo renkami tiriant į pareiškėją besikreipiančius ligonius, pajamos už klinikinius tyrimus buvo pervedamos į pareiškėjo sąskaitą, honorarus tyrėjams išmokėdavo pareiškėjas. Todėl teismas padarė išvadą, kad pareiškėjo darbuotojai, atlikdami klinikinius tyrimus, turėjo atsižvelgti į pareiškėjo nustatytą darbo tvarką, taigi klinikinių tyrimų metu egzistavo kitas darbo santykius kvalifikuojantis požymis – pavaldumas.

14. Teismas pažymėjo, kad darbo santykiams būdingas periodinis atsiskaitymas už darbus, o tuo tarpu dirbant pagal autorines sutartis yra atsiskaitoma priėmus galutinį darbo rezultatą. Šiuo atveju, priimat galutinį darbo rezultatą, atliktą pagal autorines sutartis, priėmimo-perdavimo aktuose galutinis darbo rezultatas nebuvo konkretizuotas, o tik nurodoma, kad pagal autorines sutartis autoriai įvykdė visus įsipareigojimus (analogiškas tekstas visuose priėmimo-perdavimo aktuose). Taigi tokia forma priskirtina prie periodinio atsiskaitymo už darbus, nurodant, kad darbas yra atliktas. Teismas sprendė, kad pareiškėjo darbuotojų atliktas darbų pobūdis pagal autorines sutartis savo esme atitinka darbo pobūdį pagal darbo sutartį. Asmenys, dirbdami pagal darbo sutartis ir kartu teikdami paslaugas pagal autorines sutartis iš esmės vykdė tapačias funkcijas, jų teiktos paslaugos buvo skirtos pareiškėjo pagrindinės veiklos, susijusios su klinikiniais tyrimais vykdymu. Pareiškėjo darbuotojai autorinių darbų nekūrė, o atliko tam tikras pareigas, vykdė darbdavio nurodymus, darbdavys kontroliavo darbų atlikimą (priėmimo-perdavimo aktus priėmė darbdavys, honorarus išmokėdavo taip pat darbdavys).

15. Teismas, atsižvelgęs į nustatytas aplinkybes ir teisinį reguliavimą bei teismų praktiką, sprendė, jog pareiškėjas, sudarydamas autorines sutartis su savo darbuotojais, siekė mokestinės naudos, t. y. išvengti VSD įmokų sumokėjimo. Pareiškėjas nei skundo argumentais, nei pateikta rašytine medžiaga neįrodė, kad tarp jo kaip darbdavio ir darbuotojų pagal sudarytas autorines sutartis vyravo civiliniai santykiai. Taigi mokesčių administratorius tinkamai pritaikė MAĮ 69 straipsnio 1 dalį bei apskaičiavo papildomai mokėtinus mokesčius.

16. Teismas dėl pareiškėjo argumentų, susijusių su A. K. atžvilgiu išnagrinėta byla (Nr. I-2350-244/2010) pažymėjo, kad nagrinėjamų bylų faktinės aplinkybės yra skirtingos. Administracinėje byloje Nr. I-2350-244/2010 buvo sprendžiama dėl prievolės sumokėti kitą mokestį (PVM), nei šioje byloje, todėl šioje byloje remtis šiuo teismo sprendimu, interpretuojant jo motyvus, nėra jokio pagrindo. Teismas padarė išvadą, kad ginčijami sprendimai yra pagrįsti ir teisėti.

III. 17. Pareiškėjas UAB „Širdies namai“ apeliaciniame skunde prašo panaikinti Vilniaus apygardos administracinio teismo 2017 m. kovo 17 d. sprendimą ir priimti naują sprendimą: panaikinti Komisijos 2016 m. rugsėjo 15 d. sprendimo Nr. S-189(7- 7/2016) dalį, kuria patvirtinta Inspekcijos 2015 m. gruodžio 8 d. sprendimo Nr. 69-150 dalis dėl nurodymo sumokėti 25 707,83 EUR VSD įmokų ir 12 854 Eur VSD įmokų baudą, panaikinti Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos 2015 m. gruodžio 8 d. sprendimą Nr. 69-150 ir Vilniaus AVMI 2015 m. liepos 15 d. sprendimą Nr. (4.65)-FR0682-464. Taip pat pareiškėjas prašo priteisti iš atsakovo bylinėjimosi išlaidas.

18. Pareiškėjas nurodo, kad teismas nepagrįstai patvirtino išvadas, jog tarp jo ir gydytojų Tyrimų paslaugos atlikimo apimtyje buvo susiklostę faktiniai darbo teisiniai santykiai, dėl ko nepagrįstai taikytas MAĮ 10 straipsnyje įtvirtintas turinio viršenybės prieš formą principas ir, vadovaujantis MAĮ 69 straipsnio 1 dalimi, pareiškėjui apskaičiuotos papildomos VSD įmokų sumos.

19. Pareiškėjas teigia, kad tyrimų atlikimą apibūdinantis kriterijus buvo būtent tam tikro rezultato (tyrimų rezultatų) sukūrimas, o ne atitinkamos funkcijos atlikimas. Teismas, vertindamas teisinius santykius tyrimų atlikimo apimtyje, neatsižvelgė į tai, jog tyrimai buvo atliekami pagal Klinikinio tyrimo sutartis (toliau – ir Sutartys) sudarytas tarp pareiškėjo, gydytojo ir užsienio farmacinės kompanijos (toliau – ir Užsakovo). Sutartyse buvo aiškiai įvardintas pagrindinis tyrėjas - konkretus gydytojas, apibrėžta, kokią užduotį kelia Užsakovas (duomenų rinkimas, pasireiškiantis pacientų parinkimu, vaistinio preparato jiems skyrimu ir paciento sveikatos būklės stebėsena) ir kokį rezultatą jis tyrimu siekia gauti (surinkti duomenis apie tam tikro vaistinio preparato poveikį ir veiksmingumą pacientams). Nuosavybės teisė į minėtus rezultatus buvo perduota Užsakovams. Pareiginių instrukcijų nuostatos, kuriose Pareiškėjos darbuotojams numatytas klinikinių tyrimų atlikimas, sietinos su formaliu teisės aktų nuostatų perrašymu, o ne su realių funkcijų darbuotojams nustatymu. Todėl teismas nepagrįstai pagal Sutartis susiklosčiusius santykius vertino kaip darbo.

20. Pareiškėjas vertina, kad gydytojai, atlikdami tyrimus, vadovavosi Sutartyse nustatytomis Tyrimų atlikimo taisyklėmis, taigi, neturėjo paklusti pareiškėjo nustatytai darbo tvarkai, naudojosi Užsakovų suteiktomis arba savo darbo priemonėmis, taigi prisiėmė paslaugų teikimo kaštus ir buvo atsakingi prieš Užsakovą už savo paslaugų tinkamą atlikimą, todėl prisiėmė savo veiklos riziką. Taigi, tarp pareiškėjo ir gydytojų atliekant Tyrimus susiklostę santykiai neturėjo esminių darbo teisiniams santykiams būdingų elementų.

21. Pareiškėjas nurodo, kad susitarimas dėl atlygio gydytojams už tyrimus ir jo mokėjimo tvarkos (dažnumo) buvo nustatytas Sutartyse, taigi jis buvo sudarytas ne tarp gydytojų ir pareiškėjo, o nustatomas Užsakovų. Atlygis priklausė nuo tyrimuose dalyvaujančių pacientų vizitų įkainių ir buvo siejamas su rezultatu, t. y. duomenų anketos formos tinkamu užpildymu, kas patvirtina faktinių civilinių, o ne darbo santykių tarp pareiškėjo ir gydytojų egzistavimą.

22. Pareiškėjas teigia, kad jo vaidmuo tyrimo metu buvo koordinacinis, t. y. jis tyrimuose dalyvaujantiems asmenims (gydytojams bei tiriamiesiems pacientams) suteikė patalpas, pareiškėjas, kaip tarpininkas, už suteiktas paslaugas iš tyrimų užsakovų pervedamo atlygio pasiliko ne daugiau kaip 20 proc. nuo visos tyrimo vertės. Taigi akivaizdu, kad pareiškėjo veikla, nors ir buvo susijusi su tyrimais, tačiau apsiribojo administracinėmis funkcijomis (pačius tyrimus savarankiškai atliko gydytojai). Todėl teismo argumentas, jog pareiškėjo vykdoma veikla yra susijusi su tyrimais, visiškai neleidžia daryti išvados, kad atliekant tyrimus jį ir gydytojus siejo darbo santykiai.

23. Pareiškėjas vertina, kad tiek teismas, tiek Komisija, tiek mokesčių administratorius savo sprendimuose apsiribojo išimtinai autorinių sutarčių formalia analize, o pagal Sutartis susiklosčiusių faktinių santykių visiškai neanalizavo. Tarp pareiškėjo ir tyrime dalyvavusių gydytojų buvo susiklostę civiliniai, o ne darbo santykiai. Aplinkybė, kad tyrimai vyko ilgą laiką, o jų atlikimas buvo numatytas pareiškėjo įstatuose ir gydytojų pareiginėse nuostatose, buvo nulemta tiek tyrimų specifikos, tiek ir specialių teisės aktų, reglamentuojančių klinikinius tyrimus, reikalavimų. Pareiškėjo vaidmuo atliekant tyrimus buvo koordinacinio pobūdžio, kas iš esmės būdinga civiliniams, o ne darbo teisiniams santykiams. Todėl atsižvelgiant į tai, jog tyrimo metu susiklostė išimtinai tik paslaugų teikimo, mokesčių administratorius nepagrįstai pajamų iš tyrimų apmokestinimui taikė turinio viršenybės prieš formą principą (MAĮ 69 str. 1 d. nuostatas) bei nurodė pareiškėjui gydytojams išmokėtą atlygį apmokestinti kaip su darbo santykiais susijusias pajamas. Net jeigu būtų pripažinta, jog autorinės sutartys, sudarytos tarp pareiškėjo ir gydytojų, neatitiko faktiškai tarp šalių susiklosčiusių teisinių santykių pobūdžio, konstatavus, jog šie santykiai priskiriami civiliniams, o ne darbo santykiams, pareiškėjui papildomai apskaičiuotos VSD įmokų ir VSD įmokų baudų sumos turi būti panaikintos.

24. Atsakovas Inspekcija atsiliepime į pareiškėjo apeliacinį skundą prašo jį atmesti, o skundžiamą sprendimą palikti nepakeistą. Atsiliepimą iš esmės grindžia argumentais, išdėstytais atsiliepime į skundą pirmosios instancijos teismui.

Teisėjų kolegija

k o n s t a t u o j a:

IV. 25. Byloje nagrinėjamu atveju ginčas yra kilęs dėl autorinių sutarčių, sudarytų tarp pareiškėjo ir gydytojų A. K., R. S., J. A., A. P. bei slaugių E. Š. ir J. V., vertinimo.

26. Atsakovas šias sutartis, remdamasis MAĮ 10 ir 69 straipsnių nuostatomis, vertina kaip darbo sutartis ir taiko jų atžvilgiu Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo bei Valstybinio socialinio draudimo įstatymo teisės normas, reglamentuojančias darbo sutarčių apmokestinimą. Pareiškėjas su tokiu atsakovo vertinimu nesutinka. Teigia, kad tai yra autorinės sutartys, kurios ir turi būti apmokestinamos pagal joms skirtą teisinį reglamentavimą.

27. Byloje nustatyta, kad pareiškėjas, byloje nagrinėjamu laikotarpiu pasirašė sutartis su užsienio kompanijoms pagal kurias įsipareigojo atlikti 6 klinikinius tyrimus už 680 214 Lt,. Šiuos klinikinius tyrimus atliko minėti gydytojai ir slaugės. Šiems tyrimams atlikti pareiškėjas su šiais asmenimis sudarė autorines sutartis. Pastarieji asmenys tuo metu pas pareiškėją dirbo ir pagal darbo sutartis. Šių aplinkybių pareiškėjas neginčija ir jas pripažįsta.

28. Aptartos aplinkybės patvirtina, kad minėtos autorinės sutartys yra išvestinės iš sutarčių, kurias pareiškėjas sudarė su užsienio kompanijomis.

29. Visa tai lemia, kad pareiškėjo sudarytų su užsienio kompanijomis sutarčių pobūdis bei turinys, apsprendžia ir aptariamų autorinių sutarčių pobūdį bei turinį.

30. Iš pareiškėjo sudarytų su užsienio kompanijomis sutarčių matyti, kad pareiškėjas įsipareigojo atlikti tam tikrų farmacinių medžiagų biomedicininio pobūdžio klinikinius tyrimus.

31. Iš pareiškėjo sudarytų su užsienio kompanijomis sutarčių taip pat matyti, kad pareiškėjo pagal šias sutartis vykdomi tyrimai nėra susiję su autorinio kūrinio, Autorinių teisinių ir gretutinių teisių įstatymo (toliau – ir ATGTĮ) taikymo prasme, sukūrimu. Šią aplinkybę pripažįsta ir pats pareiškėjas, tai konstatuota ir Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2016 m. rugsėjo 15 d. sprendime, su kurio išvadomis pareiškėjas sutinka ir jų neginčija.

32. Todėl akivaizdu, kad pareiškėjo darbuotojai, gydytojai A. K., R. S., J. A., A. P. bei slaugės E. Š. ir J. V., pagal autorines sutartis sudarytas su pareiškėju, įgyvendindami minėtas pareiškėjo sutartis su užsienio kompanijomis dėl tyrimų atlikimo, negalėjo sukurti autorinių kūrinių, nes tai neatitiktų sutarčių su užsienio kompanijomis sąlygų ir tikslų.

33. Byloje duomenų, išskyrus pareiškėjo prielaidų pobūdžio teiginius, kad minėti darbuotojai atlikdami klinikinius tyrimus sukūrė autorinius kūrinius, nėra surinkta. Nepateikta ir duomenų iš užsienio kompanijų, kurioms buvo atlikti klinikiniai tyrimai, apie tai, kad jos pripažįsta, jog pareiškėjui atliekant šiuos tyrimus buvo sukurti savarankiški autorių teisių kūriniai.

34. Įrodymų vertinimo prasme darytina išvada, kad pareiškėjas savo teiginių apie sukurtus autorių teises atitinkančius kūrinius, neįrodė, o byloje surinkti duomenys (pareiškėjo sudarytų su užsienio kompanijomis sutarčių turinys), juos paneigia.

35. Tai savo ruožtu lemia, kad autorinės sutartys, sudarytos tarp pareiškėjo ir gydytojų A. K., R. S., J. A., A. P. bei slaugių E. Š. ir J. V. neatitinka ATGTĮ reikalavimų, nes jomis nebuvo sukurtas autorių teisių objektas (ATGTĮ 4 str.), todėl jos neatspindi tikrojo šių sutarčių turinio, o yra tik formalaus pobūdžio, sudarančio teisines prielaidas bei sąlygas jų atžvilgiu taikyti MAĮ 10 ir 69 straipsnių nuostatas.

36. Dėl šių priežasčių apeliacinio skundo argumentai apie autorinių ir darbo sutarčių skirtumus bei požymius, yra neaktualūs, nes neįtakoja šios bylos baigties.

37. Pažymėtina, kad sutartinius santykius, susijusius su biomedicininio pobūdžio klinikiniais tyrimais reglamentuoja Civilinio kodekso 6.707-6.715 straipsniai (XXXIV skyrius mokslinio tyrimo, bandomieji, konstravimo ir technologiniai darbai). Pagal CK 6.708 straipsnio 1 dalį „Vykdytojas mokslinio tyrimo darbus privalo atlikti pats. Pasitelkti trečiuosius asmenis mokslinio tyrimo darbams pagal sutartį atlikti vykdytojas turi teisę tik gavęs užsakovo rašytinį sutikimą.“

38. Minėta, kad gydytojai A. K., R. S., J. A., A. P. bei slaugės E. Š. ir J. V. pas pareiškėją dirbo ir pagal darbo sutartis. Kadangi šių asmenų pasitelkimas vykdyti tyrimus, sudarant tuo tikslu autorines sutartis buvo fiktyvus, todėl šį ginčą nagrinėjusių institucijų išvados, kad pareiškėjas tyrimus vykdė tiesiogiai pats, pasitelkdamas tuo tikslu savo darbuotojus, dirbančius pas jį pagal darbo sutartis, yra atitinkančios faktines bylos aplinkybes, o tuo pačiu pagrįstos bei teisingos.

39. Apibendrinant darytina išvada, kad pirmosios instancijos teismas iš esmės priėmė pagrįstą bei teisingą sprendimą, dėl ko tenkinti apeliacinį skundą jame nurodytais motyvais nėra pagrindo (ABTĮ 140 str. d.).

40. Administracinių bylų teisenos įstatymo 141 straipsnio 1 dalyje nustatyta, kad „Apeliacinis skundas nagrinėjamas rašytinio proceso tvarka, tai yra nekviečiant į nagrinėjimą teisme proceso dalyvių ir jiems nedalyvaujant, išskyrus atvejus, kai teismas pripažįsta, kad žodinis bylos nagrinėjimas yra būtinas. Proceso šalys apeliaciniame skunde, atsiliepime į apeliacinį skundą arba kitame procesiniame dokumente gali pateikti motyvuotą prašymą nagrinėti bylą žodinio proceso tvarka, tačiau atsižvelgti į šį prašymą teismui neprivaloma.“ Šis teisinis reglamentavimas reiškia, kad rašytinis procesas apeliacijoje yra pagrindinė teismo posėdžio forma, o žodinis bylos nagrinėjimas yra išimtis iš šios taisyklės, kuri taikoma tais atvejais, kai byloje reikia išsiaiškinti bei nustatyti atitinkamas su byla susijusias aplinkybes. Pareiškėjas nors ir nurodo, kad byloje reikia aiškintis autorinių sutarčių aplinkybes, autorių teisių teisinį reglamentavimą ir pan., tačiau šių teiginių nesukonkretina ir nedetalizuoja. Kolegijos vertinimu, byloje yra surinkta pakankamai duomenų, reikalingų bylai išspręsti, todėl jų vertinimas gali būti atliktas ir be papildomo tų pačių aplinkybių analizavimo. Todėl nesant būtinybės šių aplinkybių papildomai analizuoti, nėra pagrindo tenkinti ir prašymo dėl žodinio bylos nagrinėjimo.

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 144 straipsnio 1 dalies 1 punktu, teisėjų kolegija

n u t a r i a:

Pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Širdies namai“ apeliacinį skundą atmesti.

Vilniaus apygardos administracinio teismo 2017 m. kovo 17 d. sprendimą palikti nepakeistą.

Nutartis neskundžiama.

Teisėjai Romanas Klišauskas

Dainius Raižys

Virginija Volskienė