2020-02-26 Nr. AB-7017-3-61-3-00902-2018-5 · Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas

Administracinės byla Nr

Administracinė byla Nr. A-3363-556/2020

Teisminio proceso Nr. 3-61-3-00902-2018-5

Procesinio sprendimo kategorijos: 12.2.2; 12.2.3

(S)

LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS

N U T A R T I S

LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU

2020 m. vasario 26 d.

Vilnius

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Laimučio Alechnavičiaus, Veslavos Ruskan ir Arūno Sutkevičiaus (kolegijos pirmininkas ir pranešėjas),

teismo posėdyje apeliacine rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjo R. P. apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2019 m. lapkričio 8 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjo R. P. skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (tretieji suinteresuoti asmenys – Kauno apskrities valstybinė mokesčių inspekcija ir E. P.) dėl sprendimų panaikinimo.

Teisėjų kolegija

n u s t a t ė:

I. 1. Pareiškėjas R. P. (toliau – ir pareiškėjas) kreipėsi į teismą su skundu, prašydamas: 1) panaikinti Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir MGK) 2018 m. vasario 19 d. sprendimą Nr. S-33 (7-276/2017), Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI) 2017 m. lapkričio 21 d. sprendimą Nr. 68-188 ir Kauno apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – ir Kauno AVMI) 2017 m. rugpjūčio 28 d. sprendimą dėl patikrinimo akto Nr. (7.46-4.7.2) FR-0682-345 patvirtinimo bei pareiškėjo atžvilgiu papildomai suformuotą prievolę; 2) netenkinus nurodytų reikalavimų, pareiškėjas prašė panaikinti MGK 2018 m. vasario 19 d. sprendimą Nr. S-33 (7-276/2017) ir iš dalies atleisti jį nuo priskaičiuotų baudų bei delspinigių arba iš esmės sumažinti jų dydį.

2. Pareiškėjas paaiškino, kad mokesčių administratorius nustatė, jog E. S. 2008 m. lapkričio 20 d. išrašė neprotestuotiną paprastąjį vekselį, įsipareigodamas iki 2009 m. gegužės 30 d. sumokėti pareiškėjui 174 000 Eur sumą (toliau – ir vekselis). Atlikęs pareiškėjo ir jo sutuoktinės E. P. 2010 m. sausio 1 d. – 2013 m. gruodžio 31 d. tikrinamojo laikotarpio pajamų ir išlaidų analizę, mokesčių administratorius padarė išvadą, jog pagal vekselį pareiškėjas nesuteikė E. S. paskolos, nes iki tikrinamojo laikotarpio patirtos išlaidos viršijo R. P. ir E. P. (toliau kartu – ir sutuoktiniai) pajamas. Mokesčių administratorius analizės būdu nustatė, kad sutuoktiniai 2008 m. neturėjo apmokestinamųjų pajamų suteikti paskolą pagal vekselį.

3. Pareiškėjas pažymėjo, kad nei mokestinis patikrinimas, nei mokestinis tyrimas už 2008 m. nebuvo atliktas, mokestinio patikrinimo laikotarpis apėmė 2010–2013 m., o išlaidos, mokesčių administratoriaus vertinimu, viršijo pajamas 2008 m., kai buvo suteikta paskola pagal vekselį. Pažeidimas nustatytas analizės būdu neatlikus mokestinio patikrinimo ir nepagrįstai taikant specialų mokesčio apskaičiavimo būdą, įtvirtintą Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 70 straipsnyje.

4. Pareiškėjas nurodė, kad jo gauti pinigai yra paskolos grąžinimas, nes visi sandorių dalyviai yra pateikę paaiškinimus, patvirtinančius, kad E. S. skola pareiškėjui yra reali ir kad tai nėra įsipareigojimai bankui mokėti E. S. kreditą. Šis faktas teisme išnagrinėtas ir patvirtintas tris kartus. Mokesčių administratorius turėjo galimybę įsitikinti, kad iš vekselio pareiškėjas naudos negavo, o tik nuostolius. Be to, pareiškėjas 2016 m. balandžio 2 d. gavo pranešimą, kad dėl neišvengiamų finansinių sunkumų E. S. priverstas paskelbti bankrotą. Mokesčių administratorius byloje negalėjo rasti pakvitavimo apie dalies pinigų grąžinimą, nes antstolis jo iš pareiškėjo nepriėmė, antstolio pažymoje yra patvirtinta, jog 2010 m. sausio 28 d. išieškotojas (pareiškėjas) informavo jį apie paskolos likutį.

5. Pareiškėjas taip pat nesutiko su mokesčių administratoriaus išvada, kad mokestinio patikrinimo metu, pagal surinktą informaciją atlikus pajamų–išlaidų analizę, nustatyta, jog sutuoktiniai nėra teikę Vienkartinės gyventojo (šeimos) 2003 m. gruodžio 31 d. turėto turto deklaracijos, dėl ko pripažinta, jog 2003 m. gruodžio 31 d. sutuoktiniai galėjo turėti piniginių lėšų ne banke iki 100 000 Lt. Atlikus 2004–2009 m. pajamų–išlaidų analizę, nepagrįstai įvertinta, kad sutuoktiniai neturėjo galimybės turėti E. P. paaiškinime nurodytą ne banke turėtą piniginių lėšų likutį 2010 m. sausio 1 d. – 55 000 Lt. Pareiškėjas, atsižvelgdamas į Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo išnagrinėtą administracinę bylą Nr. A-2667-438/2015, teigė, kad mokesčių administratorius reikalauti pateikti dokumentus už ankstesnius nei einamuosius ir penkerius praėjusius kalendorinius metus neturi teisės, dėl ko nepripažinti pareiškėjo paaiškinime nurodytų 55 000 Lt, kurie 2009 m. gruodžio 31 d. turėti ne banke, nėra pagrindo.

6. Pareiškėjo manymu, mokesčių administratorius elgėsi nesąžiningai 2015 m. lapkričio 19 d. išrašydamas pavedimą tikrinti už laikotarpį nuo 2010 m. sausio 1 d. iki 2013 m. gruodžio 31 d. Po pavedimo išrašymo praėjus 26 kalendorinėms dienoms, t. y. 2015 m. gruodžio 15 d., patikrinimas sustabdytas ir pratęstas ne vieną kartą, dėl ko mokestinis patikrinimas užtruko 151 kalendorinę dieną. Per 151 kalendorinę dieną mokesčių administratorius turėjo patikrinti 26 mažus neribotos atsakomybės juridinius asmenis, kurių metinė apyvarta yra iki 1 mln. Lt. Nors ir nėra nustatyti fizinių asmenų patikrinimo kriterijai, juos galima prilyginti neribotos atsakomybės juridiniams asmenims, kurių metinė apyvarta yra iki 1 mln. Lt ir rekomenduotinas patikrinimo laikas yra 5 darbo dienos. Daugkartinių patikrinimo sustabdymų ir pratęsimų laikas vilkinamas mokesčių mokėtojo nenaudai, o tai lėmė, kad pareiškėjui delspinigiai apskaičiuoti už 7 metus, nes patikrinimo aktas surašytas tik 2017 m. liepos 3 d. Atsižvelgdamas į tai, pareiškėjas prašė delspinigius skaičiuoti ne už 7 m., o už 1 m.

7. Teisme 2019 m. spalio 14 d. gauti pareiškėjo rašytiniai paaiškinimai, kurie iš esmės atkartoja skunde išdėstytus argumentus.

8. Atsakovas Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos atsiliepime prašė pareiškėjo skundą atmesti kaip nepagrįstą.

9. Atsakovas nurodė, kad Kauno AVMI atlikto mokestinio patikrinimo metu pareiškėjo mokesčio bazę nustatė pagal atliktą įvertinimą, pritaikiusi ekonominių modelių metodą. Mokesčių administratorius negalėjo mokestinių prievolių dydžio nustatyti įprastine tvarka, nes sutuoktiniai nepateikė dokumentų, kuriais remiantis būtų galima nustatyti 330 787 Lt pajamų gavimo datą pagal 2008 m. lapkričio 20 d. vekselį.

10. Atsakovas nesutiko su pareiškėjo teiginiais, kad pinigai, kurie buvo gauti pagal vekselį, yra paskolos grąžinimas, o ne kitos pajamos. Taikydamas turinio viršenybės prieš formą principą, mokesčių administratorius padarė pagrįstą išvadą, jog pareiškėjas pagal vekselį paskolos nesuteikė, o 2010–2013 m. iš E. S. gautas lėšas pagal vekselį pripažino ne paskolos grąžinimu pareiškėjui, bet kitomis pajamomis. Mokesčių administratorius neatliko pareiškėjo ir jo sutuoktinės E. P. mokestinio patikrinimo už 2004–2009 m. laikotarpį, o tik įvertino, ar 2009 m. gruodžio 31 d. sutuoktiniai galėjo turėti grynųjų pinigų likučius, nurodytus jų paaiškinimuose 2010 m. sausio 1 d., t. y. tikrinto laikotarpio pradžiai.

11. Anot atsakovo, pareiškėjas nepagrįstai teigia, kad mokestinis patikrinimas sąmoningai buvo vilkinamas. Iš pareiškėjo įgalioto asmens sutuoktinės E. P. pateiktų paaiškinimų matyti, kad atsakymai į mokesčių administratoriaus klausimus yra formalūs, neinformatyvūs, nurodyti atsakymai „nežinau“, neatsimenu“, „neturiu informacijos“. Pirminiame paaiškinime E. P. nebuvo pateikusi informacijos apie E. S. 2008 m. lapkričio 20 d. sutuoktiniui R. P. išrašytą vekselį, o informaciją apie šį dokumentą mokesčių administratorius gavo iš antstolio. Taip pat nustatyta, kad dėl vekselio gavimo aplinkybių ir dėl sandorių su kitais asmenimis mokesčių administratorius pareiškėjo įgaliotam asmeniui E. P. 2016 m. vasario 22 d. įteikė klausimyną, į kurį, kaip pati nurodė, turėjo atsakyti iki 2016 m. kovo 20 d., tačiau atsakymas pateiktas tik 2016 m. birželio 16 d., įteikus mokesčių administratoriaus nurodymą. Atsižvelgdamas į nurodytas aplinkybes, atsakovas teigė, kad nėra pagrindo konstatuoti neteisėtus ir nepagrįstus mokesčių administratoriaus veiksmus, taikyti MAĮ 8 straipsnio 3 dalyje įtvirtintų principų bei atleisti pareiškėją nuo dalies delspinigių mokėjimo.

12. Trečiasis suinteresuotas asmuo E. P. atsiliepime į pareiškėjo skundą prašė pareiškėjo skundą tenkinti. Nurodė, kad atsakovas neapklausė jos tėvų, neatliko jų tyrimo ar mokestinio patikrinimo, todėl nepagrįstai nurodė, kad jos tėvai neturėjo finansinių galimybių 2006 m. suteikti dukrai 300 000 Lt paskolos grynaisiais pinigais.

II. 13. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2019 m. lapkričio 8 d. sprendimu atmetė pareiškėjo R. P. skundą kaip nepagrįstą.

14. Teismas pažymėjo, kad ginčas šioje administracinėje byloje kilo dėl Kauno AVMI 2017 m. rugpjūčio 28 d. sprendimo, kuriuo pareiškėjui už laikotarpį nuo 2010 m. sausio 1 d. iki 2013 m. gruodžio 31 d. apskaičiuota 7 153,90 Eur mokėtino gyventojų pajamų mokesčio (toliau – ir GPM), 4 769,49 Eur GPM delspinigių ir skirta 715 Eur GPM bauda, bei dėl šį sprendimą patvirtinusio VMI 2017 m. lapkričio 21 d. sprendimo ir MGK 2018 m. vasario 19 d. sprendimo teisėtumo ir pagrįstumo. Teismas pažymėjo, kad byla nagrinėjama pareiškėjo skunde nurodytų nesutikimo su skundžiamais sprendimais argumentų ir faktinių aplinkybių ribose.

15. Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas, panaikindamas Vilniaus apygardos administracinio teismo 2018 m. spalio 17 d. sprendimą ir grąžindamas 2019 m. liepos 31 d. nutartimi (apeliacinės bylos Nr. A-3251-968/2019) bylą iš naujo nagrinėti pirmosios instancijos teisme, nurodė, kad, nors pareiškėjo skunde, paduotame pirmosios instancijos teismui, jo sutuoktinė E. P. nenurodyta trečiuoju suinteresuotu asmeniu, tačiau, atsižvelgiant į skundo dalyką bei faktines bylos aplinkybes, pirmosios instancijos teismas privalėjo ją įtraukti į administracinės bylos procesą trečiuoju suinteresuotu asmeniu (Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo (toliau – ir ABTĮ) 33 str. 5 d.).

16. Remiantis bylos rašytiniais įrodymais nustatyta, kad Kauno AVMI atliko pareiškėjo GPM patikrinimą už laikotarpį nuo 2010 m. sausio 1 d. iki 2013 m. gruodžio 31 d. ir 2017 m. liepos 3 d. patikrinimo akte Nr. (7.46) FR0680-310 (toliau – ir Patikrinimo aktas) apskaičiavo pareiškėjui papildomai 7 153,90 Eur GPM. Kauno AVMI 2017 m. rugpjūčio 28 d. sprendimu patvirtino patikrinimo aktą. Pareiškėjo skundą dėl Kauno AVMI sprendimo išnagrinėjusi VMI 2017 m. lapkričio 21 d. sprendimu patvirtino Kauno AVMI 2017 m. rugpjūčio 28 d. sprendimą. Pareiškėjas nesutiko su VMI sprendimu ir apskundė jį MGK, kuri 2018 m. vasario 19 d. sprendimu patvirtino VMI 2017 m. lapkričio 21 d. sprendimą.

17. Patikrinimo akte nustatyta, kad R. P. ir jo sutuoktinė pirminiame mokėtojui pateiktame klausimyne nenurodė, kad turi negrąžintą paskolą iš E. S.; 2008 m. neturėjo įstatymo nustatyta tvarka apmokestintų pajamų suteikti paskolos pagal vekselį; E. S. neigė gavęs pinigus pasirašant vekselį; vekselis buvo pasirašytas ne paskolos, o kitu tikslu; teisminio proceso metu nebuvo nagrinėtas išduoto vekselio surašymo pagrindas; vadovaujantis MAĮ nuostatomis, kad mokesčių teisiniuose santykiuose viršenybė teikiama šių santykių dalyvių veiklos turiniui, o ne jos formaliai išraiškai, nustatant sandorio esmę, atsižvelgiama ne į sandorio formą, o į jos turinį, mokestinio patikrinimo metu vertinta, kad R. P. pagal vekselį nesuteikė paskolos ir neįvykdė kitų įsipareigojimų, o gautos lėšos pagal vekselį yra ne paskolos grąžinimas, bet kitos su darbo santykiais ar jų esmę atitinkančiais santykiais nesusijusios ir ne individualios veiklos pajamos. Mokesčių administratorius vadovavosi MAĮ 70 straipsniu ir VMI viršininko 2004 m. gegužės 24 d. įsakymu Nr. VA-103 patvirtintomis Mokesčio apskaičiavimo pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą taisyklėmis (toliau – ir Taisyklės), kadangi mokesčių administratorius mokesčių mokėtojo mokestinės prievolės dydžio negalėjo nustatyti įprastine, atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta tvarka ir taikė ekonominių modelių metodą. Mokestinio patikrinimo metu R. P. gautos pajamos (pareiškėjo nurodomos kaip gautos pagal vekselį, o mokesčių administratoriaus įvertintos kaip kitos apmokestinamos pajamos) nustatytos pagal mokesčių administratoriaus surinktą informaciją: 2010 m. – 330 787 Lt, 2011 m. – 3 088,76 Lt, 2012 m. – 2 572,95 Lt, 2013 m. – 404,51 Lt, iš viso – 336 853,22 Lt.

18. Mokestinio patikrinimo metu, pagal surinktą informaciją atlikus pajamų–išlaidų analizę, nustatyta, kad mokėtojai (sutuoktiniai) nėra teikę Vienkartinės gyventojo (šeimos) 2003 m. gruodžio 31 d. turėto turto deklaracijos (FR0593), todėl vertintina, kad 2003 m. gruodžio 31 d. mokėtojai galėjo turėti piniginių lėšų ne banke iki 100 000 Lt. Kauno AVMI atlikus 2004–2009 m. pajamų–išlaidų analizę įvertinant mokėtojų pateiktuose paaiškinimuose ir dokumentų kopijose pateiktą, mokėtojų deklaracijose deklaruotą, ankstesnių kontrolės procedūrų metu ir šio mokestinio patikrinimo metu surinktą informaciją (bendrovių, bankų, antstolių, susijusių fizinių asmenų priešpriešinę, civilinių bylų informaciją), nustatyta, kad 2007–2009 m. laikotarpiu sutuoktinių faktiškai patirtos išlaidos ženkliai viršijo gautas mokesčių administratoriui žinomas pajamas, todėl Kauno AVMI vertino, kad sutuoktiniai neturėjo galimybės turėti E. P. paaiškinime nurodytą ne banke turėtą piniginių lėšų likutį 2010 m. sausio 1 d. – 55 000 Lt. Patikrinimo metu papildomai apskaičiuota 7 153,90 Eur GPM (už 2010 m. – 7 052,83 Eur, už 2011 m. – 50,39 Eur, už 2012 m. – 41,99 Eur, už 2013 m. – 8,69 Eur).

19. Pareiškėjas nesutiko su Patikrinimo akte priimta išvada ir pateikė pastabas. Kauno AVMI, išnagrinėjusi Patikrinimo aktą ir pareiškėjo pateiktas pastabas, 2017 m. rugpjūčio 28 d. sprendimu patvirtino Patikrinimo aktą ir nurodė sumokėti 7 153,90 Eur GPM, 4 769,49 Eur GPM delspinigių, 715 Eur GPM baudą. Pareiškėjas Kauno AVMI sprendimą apskundė VMI. Pareiškėjas skunde nurodė, kad prašo užskaityti 385 000 Lt (pareiškėjui ir jo sutuoktinei po 192 500 Lt) grynųjų pinigų likutį tikrinamojo laikotarpio pradžiai (2010 m. sausio 1 d.), t. y. gautas pajamas iš skolininko E. S. ir sukauptus 55 000 Lt iš veiklos pagal verslo liudijimą. Pareiškėjas nurodė, kad E. S. gavo vekselyje nurodytą 174 000 Eur (600 787,20 Lt) sumą grynaisiais pinigais ir pasirašė vekselį, kurį turėjo apmokėti iki 2009 m. gegužės 30 d. Kaip nurodė pareiškėjas, kadangi pinigai numatytu terminu nebuvo grąžinti, 2009 m. birželio 9 d. jis kreipėsi į Kauno m. 6-ąjį notarų biurą dėl vykdomojo rašto išdavimo. Dėl 174 522,59 Eur (602 591 Lt) skolos išieškojimo iš skolininko E. S. antstolio M. P. kontoroje 2009 m. birželio 10 d. buvo užvesta vykdomoji byla Kauno m. 6-ojo notarų biuro vykdomojo įrašo pagrindu. Pradėjus išieškojimą per antstolį, E. S. 2009 m. gruodžio 15 d. grąžino pareiškėjui dalį paskolos, t. y. 330 787 Lt, o pareiškėjas išdavė jam tai sumai pakvitavimą. Pareiškėjas skunde prašė delspinigius skaičiuoti ne už septynerius, bet už vienerius metus. Aiškino, kad mokestinis patikrinimas dėl daugkartinių patikrinimo stabdymų ir pratęsimų buvo vilkinamas pareiškėjo nenaudai. VMI, išnagrinėjusi pareiškėjo skundo motyvus, įvertinusi rašytinius bylos įrodymus, Kauno AVMI sprendimą patvirtino. Pareiškėjas kreipėsi su skundu į MGK, kuri patvirtino 2017 m. lapkričio 21 d. VMI sprendimą. Nesutikdamas su MGK priimtu sprendimu, pareiškėjas 2018 m. gegužės 8 d. su skundu kreipėsi į teismą.

20. Teismas vadovavosi MAĮ 70 straipsniu, Taisyklių 4 ir 6.1 punktais, MAĮ 67 straipsniu ir pažymėjo, kad remiantis byloje pateiktais duomenimis matyti, jog mokestinio patikrinimo metu pirminiame mokėtojui pateiktame klausimyne pareiškėjas paklaustas, ar turėjo suteiktų paskolų, kurios jam nebuvo grąžintos iki 2010 m. gruodžio 31 d., 2015 m. gruodžio 20 d. Kauno AVMI pateiktame paaiškinime (pateikė pareiškėjo įgaliotas asmuo E. P.) nenurodė jokių iki tikrinamojo laikotarpio suteiktų paskolų, t. y. nenurodė, kad 2008 m. buvo suteikta paskola E. S., kuri nebuvo pilnai grąžinta 2010 m. gruodžio 31 d., nepaisant to, kad suteikta paskola, kaip fiziniams asmenims, laikytina pakankamai didele ir reikšminga. Vėliau, 2016 m. birželio 6 d., pateiktame paaiškinime nurodė, kad E. S., iš kurio gauti tikrinamuoju laikotarpiu pinigai kaip paskolos grąžinimas, pinigai buvo perduoti pagal 2008 m. lapkričio 20 d. vekselį. Nei pareiškėjas, nei E. S., nei antstolis nepateikė informacijos, kokiu būdu ir pagal kokius dokumentus buvo atsiskaityta pagal vekselį iki 2010 m. sausio 28 d. Vadovaujantis MAĮ ir taikant Taisyklių 6.3.6 punkte numatytą ekonominių modelių metodą, gautos pajamos patikrinimo metu nustatytos pagal mokesčių administratoriaus surinktą informaciją.

21. Teismo vertinimu, mokesčių administratorius negalėjo mokestinių prievolių dydžio nustatyti įprastine, t. y. atitinkamų mokesčių įstatyme nustatyta, tvarka, nes pareiškėjas ir jo įgaliotas asmuo E. P. nepateikė dokumentų, kuriais remiantis būtų galima nustatyti 330 787 Lt pajamų gavimo būtent pagal vekselį, ypač, kai pirminėje patikrinimo stadijoje apie tokio dydžio paskolos suteikimą ir jos negrąžinimą nebuvo nurodyta, o tai atitinka MAĮ 70 straipsnio 1 dalies sąlygas. Teismas nesutiko su pareiškėjo argumentu, kad mokesčių administratorius neleistinai taikė specialų mokesčio apskaičiavimo būdą, įtvirtintą MAĮ 70 straipsnio 1 dalyje.

22. Iš byloje pateiktos medžiagos matyti, kad 2008 m. lapkričio 20 d. buvo įformintas vekselis, kuriuo E. S. įsipareigojo iki 2009 m. gegužės 30 d. sumokėti 174 000 Eur R. P. Pareiškėjas nurodė, kad E. S. paskolos laiku negrąžino, pradėjus išieškojimą per antstolį, E. S. 2009 m. gruodžio 15 d. grąžino pareiškėjui dalį paskolos, t. y. 330 787 Lt.

23. Teismas pirmiausia vertino, ar E. S. galėjo suteikti 174 000 Eur paskolą. Remdamasis Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktika (2013 m. balandžio 15 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A602-27/2013), teismas pažymėjo, kad šioje byloje vertinamas piniginių lėšų gavimo (perdavimo) realumas pagal įformintus 2009 m. gruodžio 15 d. pakvitavimą bei 2008 m. lapkričio 20 d. vekselį.

24. Iš patikrinimo akto matyti, kad mokesčių administratorius atliko pareiškėjo ir jo sutuoktinės E. P. pajamų–išlaidų analizę (įvertinus pateiktuose paaiškinimuose nurodytus teiginius, pateiktus dokumentus, deklaracijose deklaruotus duomenis, ankstesnių kontrolės procedūrų metu bei šio patikrinimo metu surinktą informaciją iš įvairių bendrovių, bankų, antstolių, priešpriešinę informaciją, civilinių bylų medžiagą, statistines vartojimo išlaidas), kurios metu nustatyta, kad sutuoktinių išlaidos viršijo pajamas: 2007 m. – 1 103 395 Lt, 2008 m. – 1 088 046 Lt. Išlaidų suma, kuri viršijo šeimos pajamas, yra didelė ir kelianti abejonių, ar pareiškėjas galėjo pagal vekselį suteikti 174 000 Eur dydžio paskolą E. S. Teismas pastebėjo, kad pareiškėjo įgaliotas asmuo R. P. 2016 m. birželio 16 d. pateiktame paaiškinime nurodė, jog pinigai pagal vekselį buvo perduoti jų namuose, dalyvavo žmona, perduota visa suma vienu metu litais grynais pinigais. E. S. teismui pateiktame 2012 m. liepos 5 d. atsiliepime į pareiškėjo ieškinį nurodė, kad pagal 2008 m. lapkričio 20 d. vekselį E. S. niekada nesiskolino iš R. P., šių pinigų nėra gavęs, ir aiškino, kad vekselio išrašymo tikslas buvo kredito dalies užtikrinimas. 2017 m. birželio 6 d. Kauno AVMI pateiktame paaiškinime E. S. nurodė, kad vekselio sudarymo metu pinigai perduoti nebuvo. Teismas sutiko su atsakovo argumentu, kad tai, jog pareiškėjas priverstinio vykdymo proceso nustatyta tvarka pradėjo piniginių lėšų išieškojimo iš E. S. veiksmus, nesudaro pagrindo pripažinti, kad pareiškėjas realiai pinigines lėšas, kaip paskolą, buvo perdavęs E. S. Teismas pažymėjo ir tai, kad priverstinis vykdymas pradėtas ne pagal teisminio nagrinėjimo metu priimtą teismo procesinį dokumentą, o pagal notaro išduotą vykdomąjį įrašą vekselio pagrindu. Teismas sprendė, kad vėlesni teisminiai ginčai dėl E. S. sudarytų kitų civilinių sandorių niekaip neleidžia daryti išvados dėl pareiškėjo šeimos finansines galimybes paskolinti pagal vekselį jame nurodyto dydžio pinigų sumas ir atitinkamai atgauti šias sumas kaip paskolos grąžinimą mokestinio patikrinimo laikotarpiu.

25. Teismų praktikoje vyrauja aiškinimas, kad pareiga nurodyti pajamų šaltinius pirmiausia tenka mokesčių mokėtojui, kuris ir privalo užtikrinti, kad esant kompetentingų valstybės institucijų reikalavimui, galės pateikti šiuos šaltinius pagrindžiančius dokumentus. Pareiškėjas nepaneigė E. S. teiginio, kad nėra gavęs grynųjų pinigų ir kad vekselis buvo išrašytas siekiant kito tikslo. Teismas darė išvadą, kad pareiškėjui nepateikus jokių objektyvių įrodymų apie piniginių lėšų perdavimą, atsižvelgiant į mokesčių administratoriaus išlaidų–pajamų analizę, E. S. priešingus pareiškėjui išaiškinimus, 174 000 Eur sumos, kurią būtų paskolinęs E. S., pareiškėjas negalėjo apskritai turėti.

26. Dėl pareiškėjo teiginių, kad E. S. jam grąžino paskolą ar jos dalį, teismas pastebėjo, kad iš byloje pateiktos medžiagos matyti, jog pareiškėjas iš E. S. 330 787 Lt gavo 2010 metais. Teismui patvirtinus atsakovo poziciją, kad pareiškėjas neturėjo pinigų E. S. suteikti paskolą, konstatuota, jog paskola nebuvo suteikta. Todėl šias pinigines lėšas atsakovas pagrįstai pripažino pareiškėjo gautomis kitomis pajamomis ir jas apmokestino GPM. Teismas pažymėjo, kad vien toks atskirų formalių duomenų (pvz., vekselio) apie suteiktas paskolų formatu pinigų sumas pateikimas, nesant realaus pinigų sumų perdavimo (pagal vekselį) fakto, patvirtinto visapusiška pajamų turėjimu ir perdavimo faktinių aplinkybių analize, paties atitinkamo dydžio piniginių lėšų perdavimo fakto nepagrindžia. Todėl nagrinėjamu atveju (kilus mokestiniam ginčui) vien minėto vekselio nebepakanka tam, kad būtų įrodyta, jog pareiškėjas pagal šį vekselį pinigus realiai perdavė E. S., t. y. suteikė paskolą, ir vėliau gavo jam sugrąžintus paskolos pinigus.

27. Teismas sutiko su pareiškėjo teiginiu, kad būtų neproporcinga priemonė, jeigu mokesčių administratoriui būtų suteikta teisė neribotą laiką tikrinti asmens (gyventojo) deklaracijos duomenų tikrumą, asmenį (gyventoją) neribotą laiką įpareigojant pagrįsti šios deklaracijos duomenis. Taigi mokesčių administratorius yra apribotas terminu, per kurį gali apskaičiuoti arba perskaičiuoti asmens mokesčius. Šį terminą nustato MAĮ 68 straipsnio 1 dalis. Tačiau pareiškėjas nepagrįstai teigė, kad buvo tikrintas ankstesnis laikotarpis, nei paminėta nurodyme atlikti mokestį patikrinimą, kadangi mokesčių administratorius, atlikdamas mokesčių apskaičiavimo patikrinimą, turėjo nustatyti mokestinio laikotarpio pradžiai pareiškėjo ir jo sutuoktinės pajamų ir išlaidų balansą. Be to, pačiam pareiškėjui teigiant neapmokestinamąsias pajamas gavus tikrinamu mokestiniu laikotarpiu iš sandorių, vykusių iki tikrinamo laikotarpio, mokesčių administratorius privalėjo patikrinti ir paneigti mokesčių mokėtojo argumentus ir atsikirtimus, o tam būtina surinkti duomenis ir įvertinti tam tikrus reikšmingus aspektus, tačiau tai nereiškia mokesčių apskaičiavimo už senesnį laikotarpį patikrinimo. Įstatymai nedraudžia mokesčių administratoriui remtis papildoma įrodomąja medžiaga, kurioje fiksuotos ankstesniais laikotarpiais atsiradusios faktinės aplinkybės, svarbios teisingam mokesčių apskaičiavimui (perskaičiavimui). Kitaip mokesčių administratorius neturėtų galimybės patikrinti (ir paneigti) mokesčių mokėtojo atsikirtimų apie faktines aplinkybes (pvz., sudarytus sandorius), kurios nepatenka į tikrinamą laikotarpį.

28. Teismas sprendė, kad mokesčių administratorius pareiškėjui mokesčių už 2004–2009 m. laikotarpį neapskaičiavo, o tik įvertino, ar 2009 m. gruodžio 31 d. pareiškėjas ir jo sutuoktinė galėjo turėti grynųjų pinigų likučius, nurodytus jų paaiškinimuose tikrinamo laikotarpio pradžiai, t. y. 2010 m. sausio 1 d.

29. Pareiškėjas teigė, kad mokesčių administratorius elgėsi nesąžiningai dėl mokestinio patikrinimo sustabdymų. Teismas pažymėjo, kad iš byloje pateiktos medžiagos matyti, jog pareiškėjo mokestinis patikrinimas pradėtas 2015 m. lapkričio 19 d., baigtas – 2017 m. liepos 3 d. surašius patikrinimo aktą. Pareiškėjo mokestinis patikrinimas dėl priešpriešinės informacijos surinkimo, dėl susipažinimo su pareiškėjo ir sutuoktinės atžvilgiu vykusių civilinių bylų medžiaga buvo stabdomas, taip pat ne kartą pratęstas dėl surinktos informacijos įvertinimo ir apibendrinimo, informacijos laiku negavimo, taip pat dėl pareiškėjo sutuoktinės (trečiojo suinteresuoto asmens) veiksmų (trečiajam suinteresuotam asmeniui 2016 m. vasario 22 d. įteiktas klausimynas, kuriame ji nurodė „atsakymus pateiksiu apie 2016 m. kovo 20 d.“, tačiau atsakymus pateikė tik 2016 m. birželio 16 d.). Todėl teismas iš esmės pritarė MGK, kad patikrinimo sustabdymus ir pratęsimus, pačią patikrinimo trukmę lėmė siekis surinkti patikrinimui reikalingą informaciją ir paties pareiškėjo pasirinktas elgesio ir bendradarbiavimo modelis, todėl patikrinimas objektyviai buvo stabdomas ir pratęsiamas. Nepateisinamų delsimo laikotarpių nenustatyta. MAĮ 124 straipsnio 1 dalies nuostata, teismo vertinimu, nėra pagrindas daryti išvadą, kad mokestinis patikrinimas turi būti atliktas per šį terminą. Pats pareiškėjas teisingai nurodė, kad mokestinis tyrimas turi būti atliktas per objektyviai įmanomą trumpiausią laikotarpį. Dėl to teismas sprendė, kad nėra teisinio pagrindo mažinti pareiškėjui papildomai priskaičiuotų įmokų (delspinigių ir baudos), susijusių su GPM, ar atleisti nuo jų mokėjimo.

30. Teismas akcentavo, kad trečiojo suinteresuoto asmens nurodomos faktinės aplinkybės, neminėtos pareiškėjo skunde ir skundžiamuose pareiškėjo atžvilgiu priimtuose sprendimuose, kurios reikšmingos jos atžvilgiu vykstančiame mokestiniame ginče, nesudaro šios administracinės bylos dalyko.

31. Atsižvelgdamas į aukščiau išdėstytus argumentus, iš esmės pritardamas mokesčių administratoriaus ir MGK argumentams, teismas sprendė, kad nėra teisinio pagrindo pareiškėjo skundą patenkinti.

III. 32. Pareiškėjas R. P. (toliau – ir apeliantas) pateikė apeliacinį skundą, kuriame prašo panaikinti pirmosios instancijos teismo sprendimą ir priimti naują sprendimą – pareiškėjo skundą tenkinti. Apeliacinis skundas grindžiamas tokiais pagrindiniais argumentais:

32.1. Mokesčių administratorius, atlikęs tik pajamų ir išlaidų analizę, pareiškėjui apskaičiavo mokesčius pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą. Pagal Taisyklių 2.1 punktą, apskaičiuoti mokestį pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą galima tik atlikus mokestinius tyrimus ar mokestinius patikrinimus. Patikrinimo akte nurodytos pajamų ir išlaidų sumos neatitinka tikrovės. Nors nurodyta, kad 50 000 Lt pareiškėjas išleido garažui, tačiau 2006 m. rugpjūčio 24 d. statinio pripažinimo tinkamu naudoti akte garažas įvertintas 9 533 Eur. Neteisingai išlaidos apskaitytos 2004 m., nes išlaidos pripažįstamos, kai statinys pripažįstamas tinkamu naudoti ir pradedamas eksploatuoti. Mokesčių administratorius nurodė, kad pareiškėjas buto rekonstrukcijai išleido 200 000 Lt, nors 100 kv. m butas Kauno centre 2004 m. kainavo apie 130 000 Lt. Pareiškėjas nurodė, kad rekonstrukcijos nedarė, nes leidimo rekonstruoti neturėjo, tik atliko statybos užbaigimą iki 100 proc. Sąnaudos buto užbaigimui turėjo būti apskaitomos 2006 m. ir turėjo būti apskaityta ne 200 000 Lt, o 50 000 Lt. Pareiškėjo manymu, 29 000 Lt suma už automobilio VW Transporter pardavimą nebuvo apskaityta 2004 m. pajamose. Be to, neteisinga nurodyta 2007 m. birželio 1 d. įsigyto žemės sklypo dalies (1/3) pirkimo kaina, kuri buvo 1 213 333 Lt, o pareiškėjo išlaidose nurodyta 1 722 102 Lt. Pareiškėjas akcentuoja, jog aptartos sumos pagrindžia lėšas, kurių, anot mokesčių administratoriaus, trūko pareiškėjui suteikiant paskolą E. S.

32.2. Teismas nesivadovavo Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2019 m. liepos 31 d. nutartimi ir nustatydamas pareiškėjo mokestinę prievolę nevertino E. P., kaip pareiškėjo sutuoktinės, uždirbtų pajamų ir patirtų išlaidų, nenagrinėjo kitų aplinkybių, kurios turi įtakos pareiškėjo mokestiniam ginčui. Teismas pareiškėjo sutuoktinės tėvų neapklausė, neatliko nei tyrimo, nei mokestinio patikrinimo jų atžvilgiu, todėl padarė nepagrįstas išvadas dėl piniginių lėšų, gautų iš žmonos tėvo R. P. Pareiškėjas nurodo, kad P. visą gyvenimą dirbo ir iš uždirbtų pinigų po truputį kaupė senatvei. Paveldėjimo liudijimuose teisė į suteiktą 300 000 Lt paskolą įtraukta nebuvo, nes prieš mirtį R. P. pareiškė, kad dukrai E. P. skolos grąžinti nereikės.

32.3. Pareiškėjas akcentuoja, kad tiesioginiai įrodymai dėl vekselio sudarymo surinkti, visi sandorių dalyviai parašė paaiškinimus, šis faktas teisme išnagrinėtas jau tris kartus ir patvirtinta, kad E. S. skola pareiškėjui yra reali. 2009 m. birželio 10 d. antstolis pradėjo iš E. S. išieškojimą 174 000 Eur sumai pareiškėjo naudai, tuomet E. S. grąžino dalį paskolos pareiškėjui, o 2010 m. vasario 19 d. susitarimu E. S. perėmė likusią 210 042,99 Eur kredito dalį bankui. E. S. ir atsakovo versiją, kad tai buvo pareiškėjo įsipareigojimas grąžinti bankui paskolą už E. S., paneigia ir E. S. civilinis ieškinys pareiškėjui ir trečiajam suinteresuotam asmeniui A. M. dėl skolos priteisimo. Pagal bendrąją įrodinėjimo naštos paskirstymo taisyklę įrodinėti privalo tas, kas teigia, o ne tas, kas neigia. Dėl to ne vekselio turėtojas turi įrodinėti jo reikalavimo teisės pagal vekselį buvimą, o vekselio davėjas. Pareiškėjas įrodė, kad dalį pinigų (330 787,20 Lt) E. S. grąžino 2009 m. gruodžio 15 d., pateikdamas pakvitavimą. Be to, antstolio 2013 m. gegužės 6 d. pažymoje yra patvirtinta, jog 2010 m. sausio 28 d. išieškotojas informavo, jog skolos likutis yra 270 000 Lt. Atsakovas šiuo atveju rėmėsi E. S. melagingais parodymais, o ne pareiškėjo pateiktu pakvitavimu. Į teismą E. S. kreipėsi kelis kartus, vis sukurdamas naujus įrodymus, bet visus tris kartus teismas vadovavosi turimais dokumentais ir liudininkų parodymais ir tris kartus buvo įrodyta, kad paskola pagal vekselį realiai buvo suteikta. Sistemiškas tiesioginių ir netiesioginių įrodymų, pagrindžiančių ar paneigiančių objektyvų pajamų gavimo faktą, vertinimas neturi reikšmės, nes rašytinės sutartys ir rašytiniai paaiškinimai savaime yra įrodymai, kurie patvirtina pajamų gavimą.

32.4. Mokesčių administratorius elgėsi nesąžiningai paskutiniu momentu, t. y. 2015 m. lapkričio 19 d., išrašydamas pavedimą tikrinti už 2010–2013 m. Po pavedimo praėjus 26 kalendorinėms dienoms, patikrinimas sustabdytas, kol bus gauti atsakymai. Vėliau patikrinimas buvo dar kelis kartus sustabdytas ir pratęstas. Viso mokestinis patikrinimas truko 151 kalendorinę dieną, kas neatitinka rekomenduotino vieno mokestinio patikrinimo trukmės (rekomenduojamas laikas pagal Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos viršininko 2004 m. gegužės 5 d. įsakymu Nr. VA-87 patvirtintas Mokestinių patikrinimų atlikimo, jų rezultatų įforminimo ir patvirtinimo taisykles yra 5 darbo dienos). Pareiškėjo, kaip vieno fizinio asmens, patikrinimo trukmė – daugiau kaip 6,5 m., yra akivaizdžiai per didelė. Per tokį laiką mokesčių administratorius turėjo patikrinti 26 mažus neribotos atsakomybės juridinius asmenis, kurių metinė apyvarta iki 1 mln. Lt. Taigi mokestinis patikrinimas buvo vilkinamas pareiškėjo nenaudai, dėl ko susidarė didelės delspinigių sumos už 7 metus. Mokesčių administratorius negali būti pasyvus. Duomenų, kad mokesčių administratorius per tą laiką, kada mokestinis patikrinimas buvo sustabdytas, būtų ėmęsis kokių nors papildomų veiksmų, reikalingų informacijai gauti, nėra. Todėl pareiškėjas prašo delspinigius skaičiuoti ne už 7 metus, o už 1 metus.

33. Atsakovas VMI pateiktame atsiliepime į pareiškėjo apeliacinį skundą prašo apeliacinį skundą atmesti, o pirmosios instancijos teismo sprendimą palikti nepakeistą.

34. Atsakovas pažymi, kad taikant MAĮ 69 straipsnio 1 dalį atliekamas retrospektyvus paties sandorio ir jo teisinių pasekmių vertinimas, kurio tikslas nustatyti mokesčio mokėtojo siekį gauti mokestinę naudą. Byloje nustatytos aplinkybės, jog R. ir E. P. 2008 m. neturėjo įstatymo nustatyta tvarka apmokestintų pajamų suteikti paskolos pagal vekselį, E. S. neigia gavęs pinigus pasirašant vekselį, vekselis buvo pasirašytas ne paskolos, o kitu tikslu, sutuoktiniai pirminiame pateiktame klausimyne nenurodė, kad turi negrąžintą paskolą iš E. S., teisminio proceso metu nebuvo nagrinėtas išduoto vekselio surašymo pagrindas. Atsižvelgiant į tai, atsakovas pagrįstai taikė MAĮ 69 straipsnio nuostatas bei pripažino, kad pareiškėjas pagal vekselį paskolos nesuteikė, o 2010–2013 metais gautas lėšas pagal vekselį pripažino ne paskolos grąžinimu, bet kitomis su darbo santykiais ar jų esmę atitinkančiais santykiais nesusijusiomis ir ne individualios veiklos pajamomis. Pareiškėjas nepagrindė 174 000 Eur grynųjų pinigų perdavimo fakto E. S. Be to, atsakovas pažymi, kad neatliko pareiškėjo ir jo sutuoktinės mokesčių apskaičiavimo už 2004–2009 m. laikotarpį, o tik įvertino, ar 2009 m. gruodžio 31 d. sutuoktiniai galėjo turėti grynųjų pinigų likučius, nurodytus jų paaiškinimuose tikrinto laikotarpio pradžiai (2010 m. sausio 1 d.).

35. Dėl MAĮ 70 straipsnio taikymo atsakovas akcentuoja, kad negalėjo mokestinių prievolių dydžio nustatyti įprastine, t. y. atitinkamų mokesčių įstatyme nustatyta, tvarka, nes sutuoktiniai nepateikė dokumentų, kuriais remiantis būtų galima nustatyti 330 787 Lt (600 787 Lt – 270 000 Lt) pajamų gavimo datą pagal vekselį. Pareiškėjo sutuoktinė E. P. 2016 m. birželio 16 d. paaiškinime nurodė, kad E. S. pagal vekselį per antstolį grąžino dalį sumos, t. y. 98 242 Eur (339 210 Lt), o su pastabomis pateikė 2009 m. gruodžio 15 d. pakvitavimą, jog E. S. pareiškėjui sumokėta paskolos dalis – 330 787,20 Lt (95 802,59 Eur). Mokesčių administratorius E. S. išsiuntė pareiškėjo pateikto 2009 m. gruodžio 15 d. pakvitavimo kopiją, tačiau E. S. 2017 m. rugpjūčio 25 d. atsiųstame atsakyme nurodė, jog tokio pakvitavimo neatsimena.

36. Dėl neatitikimų pajamų–išlaidų balanse atsakovas pažymi, kad į 2004 metų pajamas įrašyta 408 808 Lt suma, į kuria įtrauktos ir pareiškėjo pajamos už automobilio VW Transporter pardavimą. Išlaidas garažo statybai ir buto rekonstrukcijai pats pareiškėjas nurodė teiktame 2007 m. balandžio 16 d. paaiškinime, t. y. nurodė, kad 2004 metais buvo pasiskolinęs iš E. S. 250 000 Lt, nes 2003 metais pirkto buto įrengimui ir garažo statybai buvo reikalingi pinigai. Buto įrengimui išleido 200 000 Lt ir garažo statybai apie 50 000 Lt.

37. Atsakovas akcentuoja, jog pareiškėjo mokestinis patikrinimas pradėtas 2015 m. lapkričio 19 d. pagal pavedimą tikrinti Nr. (13.2) FR0773-3091, baigtas 2017 m. liepos 3 d. (surašytas patikrinimo aktas). Iš pareiškėjo įgalioto asmens E. P. pateiktų paaiškinimų matyti, kad jos atsakymai į mokesčių administratoriaus klausimus formalūs, neinformatyvūs, nurodyti atsakymai „nežinau“, „neatsimenu, „neturiu informacijos“. 2015 m. gruodžio 20 d. pirminiame paaiškinime E. P. nebuvo pateikusi informacijos apie E. S. sutuoktiniui išrašytą vekselį. Dėl vekselio gavimo aplinkybių ir sandorių su kitais asmenimis mokesčių administratorius pareiškėjo įgaliotam asmeniui E. P. 2016 m. vasario 22 d. įteikė klausimyną, kuriame ji nurodė „atsakymus pateiksiu apie 2016-03-20“, tačiau atsakymus pateikė tik 2016 m. birželio 16 d., įteikus 2016 m. birželio 7 d. mokesčių administratoriaus nurodymą. Taigi bylos duomenys nesudaro pagrindo konstatuoti buvus kokius nors neteisėtus ir nepagrįstus mokesčių administratoriaus veiksmus, todėl taikyti MAĮ 8 straipsnio 3 dalyje įtvirtintų principų ir atleisti pareiškėją nuo dalies delspinigių nėra pagrindo.

Teisėjų kolegija

k o n s t a t u o j a:

IV. 38. Mokesčių administratorius pareiškėjui (apeliantui), atlikęs mokestinį patikrinimą, papildomai apskaičiavo gyventojų pajamų mokestį, šio mokesčio delspinigius bei skyrė gyventojų pajamų mokesčio baudą. Priimtas sprendimas buvo patvirtintas MGK bei paliktas galioti pirmosios instancijos teismo, su kuo nesutinkama apeliaciniame skunde nurodytų argumentų pagrindu.

39. Mokesčių administravimo įstatymo 70 straipsnio 1 dalis numato, jog tais atvejais, kai mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas apskaičiuoti mokesčius, bendradarbiauti su mokesčių administratoriumi, tvarkyti apskaitą, saugoti apskaitos ar kitus dokumentus ir dėl to mokesčių administratorius negali nustatyti mokesčių mokėtojo mokestinės prievolės dydžio įprastine, tai yra atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta, tvarka, mokesčių mokėtojui priklausančią mokėti mokesčio sumą mokesčių administratorius apskaičiuoja pagal jo atliekamą įvertinimą, atsižvelgdamas į visas įvertinimui reikšmingas aplinkybes, turimą informaciją ir prireikus parinkdamas savo nustatytus įvertinimo metodus, atitinkančius protingumo bei, kiek objektyviai įmanoma, teisingo mokestinės prievolės dydžio nustatymo kriterijus.

40. Pajamų gavimas iš nenustatytų šaltinių ir jų nedeklaravimas neabejotinai sudaro pagrindą mokesčių administratoriui konstatuoti, kad mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas apskaičiuoti mokesčius ir dėl to mokesčių administratorius negali nustatyti mokesčių mokėtojo mokestinės prievolės dydžio įprastine tvarka, kas pagal įstatymą sudaro pagrindą taikyti MAĮ 70 straipsnį (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2018 m. gegužės 9 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-556-602/2018).

41. Vadovaujantis Mokesčių administravimo įstatymo 70 straipsnio 2 dalimi, detalią šio įstatymo 70 straipsnio įgyvendinimo tvarką pagal savo kompetenciją nustato centrinis mokesčių administratorius, suderinęs su finansų ministru.

42. Tokia tvarka buvo nustatyta Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos viršininko 2004 m. gegužės 24 d. įsakymu Nr. VA-103 patvirtintose Mokesčių apskaičiavimo pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą taisyklėse, kurių 4 ir 4.1 punktai numato, jog įvertinimas gali būti atliekamas, kai mokesčių administratorius mokesčių mokėtojo mokestinės prievolės dydžio negali nustatyti įprastine, atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta, tvarka, nes mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas apskaičiuojant mokesčius: nepateikia mokesčio deklaracijos, nustatytąja tvarka patvirtintos ataskaitos ar kito dokumento, į mokesčio deklaraciją įrašo neteisingus (nepatikimus, prieštaringus) duomenis, mokesčių mokėtojo įsigyto turto vertė ir/ar asmeninės išlaidos per atitinkamą laikotarpį yra didesnės už deklaruotas pajamas ir kitais atvejais (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2014 m. vasario 12 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A556-554/2014).

43. Gautoje patikrinti administracinėje byloje mokesčių administratorius, įvertinęs surinktus įrodymus, padarė išvadą, kad nebuvo pateikti faktiniai duomenys, pagrindžiantys visas patikrinto asmens turėtas pinigines lėšas. Esant tokiai situacijai, GPM apskaičiuoti taikytas MAĮ 70 straipsnis ir tai padaryta visiškai teisėtai bei pagrįstai. Apelianto teikiami argumentai (dalis iš jų apskritai nebuvo nurodyti pirmosios instancijos teismui, todėl net negalėtų būti tiriami – nutarties 32.1 p.) iš principo nebuvo patvirtinti abejonių nekeliančiais įrodymais, todėl nepaneigia mokesčių administratoriaus užimtos pozicijos, pagrįstos byloje surinktais duomenimis.

44. Mokesčių mokėtojas turėtas lėšas iš esmės grindė neprotestuotinu paprastuoju vekseliu, todėl administracinės bylos bene pagrindinis įrodinėjimo dalykas ir buvo, ar ginčo pinigai realiai pareiškėjo (apelianto) pagal 2008 m. lapkričio 20 d. vekselį paskolos forma suteikti E. S., o vėliau grąžinti (iš dalies) pareiškėjui.

45. Administracinių bylų teisenos įstatymo 56 straipsnio 4 dalyje nurodyta, kad įrodymus pateikia proceso šalys ir kiti proceso dalyviai. „Mokestinėse bylose nagrinėjamose administraciniuose teismuose ši nuostata taip yra taikytina turint omenyje ir MAĮ 67 straipsnio (Mokesčio apskaičiavimo teisingumo pagrindimas) 1 dalį, pagal kurią mokesčių administratorius privalo pagrįsti jo mokesčių mokėtojui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas. Šio straipsnio 2 dalis numato, kad mokesčių mokėtojas, nesutinkantis su mokesčių administratoriaus apskaičiuotomis konkrečiomis mokesčio ir su juo susijusiomis sumomis, privalo pagrįsti, kodėl jos yra neteisingos. Pagal šiame MAĮ straipsnyje įtvirtintas taisykles, įrodinėjimo pareiga (onus probandi) yra paskirstyta tarp mokesčių administratoriaus ir mokesčių mokėtojo. Mokesčių administratorius turi turėti atitinkamus įrodymus priimdamas ir grįsdamas savo sprendimus, nes priešingu atveju tokie sprendimai būtų niekiniais bei nulemti besąlyginiam naikinimui. Tačiau, kai mokesčių administratorius yra surinkęs atitinkamus faktinius duomenis ir jais grindžia apskaičiuotus papildomus mokesčius bei su jais susijusias sumas, mokesčių mokėtojui apsiginti galimybė atsiranda, kai jis savo ruožtu teikia kitokius faktinius duomenis, suponuojančius priešingą nei mokesčių administratoriaus padarytą išvadą. Jeigu mokesčių mokėtojas neįvykdo šios pareigos, tai nustačius, jog mokesčių administratorius pagrindė mokesčių mokėtojui apskaičiuotą mokestį ir su juo susijusias sumas, mokesčių mokėtojui atsiranda mokestinė prievolė“ (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2011 m. lapkričio 14 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A556-2839/2011).

46. Išskirtinai tik paaiškinimų (duomenų) apie gautas pajamas teikimas, nesant realaus tų pajamų gavimo fakto, pajamų gavimo nepagrindžia.

47. Administracinėje byloje esančių faktinių duomenų pagrindu tvirtintina, jog buvo pakankamas pagrindas išvadai dėl realios paskolos (išrašant vekselį) kitam asmeniui nesuteikimo. Padaryta išvada buvo išsamiai pagrįsta mokesčių administratoriaus priimtuose sprendimuose, kur mokesčių administratorius detaliai išanalizavo visus pareiškėjo (apelianto) nurodomus aspektus. Mokestinio tyrimo metu, surinktų įrodymų pagrindu, atskleista, kodėl paskolos sutartimi negalėjo būti pagrįstos ginčo pajamos. Vilniaus apygardos administracinis teismas neturėjo priežasčių kitokiai išvadai nei padarė mokesčių administratorius. Apeliacinės instancijos teismas atliktus vertinimus pripažįsta tinkamais. Tie įrodymai, kurie buvo pateikti mokesčių administratoriaus ir yra administracinėje byloje – visiškai pakankami nustatytai mokestinei bazei pagrįsti (Administracinių bylų teisenos įstatymo 56 str., MAĮ 67 str.). Mokesčių mokėtojas nepateikė duomenų, leidžiančių prieiti prie kitokios išvados. Teikti paaiškinimai nebuvo patvirtinti duomenimis, kurie leistų daryti priešingas išvadas ar suabejoti mokesčių administratoriaus pozicija. Reikia pastebėti tai, kad pirminiuose paaiškinimuose, kurie laikytini teisingais, nes nebuvo paveikti laiko, atlikto mokestinio patikrinimo bei iš jo galinčių kilti teisinių pasekmių, nei pats pareiškėjas, nei trečiasis suinteresuotas asmuo R. P. neužsiminė apie suteiktą paskolą pagal vekselį E. S. Vėliau nurodomos vekselio išrašymo aplinkybės gana abstrakčios, o E. S. apskritai neigtos (nutarties 24 p.). Šis akcentas ir kita byloje esančių įrodymų visuma neabejotinai suponuoja tvirtinimą dėl pagrįstos mokesčių bazės nustatymo (įskaitant ir turėtą grynųjų pinigų likutį, dėl ko taip pat nėra pagrindo kitokiai išvadai nei padaryta mokesčių administratoriaus, MGK bei pirmosios instancijos teismo), nuo kuriuos ir apskaičiuotas gyventojų pajamų mokestis bei su juo susijusios sumos.

48. Kitokio sprendimo priėmimo negali lemti ir aplinkybės, apelianto dėstomos šio baigiamojo teisės akto 32.2 punkte, kadangi, teisėjų kolegijos nuomone, buvo įvertintos visos reikšmingos aplinkybės mokestinei bazei apibrėžti. Atmetant aptariamus apeliacinio skundo argumentus, reikia atkreipti dėmesį į tai, jog E. P., teikdama paaiškinimus, akivaizdžiai nesiekė bendradarbiauti su mokesčių administratoriumi, apie ką byloja jos atsakymai į mokesčių administratoriaus klausimyną (nutarties 37 p.).

49. Be kita ko, apeliaciniame skunde tvirtinama ir apie mokesčių administratoriaus nesąžiningumą, tai siejant su pareiškėjo tikrinimu ilgiau kaip 6,5 metų, tačiau tai niekuo nepagrįsta.

50. Iš administracinėje byloje esančių dokumentų matyti, kad mokestinis patikrinimas pradėtas 2015 m. lapkričio 19 d., o baigtas – 2017 m. liepos 3 d. (nutarties 29 p.). Tikrinimo laikotarpis – nuo 2010 m. sausio 1 d. iki 2013 m. gruodžio 31 d. (I t., b. l. 7, 15). Šios faktinės aplinkybės visiškai paneigia apeliacinio skundo argumentus, išdėstytus nutarties 32.4 punkte, bei suponuoja galutinę išvadą, kad tenkinti apeliacinį skundą jame nurodytais motyvais nėra pagrindo ir jis atmestinas kaip nepagrįstas. Pirmosios instancijos teismo sprendimas paliktinas galioti.

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 144 straipsnio 1 dalies 1 punktu, teisėjų kolegija

n u t a r i a:

Pareiškėjo R. P. apeliacinį skundą atmesti.

Vilniaus apygardos administracinio teismo 2019 m. lapkričio 8 d. sprendimą palikti nepakeistą.

Nutartis neskundžiama.

Teisėjai Laimutis Alechnavičius

Veslava Ruskan

Arūnas Sutkevičius