2021-03-03 Nr. AB-4658-3-61-3-00989-2019-1 · Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas

Administracinė byla Nr. eA-439-602/2021

Teisminio proceso Nr. 3-61-3-00989-2019-1

Procesinio sprendimo kategorija 12.5.1

(S)

LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS

NUTARTIS

LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU

2021 m. kovo 3 d.

Vilnius

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Ričardo Piličiausko (kolegijos pirmininkas), Veslavos Ruskan (pranešėja) ir Arūno Sutkevičiaus,

teismo posėdyje apeliacine rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Dallis“ apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2019 m. spalio 10 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Dallis“ skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos dėl sprendimo panaikinimo.

Teisėjų kolegija

n u s t a t ė :

I. 1. Pareiškėjas uždaroji akcinė bendrovė (toliau – ir UAB) „Dallis“ teismui pateikė skundą, kurį papildė, ir prašė panaikinti Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI) 2018 m. lapkričio 22 d. sprendimo Nr. 331-25300 dalį dėl pelno mokesčio (toliau – ir PM) delspinigių už 2016–2017 metus 21 153,33 Eur ir pridėtinės vertės mokesčio (toliau – ir PVM) delspinigių už 2015–2017 metus 56 844,79 Eur prievolės priskaičiavimo ir Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir MGK) 2019 m. vasario 15 d. sprendimą Nr. S-28 (7-230/2018) bei grąžinti UAB „Dallis“ viso 77 998,12 Eur.

2. Pareiškėjas paaiškino, kad 2018 m. spalio 26 d. kreipėsi į VMI, prašydamas grąžinti (įskaityti) mokesčio ir (arba) baudos už administracinį nusižengimą permoką, kurią sudarė 143 674,54 Eur. VMI ginčijamu sprendimu grąžino pareiškėjui 19 819,05 Eur permoką, o 123 855,49 Eur nusprendė negrąžinti, motyvuojant, kad dėl 113 446,37 Eur sumos administruojamų mokesčių ir (ar) baudų už administracinius nusižengimus apskaitoje nėra permokos (skirtumo), o 10 409,12 nurodytos „kitos“ negrąžinimo priežastys. Ginčijamu sprendimu VMI taip pat apskaičiavo 77 998,12 Eur delspinigių nuo 2015–2017 metais nesumokėtų PVM ir pelno mokesčių. Pareiškėjas, nesutikęs su ginčijamo sprendimo dalimi dėl pelno mokesčio delspinigių už 2016–2017 metus 21 153,33 Eur ir PVM delspinigių už 2015–2017 metus 56 844,79 Eur, iš viso 77 998,12 Eur delspinigių prievolės apskaičiavimo, apskundė šį sprendimą MGK.

3. Pareiškėjas teigė, kad dėl jo nesumokėtų mokesčių buvo atliktas ikiteisminis tyrimas ir 2018 m. lapkričio 23 d. įsiteisėjusiu Vilniaus miesto apylinkės teismo baudžiamuoju įsakymu pareiškėjas pripažintas kaltas dėl neteisingų duomenų apie pajamas, pelną ar turtą pateikimą, konstatuojant, jog pareiškėjas buhalterinėje apskaitoje nefiksavo 2 503 562,41 Eur pajamų ir jam paskirta galutinė subendrinta bausmė – 6 025,6 Eur dydžio bauda. Nepaisant to, kad pareiškėjo atžvilgiu buvo atliktas ikiteisminis tyrimas ir pareiškėjas buvo nubaustas, ginčijamu sprendimu pareiškėjui apskaičiuota 77 998,12 Eur delspinigių, taigi mokesčių administratorius pareiškėjo atžvilgiu ėmėsi papildomų baudimo veiksmų. Pareiškėjas paaiškino, kad susidarė situacija, jog už pareigos mokėti mokesčius nevykdymą pareiškėjui buvo pritaikytos dvi sankcijos – 6 025,6 Eur dydžio bauda baudžiamajame procese ir 77 998,12 Eur delspinigių mokestiniame procese, o tai pažeidžia draudimo bausti du kartus už tą patį nusikaltimą principą.

4. Pareiškėjas pabrėžė, kad mokesčių administratorius buvo pareiškęs civilinį ieškinį baudžiamojoje byloje, tačiau juo neprašė priteisti delspinigių. Pareiškėjas nurodė, kad iš mokesčių administratoriaus susirašinėjimo su ikiteisminio tyrimo pareigūnais matyti, jog VMI juos informavo, kad ieškinio bus atsisakyta tuomet, kai pareiškėjas pateiks patikslintas PVM ir pelno mokesčio deklaracijas. Būtent tokį nurodymą pareiškėjui įteikė ikiteisminio tyrimo pareigūnė ir pareiškėjas šį nurodymą įvykdė. Įvykdžius nurodymą ir patikslinus mokesčių deklaracijas, pareiškėjui buvo priskaičiuoti mokėtini delspinigiai. Nurodė, kad baudžiamojo proceso įstatymas nenumato galimybės ikiteisminio tyrimo pareigūnams duoti nurodymus tikslinti deklaracijas, tačiau pareiškėjas, siekdamas greitesnio ir ekonomiškesnio baudžiamojo proceso, reikalavimą patikslinti deklaracijas įvykdė. Taigi baudžiamojo proceso metu civiliniam ieškovui iškėlus įstatyme nenumatytą, todėl neteisėtą papildomą sąlygą tikslinti deklaracijas, neteisėtais laikytini ir vėliau atlikti delspinigių skaičiavimai. Pareiškėjas papildomai pastebėjo, kad jam geranoriškai neatlyginus padarytos žalos, didelė tikimybė, jog VMI ieškinys būtų patenkintas, tačiau reikalavimo patikslinti deklaracijas tokiu atveju nebūtų buvę, nes tokia teisė nesuteikta bylą nagrinėjančiam teismui.

5. MGK pareiškėjas pateikė papildomus argumentus bei prašymus dėl delspinigių skaičiavimo MGK. Teigė, kad pareiškėjas geranoriškai patikslino PVM ir pelno mokesčio deklaracijas už 2015–2017 metus bei sumokėjo mokesčius, todėl turėtų būti atleistas nuo 21 153,33 Eur pelno mokesčio delspinigių ir 56 844,79 Eur PVM delspinigių mokėjimo, atsižvelgiant į 2018 m. birželio 28 d. įsigaliojusius Mokesčių administravimo įstatymo pakeitimus. Pareiškėjas MGK taip pat pateikė 2017 m. lapkričio 29 d. G. K. įtariamojo apklausos protokolą, kuriame užfiksuota, kad jis sutinka perleisti pinigus, kurie paimti kratos metu jo namuose, į valstybės biudžetą.

6. Pareiškėjas nesutiko su MGK argumentu, kad delspinigiai buvo išskaičiuoti anksčiau nei priimtas ginčijamas sprendimas. Teigė, kad pareiškėjas niekada neginčijo prievolės sumokėti mokesčius, tačiau nesutiko, jog už apskaičiuotus mokesčius šioje situacijoje gali būti skaičiuojami delspinigiai. Pareiškėjas vienintelę ir pirmą galimybę skųsti delspinigių apskaičiavimą įgijo tik gavęs ginčijamą sprendimą su detalizuotu prievolių, delspinigių ir įplaukų žiniaraščiu. Šiame žiniaraštyje nurodytos sumos skiriasi nuo 2018 m. lapkričio 7 d. žiniaraštyje nurodytų sumų, todėl laikytinos negalutinėmis. Nors MGK posėdžio metu pasisakė dėl mokestinės amnestijos taikymo pareiškėjos atžvilgiu, tačiau nepasisakė dėl galimo delspinigių skaičiavimo iki 2017 m. lapkričio 29 d.

7. Atsakovas VMI atsiliepime į pareiškėjos skundą nurodė, kad su skundu nesutinka, prašė jį atmesti kaip nepagrįstą.

8. Paaiškino, kad VMI, išnagrinėjusi pareiškėjo 2018 m. spalio 26 d. prašymą grąžinti (įskaityti) mokesčio ir (arba) baudos už administracinį nusižengimą permoką (skirtumą) ar nepagrįstai išieškotas sumas, 2018 m. lapkričio 22 d. sprendimu nusprendė pareiškėjai grąžinti 19 819,05 Eur, o 123 855,49 Eur negrąžinti. Negrąžinta 123 855,49 Eur suma automatiškai įskaityta prievolėms padengti: 1) 21 153,33 Eur pelno mokesčio delspinigiams, kurie susidarė patikslinus 2015 m., 2016 m., 2017 m. pelno mokesčio deklaracijas ir pavėluotai sumokėjus pelno mokestį; 2) 45 856,40 Eur avansinio pelno mokesčio (2018 m. kovo 15 d., 2018 m. birželio 15 d., 2018 m. rugsėjo 17 d., 2018 m. gruodžio 17 d. sumokėjimo terminais); 3) 0,38 Eur PVM; 4) 56 844,79 Eur PVM delspinigiams, kurie susidarė patikslinus 2015 m., 2016 m., 2017 m. PVM deklaracijas ir pavėluotai sumokėjus mokestį; 5) 0,59 Eur GPM nuo gyventojams su darbo santykiais arba jų esmę atitinkančiais santykiais nesusijusių A klasės išmokų (2018 m. spalio 15 d. sumokėjimo terminu).

9. Teigė, kad Finansinių nusikaltimų tyrimo tarnybos atliekamame ikiteisminiame tyrime specialistai atliko pareiškėjo ūkinės – finansinės veiklos tyrimą ir 2018 m. birželio 15 d. surašė Specialisto išvadą, kurioje konstatavo, jog pareiškėjas mokesčių administratoriui pateiktose metinėse pelno mokesčio deklaracijose už 2015 ir 2016 m. nedeklaravo 700 279,41 Eur pajamų ir šia suma sumažino atitinkamų metų apmokestinamąjį pelną bei mokėtiną į biudžetą pelno mokestį 105 041,91 Eur, taip pat neapskaitė ir mokesčių administratoriui pateiktose 2015 m. lapkričio – 2017 m. lapkričio mėn. PVM deklaracijose nedeklaravo 330 117,96 Eur pardavimo PVM – iš viso pareiškėjas neapskaičiavo ir valstybės biudžetui nesumokėjo 435 159,87 Eur mokesčių. Įsiteisėjusiu 2018 m. lapkričio 23 d. Vilniaus miesto apylinkės teismo baudžiamuoju įsakymu byloje Nr. I-3718-1058/2018 pareiškėjas pripažinta kaltas, padaręs nusikaltimus, numatytus Lietuvos Respublikos baudžiamojo kodekso 220 straipsnio 1 dalyje bei 222 straipsnio 1 dalyje ir jam paskirta galutinė subendrinta bausmė – 6 025,60 Eur dydžio bauda.

10. Atsakovas pažymėjo, kad VMI 2018 m. liepos 9 d. pareiškė civilinį ieškinį Nr. (21.193)R-3835, kuriuo prašė priteisti iš pareiškėjo ir subsidiariai iš G. K. ir V. S. valstybės naudai 435 139,87 Eur. VMI nustatė, kad pareiškėjas pateikė mokesčių administratoriui patikslintas 2015 m. lapkričio – 2017 m. lapkričio mėn. mokestinių laikotarpių PVM deklaracijas, taip pat 2018 m. spalio 22 d. pareiškėjas patikslino metines PM deklaracijas už 2016 m. ir 2017 m. Kadangi pareiškėjas sumokėjo į valstybės biudžeto surenkamąją sąskaitą ikiteisminio tyrimo Nr. (duomenys neskelbtini) metu nustatytą žalą, t. y. pilnai atlygino valstybės biudžetui žalą ir pateikė mokesčių administratoriui patikslintas atitinkamas PVM ir pelno mokesčio deklaracijas, VMI atsisakė šiame ikiteisminiame tyrime pareikšto 435 159,87 Eur dydžio civilinio ieškinio. Dėl nesavalaikio mokesčių sumokėjimo VMI pareiškėjui apskaičiavo papildomai 21 153,33 Eur PM delspinigių ir 56 844,79 Eur PVM delspinigių, iš viso 77 998,12 Eur.

11. Atkreipė dėmesį, kad delspinigių skaičiavimu nėra siekiama nubausti mokesčių mokėtoją, o iš jo išieškoma turtinė nauda, kurią jis gavo valstybės sąskaita. Esant įstatyme nurodytiems delspinigių skaičiavimo pagrindams, mokesčių administratorius negali jų neskaičiuoti, nes tai būtų įstatymo pažeidimas. Kadangi šiuo atveju ikiteisminio tyrimo Nr. (duomenys neskelbtini) metu buvo nustatyta, kad pareiškėjas neapskaičiavo ir valstybės biudžetui laiku nesumokėjo 105 041,91 Eur pelno mokesčio ir 330 117,96 Eur PVM, todėl, pareiškėjui pateikus patikslintas to laikotarpio mokesčių deklaracijas, VMI privalėjo vadovautis Pelno mokesčio įstatymo 56 straipsniu, PVM įstatymo 123 straipsnio 1 dalies, Mokesčių administravimo įstatymo 96 straipsnio 1 dalies 1 punkto, 97 straipsnio 1 dalies, 98 ir 99 straipsnių nuostatomis, ir apskaičiuoti pareiškėjui pelno mokesčio ir PVM aktualias delspinigių sumas.

12. Teigė, kad sprendimo dalis, kuria atsisakyta grąžinti 77 998,12 Eur mokesčio permoką, sietina su pareiškėjo turimos mokesčių permokos įskaitymo apskaičiuotoms PVM ir pelno mokesčio delspinigių mokestinėms prievolėms padengti, pagrįstumu. Apskaičiuotos 21 153,33 Eur pelno mokesčio ir 56 844,79 PVM delspinigių sumos buvo įskaitytos iš pareiškėjo turėtos permokos Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) bei jį įgyvendinančių poįstatyminių teisės aktų nustatyta tvarka. Taigi, ginčijamo VMI sprendimo priėmimo dieną (2018 m. lapkričio 22 d.) dalis prašomos grąžinti mokesčių permokos (77 998,12 Eur) nebuvo apskaitoma, nes mokesčių permokos (skirtumo) įskaitymo veiksmai buvo atliekami iki sprendimo priėmimo. Byloje nėra duomenų, kad pareiškėjas dėl mokesčių administratoriaus atliktų mokesčių permokos (skirtumo) įskaitymo veiksmų, tokį ginčą būtų inicijavęs. Todėl mokesčių administratoriaus veiksmo įskaityti mokesčio permoką (skirtumą) 77 998,12 Eur pelno mokesčio ir PVM delspinigių nepriemokai padengti atitiktis norminių aktų reikalavimams šio ginčo dėl VMI 2018 m. lapkričio 22 d. sprendimo Nr. 331-25300 metu negali būti nagrinėjama. Nesant duomenų dėl atliktų mokesčių administratoriaus mokesčių permokos (skirtumo) įskaitymo veiksmų pripažinimo nepagrįstais ir šių veiksmų panaikinimo, ginčo byloje nėra teisinio pagrindo pareiškėjui grąžinti jo prašomą mokesčių permoką (skirtumą).

II. 13. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2019 m. spalio 10 d. sprendimu pareiškėjo UAB „Dallis“ skundą atmetė kaip nepagrįstą.

14. Teismas nustatė, kad nagrinėjamoje byloje kilo ginčas dėl VMI 2018 m. lapkričio 22 d. sprendimo Nr. 331-25300 dalies dėl pelno mokesčio delspinigių už 2016–2017 metus 21 153,33 Eur ir pridėtinės vertės mokesčio delspinigių už 2015–2017 metus 56 844,79 Eur prievolės priskaičiavimo teisėtumo bei pagrįstumo, taip pat MGK 2019 m. vasario 15 d. sprendimo Nr. S-28 (7-230/2018) teisėtumo bei pagrįstumo ir pagrindo grąžinti UAB „Dallis“ 77 998,12 Eur sumą.

15. Teismas nurodė, kad vadovaujantis Pelno mokesčio įstatymo (teisės akto redakcija, galiojanti nuo 2018 m. sausio 1 d.) 56 straipsniu, pažeidus šio Įstatymo nuostatas, išskyrus 46 straipsnio 5 dalyje nurodytus atvejus, baudos skiriamos ir delspinigiai skaičiuojami Mokesčių administravimo įstatymo nustatyta tvarka. Pagal PVM įstatymo (teisės akto redakcija, galiojanti nuo 2018 m. sausio 1 d.) 1 dalimi, asmenims, pažeidusiems šio Įstatymo nuostatas, delspinigiai skaičiuojami Mokesčių administravimo įstatymo nustatyta tvarka. Mokesčių administravimo įstatymo (teisės akto redakcija, galiojanti nuo 2018 m. liepos 12 d.) 96 straipsnio 1 dalies 1 punktu, delspinigiai mokesčių mokėtojui skaičiuojami už nesumokėtą arba pavėluotai į biudžetą sumokėtą mokesčių mokėtojo deklaruotą mokestį arba mokesčių mokėtojo (atitinkamo mokesčio įstatyme numatytu atveju – mokesčių administratoriaus) apskaičiuotą nedeklaruojamą mokestį (įskaitant muitinės deklaracijoje apskaičiuotą mokestį).

16. Teismas nustatė, kad pareiškėjo atžvilgiu buvo pradėta baudžiamoji byla. Vilniaus miesto apylinkės teismas 2018 m. lapkričio 23 d. baudžiamuoju įsakymu pripažino pareiškėją kaltu, padarius nusikalstamas veikas, numatytas Lietuvos Respublikos baudžiamojo kodekso 220 straipsnio 1 dalyje ir 222 straipsnio 1 dalyje, ir paskyrė pareiškėjui subendrintą bausmę – 6 025,6 Eur dydžio baudą. Baudžiamojoje byloje VMI buvo pateikusi civilinį ieškinį pareiškėjo atžvilgiu, kuriuo prašė, priimant apkaltinamąjį nuosprendį, priteisti iš pareiškėjo ir jo akcininko G. K. bei pareiškėjo vadovo V. S. valstybės naudai 435 159,87 Eur sumą, kurią sudaro neteisingai apskaičiuotas bei nesumokėtas PVM ir pelno mokestis. Iš ikiteisminio tyrimo medžiagos teismas nustatė, kad G. K. 2018 m. rugsėjo 12 d. pateikė prašymą Finansinių nusikaltimų tyrimo tarnybos depozitinėje sąskaitoje esančius 390 000 Eur pervesti į VMI sąskaitą kaip žalos ikiteisminiame tyrime atlyginimą. Tuo tarpu pareiškėjas UAB „Dallis“ sumokėjo likusios sumos skirtumą, t. y. 45 159,87 Eur, 2018 m. rugsėjo 27 d.

17. Pareiškėjui pranešus VMI apie nustatytos žalos valstybei atlyginimą, VMI elektroniniu laišku nurodė pareiškėjui patikslinti PVM ir pelno mokesčio deklaracijas už laikotarpį nuo 2015 m. lapkričio 1 d. iki 2017 m. lapkričio 28 d. pagal duomenis, kuriais remiantis buvo atlyginta žala valstybei. VMI 2018 m. lapkričio 2 d. informavo Finansinių nusikaltimų tyrimo tarnybą, kad baudžiamojoje byloje pareikšto civilinio ieškinio atsisakys tada, kai pareiškėjas pateiks patikslintas PVM ir pelno mokesčio deklaracijas, o G. K. pateiks prašymą dėl 390 000 Eur sumos įskaitymo; VMI nustačius, kad šie veiksmai atlikti ir UAB „Dallis“ visiškai atlygino žalą valstybei, ji nurodė atsisakanti ikiteisminiame tyrime pareikšto civilinio ieškinio dėl 435 159,87 Eur sumos atlyginimo į valstybės biudžetą. Taigi baudžiamajame įsakyme konstatuota, kad pareiškėjas savanoriškai grąžino ikiteisminio tyrimo metu nustatytą žalą, padarytą valstybės biudžetui – UAB „Dallis“ ir G. K. į valstybės biudžetą 2018 m. rugsėjo 27 d. pervedė 435 159,87 Eur ir tuo pagrindu VMI civilinio ieškinio atsisakė.

18. Remiantis byloje esančia rašytine medžiaga, teismas nustatė, kad UAB „Dallis“ 2018 m. spalio 26 d. pateikė prašymą VMI grąžinti (įskaityti) mokesčio ir (arba) baudos už administracinį nusižengimą permoką (skirtumą) ar nepagrįstai išieškotas sumas – 143 674,54 Eur. VMI 2018 m. lapkričio 22 d. priėmė ginčijamą sprendimą, kuriuo atsisakė grąžinti pareiškėjui 123 855,49 Eur. Šio sprendimo negrąžinti nurodytos sumos motyvai – VMI administruojamų mokesčių ir (ar) baudų už administracinius nusižengimus apskaitoje nėra permokos (skirtumo) (113 446,37 Eur) ir kitos priežastys (10 409,12 Eur). Likusi 19 819,05 Eur suma pareiškėjui grąžinta. Teismas taip pat nurodė, kad pridedama pareiškėjo prievolių, delspinigių ataskaita patvirtina, jog atsisakytą grąžinti sumos dalį, t. y. 77 998,12 Eur sudaro: 21 153,33 Eur pelno mokesčio delspinigiai už 2016–2018 m., 56 844,79 Eur PVM mokesčio delspinigiai už 2016–2018 m.

19. Iš nurodytų faktinių aplinkybių teismas nustatė, kad nagrinėjamoje byloje susiklostė situacija, jog pareiškėjas baudžiamosios bylos nagrinėjimo metu atlygino valstybės biudžetui padarytą žalą, t. y. sumokėjo neapskaičiuotą ir nesumokėtą 435 159,87 Eur pelno mokestį ir PVM, pareiškėjui taip pat teismo baudžiamuoju įsakymu paskirta 6 025,6 Eur bauda už Baudžiamojo kodekso 220 straipsnio 1 dalyje ir 222 straipsnio 1 dalyje numatytas nusikalstamas veikas. Nepaisant to, kad pareiškėjas atlygino valstybei žalą, t. y. sumokėjo PVM ir pelno mokestį, VMI atsisakė grąžinti pareiškėjui prašomą mokesčio permoką, argumentuojant tuo, kad 77 998,12 Eur suma įskaityta pelno mokesčio ir PVM mokesčio delspinigiams (atitinkamai 21 153,33 Eur ir 56 844,79 Eur) padengti.

20. Teismas pažymėjo, kad Lietuvos Respublikos Konstitucijos 31 straipsnio 5 dalyje įtvirtinta, jog niekas negali būti baudžiamas už tą patį nusikaltimą antrą kartą. Lietuvos Respublikos Konstitucinis Teismas yra išaiškinęs, kad Lietuvos Respublikos Konstitucijos 31 straipsnio 5 dalies nuostatoje atsispindi teisės principas non bis in idem, reiškiantis, jog asmuo negali būti baudžiamas antrą kartą už tą patį teisės pažeidimą (žr., pvz., Lietuvos Respublikos Konstitucinio Teismo 2009 m. birželio 8 d. nutarimas). Tačiau non bis in idem principas, drausdamas antrą kartą bausti už tą patį teisės pažeidimą, nereiškia, kad už teisės pažeidimą asmeniui apskritai negali būti taikomos skirtingos teisinės atsakomybės rūšys (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2011 m. lapkričio 18 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A-143-2619-11 Administracinė jurisprudencija. 2011, 22, p. 213–241).

21. Pirmosios instancijos teismas nurodė, kad Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas yra išaiškinęs, jog delspinigiai, jų skaičiavimo tvarka, dydis, atleidimo nuo jų sąlygos numatytos Mokesčių administravimo įstatymo ketvirtajame skirsnyje, kuris skirtas mokestinės prievolės įvykdymo užtikrinimo būdams reglamentuoti (Mokesčių administravimo įstatymo 95–100 straipsniai). Dėl to mokesčių teisėje delspinigių pirminė funkcija yra užtikrinti mokestinės prievolės (į)vykdymą, jie pirmiausia yra skirti kompensuoti valstybės finansinius nuostolius, kurie atsiranda (laiku) nesumokėjus mokesčių. Delspinigių, kaip mokestinės prievolės (į)vykdymo užtikrinimo priemonės, esmė yra ta, kad jų taikymas arba galimybė juos taikyti skatina mokestinės prievolės savanorišką ir tinkamą vykdymą, o nevykdymo ar netinkamo vykdymo atveju – užtikrina įsiskolinimo biudžetui bei turtinių valstybės praradimų (pvz., dėl naudojimosi valstybei nesumokėtomis mokesčių sumomis) padengimą. Delspinigiai yra įprasti civiliniuose, o ne baudžiamuosiuose teisiniuose santykiuose, kuriuose, t. y. civiliniuose santykiuose, jie, be kita ko, atlieka kompensacinę funkciją (žr. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2011 m. lapkričio 18 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-143-2619-11 Administracinė jurisprudencija. 2011, 22, p. 213–241).

22. Taigi, teismas nurodė, kad vertinant pareiškėjo atžvilgiu apskaičiuotus ginčo PVM ir pelno mokesčio delspinigius nubaudimo požymių kontekste, negalima teigti, jog nagrinėjamu atveju jam apskaičiuoti delspinigiai už nesavalaikį PVM ir pelno mokesčio sumokėjimą lėmė jo nubaudimą antrą kartą. Teismas pažymėjo, jog aplinkybė, kad pareiškėjas PVM ir pelno mokesčio sumas sumokėjo prasidėjus baudžiamajai bylai ir VMI pareiškus civilinį ieškinį, nepanaikina pareiškėjo pareigos kompensuoti valstybės patirtus finansinius nuostolius dėl to, kad pareiškėjas jam privalomų mokėti mokesčių nesumokėjo laiku. Teismas nurodė, kad nagrinėjamu atveju svarbus ir apskaičiuotų delspinigių dydis, kaip matyti iš baudžiamosios bylos medžiagos, pareiškėjo įsiskolinimas valstybės biudžetui už nesumokėtą PVM ir pelno mokestį buvo 435 159,87 Eur, tuo tarpu nesavalaikis šių mokesčių sumokėjimas lėmė iš viso 77 998,12 Eur delspinigių apskaičiavimą (kurių sumos pareiškėjas nagrinėjamoje byloje neginčijo). Taigi, teismas pažymėjo, kad apskaičiuoti delspinigiai sudarė 17,93 proc. visos nesumokėtos mokesčių sumos. Teismas įvertino, kad tokia pareiškėjo atžvilgiu apskaičiuota delspinigių suma neprieštaravo savo esmei kompensuoti patirtus valstybės finansinius nuostolius už laiku nesumokėtus mokesčius ir pareiškėjo nubaudimo funkcijos neturėjo ir jai neprilygo. Kadangi nagrinėjamu atveju delspinigiai, kuriuos grąžinti atsisakė VMI, savo turiniu ir pobūdžiu neturi nubaudimo požymių, teismas konstatavo, kad dėl įpareigojimo juos sumokėti non bis in idem principas nėra pažeistas. Todėl MGK ginčijamame sprendime konstatuodama, kad delspinigių mokėjimas neprilygo pareiškėjos baudimui antrą kartą, padarė teisingas išvadas.

23. Pareiškėjo argumentus dėl mokestinės amnestijos taikymo jo teismas taip pat atmetė. Vadovaujantis pareiškėjo nurodyto Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo Nr. IX-2112 2, 38, 68, 87, 100, 132, 139, 140 straipsnių pakeitimo ir įstatymo papildymo 401 straipsniu įstatymo 11 straipsnio 1 dalimi, teismas pažymėjo, kad, kaip matyti iš viešai skelbiamos VMI informacijos (žr. https://www.vmi.lt), mokesčių mokėtojams laikotarpiu nuo 2019 m. sausio 1 d. iki 2019 m. liepos 1 d. buvo sudaryta galimybė, netaikant delspinigių ir baudų, deklaruoti bei sumokėti anksčiau gautas, tačiau nedeklaruotas pajamas ir mokesčius. Nagrinėjamu atveju ginčas yra kilęs dėl galimybės pareiškėją atleisti nuo delspinigių, kurie jam susidarė laikotarpiu nuo 2015 m. iki 2017 m. Teismas pažymėjo, kad pareiškėjas deklaravo ne laiku sumokėtus mokesčius dar iki 2019 m. sausio 1 d., t. y. pateikė PVM ir pelno mokesčio deklaracijas 2018 m. spalio 5 d., 2018 m. spalio 8 d., taip pat pateikė patikslintas 2015 m. lapkričio mėn. – 2017 m. lapkričio mėn. PVM mokesčio deklaracijas ir 2018 m. spalio 22 d. patikslino pelno mokesčio deklaracijas už 2016–2017 m. Taigi, kaip nurodė teismas, prievolė sumokėti PVM ir pelno mokesčio delspinigius atsirado ir pareiškėjas deklaracijas dėl nesumokėtų mokesčių pateikė anksčiau nei 2019 m. sausio 1 d., todėl mokestinės amnestijos taikymas pareiškėjo prievolės mokėti delspinigius atveju netaikytinas. Tokia mokestinės amnestijos taikymo tvarka pripažįstama ir Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikoje (žr. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2019 m. rugpjūčio 7 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eA-3459-968/2019). Taigi MGK ginčijamame sprendime mokestinės amnestijos pareiškėjo prievolės mokėti delspinigius atžvilgiu netaikė pagrįstai.

24. Nagrinėjamu atveju teismas taip pat nustatė, kad VMI 2018 m. spalio 10 d. išsiuntė pareiškėjui pranešimą apie nesumokėtą prievolę, kuriame matyti buvusi nesumokėto pareiškėjo PVM mokesčio suma. Taip pat VMI 2018 m. spalio 18 d. priėmė privalomąjį nurodymą Nr. (23.31-08) 467-175398 nurašyti 281 525,76 Eur mokestinę nepriemoką iš pareiškėjo sąskaitų. Teismas nurodė, kad iš pareiškėjo banko sąskaitos išrašo matyti, jog VMI šio privalomojo nurodymo pagrindu iš pareiškėjo banko sąskaitos iki 2018 m. spalio 26 d. nurašė 157 324,68 Eur, 17 950,51 Eur, 135,11 Eur sumas. Pareiškėjas teigė, kad privalomasis nurodymas dėl PVM sumokėjimo priimtas dėl to, jog VMI nematė lėšų, kurias FNTT už pareiškėjo įsiskolinimą pervedė V. K., todėl V. K. 2018 m. spalio 19 d. surašė papildomą prašymą VMI dėl 390 000 Eur lėšų įskaitymo už pareiškėjo PVM įsiskolinimą. Tokias pareiškėjo nurodomas aplinkybes pagrindžia byloje esantys rašytiniai įrodymai. Atsižvelgiant į nurodytas aplinkybes, teismas sutiko su pareiškėjo argumentu, kad nurodytais išskaitymais iš banko sąskaitų buvo nurašomi ne apskaičiuoti delspinigiai, o PVM įsiskolinimas, kuris, kaip paaiškėjo V. K. pateikus papildomą prašymą VMI, jau buvo sumokėtas už UAB „Dallis“. Tačiau šios aplinkybės teismo įvertinimu nepaneigia mokesčio administratoriaus teisės permokėtos mokesčio sumos skirtumą padengti pareiškėjo delspinigių įsiskolinimui.

25. Teismas atkreipė dėmesį į tai, kad vadovaujantis Mokesčių administravimo įstatymo 87 straipsnio 1 dalimi, mokesčių mokėtojo permokėtos mokesčių sumos centrinio mokesčių administratoriaus nustatyta tvarka yra įskaitomos mokesčių mokėtojo mokestinei nepriemokai padengti. Mokesčio ir baudos už administracinį nusižengimą permokos (skirtumo) ar nepagrįstai išieškotų sumų grąžinimo (įskaitymo) taisyklių, patvirtintų VMI viršininko 2004 m. gruodžio 7 d. įsakymu Nr. VA-186, 47 punktas įtvirtina mokesčių mokėtojo permokėtos mokesčio sumos skirtumo įskaitymą, t. y. pirmiausia šiuo mokesčio permokos skirtumu padengiamos mokesčių mokestinės nepriemokos bei VMI administruojamų deklaruojamų mokesčių, mokamų atskirais įmokų kodais, mokėjimo prievolių nepriemokos. Taigi, teismas nurodė, jog mokesčių administratoriui nustačius, kad egzistuoja pareiškėjo 77 998,12 Eur dydžio prievolė sumokėti PVM ir pelno mokesčio delspinigius, jis pagrįstai šios sumos negrąžino ir iš pareiškėjo prašomos grąžinti mokesčio permokos šią sumą išskaičiavo bei tai nurodė ginčijamame sprendime.

26. Atsižvelgiant į tai, kas išdėstyta, teismas konstatavo, kad pareiškėjo ginčijama VMI 2018 m. lapkričio 22 d. sprendimo Nr. 331-25300 dalis dėl pelno mokesčio delspinigių už 2016–2017 metus 21 153,33 Eur ir PVM delspinigių už 2015–2017 metus 56 844,79 Eur prievolės priskaičiavimo yra teisėta bei pagrįsta, priimta remiantis objektyviais duomenimis, nepažeidžiant principo bausti asmenį du kartus už tuos pačius veiksmus, todėl naikinti šio sprendimo, vadovaujantis pareiškėjos nurodomais ar kitais motyvais, teismas neturėjo pagrindo. Kadangi ginčytas VMI sprendimas laikytinas teisėtu bei pagrįstu, teismas priėjo išvadą, kad MGK 2019 m. vasario 15 d. sprendime Nr. S-28 (7-230/2018) padarytos išvados iš esmės yra teisingos bei pagrįstos. Teismas, nustatęs kad PVM ir pelno mokesčio ginčo delspinigiai apskaičiuoti pagrįstai ir šią dalį pagrįstai atsisakyta grąžinti kaip mokesčio permoką, pareiškėjo reikalavimą grąžinti 77 998,12 Eur sumą netenkino, o pareiškėjo skundą atmetė kaip nepagrįstą (ABTĮ 88 str. 1 d. 1 p.).

III. 27. Pareiškėjas pateikė apeliacinį skundą, kuriame prašo panaikinti: Vilniaus apygardos administracinio teismo 2019 m. spalio 19 d. sprendimą; Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos 2018 m. lapkričio 22 d. sprendimo Nr. 331-25300 dalį dėl pelno mokesčio delspinigių už 2016–2017 metus 21 153,33 Eur ir pridėtinės vertės mokesčio delspinigių už 2015–2017 metus 56 844,79 Eur prievolės priskaičiavimo; Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2019 m. vasario 15 d. sprendimą Nr. S-28 (7-230/2018).

28. Pareiškėjas teigia, kad konstitucinėje jurisprudencijoje pripažįstama, jog mokesčių teisėje delspinigiai traktuojami kaip sankcija. Vienas iš termino „sankcija“ reikšmių – poveikio priemonė, bausmė, skiriama nesilaikančiam įstatymų, sutarčių. Dėl šios priežasties tiek MGK, tiek Vilniaus apygardos administracinio teismo teiginiai, kad delspinigiai nubaudimo funkcijos neturėjo ir jai neprilygo, prieštarauja Lietuvos Respublikos Konstitucinio Teismo sprendimams, kurie turi įstatymo galią.

29. Pažymi, kad buvo nustatyta, jog UAB „Dallis“ neapskaičiavo ir valstybės biudžetui nesumokėjo 435 159,87 Eur mokesčių, iš jų 330 117,96 PVM bei 105 041,91 Eur pelno mokesčio. Dėl to buvo pradėti du atskiri procesai – baudžiamasis (baudžiamojo proceso tvarka) ir mokestinis (Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) tvarka). Baudžiamajame procese VMI pateikė civilinį ieškinį, kuriuo prašė priteisti nesumokėtus mokesčius. Pareiškėjas atkreipia dėmesį, kad ieškiniu teismo nebuvo prašoma priteisti delspinigius. 2018 m. lapkričio 2 d. raštu Nr. (21.193E)-RKD VMI informavo, kad atsisako ikiteisminiame tyrime pareikšto civilinio ieškinio. Baudžiamojo proceso kodekso (toliau – ir BPK) 418 straipsnio 1 dalyje nurodyta, kad teismo baudžiamojo įsakymo priėmimo procesas taikomas tik tais atvejais, kai kaltininkas atlygina ar pašalina padarytą žalą, jeigu žala buvo padaryta, arba įsipareigoja tokią žalą atlyginti ar pašalinti. Kadangi žala buvo atlyginta, o VMI nuo civilinio ieškinio atsisakė, 2018 m. lapkričio 23 d. baudžiamajame įsakyme civilinio ieškinio klausimas sprendžiamas nebuvo, kas reiškia, jog teismas šį atsisakymą priėmė. Civilinio proceso kodekso 137 straipsnio 2 dalies 5 punkte numatyta, kad teismas atsisako priimti ieškinį, jeigu yra įsiteisėjusi teismo nutartis priimti ieškovo atsisakymą ieškinio. Taigi, VMI, atsisakiusi ieškinio, prarado teisę kreiptis į teismą ir papildomai reikalauti su šiuo ieškiniu susijusių delspinigių. Pareiškėjas teigia, kad todėl dėl delspinigių pradėtas antras (mokestinis procesas), laikytinas grubiu civilinio proceso normų pažeidimu. Pareiškėjas prieina prie išvados, kad VMI nesumokėtus mokesčius ir delspinigius nuo jų galėjo reikalauti arba perskaičiuoti bendrą civilinį ieškinį, arba tik MAĮ tvarka, bet ne dvejuose proceso paraleliai.

30. Pareiškėjas nurodo, kad pripažįstama, jog siekiant užkirsti kelią neteisėtomis veikomis ne visuomet tikslinga atitinkamas veikas pripažinti nusikaltimais ir taikyti už jas pačias griežčiausias priemones – bausmes; kiekvieną kartą, kai reikia spręsti, pripažinti veiką nusikaltimu ar kitokiu teisės pažeidimu, labai svarbu įvertinti, kokių rezultatų galima pasiekti kitomis, nesusijusiomis su bausmių taikymu priemonėmis (Lietuvos Respublikos Konstitucinio Teismo 1997 m. lapkričio 13 d., 2005 m. lapkričio 10 d. nutarimai). Nuostatos, kad už teisės pažeidimus baudžiamoji atsakomybė gali būti taikoma tik kaip kraštutinė priemonė, nuosekliai laikomasi ir Lietuvos Aukščiausiojo Teismo jurisprudencijoje.

31. Pareiškėjas teigia, kad teismų praktikoje ne kartą pabrėžta, kad labai svarbus yra baudžiamosios ir kitų rūšių teisinės atsakomybės atribojimo klausimas, kad ne bet kokia neteisėta veika turi būti vertinama kaip nusikalstama, kad baudžiamoji atsakomybė demokratinėje visuomenėje turi būti suvokiama kaip kraštutinė, paskutinė priemonė, naudojama saugomų teisinių gėrių, vertybių apsaugai tais, atvejais, kai švelnesnėmis priemonėmis tų pačių tikslų negalima pasiekti. Pažymi, kad pareiškėjui buvo pritaikyta ne mokestinė, o kaip kraštutinė priemonė – baudžiamoji atsakomybė. Tuo pripažinta, kad mokestinės teisės priemonėmis nebuvo galima apsaugoti teisinių gėrių ir vertybių. Būtent šios paskutinės priemonės taikymas turėtų eliminuoti kitų priemonių, šiuo atveju mokestinių, taikymą.

32. Atsakovas VMI pateikė atsiliepimą į apeliacinį skundą, kuriame prašo pareiškėjo apeliacinį skundą atmesti kaip nepagrįstą

33. Atsakovas teigia, kad apeliacinio skundo pateikti argumentai yra nepagrįsti. Bendrovės skundo argumentai nesudaro pagrindo panaikinti Vilniaus apygardos administracinio teismo sprendimą, kuris yra pagrįstas ir teisėtas, priimtas išsamiai bei objektyviai išnagrinėjus visas su byla susijusias aplinkybes.

34. Atsakovas nurodė, kad delspinigių skaičiavimu nėra siekiama nubausti mokesčių mokėtoją, taikant jam neigiamas turtines pasekmes, o iš jo išieškoma turtinė nauda, kurią jis gavo valstybės sąskaita, t. y., delspinigiai yra vienas iš mokestinės prievolės užtikrinimo būdų, kurių skaičiavimo pagrindai, skaičiavimo pradžia, trukmė ir dydis nustatyti Mokesčių administravimo įstatymo 96–99 straipsniuose. Esant įstatyme nurodytiems delspinigių skaičiavimo pagrindams, mokesčių administratorius negali jų neskaičiuoti, nes tai būtų įstatymo pažeidimas. Šiuo atveju ikiteisminio tyrimo Nr. (duomenys neskelbtini) metu buvo nustatyta, kad pareiškėjas neapskaičiavo ir valstybės biudžetui laiku nesumokėjo 105041,91 Eur PM ir 330117,96 Eur PVM. Todėl, pareiškėjui pateikus patikslintas to laikotarpio mokesčių deklaracijas, Inspekcija privalėjo vadovautis Pelno mokesčio įstatymo 56 straipsniu, Pridėtinės vertės mokesčio įstatymo 123 straipsnio 1 dalies, MAĮ 96 straipsnio 1 dalies 1 punkto, 97 straipsnio 1 dalies, 98 ir 99 straipsnių nuostatomis, ir apskaičiuoti pareiškėjui PM ir PVM aktualias delspinigių sumas.

35. Pasisakydamas dėl VMI sprendimo dalies, kuria atsisakyta grąžinti 77998,12 Eur mokesčio permoką, pagrįstumo, atsakovas pažymi, kad šis klausimas sietinas su pareiškėjo turimos mokesčių permokos įskaitymo apskaičiuotoms PVM ir PM delspinigių mokestinėms prievolėms padengti, pagrįstumu. Iš į bylą pateiktos medžiagos matyti, kad apskaičiuotos 21153,33 Eur PM ir 56844,79 PVM delspinigių sumos buvo įskaitytos iš pareiškėjo turėtos permokos MAĮ bei jį įgyvendinančių poįstatyminių teisės aktų nustatyta tvarka. Taigi, ginčijamo VMI sprendimo priėmimo dieną (2018 m. lapkričio 22 d.) dalis prašomos grąžinti mokesčių permokos (77998,12 Eur) nebuvo apskaitoma, nes mokesčių permokos (skirtumo) įskaitymo veiksmai buvo atliekami iki sprendimo priėmimo. Byloje nėra duomenų, kad pareiškėjas dėl mokesčių administratoriaus atliktų mokesčių permokos (skirtumo) įskaitymo veiksmų, kurie pagal MAĮ 145 straipsnio 2 dalį pripažintini atskiru mokestiniu ginču, nagrinėtinu MAĮ nustatyta tvarka ir terminais, tokį ginčą būtų inicijavusi, nors MAĮ nuostatos suteikia mokesčių mokėtojui teisę apskųsti bet kurį mokesčių administratoriaus (jo pareigūno) veiksmą arba neveikimą (MAĮ 36 str. 12 p., 144 str.). Atsižvelgiant į tai, mokesčių administratoriaus veiksmo įskaityti mokesčio permoką (skirtumą) 77998,12 Eur PM ir PVM delspinigių nepriemokai padengti atitiktis norminių aktų reikalavimams šio ginčo dėl Valstybinės mokesčių inspekcijos 2018 m. lapkričio 22 d. sprendimo Nr. 331-25300 metu negali būti nagrinėjama. Būtinybės laikytis atskiriems mokesčių administratoriaus sprendimams nuginčyti teisės aktais numatytos tvarkos laikosi ir Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas (žr. 2015 m. gegužės 8 d. nutartį administracinėje byloje Nr. AS-726-438/2015).

36. Nesant duomenų dėl atliktų mokesčių administratoriaus mokesčių permokos (skirtumo) įskaitymo veiksmų pripažinimo nepagrįstais ir šių veiksmų panaikinimo, ginčo byloje nėra teisinio pagrindo pareiškėjai grąžinti jos prašomą mokesčių permoką (skirtumą). Todėl MGK neturi pagrindo naikinti VMI sprendimą, kuriuo buvo atsisakyta pareiškėjui grąžinti 77998,12 Eur mokesčio permokos (skirtumo). Valstybinė mokesčių inspekcija atkreipia dėmesį į tai, kad vertinant pareiškėjui apskaičiuotų PM delspinigių už 2016–2017 m. 21153,33 Eur ir PVM delspinigių už 2015–2017 m. 56844,79 Eur (viso 77998,12 Eur) apskaičiavimo pagrįstumą, Lietuvos vyriasuiasis administracinis teismas 2011 m. gruodžio 19 d. nutartimi administracinėje byloje Nr. A-575-3633/2011 pasisakė, jog baudžiamojoje byloje kaltu pripažintam asmeniui atlyginus valstybės biudžetui nesumokėtų mokesčių pavidalu padarytą žalą, prievolė sumokėti delspinigius už nesavalaikį mokesčių sumokėjimą išlieka.

Teisėjų kolegija

k o n s t a t u o j a :

IV. 37. Nagrinėjamoje administracinėje byloje ginčas kilo dėl 2018 m. lapkričio 22 d. sprendimo Nr. 331-25300 grąžinti (įskaityti) mokesčio ir (arba) baudos už administracinį nusižengimą permoką (skirtumą) ar nepagrįstai išieškotas sumas dalies dėl pelno mokesčio delspinigių už 2016–2017 metus 21 153,33 Eur ir pridėtinės vertės mokesčio delspinigių už 2015–2017 metus 56 844,79 Eur prievolės priskaičiavimo.

38. Nustatyta, kad negrąžinta sumos dalis yra 21153,33 PM delspinigiai, kurie susidarė patikslinus 2015 m., 2016 m., 2017 m. PM deklaracijas ir pavėluotai sumokėjus PM, 56844,79 Eur PVM delspinigiai, kurie susidarė patikslinus 2015 m., 2016 m., 2017 m. PVM deklaracijas ir pavėluotai sumokėjus mokestį.

39. Įsiteisėjusiu 2018 m. lapkričio 23 d. Vilniaus m. apylinkės teismo baudžiamuoju įsakymu byloje Nr. I-3718-1058/2018 pareiškėjas pripažintas kaltu dėl nusikaltimų padarymo (BK 220 str. 1 d. bei 222 str. 1 d.) ir paskirta galutinė subendrinta bausmė – 6025,60 Eur dydžio bauda.

40. VMI minėtoje baudžiamojoje byloje pareiškė civilinį ieškinį, kuriuo prašė priteisti iš pareiškėjo ir subsidiariai iš G. K. ir V. S. valstybės naudai 435139,87 Eur. Vėliau VMI atsisakė ieškinio, nes minėta suma sumokėta geruoju.

41. Pareiškėjo tvirtinimu, nagrinėjamu atveju negalėjo būti pradėti du atskiri procesai. Baudžiamajame procese VMI pareiškė civilinį ieškinį, kuriuo prašė priteisti nesumokėtus mokesčius, ieškiniu teismo nebuvo prašoma priteisti delspinigius. VMI reikalavimas mokėti delspinigius laikytinas dvigubu baudimu. Pasibaigus baudžiamosios bylos nagrinėjimui, negalėjo būti atliekami papildomi kontrolės veiksmai.

42. Ginčijamas sprendimas priimtas išnagrinėjus pareiškėjo prašymą grąžinti (įskaityti) mokesčio ir (arba) baudos už administracinį nusižengimą permoką (skirtumą) ar nepagrįstai išieškotas sumas.

43. Pirmosios instancijos teismas ir MGK detaliai išnagrinėjo VMI skundžiamo sprendimo priėmimo procesą ir teisingai sprendė, kad VMI turėjo faktinį ir teisinį pagrindą priimti sprendimą, ginčijamas klausimas iš esmės išspręstas teisingai. Pareiškėjas apeliaciniame skunde ir neginčija visų minėtų aspektų, kurie buvo ginčijami kreipiantis į MGK ir į teismą. Apeliaciniame skunde pareiškėjas ginčija VMI galimybę skaičiuoti mokesčius baudžiamajame bei mokestiniame procese.

V. 44. Nagrinėjamoje byloje nustayta, kad baudžiamojoje byloje VMI buvo pareiškęs ieškinį, kuriuo buvo paskaičiuoti nesumokėti mokesčiai, ši suma neapima delspinigių, pareiškėjas pripažįsta šią aplinkybę ir ja remiasi savo procesiniuose dokumentuose. Delspinigiai paskaičiuoti pareiškėjui patikslinus deklaracijas.

45. Mokesčių administratoriui, pareiškus baudžiamojoje byloje civilinį ieškinį reikalaujant priteisti iš mokesčių mokėtojo nesumokėtus mokesčius ir teismui galutiniu procesiniu sprendimu išsprendus mokesčių administratoriaus reikalavimą, mokesčių administratorius negalėtų dar kartą reikalauti iš mokesčių mokėtojo šios sumos nei inicijuodamas atskirą civilinę bylą, nei mokestinėje byloje paskaičiuoti tos pačios mokesčių sumos, tačiau tai taikytina tik dėl tų pačių, bet ne dėl skirtingų, mokesčių ir su jais susijusių sumų. Teisės aktai neįtvirtina mokesčių administratoriui nei apribojimų, nei nustato prioritetus, kokia tvarka turi būti paskaičiuoti mokesčiai, kai vyskta baudžiamasis procesas, susijęs su mokesčių nemokėjimu. Taigi nepagrįsti yra pareiškėjų argumentai, kad negalėjo vykti du atskiri procesai. Mokesčių adminsitratorius, vykdydamas atskirus procesus ar atlikdmas atskirus veiksmus, kurie kyla iš skirtingų teisės šakų, neturėtų pažeisti mokesčių mokėtojo teisių, tai pat teisės principų – non bis in idem (asmuo už tą patį nusikaltimą negali būti dukart baudžiamas), res iudicata (teismo galutinai išspręstas klausimas, t. y. draudimas pareikšti tapatų ieškinį). Nagrinėjamoje byloje nustatyta, kad mokesčių administratorius baudžiamajame procese reikalavo priteisti mokesčius, nagrinėdamas pareiškėjo prašymą dėl permokos grąžinimo, paskaičiavo delspinigius, taigi mokesčių administartorius skirtingais atvejais skaičiavo skirtingas sumas.

46. MGK ir pirmosios instancijos teismas teisingai akcentavo, kad delspinigiai atlieka kompensacinę funkciją ir rėmėsi teismų praktika, kur yra plačiai pasisakyta tiek dėl delpinigių pobūdžio, tiek dėl non bis in idem principo turinio (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2011 m. lapkričio 18 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A-143-2619-11).

47. Delspinigiai, jų skaičiavimo tvarka, dydis, atleidimo nuo jų sąlygos numatytos Mokesčių administravimo įstatymo ketvirtajame skirsnyje, kuris skirtas mokestinės prievolės įvykdymo užtikrinimo būdams reglamentuoti (Mokesčių administravimo įstatymo 95–100 str.). Dėl to mokesčių teisėje delspinigių pirminė funkcija yra užtikrinti mokestinės prievolės (į)vykdymą, jie pirmiausia yra skirti kompensuoti valstybės finansinius nuostolius, kurie atsiranda (laiku) nesumokėjus mokesčių. Kaip nurodyta Konstitucinio Teismo jurisprudencijoje, nesumokėjus mokesčių arba sumokėjus juos ne laiku, valstybės iždas negauna pajamų, auga biudžeto deficitas, ribojamos ar net atimamos galimybės valstybei įgyvendinti savo uždavinius ir vykdyti funkcijas, gyvybiškai svarbias jos piliečiams, tautai, valstybei (Konstitucinio Teismo 1997 m. liepos 10 d. nutarimas). Taigi delspinigių, kaip mokestinės prievolės (į)vykdymo užtikrinimo priemonės, esmė yra ta, kad jų taikymas arba galimybė juos taikyti skatina mokestinės prievolės savanorišką ir tinkamą vykdymą, o nevykdymo ar netinkamo vykdymo atveju – užtikrina įsiskolinimo biudžetui bei turtinių valstybės praradimų (pvz., dėl naudojimosi valstybei nesumokėtomis mokesčių sumomis) padengimą. Delspinigiai yra įprasti civiliniuose, o ne baudžiamuosiuose teisiniuose santykiuose, kuriuose, t. y. civiliniuose santykiuose, jie, be kita ko, atlieka kompensacinę funkciją (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2011 m. lapkričio 18 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A-143-2619-11).

48. Sprendžiant, ar nebuvo pažeistas non bis in idem principas Europos žmogaus teisių ir pagrindinių laisvių apsaugos konvencijos 7 protokolo 4 straipsnio prasme, turi būti atsižvelgiama į šias aplinkybes: 1) ar asmuo buvo baudžiamas, t. y. ar jam paskirta sankcija yra kriminalinio (baudžiamojo) pobūdžio Konvencijos prasme; 2) ar asmuo buvo baudžiamas už tą patį teisės pažeidimą (pažeidimo tapatumas); 3) ar asmuo buvo baudžiamas pakartotinai; 4) ar pakartotinai baudžiamas tas pats asmuo (asmens tapatumas). Nurodyti kriterijai netaikomi formaliai: ar kiekvienu konkrečiu atveju nėra pažeidžiamas nurodytas principas, galima atsakyti tik įvertinus visas reikšmingas bylos aplinkybes (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2011 m. lapkričio 18 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A-143-2619-11).

49. Minėta, kad nagrinėjamoje byloje nustatyta, kad mokesčių administratorius baudžiamajame procese reikalavo priteisti mokesčius, nagrinėdamas pareiškėjo prašymą dėl permokos grąžinimo, paskaičiavo delspinigius, taigi mokesčių administratorius skirtingais atvejais skaičiavo skirtingas sumas. Nagrinėjamu atveju nebuvo sprendžiamas klausimas dėl baudos skyrimo remiantis MAĮ, taigi nėra pargindo tvirtinti, kad baudžiamuoju teismo įsakymu pareiškėjui skirta bauda – 6025 Eur, ir paskaičiuoti delspinigiai gali būti vertinama kaip non bis in idem principo pažeidimas. Pareiškėjui paskaičiuoti delspinigiai nei pagal savo pobūdį, kaip tai yra įtvirtinta įstatyme, nei pagal dydį konkrečiu atveju nelaikytini kriminalinio (baudžiamojo) pobūdžio sankcija.

50. Nagrinėjamoje byloje pirmosios instancijos teismas, įvertinęs šios bylos aplinkybes, teisingai sprendė, kad vertinant pareiškėjos atžvilgiu apskaičiuotus ginčo PVM ir pelno mokesčio delspinigius nubaudimo požymių kontekste, negalima teigti, jog nagrinėjamu atveju apskaičiuoti delspinigiai už nesavalaikį PVM ir pelno mokesčio sumokėjimą lėmė pareiškėjo nubaudimą antrą kartą. Teismas teisingai akcentavo pareiškėjo pareigą kompensuoti valstybės patirtus finansinius nuostolius dėl to, kad pareiškėjas jai privalomų mokėti mokesčių nesumokėjo laiku. Teismas padarė teisingą išvadą, kad pareiškėjo atžvilgiu apskaičiuota delspinigių suma (17,93 proc. visos nesumokėtos mokesčių sumos) neprieštaravo savo esmei kompensuoti patirtus valstybės finansinius nuostolius už laiku nesumokėtus mokesčius ir pareiškėjo nubaudimo funkcijos neturėjo ir jai neprilygo.

51. Pastebėtina ir tai, kad pareiškėjui atlikus savarankišką veiksmą – patikslinus deklaracijas, pareiga mokėti delspinigius atsirado pagal įstatymą, o ne pagal mokesčių administratoriaus sprendimą (MAĮ 66 str., 77 str., 73 str.). Mokesčių administratorius tik paskaičiavo delspinigių dydį, nes toks būtinumas iškilo nagrinėjant pareiškėjo prašymą dėl permokos grąžinimo. Todėl nepagrįsti yra pareiškėjo argumentai, kad mokesčių administratorius atliko kontrolės veiksmus ir priėmė sprendimus ne tik baudžiamajame, bet ir mokestiniame procese, priimdamas administracinį sprendimą dėl nurodymo sumokėti delspinigius. Nagrinėjamu atveju toks sprendimas nebuvo priimamas.

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 144 straipsnio 1 dalies 1 punktu, teisėjų kolegija

n u t a r i a:

Pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Dallis“ apeliacinį skundą atmesti.

Vilniaus apygardos administracinio teismo 2019 m. spalio 10 d. sprendimą palikti nepakeistą.

Nutartis neskundžiama.

Teisėjai

Ričardas Piličiauskas Veslava Ruskan Arūnas Sutkevičius