2020-04-15 Nr. AB-7411-3-61-3-04037-2018-8 · Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas

Administracinė byla Nr

Administracinė byla Nr. eA-2473-968/2020

Teisminio proceso Nr. 3-61-3-04037-2018-8

Procesinio sprendimo kategorijos: 12.13.1.1; 12.13.5

(S)

LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS

N U T A R T I S

LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU

2020 m. balandžio 15 d.

Vilnius

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Stasio Gagio, Romano Klišausko (kolegijos pirmininkas) ir Ryčio Krasausko (pranešėjas),

teismo posėdyje apeliacine rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjų A. S. ir O. S. apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2019 m. birželio 26 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjų A. S. ir O. S. skundus atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos dėl sprendimų panaikinimo.

Teisėjų kolegija

n u s t a t ė:

I. 1. Pareiškėja O. S. (toliau – ir pareiškėja) padavė teismui skundą, kuriame prašė panaikinti Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI) 2018 m. rugpjūčio 14 d. sprendimo Nr. (21.131-31-5)FR0682-272 ir Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir Komisija) 2018 m. lapkričio 6 d. sprendimo Nr. S-194(7-175/2018) dalis, kuriomis jai papildomai apskaičiuota 3 979,96 Eur gyventojų pajamų mokesčio (toliau – ir GPM), nuo šios sumos apskaičiuoti delspinigiai ir bauda. Pareiškėja taip pat prašė priteisti atstovavimo išlaidas.

2. Pareiškėjas A. S. (toliau – ir pareiškėjas) padavė teismui skundą, kuriame prašė panaikinti VMI 2018 m. rugpjūčio 14 d. sprendimo Nr. (21.131-31-5)FR0682-271 ir Komisijos 2018 m. lapkričio 6 d. sprendimo Nr. S-193(7-174/2018) dalis, kuriomis jam papildomai apskaičiuota 4 967,56 Eur GPM, nuo šios sumos apskaičiuoti delspinigiai ir bauda. Pareiškėjas taip pat prašė priteisti atstovavimo išlaidas.

3. Pareiškėjai skunduose nurodė, kad:

3.1. Komisija visai nevertino, kad pareiškėjas pateikė aiškius įrodymus, jog jam nereikėjo disponuoti jokiomis papildomos grynųjų pinigų sumomis, nuo kurių jam papildomai buvo apskaičiuotas GPM, o pakako iš prekybos automobiliais gautų piniginių lėšų. A. S. galėjo 2012 m. gegužės 18 d. disponuoti uždarosios akcinės bendrovės (toliau – ir UAB) „BTService“ (toliau – ir Bendrovė) kasoje esančiais grynais pinigais (244 967,63 Lt), t. y. 2012 m. gegužės 18 d. panaudoti 4 105,87 Lt ir 2012 m. gegužės 19 d. panaudoti 18 645,12 Lt, iš viso 22 750,99 Lt įmonės prekių įsigijimams, o realus piniginių lėšų likutis įmonės kasoje 2012 m. gegužės 19 d. galėjo sudaryti 222 216,64 Lt. Bendrovės kasoje piniginių lėšų likutis nuo 2012 m. spalio 15–29 d. padidėjo nuo 23 383,07 Lt iki 203 706,27 Lt, pareiškėjas nuo 2012 m. spalio 18–29 d. galėjo disponuoti Bendrovės kasoje esančiais grynais pinigais, panaudoti 58 642,32 Lt įmonės prekių įsigijimams, o realus piniginių lėšų likutis įmonės kasoje 2012 m. spalio 29 d. galėjo sudaryti 145 063,95 Lt. Bendrovės kasoje piniginių lėšų likutis nuo 2012 m. gruodžio 12–30 d. padidėjo nuo 86 580,39 Lt iki 110 514,40 Lt ir pareiškėjas galėjo nuo 2012 m. gruodžio 14–30 d. disponuoti Bendrovės kasoje esančiais grynais pinigais, panaudoti 99 086,50 Lt Bendrovės prekių įsigijimams, o realus piniginių lėšų likutis Bendrovės kasoje 2012 m. lapkričio 30 d. galėjo sudaryti 41 440,64 Lt.

3.2. Pareiškėjas 2012 m. nebuvo Bendrovės kasininku, tačiau buvo atsakingu už naudotų automobilių įsigijimus ir pardavimus, realiai disponavo piniginėmis lėšomis, kurias įmonė gaudavo pardavusi automobilius, o įmonės buhalterė-kasininkė tik tvarkė Bendrovės buhalterinę apskaitą. Tuo metu, kai VMI nustatė neapmokestintų piniginių lėšų trūkumą pas pareiškėją, jis buvo atsakingas Bendrovėje už automobilių pirkimus, o jo sūnus D. S. – už automobilių pardavimus. 2012 m. gegužės 5–16 d. D. S. už parduotus automobilius iš pirkėjų gavo grynais pinigais 60 800 Lt, 2012 m. spalio 15–29 d. už parduotus automobilius gavo 391 800 Lt, o 2012 m. spalio 12–30 d. už parduotus automobilius gavo 248 350 Lt. Nors šios grynais pinigais gautos sumos buvo apskaitytos Bendrovės kasoje, tačiau realiai visą laiką jomis disponavo pareiškėjas, nes automobiliai taip pat buvo įsigyjami už grynuosius pinigus. Pareiškėjas, pardavęs ką tik pargabentus automobilius, tą patį savaitgalį turėdamas grynuosius pinigus, kurių neperduodavo Bendrovės kasininkui, išvykdavo į Olandiją pirkti naujų automobilių ir visą laiką disponavo įmonės grynaisiais pinigais.

3.3. VMI atliko Bendrovės operatyvų patikrinimą, tačiau nenustatė, kad Bendrovėje buvo slepiamos pajamos ar automobiliai buvo parduodami mažesnėmis negu rinkos kainomis, todėl pas A. S. negalėjo atsirasti Bendrovėje neapskaitytos piniginės lėšos, kuriomis jis galėjo pasinaudoti automobiliams įsigyti. Mokestinio patikrinimo metu nebuvo nustatyta, kad sutuoktiniai galėjo gauti kažkokių kitų neapmokestinamų pajamų iš kitokios veiklos, kurios galėjo būti pareiškėjų šeimos pajamų šaltiniu. Pareiškėjai negalėjo būti perkelta mokestinė prievolė vien dėl to, kad Bendrovė jos sutuoktiniui kasos išlaidų orderius įformindavo vėliau negu jis patirdavo išlaidas Bendrovei pirkdamas automobilius. Pats pareiškėjas Bendrovės buhalterinės apskaitos nevesdavo, be to, nesuprato, kad Bendrovei vėluojant 2–4 dienas įforminti grynųjų pinigų išmokėjimą, jam galėjo atsirasti kitos neapmokestintos piniginės lėšos, kurios tuo pačiu pripažintos ir pareiškėjos neapskaitytomis pajamomis.

3.4. VMI pagal Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 70 straipsnį neįvertino visų reikšmingų aplinkybių, o rėmėsi tik vienu Bendrovės dokumentu – avansinėmis apyskaitomis, nevertino kitų buhalterinės apskaitos dokumentų, tokių kaip kasos knyga, iš kurios galima padaryti išvadą, kad Bendrovėje buvo pakankamas grynųjų pinigų likutis, reikalingas prekėms įsigyti. VMI patikrinimo metu nenustatė aplinkybių, kodėl galėjo atsirasti grynųjų pinigų trūkumas pas A. S., mokant grynais už įsigyjamas prekes. Pareiškėjui nebuvo suteikta galimybė šių aplinkybių paaiškinti. Mokesčių administratorius nenustatė, kad Bendrovė būtų padariusi mokestinius pažeidimus, todėl prievolė įrodinėti teisėtus pajamų šaltinius buvo perkelta fiziniam asmeniui, kadangi 2012 m. pareiškėjas disponavo juridiniam asmeniui priklausančiomis didelėmis grynųjų pinigų sumomis, kurias galėjo panaudoti prekėms, t. y. naudotiems automobiliams įsigyti. Pareiškėjai sutinka, kad 2012 m. jų išlaidos galėjo viršyti pajamas 44 988,12 Lt, dalinant sutuoktinių pajamas per pusę 22 480,06 Lt, nuo kurių turėtų būti apskaičiuotas 15 proc. – 3 372 Lt (976,60 Eur) GPM mokestis.

3.5. Komisija sprendimu pakeitė VMI sprendimo dalį ir A. S. apskaičiavo 18 726,03 Lt (5 423,42 Eur) gautų pajamų natūra sumą nuo menamų palūkanų, nuo kurių apskaičiavo 15 procentų GPM sumą – 2 808,90 Lt (813,51 Eur). A. S. sutinka su šia Komisijos sprendimo dalimi ir Komisijos ir VMI priimtų sprendimų neginčija.

4. Atsakovas VMI atsiliepime į pareiškėjų skundus prašė skundus atmesti. Atsakovas atsiliepime nurodė, kad:

4.1. Mokestinio patikrinimo metu nustatyta, jog pareiškėjams trūksta pajamų pagrįsti 2012 m. patirtas išlaidas, t. y. iš viso kiekvienam sutuoktiniui trūksta po 90 239,91 Lt (26 135,02 Eur) (180 479,81/2). GPM apskaičiuotas nustačius, kad pareiškėjų patirtos išlaidos viršijo pajamas, ir konstatavus, jog mokesčių mokėtojai turėjo įstatymo nustatyta tvarka neapmokestintų pajamų. Taip pat nustatyta, kad pareiškėjas nedeklaravo 10 795,74 Lt pajamų natūra už 2012 m. ir 11 059,50 Lt pajamų natūra už 2013 m., to skunde teismui neginčija. VMI mokesčius pareiškėjams apskaičiavo, vadovaudamasi MAĮ 70 straipsniu, nustačiusi, kad nėra galimybės mokesčių bazės apskaičiuoti įprastu būdu, ir taikant VMI viršininko 2004 m. gegužės 24 d. įsakymu Nr. VA-103 patvirtintų Mokesčio apskaičiavimo pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą taisyklių (toliau – ir Taisyklės) 6.3.3 papunktyje nustatytą išlaidų metodą.

4.2. Patikrinimo metu mokesčių administratorius visapusiškai ir objektyviai atliko pareiškėjų gautų pajamų ir patirtų išlaidų tyrimą, analizavo ir vadovavosi būtent UAB „BTService“ buhalterinės apskaitos pirminių dokumentų ir apskaitos registrų (kasos išlaidų orderių, atskaitingo asmens avansinių apyskaitų, kasos knygos, didžiosios knygos ir kt.) duomenimis. Visos kasos operacijos įrašomos į kasos knygą. Jeigu kasos knyga pildoma kompiuteriu, turi būti išsaugoti visi būtinieji kasos knygos rekvizitai: data, pinigų likutis kasoje darbo dienos pradžioje, kasos pajamų ir išlaidų orderių numeriai, iš ko priimta arba kam išmokėta pinigų suma pagal kiekvieną kasos pajamų ir išlaidų orderį, bendra gautų ir bendra išmokėtų per dieną pinigų suma, pinigų likutis kasoje darbo dienos pabaigoje, kasininko ir vyriausiojo buhalterio (buhalterio) parašai. Pinigai į kasą priimami pagal kasos pajamų orderį. Priėmus pinigus, išduodamas kasos pajamų orderio antras egzempliorius arba jo kvitas. Pinigai iš kasos išmokami pagal kasos išlaidų orderį. Atsižvelgiant į tai bei įvertinus pateiktą Bendrovės kasos knygą, mokestinio patikrinimo metu buvo vertinti tik Bendrovės pirminiai dokumentai apskaityti apskaitos registre – kasos knygoje. Pareiškėjų pastaba, kad VMI nepagrįstai į jų pajamas neįtraukė piniginių lėšų, galbūt išimtų iš Bendrovės kasos, yra nepagrįsta, nes nėra išrašytų/pateiktų dokumentų, pagrindžiančių tokių pinigų išdavimą.

4.3. Byloje esantys duomenys patvirtina, kad tiek patikrinimo metu, tiek tyrimo metu pareiškėjai turėjo galimybę teikti paaiškinimus bei dokumentus. Ginčijami sprendimai yra teisėti ir pagrįsti, o pareiškėjų nesutikimas su Komisijos atliktu įrodymų vertinimu bei subjektyvi nuomonė negali būti pakankamas pagrindas daryti išvadą, kad Komisija priėmė nepagrįstus ir neteisėtus sprendimus.

II. 5. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2019 m. birželio 26 d. sprendimu pareiškėjų skundus atmetė kaip nepagrįstus, o pareiškėjų prašymą atlyginti teismo išlaidas atmetė.

6. Teismas pažymėjo, kad ginčas kilo dėl VMI ir Komisijos sprendimų teisėtumo ir pagrįstumo.

7. Teismas nustatė, kad VMI atliko pareiškėjų GPM apskaičiavimo, deklaravimo, sumokėjimo teisingumo patikrinimą už 2012–2013 m. Mokestinio patikrinimo metu nustatyta, kad pareiškėjams per 2012 m. trūksta pajamų pagrįsti patirtas išlaidas, t. y. iš viso kiekvienam sutuoktiniui trūksta po 90 239,91 Lt (26 135,02 Eur) (180 479,81/2). GPM apskaičiuotas, nustačius, kad pareiškėjų patirtos išlaidos viršijo pajamas ir mokesčių mokėtojai turėjo įstatymo nustatyta tvarka neapmokestintų pajamų. VMI konstatavo, kad pareiškėjai gavo kitų pajamų, kurių šaltinių nepagrindė juridinę galią turinčiais dokumentais, gautos kitos pajamos panaudotos Bendrovės sandoriams atlikti. Pareiškėjams mokesčiai apskaičiuoti, taikant MAĮ nuostatas, Taisyklių 6.3.3 papunktyje nustatytą išlaidų metodą, nes jie nedeklaravo gautų pajamų ir nuo jų nesumokėjo mokesčių. VMI nustatė, kad pareiškėjas 2013 m. iš Lietuvos Respublikos piliečio A. P. grynaisiais pinigais gavo 150 000 Lt paskolą be palūkanų, 2012 m. iš 6 fizinių asmenų Rusijos Federacijos piliečių grynaisiais pinigais gavo 153 947,56 Lt paskolas be palūkanų. VMI konstatavo, kad pareiškėjas, nemokėdamas palūkanų už gautas paskolas, gavo 21 855,24 Lt (6 329,71 Eur) pajamų natūra, kurios apmokestintinos Lietuvos Respublikos gyventojų pajamų mokesčio įstatymo (toliau – ir GPMĮ) nustatyta tvarka. Teismas pabrėžė, kad mokesčių administratorius patikrinimo metu kiek įmanoma visapusiškai ir objektyviai atliko pareiškėjo ir sutuoktinės gautų pajamų ir patirtų išlaidų tyrimą, analizavo ir vadovavosi būtent UAB „BTService“ buhalterinės apskaitos pirminių dokumentų ir apskaitos registrų (kasos išlaidų orderių, atskaitingo asmens avansinių apyskaitų, kasos knygos, Didžiosios knygos ir kt.) duomenimis, o pareiškėjas nepateikė VMI išvadas paneigiančių objektyvių įrodymų.

8. Teismas nurodė, kad pareiškėjai ginčija VMI, Komisijos sprendimų dalis, kuriomis jiems apskaičiuoti mokesčiai, delspinigiai ir baudos. Pareiškėjai skundus teismui grindė argumentais, kad tiek VMI, tiek Komisija nevertino Bendrovės kitų buhalterinės apskaitos dokumentų, tokių kaip kasos knyga, iš kurių matyti, kad įmonėje buvo pakankamas grynųjų pinigų likutis prekėms įsigyti, o rėmėsi tik vieninteliu Bendrovės dokumentu – avansinėmis apyskaitomis. Taip pat mokesčių administratorius neįtraukė į 2012 m. pajamų lentelę turėtą 200 262,40 Eur likutį, patikrinimo metu nenustatinėjo aplinkybių, kodėl galėjo atsirasti grynųjų pinigų trūkumas, už įsigyjamas prekes įmonės vardu mokant grynais pinigais, pareiškėjams nebuvo suteikta galimybė paaiškinti šias aplinkybes. Pareiškėjai sutinka, kad 2012 m. jų išlaidos galėjo viršyti pajamas 44 988,12 Lt.

9. Teismas iš mokestinio patikrinimo medžiagos nustatė, kad abu sutuoktiniai (pareiškėjai) nuo 2012 m. dirba UAB „BTService“. Teismas pabrėžė, kad mokesčių administratorius, atlikdamas pareiškėjų gautų pajamų ir patirtų išlaidų tyrimą, analizavo ir vadovavosi Bendrovės buhalterinės apskaitos pirminių dokumentų ir apskaitos registrų duomenimis, pateiktomis gyventojo (šeimos) deklaracijomis, banko sąskaitų išrašais ir kitais duomenimis, esančiais mokestinio ginčo bylose, todėl pareiškėjai nepagrįstai teigia, kad mokesčių administratorius rėmėsi tik Bendrovės avansinėmis apyskaitomis. Remiantis šiais duomenimis, mokestinio patikrinimo metu nustatyta, kad pareiškėjas, kaip atskaitingas asmuo, 2012 m. grynais pinigais atsiskaitydavo už prekes ir paslaugas, skirtas Bendrovės veiklai (mokėjimai už transporto paslaugas, krovinių pervežimą, įsigytos prekės ir pan.), šios ūkines operacijos apskaitytos įmonės apskaitoje 243501 sąskaitoje „Atskaitingi asmenys“. UAB „BTService“ pareiškėjui, kaip atskaitingam asmeniui, 2012 m. išmokėjo 2 381 644,85 Lt grynaisiais pinigais bei užskaitė 18 645,12 Lt (viso 2 400 289,97 Lt). Pareiškėjas 2012 m. įmonės veiklai panaudojo 2 748 855,73 Lt (už prekes ir paslaugas, skirtas įmonės veiklai). Įmonės apskaitos registruose 2012 m. gruodžio 31 d. apskaityta 348 565,80 Lt įmonės skola pareiškėjui. Bendrovė pareiškėjui, kaip atskaitingam asmeniui, 2013 m. išmokėjo 599 483,39 Lt grynais pinigais. Pareiškėjas įmonės veiklai panaudojo 249 037,58 Lt grynais pinigais bei buvo atlikta užskaita 1 880,05 Lt. Bendrovės apskaitos registruose 2013 m. gruodžio 31 d. įsiskolinimų pareiškėjui, kaip atskaitingam asmeniui, neapskaityta.

10. Teismas nustatė, kad 180 479,81 Lt suma, nuo kurios pareiškėjams apskaičiuotas GPM už 2012 metus, susidarė sudėjus operacijų banko sąskaitose sumas, grynųjų pinigų sumas bei atėmus likučio banke (pradžiai) ir ne banke (pradžiai) sumas 2012 metais (1 636,34 Lt + 200 262,40 Lt) ir 2013 metais (2 734,69 Lt + 132 787 Lt). Eilutėje „Grynųjų pinigų judėjimas (išėmimai/įnešimai) nurodytos sumos nebuvo sumuojamos, todėl gautiems rezultatams neturėjo įtakos. Komisija 2018 m. lapkričio 6 d. sprendime Nr. S-193(7-174/2018) pažymėjo, kad ši eilutė yra perteklinė ir turėtų būti nurodyta po eilute „Iš viso“.

11. Teismas nurodė, kad pareiškėjai nepateikė jokių objektyvių įrodymų, paneigiančių mokesčių administratoriaus mokestinio patikrinimo metu nustatytas aplinkybes ir išvadas, kurios padarytos, remiantis Bendrovės buhalterinės apskaitos ir kitais mokestinio ginčo byloje pateiktais dokumentais. Teismas pažymėjo, kad 2019 m. gegužės 28 d. teismo posėdyje apklaustas liudytojas D. S. paaiškino, kad 2012 m. dirbo UAB „BTService“ vadybininku kartu su pareiškėju. Pareiškėjas važiuodavo pirkti automobilius į užsienį, automobilius pirkdavo grynais pinigais. Nupirktus automobilius Lietuvoje pardavinėdavo arba A. S. arba jis pats. Dažniausiai pardavimai vykdavo savaitgaliais. Pardavus automobilius, išrašydavo kasos pajamų orderius ir pareiškėjas važiuodavo pirkti kitų automobilių. D. S. pinigus visada atiduodavo pareiškėjui, o Bendrovės buhalterei pinigų neperduodavo. Taigi, teismo vertinimu, liudytojas teismo posėdyje tik paaiškino automobilių įsigijimo schemą, pakartojo pareiškėjų skunde nurodytas aplinkybes, tačiau jo paaiškinimai nepaneigė mokesčių administratoriaus ir Komisijos išvadų.

12. Teismas akcentavo, kad Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas (toliau – ir LVAT), pasisakydamas dėl tinkamo buhalterinės apskaitos vedimo ir MAĮ 70 straipsnio taikymo galimybės, savo praktikoje akcentuoja, kad buhalterinės apskaitos duomenys pagal teisės aktų nuostatas yra pirminiai ir leistini informacijos šaltiniai, kurių pagrindu yra galima nustatyta tvarka apskaičiuoti mokėtinus į biudžetą mokesčius, todėl tais atvejais, kai tokių duomenų mokesčio mokėtojas nerenka, juos iškraipo ar sunaikina, yra prarandama objektyvi galimybė įprasta tvarka (teisės aktų nustatyta tvarka) apskaičiuoti į biudžetą mokėtinų mokesčių sumas (dydžius) (žr., pvz., LVAT 2014 m. balandžio 24 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A438-556/2014). Nagrinėjamu atveju pareiškėjams mokesčiai apskaičiuoti, vadovaujantis MAĮ 70 straipsnio nuostatomis ir taikant Taisyklių 6.3.3 papunktyje nustatytą išlaidų metodą.

13. Teismas nurodė, kad pareiškėjai nepateikė objektyvių įrodymų, paneigiančių mokesčių administratoriaus padarytas išvadas, o skundus teismui grindžia iš esmės tik paaiškinimais, kurie negali nulemti sprendimo mokesčių mokėtojo naudai. Teismui nėra pagrindo abejoti mokesčių administratoriaus apskaičiuotomis pareiškėjams mokėtinomis sumomis. Teismas nesutiko su pareiškėjų teiginiais, kad jiems nebuvo galimybė paaiškinti aplinkybių dėl grynųjų pinigų trūkumo, už įsigyjamas prekes Bendrovės vardu mokant grynais pinigais, kadangi iš Komisijos bylų medžiagos matyti, kad pareiškėjai turėjo galimybę teikti paaiškinimus ir dokumentus bei juos teikė.

14. Teismas priėjo prie išvados, kad mokesčių administratorius atliko išsamų mokestinį patikrinimą bei surinko pakankamai faktinių duomenų priimtiems sprendimams, o pareiškėjai mokesčių administratoriaus nustatytų aplinkybių ir mokėtinų sumų apskaičiavimo objektyviais įrodymais nepaneigė, todėl ginčijami VMI ir Komisijos sprendimai yra teisėti ir pagrįsti. Teismui priėmus sprendimą ne pareiškėjų naudai, pareiškėjų prašymas atlyginti teismo išlaidas atmestas.

III. 15. Pareiškėjai padavė apeliacinį skundą, kuriuo prašo panaikinti Vilniaus apygardos administracinio teismo 2019 m. birželio 26 d. sprendimą ir priimti naują sprendimą – pareiškėjų skundą patenkinti, priteisti patirtas atstovavimo išlaidas atstovavimo Komisijoje ir pirmosios instancijos teisme metu. Pareiškėjai apeliaciniame skunde pakartoja argumentus, išdėstytus jų skunde, paduotame pirmosios instancijos teismui. Pareiškėjai apeliaciniame skunde papildomai nurodo, kad:

15.1. Komisija visai nevertino, kad pareiškėjas pateikė aiškius įrodymus, jog jam nereikėjo disponuoti jokiomis papildomos grynųjų pinigų sumomis, nuo kurių jam papildomai buvo apskaičiuotas GPM, o pakako iš prekybos automobiliais gautų piniginių lėšų. Pareiškėjas pardavęs ką tik pargabentus automobilius, tą patį savaitgalį turėdamas grynuosius pinigus, kurių neperduodavo Bendrovės kasininkui, išvykdavo į Olandiją pirkti naujų automobilių ir visą laiką disponuodavo įmonės grynaisiais pinigais. Šias aplinkybes patvirtino teismo posėdžio metu pareiškėjo sūnus D. S. (Bendrovės darbuotojas). Pareiškėjui negali būti perkeliama mokestinė prievolė vien dėl to, kad Bendrovė laiku neįformindavo jam kasos išlaidų orderių, nes pareiškėjas Bendrovės buhalterinės apskaitos nevesdavo, be to, ir nesuprato, kad Bendrovei vėluojant 2–4 d. įforminti grynųjų pinigų išmokėjimą jam, kaip atskaitingam asmeniui, pas jį kaip pas fizinį asmenį galėjo atsirasti kitų neapmokestintų piniginių lėšų, kurios pripažįstamos pareiškėjų šeimos neapskaitytomis pajamomis. Pareiškėjas kartu su savo sūnumi D. S. disponavo grynųjų pinigų sumomis, kurias pareiškėjas galėjo panaudoti lengvųjų automobilių įsigijimams, todėl VMI sprendime padarytos išvados, kad pareiškėjas disponavo kitomis neapskaitytomis pajamomis, yra visai nelogiškos ir nepagrįstos.

15.2. Atsižvelgiant į GPMĮ 26 ir 27 straipsnių nuostatas ir mokestinio patikrinimo metu nustatytus rezultatus, pareiškėjas turėjo deklaruoti kitas pajamas, viršijančias per metus gautas pajamas atėmus patirtas išlaidas, jeigu jų negali pagrįsti savo teisėtomis pajamomis. GPMĮ nenumato galimybės deklaruoti pajamų už mažesnį negu metai laikotarpį, o pajamos yra deklaruojamos už visą mokestinį laikotarpį, t. y. už metus. Pareiškėjas 2012 m. jokio turto savo vardu neįsigijo ir jokių asmeninių išlaidų turtui įsigyti nepatyrė. Jis įgydavo už Bendrovės turimas pinigines lėšas automobilius, kurie buvo įsigyjami būtent Bendrovės vardu ir juos pardavus pajamas gaudavo Bendrovė, o ne pareiškėjas.

15.3. VMI net nepasisako kaip pareiškėjai nevykdė savo pareigų apskaičiuoti mokesčius ar bendrauti su mokesčių administratoriumi, jie neturėjo jokio prievolės tvarkyti apskaitą, šią prievolę vykdė Bendrovė.

Teisėjų kolegija

k o n s t a t u o j a:

IV. 16. Mokestinis ginčas iš esmės kilo dėl pareiškėjams papildomai apskaičiuotų GPM bei jų delspinigių ir baudų, mokesčių administratoriui nustačius, jog 2012 m. pareiškėjų patirtos išlaidos viršijo gautas pajamas, t. y. mokesčių mokėtojai gavo kitų pajamų, kurių šaltinių nepagrindė juridinę galią turinčiais dokumentais.

17. Pirmosios instancijos teismas skundžiamu sprendimu pareiškėjų skundą atmetė. Pareiškėjai, nesutikdami su pirmosios instancijos teismo sprendimu, padavė apeliacinį skundą, kuriame iš esmės nesutinka su mokestinio ginčo nagrinėjimo institucijų įrodymų vertinimu, kiek tai susiję su Bendrovės sandoriais.

18. Teisėjų kolegija pažymi, kad apeliacinis procesas nėra bylos nagrinėjimo pirmosios instancijos teisme pratęsimas. Apeliacinės instancijos teismas paprastai bylą gali tikrinti tik ta apimtimi, kuria byla buvo išnagrinėta pirmosios instancijos teisme ir kuri buvo užfiksuota pirmosios instancijos teismo sprendimu (žr., pvz., LVAT 2013 m. birželio 11 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A822-1321/2013, 2017 m. birželio 21 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-1855-575/2017). ABTĮ 140 straipsnio 1 dalyje įtvirtinta, kad teismas, apeliacine tvarka nagrinėdamas bylą, patikrina pirmosios instancijos teismo sprendimo pagrįstumą ir teisėtumą, neperžengdamas apeliacinio skundo ribų. Byloje nenustatytos aplinkybės, nurodytos ABTĮ 140 straipsnio 2 dalyje, t. y. aplinkybės, dėl kurių turėtų būti peržengtos apeliacinio skundo ribos.

19. LVAT praktikoje nuosekliai laikomasi pozicijos, kad mokesčių administratorius įgyja teisę apskaičiuoti mokesčius pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą esant dviem būtinoms sąlygoms, kurių buvimas sudaro prielaidas taikyti šioje teisės normoje įtvirtintą elgesio modelį: pirma, mokėtino mokesčio dydžio negalima apskaičiuoti (nustatyti) įprastine atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta tvarka ir, antra, to padaryti (apskaičiuoti mokesčio) negalima dėl to, jog mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas apskaičiuoti mokesčius, bendradarbiauti su mokesčių administratoriumi, tvarkyti apskaitą, saugoti apskaitos ar kitus dokumentus (žr., pvz., 2010 m. lapkričio 29 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A438-1542/2010, 2011 m. sausio 26 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A575-146/2011, 2012 m. lapkričio 12 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A442-1984/2012, 2013 m. balandžio 15 d. sprendimą administracinėje byloje Nr. A602-27/2013, 2015 m. gruodžio 2 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-2210-502/2015, 2016 m. vasario 4 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-384-442/2016).

20. Byloje nustatyta, kad pareiškėjų ginčo laikotarpiu išlaidos 180 479,81 Lt viršijo jų pajamas. Pareiškėjai neginčytinų duomenų, patvirtinančių, kokiomis pajamomis jie dengė patiriamas išlaidas, mokesčių administratoriui nepateikė. Tai lemia, kad pareiškėjai, nepateikdami mokesčių administratoriui leistinų ir teisėtų įrodymų apie pajamas, kuriomis dengė savo patirtas išlaidas, sudarė teisines prielaidas mokesčių administratoriui taikyti MAĮ 70 straipsnio nuostatas. Pareiškėjams buhalterinėje apskaitoje neatspindėjus visų gautų pajamų, tai paneigė mokesčių administratoriaus galimybę apskaičiuoti mokesčius įprastine atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta tvarka.

21. Pirmosios instancijos teismas teisingai akcentavo (Nutarties 12 p.), kad buhalterinės apskaitos duomenys pagal teisės aktų nuostatas yra pirminiai ir leistini informacijos šaltiniai, kurių pagrindu yra galima nustatyta tvarka apskaičiuoti mokėtinus į biudžetą mokesčius, todėl tais atvejais, kai tokių duomenų mokesčio mokėtojas nerenka, juos iškraipo ar sunaikina, yra prarandama objektyvi galimybė įprasta tvarka (teisės aktų nustatyta tvarka) apskaičiuoti į biudžetą mokėtinų mokesčių sumas (dydžius) (LVAT 2019 m. sausio 9 d. nutartis administracinėje byloje Nr. eA-77-438/2019). Pareiškėjai iš esmės neginčija šios aplinkybės, nurodydami, kad jie negali būti atsakingi už Bendrovės nesavalaikės apskaitos tvarkymą.

22. Kaip matyti iš bylos medžiagos, ginčas iš esmės kyla dėl to, ar mokesčių administratorius, apskaičiuodamas mokestinę prievolę pagal savo atliekamą įvertinimą, tinkamai įvertino įrodymus ir pagrįstai neatsižvelgė į tam tikras pareiškėjų nurodytas pajamas, kurias, jų teigimu, jie panaudojo tikrinamojo laikotarpio išlaidoms. Vienas iš pagrindinių pareiškėjų argumentų apie pajamų gavimą yra grindžiamas iš prekybos automobiliais gautų piniginių lėšų, į kurias, pareiškėjų nuomone, mokesčių administratorius privalėjo atsižvelgti bei įvertinti apskaičiuodamas jiems mokėtinus mokesčius. Pareiškėjų teigimu, jie nepatyrė šeimos išlaidų, o pareiškėjas disponavo Bendrovei priklausančiomis grynųjų pinigų sumomis, kurių pakako naudotų automobilių įsigijimui Bendrovės vardu ir juos pardavus pajamas gaudavo Bendrovė, o ne pareiškėjas, todėl mokesčių administratoriaus padarytos išvados, kad pareiškėjas disponavo kitomis neapskaitytomis pajamomis, yra nepagrįstos.

23. Pagal MAĮ 67 straipsnio 1 dalį būtent mokesčių administratorius privalo pagrįsti jo mokesčių mokėtojui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas. Ir tik mokesčių mokėtojui nesutinkant su mokesčių administratoriaus jam apskaičiuotomis konkrečiomis mokesčio ir su juo susijusiomis sumomis, mokesčių mokėtojas privalo pagrįsti, kodėl jos yra neteisingos (MAĮ 67 str. 2 d.). Aiškindamas minėtų teisės normų turinį, LVAT ne kartą yra konstatavęs, kad jomis įrodinėjimo pareiga (lot. onus probandi) yra paskirstyta tarp mokesčių administratoriaus ir mokesčių mokėtojo. Pirmiausia būtent mokesčių administratorius turi pateikti pakankamai duomenų, įrodančių mokesčio ir su juo susijusių sumų apskaičiavimo pagrįstumą ir teisingumą. Tik nustačius, kad mokesčių administratorius pagrindė mokesčių mokėtojui apskaičiuotą mokestį ir su juo susijusias sumas, o mokesčių mokėtojas neįvykdė pareigos nuginčyti mokesčių administratoriaus surinktus įrodymus, mokesčių mokėtojui atsiranda mokestinė prievolė (žr., pvz., 2010 m. lapkričio 8 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A556-1527/2010, 2012 m. gegužės 24 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A442-1601/2012, 2017 m. rugsėjo 14 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-982-438/2017, 2019 m. kovo 28 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-514-968/2019, 2019 m. birželio 5 d. sprendimą administracinėje byloje Nr. eA-1007-556/2019).

24. Teisėjų kolegija, įvertinusi nagrinėjamoje byloje surinktų įrodymų visumą, prieina prie išvados, kad mokesčių administratorius surinko pakankamai duomenų tam, kad pagrįstų pareiškėjams papildomai apskaičiuotus mokesčius ir su jais susijusias sumas, t. y. įvykdė MAĮ 67 straipsnio 1 dalyje nustatytą pareigą. Mokesčių administratorius, atlikdamas pareiškėjų gautų pajamų ir patirtų išlaidų tyrimą, analizavo ir vadovavosi Bendrovės buhalterinės apskaitos pirminių dokumentų ir apskaitos registrų duomenimis, pateiktomis gyventojo (šeimos) deklaracijomis, banko sąskaitų išrašais ir kitais duomenimis, esančiais mokestinio ginčo bylose. Pareiškėjai nepateikė jokių objektyvių įrodymų, paneigiančių mokesčių administratoriaus mokestinio patikrinimo metu nustatytas aplinkybes ir išvadas. Dėl Bendrovėje, kurioje ginčo laikotarpiu dirbo pareiškėjai, vykusių sandorių aplinkybių detaliai pasisakė pirmosios instancijos teismas skundžiamame sprendime. Tikrinamame sprendime teismas rėmėsi įstatymo nustatyta tvarka surinktais ir teisminio bylos nagrinėjimo metu patikrintais įrodymais, nuosekliai ir išsamiai išdėstė, kuriais įrodymais grindžiamos teismo išvados, o kurie įrodymai atmetami, visapusiškai ir objektyviai išanalizavo bei įvertino teismo posėdyje ištirtus įrodymus. Teisėjų kolegija, vengdama motyvų kartojimo bei pareiškėjams nenurodžius jokių papildomų ar neišnagrinėtų argumentų, pritaria pirmosios instancijos teismo sprendimo motyvams ir jų nebekartoja. Konstatuotina, kad apeliaciniame skunde nėra jokių argumentų, kurių pagrindu reikėtų pirmosios instancijos teismo ištirtus įrodymus vertinti iš naujo, keisti ar naikinti tikrinamą sprendimą. Pareiškėjai nenurodo iš esmės naujų aplinkybių, kurių nebūtų įvertinęs pirmosios instancijos teismas.

25. Atsižvelgiant į išdėstytus argumentus, darytina išvada, kad pirmosios instancijos teismas teisingai nustatė bei įvertino faktines bylos aplinkybes, tinkamai aiškino ir taikė ginčo teisinius santykius reguliuojančias teisės normas bei priėmė teisėtą ir pagrįstą sprendimą, kurį naikinti nėra pagrindo. Todėl pirmosios instancijos teismo sprendimas paliekamas nepakeistas, o pareiškėjų apeliacinis skundas atmetamas. Atmetus pareiškėjų apeliacinį skundą, nėra pagrindo priteisti jiems jų patirtas bylinėjimosi išlaidas (ABTĮ 40 str. 1 d.).

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 144 straipsnio 1 dalies 1 punktu, teisėjų kolegija

n u t a r i a:

Pareiškėjų A. S. ir O. S. apeliacinį skundą atmesti.

Vilniaus apygardos administracinio teismo 2019 m. birželio 26 d. sprendimą palikti nepakeistą.

Nutartis neskundžiama.

Teisėjai Stasys Gagys

Romanas Klišauskas

Rytis Krasauskas