2020-04-01 Nr. AB-6404-3-61-3-00806-2019-9 · Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas

Administracinė byla Nr. eP-11-556/2020

Teisminio proceso Nr. 3-61-3-00806-2019-9

Procesinio sprendimo kategorijos: 60.3.8; 60.3.10; 60.3.12

(S)

LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS

NUTARTIS

2020 m. balandžio 1 d.

Vilnius

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Ramūno Gadliausko, Ričardo Piličiausko (kolegijos pirmininkas) ir Arūno Sutkevičiaus (pranešėjas),

teismo posėdyje apeliacine rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjo R. P. prašymą atnaujinti procesą administracinėje byloje Nr. eA-4790-968/2019 pagal atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2019 m. gegužės 16 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjo R. P. skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (trečiasis suinteresuotas asmuo – Kauno apskrities valstybinė mokesčių inspekcija) dėl sprendimų panaikinimo.

Teisėjų kolegija

nustatė:

I. 1. Pareiškėjas R. P. su skundu kreipėsi į teismą, prašydamas: 1) panaikinti Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos vyriausybės (toliau – Komisija) 2019 m. vasario 11 d. sprendimą Nr. S-25(7-222/2018) (toliau – Komisijos sprendimas); 2) panaikinti Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – VMI) 2018 m. lapkričio 16 d. sprendimą Nr. 68-130 (toliau – VMI sprendimas); 3) panaikinti Kauno apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – Kauno AVMI) 2018 m. rugpjūčio 22 d. sprendimą Nr. (7.46-4.7.2) FR0682-285 (toliau – Kauno AVMI sprendimas) (Kauno AVMI, VMI ir Komisijos sprendimai kartu toliau vadinami ir ginčijamais sprendimais); 4) priteisti bylinėjimosi išlaidas.

2. Pareiškėjas skunde nurodė, kad:

2.1. Šiame mokestiniame ginče yra nagrinėjamas klausimas, ar mokesčių administratorius teisėtai pripažino, kad fizinio asmens akcijų pardavimas savo įsteigtai bendrovei buvo atliktas vien tik mokestiniais tikslais, kai tuo pačiu rašytiniai įrodymai patvirtina, jog akcijų pardavimas buvo atliktas rinkos sąlygomis ir buvo ekonomiškai naudingas tiek fiziniam asmeniui, tiek ir bendrovei, o naujai įsteigta bendrovė nėra dirbtinė, yra pelninga ir vykdo aktyvią ekonominę veiklą.

2.2. Komisija, patvirtinusi VMI sprendimą, konstatavo, jog pareiškėjas, pardavęs AB „Dolomitas“ akcijas už 4 856 545 Lt savo įsteigtai UAB „Nuvis“, gavo 209 358,88 Eur mokestinės naudos, nes: (i) pareiškėjas, įforminęs AB „Dolomitas“ akcijų pardavimą savo paties įsteigtai UAB „Nuvis“, toliau netiesiogiai kontroliavo AB „Dolomitas“ akcijas, kadangi dalyvavo 2012 m. balandžio 24 d. AB „Dolomitas“ akcininkų susirinkime pagal UAB „Nuvis“ išduotą įgaliojimą; (ii) AB „Dolomitas“ akcijų pardavimas neturėjo ekonomiškai ar kitaip pagrįstų tikslų; (iii) pareiškėjas žinojo, kad AB „Dolomitas“ ateityje veiks pelningai, o akcininkų dauguma priims sprendimus išmokėti dividendus; (iv) UAB „Nuvis“ veiklos pajamos buvo labai mažos, jos veikla nuostolinga, o gauti AB „Dolomitas“ dividendai nebuvo panaudoti UAB „Nuvis“ veikloje. Visi šie Komisijos sprendimo argumentai prieštarauja Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikai, byloje esantiems įrodymams bei paties mokesčių administratoriaus nustatytiems faktams.

2.3. Vien tai, kad pareiškėjas 2012 m. balandžio 24 d. AB „Dolomitas“ akcininkų susirinkime turėjo UAB „Nuvis“ išduotą įgaliojimą, nesudaro pagrindo teigti, kad pareiškėjas 2012 m. kovo 29 d. akcijų pirkimo-pardavimo sutartimi neperdavė AB „Dolomitas“ akcijų valdymo UAB „Nuvis“, nes byloje yra pateikti įrodymai, kurie patvirtina, kad 2013–2018 m. UAB „Nuvis“ savarankiškai valdė AB „Dolomitas“ akcijas.

2.4. Pagal nuoseklią Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktiką turinio viršenybės prieš formą principas taikomas tik tada, jeigu sandoris neturėjo jokių kitų ekonomiškai arba kitaip pagrįstų tikslų. Įrodymai patvirtina, kad tiek pareiškėjui, tiek UAB „Nuvis“ 2012 m. kovo 29 d. paskolos sutartis, kuria pareiškėjas minėtai bendrovei suteikė 2012 m. kovo 29 d. akcijų pirkimo-pardavimo sutarties vertės dydžio paskolą, buvo ekonomiškai naudinga, nes pareiškėjas, sutikdamas palaukti atsiskaitymo už AB „Dolomitas“ parduotas akcijas, papildomai gavo 454 521,20 Lt palūkanų, o UAB „Nuvis“ įgijo vertingas AB „Dolomitas“ akcijas, kurios suteikė galimybę per keletą metų gauti daugiau dividendų nei buvo sumokėta už šias akcijas. AB „Dolomitas“ akcijų pardavimas turėjo ir kitų pagrįstų tikslų. Tuo metu vyko AB „Dolomitas“ akcininkų ginčas, kuriame pareiškėjas nebenorėjo dalyvauti, todėl buvo priimtas sprendimas įsteigti UAB „Nuvis“ ir jos vadovu paskirti pareiškėjo sūnų, taip pat perduoti jam, kaip UAB „Nuvis“ vadovui, AB „Dolomitas“ akcijų valdymo teisę. Taigi UAB „Nuvis“ įsteigimas turėjo ekonomiškai ir kitaip pagrįstų tikslų, todėl nagrinėjamu atveju buvo neteisėtai pritaikytas turinio viršenybės prieš formą principas.

2.5. Pareiškėjas, būdamas AB „Dolomitas“ valdybos nariu, niekaip negalėjo žinoti ir užtikrinti, kad AB „Dolomitas“ ateityje keletą metų veiks pelningai, o AB „Dolomitas“ akcininkų dauguma ateityje priims sprendimus išmokėti dividendus, juolab, kad nei pareiškėjas, nei UAB „Nuvis“ negalėjo daryti jokios lemiamos įtakos priimant sprendimus dėl AB „Dolomitas“ dividendų išsimokėjimo, nes neturėjo balsų daugumos. Be to, byloje pateikti įrodymai patvirtino, kad pagal ankstesnę AB „Dolomitas“ akcininkų sprendimų praktiką vien AB „Dolomitas“ pelningas veikimas dar nereiškia, kad akcininkai priims sprendimą išsimokėti dividendus.

2.6. UAB „Nuvis“ nuo pat savo veiklos pradžios vykdė aktyvią ekonominę veiklą, kurios pajamos augo kiekvienais metais, o per tiriamąjį laikotarpį UAB „Nuvis“ gavo net 845 821,70 Eur pardavimo pajamų, todėl nėra jokio pagrindo teigti, kad šios pardavimo pajamos yra labai mažos. Iš AB „Dolomitas“ gauti dividendai buvo panaudoti UAB „Nuvis“ veiklai, nes UAB „Nuvis“ iš šių pajamų teikė remonto paslaugas, vykdė cukraus ir metalo laužo prekybą bei vykdė investicinę veiklą. Nesant įrodymų, kad naujas juridinis asmuo buvo įsteigtas dirbtinai ir vien tik mokestiniais tikslais, nėra pagrindo pripažinti, kad tokiam juridiniam asmeniui parduotos akcijos gali būti perkvalifikuotos kaip dividendų išmokėjimas (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2017 m. spalio 9 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eA-786-442/2017).

2.7. Komisija patvirtino VMI sprendimą, kuriame mokesčių administratorius, piktnaudžiaudamas jam pačiam suteiktais įgaliojimais, perkvalifikavo AB „Dolomitas“ akcijų pardavimą į AB „Dolomitas“ dividendų išmokėjimą, tačiau tokios teisės mokesčių administratorius akivaizdžiai neturėjo. Mokesčių administratorius, traktuodamas, kad AB „Dolomitas“ išmokėjo dividendus pareiškėjui, privalėjo įrodyti, kad pareiškėjas tuo metu buvo AB „Dolomitas“ akcininkas, tačiau tokios aplinkybės nebuvo nustatytos. Pritaikydamas turinio viršenybės prieš formą principą, mokesčių administratorius ne tik viršijo savo įgaliojimus, nes sau naudinga linkme perkvalifikavo realius ir ekonomine logika pagrįstus sandorius, bet ir neteisėtai visą įrodinėjimo naštą perkėlė mokesčių mokėtojui ir tokiu būdu pažeidė esminį įrodinėjimo principą mokestinėse bylose.

2.8. Mokestinio patikrinimo metu taip pat buvo nustatytos dėl žmogiškos klaidos nedeklaruotos pajamos, atsiradusios dėl valiutos konversijos. Pareiškėjas sutiko su šiais nustatytais netikslumais ir iškart sumokėjo mokėtinus mokesčius. Tai tik dar kartą patvirtina pareiškėjo siekį visada sąžiningai mokėti visus mokesčius. Nagrinėjamu atveju nebuvo padaryta jokia žala valstybės biudžetui, juolab, kad visas AB „Dolomitas“ uždirbtas pelnas buvo apmokestintas, o mokesčiai tinkamai sumokėti.

3. Atsakovas VMI atsiliepime prašė atmesti pareiškėjo skundą. Atsiliepime nurodė, kad:

3.1. Mokesčių administratorius, įvertinęs surinktą informaciją apie sudarytus sandorius, konstatavo, kad pareiškėjas, 2012 m. kovo 29 d. pardavęs AB „Dolomitas“ akcijas savo paties 2012 m. kovo 26 d. įkurtai UAB „Nuvis“, kurios vieninteliu akcininku buvo pareiškėjas, ir kartu 2012 m. kovo 29 d. įformindamas paskolos sutartį, siekė mokestinės naudos – gauti dividendus paskolos forma, sąmoningai inicijuodamas ir vykdydamas tarpines ūkines operacijas siekdamas išvengti mokesčių, t. y. formaliai bendrovės skolą performinant į paskolą už perleistas akcijas, tokiu būdu gavo gyventojų pajamų mokesčiu (toliau – GPM) neapmokestinamųjų pajamų 2013–2015 m.

3.2. Nagrinėjamu atveju įvertinus surinktą informaciją apie sudarytus sandorius ir vadovaujantis Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – MAĮ) 69 straipsnio 1 dalimi, pagrįstai nustatyta, kad pareiškėjas 48,55 proc. pelningai veikiančios AB „Dolomitas“ akcijų 2012 m. kovo 29 d. perleido naujai įsteigtai UAB „Nuvis“ ir apmokėjimą už šias akcijas pakeitė į prievolę grąžinti paskolą pagal 2012 m. kovo 29 d. paskolos sutartį ir mokėti palūkanas, veikė išimtinai savo interesais ir siekė ne ekonomiškai pagrįstų tikslų, o tik mokestinės naudos. AB „Dolomitas“ paskolos forma pareiškėjui per UAB „Nuvis“ išmokėti dividendai neapmokestinti GPM, o išmokėdamas dividendus kitiems savo akcininkams fiziniams asmenims AB „Dolomitas“ išskaičiavo ir sumokėjo nuo išmokamų sumų GPM.

3.3. Pareiškėjas, įforminęs pelningai veikiančios AB „Dolomitas“ akcijų pardavimą savo paties įsteigtai ir kontroliuojamai bendrovei, paskolindamas pinigines lėšas ginčo akcijoms įsigyti, ir toliau liko AB „Dolomitas“ akcijas, tik jau netiesiogiai, valdančiu asmeniu. Pareiškėjas ne tik dalyvavo 2012 m. balandžio 24 d. AB „Dolomitas“ akcininkų susirinkime pagal UAB „Nuvis“ išduotą įgaliojimą, bet būtent šio visuotinio akcininkų susirinkimo metu AB „Dolomitas“ renkant naujus valdybos narius pasiūlė ir balsavo už savo bei R. B. kandidatūras, t. y. užsitikrino galimybę kita forma tiesiogiai dalyvauti pelningai veikiančios AB „Dolomitas“ valdyme. Nors UAB „Nuvis“ kasdieninės veiklos klausimus organizavo ir už juos atsakingas buvo pareiškėjo sūnus, t. y. šios bendrovės direktorius, tačiau būtent pareiškėjas priiminėjo strategiškai svarbius sprendimus, pvz., pareiškėjo 2013 m. gegužės 27 d. sprendimu Nr. 017 buvo nuspręsta leisti grąžinti jam 30 proc. UAB „Nuvis“ paskolos, o tai sudarė 1 456 963,50 Lt.

3.4. Dėl UAB „Nuvis“ iš AB „Dolomitas“ gautų dividendų panaudojimo buvo nustatyta, kad didžioji dalis 4 856 545 Lt (1 406 552,65 Eur) paskolos, t. y. 1 395 722,02 Eur, pareiškėjui buvo grąžinta per 2013–2015 m. (2016 m. grąžinta likusi 10 830,63 Eur suma), kai pardavimų pajamų iš įregistruotos veiklos per 2012–2015 m. buvo gauta tik 288 000 Eur. Be to, už suteiktą 1 406 552,65 Eur paskolą pareiškėjas iš UAB „Nuvis“ per 2013–2015 m. gavo 131 638,65 Eur palūkanų, t. y. 45,70 proc. visų per 2012–2015 m. bendrovės gautų pardavimų pajamų iš įregistruotos veiklos. Taigi didžiąją dalį gautų dividendų UAB „Nuvis“ panaudojo paskolai grąžinti. Dėl to nepagrįstas pareiškėjo argumentas, kad tiek jam, tiek UAB „Nuvis“ 2012 m. kovo 29 d. paskolos sutartis buvo ekonomiškai naudinga, t. y. nagrinėjamu atveju akivaizdu, jog didžioji bendrovės gautų dividendų dalis buvo panaudota ne bendrovės veiklos vystymui ar plėtrai, o paskolos grąžinimo ir palūkanų pagal paskolos sutartį mokėjimo forma išmokėta pareiškėjui.

3.5. Neatsižvelgiant į akcijų pardavimo sandorį, pareiškėjas ir toliau liko asmeniu, netiesiogiai kontroliuojančiu AB „Dolomitas“ akcijas, nes nuo pat įsteigimo pradžios pareiškėjas yra vienintelis UAB „Nuvis“ akcininkas. Be to, pareiškėjas nuo 2012 m. balandžio 5 d. dirba UAB „Nuvis“, šios bendrovės vadovas yra su pareiškėju susijęs asmuo – jo sūnus. Nors pareiškėjas nurodė konfliktų tarp AB „Dolomitas“ akcininkų atsiradimą, kurie lėmė jo sprendimą parduoti minėtos bendrovės akcijas, neatsižvelgiant į šią aplinkybę, pareiškėjas ir toliau ginčui aktualiu laikotarpiu liko ir buvo perrenkamas AB „Dolomitas“ valdybos nariu, taip pat jo sūnus buvo šios bendrovės valdybos nariu nuo 2008 m. balandžio 8 d. iki 2012 m. balandžio 24 d. ir nuo 2016 m. balandžio 26 d. iki dabar. Pareiškėjas ir jo sūnus ir dirbo AB „Dolomitas“. Taip pat pagal finansinės atskaitomybės aiškinamuosius raštus už 2011–2016 m. AB „Dolomitas“ rengiamas metinis veiklos planas, ataskaitos apie plano vykdymą teikiamos kiekvieną ketvirtį, bendrovėje kartą per ketvirtį vyksta finansinio plano vykdymo rezultatų aptarimas, kuriame dalyvauja bendrovės vadovybė. Todėl darytina išvada, kad pareiškėjas galėjo žinoti ir žinojo apie AB „Dolomitas“ veiklos rezultatus (gaunamą pelną) bei apie akcininkų priimamus sprendimus dėl dividendų paskirstymo.

3.6. Kaip matyti iš pareiškėjo su skundu pateiktų UAB „Nuvis“ pelno nuostolių ataskaitų už 2013, 2015 ir 2016 m., ši bendrovė turėjo grynojo pelno iš esmės tik dėl to, jog gavo pajamas iš finansinės investicinės veiklos, t. y. AB „Dolomitas“ išmokėtus dividendus. UAB „Nuvis“ 2013–2016 m. iš tipinės veiklos turėjo nuostolius ir jos veikla buvo nuostolinga.

II. 4. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2019 m. gegužės 16 d. pareiškėjo skundą tenkino – panaikino ginčijamus sprendimus.

5. Teismas pažymėjo, kad vien tai, jog pareiškėjas ginčo akcijas pardavė taip likdamas toliau AB „Dolomitas“ akcijų netiesioginis valdytojas (nes UAB „Nuvis“ akcijos priklauso pareiškėjui), niekaip nepatvirtina ir negali patvirtinti, jog sudaromais sandoriais siekta išimtinai mokestinės naudos. UAB „Nuvis“ iš esmės yra įsteigta pareiškėjo turėtai daliai AB „Dolomitas“ akcijų valdyti (ir ne tik).

6. Teismas pabrėžė, kad pareiškėjas nuosekliai nuo pat tyrimo pradžios nurodė sandorių (akcijų perleidimo ir paskolos suteikimo akcijoms įsigyti) tikslus, racionaliai paaiškino jų sudarymo aplinkybes ir tikruosius ketinimus. Be to, pareiškėjo paaiškinimus patvirtina visa seka mokesčių administratoriaus nuo pat tyrimo pradžios surastų, ištirtų rašytinių dokumentų. Sandorių dirbtinumo ir būtinybės taikyti MAĮ 69 straipsnio nepatvirtina ir tai, kad visi sudaryti sandoriai (tiek akcijų kaip turto įsigijimo, tiek ir paskolos gavimo bei vėlesniais laikotarpiais palūkanų pareiškėjui išmokėjimo už suteiktą paskolą) atsispindėjo UAB „Nuvis“ apskaitoje, pareiškėjo banko sąskaitos išrašuose, UAB „Nuvis“ ir AB „Dolomitas“ kasmetinėse deklaracijose. Pareiškėjas nuo gaunamų palūkanų mokėjo pajamų mokestį. Argumentas, kad UAB „Nuvis“ nemokėjo mokesčių nuo pajamų, gautų iš investicinės veiklos (gautų iš AB „Dolomitas“ dividendų), nereiškia, kad pareiškėjo ir UAB „Nuvis“ sudaryti sandoriai fiktyvūs ir nesudaro pagrindo taikyti kitokio turinio aiškinimo taisyklę, juolab, kad mokesčių administratorius objektyviais įrodymais nepagrindė, koks buvo tikrasis minėtų sandorių turinys.

7. Teismas atkreipė dėmesį, kad pareiškėjas pateikė paaiškinimus, kurie nepaneigti objektyviais duomenimis (atsakovas jų netgi neneigė), jog sandorių sudarymo tikslas pareiškėjui buvo atitolti nuo AB „Dolomitas“ valdymo nesutariant su buvusiu verslo partneriu, kuris, kaip matyti iš mokesčių administratoriaus surinktų ir pateiktų Juridinių asmenų registro išrašų, nuo 2012 m. įgijo lemiamą sprendimų priėmimo teisę, valdydamas virš 51 proc. AB „Dolomitas“ akcijų. Akcijų perleidimas įsteigtai UAB „Nuvis“ yra vienas iš būdų pareiškėjui tiesiogiai nedalyvauti kaip akcininkui AB „Dolomitas“ valdyme. Tai, kad pareiškėjas vieną kartą 2012 m. pagal įgaliojimą atstovavo UAB „Nuvis“, niekaip nepaneigia jo paaiškinimų, nes vėlesniais laikotarpiais nenustatyta, jog jis, kaip akcininkas, būtų tiesiogiai dalyvavęs AB „Dolomitas“ veikloje. Argumentas, kad pareiškėjas, dalyvaudavo AB „Dolomitas“ valdyboje kaip UAB „Nuvis“ atstovas, taip pat nesudaro pagrindo teigti priešingai, nes vien jo dalyvavimas valdyboje jam nesuteikia teisės priimti lemiamus sprendimus įmonės valdyme. Nuo 2012 m. pareiškėjas AB „Dolomitas“ nebedirba, kaip ir jo sūnus, o dukra nebedirba AB „Dolomitas“ nuo 2014 m.

8. Teismas pritarė pareiškėjo paaiškinimams, kad UAB „Nuvis“ įgijo vertingą turtą (pelningai dirbusios bendrovės akcijas), iš kurio tikėjosi gauti investicinę grąžą, o nepavykus investicijai – bet kada galėjo šį turtą (akcijas) perleisti. Pareiškėjas už perleistas akcijas sutarė atgauti sumokėtas pinigų sumas ir uždirbti palūkanų dydžio sumas. Sandoris naudingas ekonomine prasme ir dėl to, kad naujai įsteigtai įmonei, kuri yra paties pareiškėjo turtas, suteikta akcijų išsipirkimo galimybė, leidžiant verslo pradžioje, iki ir kita įmonės veikla atneš pelno ar atsipirks investicijos, dalimis atsiskaityti už akcijas. Kaip rodo vėlesnių laikotarpių UAB „Nuvis“ finansinių ataskaitų duomenys, 2012 m. įsteigtos įmonės finansiniai rodikliai gerėjo, t. y. nuostolis iš veiklos mažėjo, UAB „Nuvis“ ketvirtaisiais veiklos metais pradėjo generuoti pelną. Tai, kad įsteigta nauja bendrovė pirmaisiais veiklos metais veikė nuostolingai ir nuo pirmųjų veiklos metų negeneravo pelno, niekaip objektyviai ir logiškai nepagrindžia sudarytų aptariamų šioje byloje sandorių fiktyvumo ir pagrindo taikyti „turinio viršenybės prieš formą“ principą. Aplinkybė, kad su pareiškėju buvo praktiškai per trejus metus atsiskaityta pagal 2012 m. kovo 29 d. paskolos sutartį vietoje 10 metų, tik patvirtina pareiškėjo elgesio racionalumą, kadangi UAB „Nuvis“ naudojimasis paskolos pinigais kasmet kainuodavo nemažą pinigų sumą (palūkanas), nuo kurios jis mokėdavo ir GPM. Greičiau atsiskaičius su pareiškėju, atsirado galimybė vėlesniais laikotarpiais gaunamas pajamas iš investicinės veiklos skirti išimtinai UAB „Nuvis“ veiklos (ar veiklų) vystymui. Tai, kad paskolos sutartis buvo sudaryta 10 m. laikotarpiui, taip pat identifikuoja, kad pareiškėjas ir jo įsteigta įmonė nebuvo tikri dėl dividendų iš AB „Dolomitas“ gavimo. Nesant įrodymų, kad naujas juridinis asmuo įsteigtas dirbtinai ir vien mokestiniais tikslais, nėra pagrindo pripažinti, kad tokiam juridiniam asmeniui parduotos akcijos gali būti perkvalifikuotos kaip dividendų išmokėjimas mokestiniais tikslais. Taigi mokesčių administratoriaus išvada, kad pareiškėjas realiai nesiekė parduoti AB „Dolomitas“ akcijų, o tikrasis ir vienintelis siekis buvo gauti mokestinės naudos, paneigti paties mokesčių administratoriaus surinktais duomenimis.

9. Teismas pažymėjo, kad kiekvienas mokesčių mokėtojas turi teisę pasirinkti įstatymų leidžiamą elgesio variantą ir elgesio varianto, nebūtinai naudingo mokesčių administratoriaus požiūriu mokesčių surinkimo prasme, pasirinkimas nesuteikia teisėto pagrindo leistino elgesio varianto nepripažinti, perkvalifikuoti realius ir dokumentais, šalių elgesiu, nuoseklia įvykių seka pagrįstus šalių santykius į kitokius teisinius santykius. Mokesčių mokėtojas neprivalo rinktis tokio teisėto elgesio varianto, pagal kurį atsirastų didžiausia mokestinė prievolė ar kuris būtų naudingiausias valstybės biudžetui. Dėl to teismas sutiko su pareiškėjo pozicija, kad siekdamas perleisti akcijas UAB „Nuvis“ jis neprivalėjo jų įnešti į UAB „Nuvis“ įstatinį kapitalą, nors tai taip pat nereikštų papildomo apmokestinimo.

10. Teismo nuomone, mokestinio patikrinimo metu nustatytų faktinių aplinkybių visuma pagrindė pareiškėjo pozicijos pagrįstumą, o ne mokesčių administratoriaus ir Komisijos padarytas išvadas, pagrįstas vien pavienių faktų pateikimu ar sandorių sekos išvardijimu. Mokesčių administratorius, taikydamas MAĮ 69 straipsnio 1 dalies nuostatas, objektyviais įrodymais nepagrindė ir „neatkūrė“ kitokių santykių, nei šalys ketino sukurti ir nustatyta surinktais įrodymais šioje byloje. Teismas, patikrinęs bylą įrodymų vertinimo ir atlikto teisinio kvalifikavimo aspektais, darė išvadą, jog atsakovas nepagrįstai taikė MAĮ 69 straipsnio 1 dalies nuostatas perkvalifikuodamas šalių realius faktinius teisinius santykius dėl pareiškėjo papildomo apmokestinimo bei nepagrįstai pripažindamas UAB „Nuvis“ gautus dividendus pareiškėjo pajamomis (priskyrė kitoms pajamoms, kurios apmokestinamos 15 proc. GPM tarifu), atitinkamai už šias sumas paskaičiuodamas GPM, delspinigius ir baudas.

III. 11. Atsakovas VMI apeliaciniame skunde prašė panaikinti pirmosios instancijos teismo sprendimą ir priimti naują sprendimą – palikti galioti Komisijos sprendimą. Atsakovas apeliaciniame skunde nurodė, kad:

11.1. Pareiškėjas, būdamas AB „Dolomitas“ akcininku, atlikęs formalų šios bendrovės akcijų pardavimo sandorį savo paties įkurtai bendrovei ir įformindamas 2012 m. kovo 29 d. paskolos sutartį, siekė mokestinės naudos – gauti dividendus paskolos grąžinimo forma, sąmoningai inicijuodamas ir vykdydamas tarpines ūkines operacijas siekiant išvengti mokesčių, t. y., formaliai performinant į paskolą UAB „Nuvis“ skolą už perleistas akcijas, tokiu būdu gaunant GPM neapmokestinamųjų pajamų. Sudarius 2012 m. kovo 29 d. akcijų pirkimo-pardavimo sutartį ir įforminus 2012 m. kovo 29 d. paskolos sutartį buvo suformuota naujai įsteigtos bendrovės (UAB „Nuvis“) skola pareiškėjui, nors jis jokių realių paskolų teikimo išlaidų nepatyrė.

Be to, nors UAB „Nuvis“ vykdoma veikla buvo nuostolinga, išskyrus gaunamas finansinės investicinės veiklos pajamas (dividendus), tačiau prisiimti dideli skoliniai įsipareigojimai. Minėtos aplinkybės suponuoja išvadą, kad pareiškėjas buvo nesąžiningas, piktnaudžiaudamas akcininko teisėmis dirbtinai siekė gauti neapmokestinamųjų pajamų. Kadangi UAB „Nuvis“ 2013, 2014, 2015 m. pareiškėjui grąžinamos paskolos šaltinis buvo iš AB „Dolomitas“ gauti dividendai (UAB „Nuvis“ veiklos (pardavimų) pajamos 2013–2015 m. buvo labai mažos, o šios bendrovės tipinė veikla buvo nuostolinga), vadovaujantis MAĮ 10 straipsnio ir 69 straipsnio 1 dalies nuostatomis, nustatyta, kad UAB „Nuvis“ paskolos grąžinimo forma išmokėtos sumos traktuotinos kaip pareiškėjui išmokėti dividendai, kurie apmokestinami Lietuvos Respublikos gyventojų pajamų mokesčio įstatymo (toliau – GPMĮ) nustatyta tvarka.

Mokesčių administratorius nagrinėjamu atveju detaliai išanalizavo UAB „Nuvis“ įsteigimo, akcijų pardavimo, paskolos suteikimo sandorių sudarymo aplinkybes, identifikavo pareiškėjo tikslus, kurių faktiškai buvo siekiama sudarant minėtus sandorius, todėl teismas, priimdamas ginčijamą sprendimą, nepagrįstai rėmėsi Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2017 m. spalio 9 d. nutartimi administracinėje byloje Nr. eA-786-442/2017, kurioje išaiškinta, kad negalima tokiuose mokestiniuose ginčuose apsiriboti tik atitinkamų sandorių sekos išvardijimu, nepateikiant argumentų ir įrodymų, kokios yra konkrečios tikrosios teisiškai reikšmingos aplinkybės, kuriomis remiantis apskaičiuoti papildomi mokesčiai ir kokie gi yra tikrieji susiklostę mokestiniai teisiniai santykiai.

11.2. Nepagrįstas teismo vertinimas, kad vien tai, jog įmonės veikla pelninga, nesuteikia pagrindo teigti, kad įmonės visuotinis akcininkų susirinkimas ar valdyba grynąjį įmonės pelną panaudos dividendų išmokėjimui. Pareiškėjas, parduodamas itin pelningai veikiančios bendrovės akcijas UAB „Nuvis“, galėjo ir turėjo numatyti, kad AB „Dolomitas“ ateityje keletą metų veiks pelningai ir turės finansines galimybes akcininkams išmokėti dividendus.

11.3. Nepagrįstas ir teismo vertinimas, jog tai, kad pareiškėjas nuo palūkanų, gaunamų pagal su UAB „Nuvis“ sudarytą paskolos sutartį, mokėjo pajamų mokestį, paneigia minėtų sandorių dirbtinumą bei būtinybę taikyti MAĮ 69 straipsnį, kadangi tokia prievolė pareiškėjui jau po ginčijamų sandorių sudarymo atsirado dėl to, kad 2013 m. birželio 27 d. Lietuvos Respublikos gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 2, 5, 6, 16, 17, 19, 20, 22 straipsnių pakeitimo ir papildymo įstatymu Nr. XII-427 buvo pakeisti ir papildyti GPMĮ 2, 5, 6, 16, 17, 19, 20, 22 straipsniai (nuo 2014 m. sausio 1 d. panaikinta GPMĮ 17 str. 1 d. 19 p. numatyta lengvata palūkanoms, mokamoms pagal paskolos sutartį). UAB „Nuvis“ dividendus už 2011 m. iš AB „Dolomitas“ gavo dar 2012 m., tačiau pareiškėjui paskolą pagal įformintą 2012 m. kovo 29 d. sutartį pradėjo grąžinti tik 2013 m.

11.4. Nagrinėjamu atveju nustatyta, kad pareiškėjas 48,55 proc. pelningai veikiančios AB „Dolomitas“ akcijų 2012 m. kovo 29 d. perleisdamas UAB „Nuvis“, įsteigtai mažiau nei prieš mėnesį iki visuotinio akcininkų susirinkimo (įvyko 2012 m. balandžio 24 d.), kurio metu buvo patvirtinti šios bendrovės finansiniai rezultatai už 2011 m. bei priimtas sprendimas bendrovės akcininkams išmokėti dividendus, iš esmės siekė tik pasinaudoti palankesniu apmokestinimo režimu, kadangi Lietuvos Respublikoje galiojantys įstatymai numato skirtingą teisinį režimą apmokestinant fizinio asmens ir Lietuvos ūkio subjekto, kuriam taikoma „dalyvavimo išimties taisyklė“, gaunamas dividendų pajamas.

11.5. Nors pareiškėjas nurodė konfliktų tarp AB „Dolomitas“ akcininkų atsiradimą, kurie neva lėmė jo sprendimą parduoti įmonės akcijas, neatsižvelgiant į šią aplinkybę, pareiškėjas ir toliau ginčui aktualiu laikotarpiu liko ir buvo perrenkamas AB „Dolomitas“ valdybos nariu (nuo 2008 m. balandžio 24 d.), t. y. toliau tik kita forma dalyvavo pelningai dirbančios AB „Dolomitas“ veikloje, o tai iš esmės paneigia nagrinėjamu atveju pareiškėjo įrodinėtą tikslą, jog AB „Dolomitas“ akcijos buvo parduotos siekiant atitolti nuo šios bendrovės valdymo nesutariant su buvusiu verslo partneriu. Tai, kad 2012 m. AB „Dolomitas“ daugumos akcijų paketo valdymas buvo sukoncentruotas vieno akcininko rankose, niekaip negali pagrįsti ir nepagrindžia, jog dėl to tarp pareiškėjo ir pagrindinio akcininko realiai galėjo kilti konfliktas, lėmęs racionalų poreikį 2012 m. parduoti itin pelningos AB „Dolomitas“ akcijas iš esmės prieš pat šios bendrovės visuotinį akcininkų susirinkimą, kuomet turėjo būti sprendžiamas klausimas dėl dividendų akcininkams išmokėjimo. Nors UAB „Nuvis“ kasdieninės veiklos klausimus organizavo ir už juos atsakingas buvo pareiškėjo sūnus, tačiau būtent pareiškėjas priiminėjo strategiškai svarbius sprendimus. Įvertinus tai, taip pat kritiškai vertintina pareiškėjo šioje byloje formuojama pozicija, jog AB „Dolomitas“ akcijų nuosavybė buvo perleista UAB „Nuvis“, siekiant perduoti šio turto valdymą sūnui.

11.6. Nepagrįsta teismo išvada, kad AB „Dolomitas“ akcijų pardavimas turėjo ekonomiškai naudingus tikslus. Didžioji dalis 4 856 545 Lt (1 406 552,65 Eur) paskolos, t. y. 1 395 722,02 Eur, pareiškėjui buvo grąžinta per 2013–2015 m. (2016 m. grąžinta likusi 10 830,63 Eur suma), kai pardavimų pajamų iš įregistruotos veiklos per 2012–2015 m. buvo gauta tik 288 000 Eur. Be to, už suteiktą 1 406 552,65 Eur paskolą pareiškėjas iš UAB „Nuvis“ per 2013–2015 m. gavo 131 638,65 Eur palūkanų, t. y. 45,70 proc. visų per 2012–2015 m. bendrovės gautų pardavimų pajamų iš įregistruotos veiklos. Taigi didžiąją dalį gautų dividendų UAB „Nuvis“ panaudojo paskolos pareiškėjui grąžinimui. Todėl nėra pagrįsta teigti, kad tiek pareiškėjui, tiek ir UAB „Nuvis“ 2012 m. kovo 29 d. paskolos sutartis buvo ekonomiškai naudinga, t. y. nagrinėjamu atveju akivaizdu, jog didžioji bendrovės gautų dividendų dalis buvo panaudota ne bendrovės veiklos vystymui ar plėtrai, o paskolos grąžinimo ir palūkanų mokėjimui pareiškėjui. Teismas, konstatuodamas, jog pareiškėjas, iš esmės prieš pat itin pelningai veikiančiai bendrovei priimant sprendimą išmokėti dividendus, įsteigdamas naują bendrovę (UAB „Nuvis“), sudarydamas su šia bendrove akcijų pardavimo, paskolos suteikimo sandorius, siekė ekonomiškai pagrįstų tikslų, nukrypo nuo teismų suformuotos praktikos dėl tokio pobūdžio aplinkybių vertinimo, t. y. neva gautos ekonominės naudos pripažinimo, kai sandoriai sudaryti tarp susijusių asmenų (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2017 m. liepos 4 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-517-442/2017).

12. Pareiškėjas R. P. atsiliepime į atsakovo apeliacinį skundą prašė pirmosios instancijos teismo sprendimą palikti nepakeistą, o apeliacinį skundą atmesti. Taip pat priteisti bylinėjimosi išlaidas. Pareiškėjas atsiliepime nurodė, kad:

12.1. Apeliaciniame skunde yra vien tik atkartojami pirmosios instancijos teismui jau nurodyti teiginiai, neatsižvelgiant į tai, kad visi šie teiginiai teismo buvo paneigti, ir jokių konkrečių bylos duomenimis pagrįstų aplinkybių, kurios pagrįstų šiuos VMI teiginius, nėra nurodyta.

12.2. Vien tai, kad pareiškėjas 2012 m. balandžio 24 d. AB „Dolomitas“ akcininkų susirinkime turėjo UAB „Nuvis“ įgaliojimą, nesudaro pagrindo teigti, kad pareiškėjas neperdavė AB „Dolomitas“ akcijų valdymo UAB „Nuvis“ vadovui, nes byloje yra pateikti įrodymai, kurie patvirtina, kad 2013–2018 m. UAB „Nuvis“ savarankiškai valdė AB „Dolomitas“ akcijas. Teismo sprendime pagrįstai buvo atsižvelgta į šias aplinkybes.

12.3. Teismo sprendime pagrįstai nustatyta, kad įrodymai patvirtina, jog tiek pareiškėjui, tiek UAB „Nuvis“ akcijų pardavimo ir paskolos sandoriai buvo ekonomiškai naudingi, nes pareiškėjas, sutikdamas palaukti atsiskaitymo už AB „Dolomitas“ akcijas, papildomai gavo 454 521,20 Lt palūkanų, o UAB „Nuvis“ įgijo vertingas AB „Dolomitas“ akcijas, kurios suteikė galimybę per keletą metų gauti daugiau dividendų, nei buvo sumokėta už šias akcijas. Teismo sprendime taip pat pagrįstai nustatyta, kad AB „Dolomitas“ akcijų pardavimas turėjo ir kitų pagrįstų tikslų, nes prieš ginčo sandorius vyko AB „Dolomitas“ akcininkų ginčas, kuriame pareiškėjas nebenorėjo dalyvauti dėl savo amžiaus ir sveikatos problemų, todėl buvo priimtas sprendimas įsteigti UAB „Nuvis“, jos vadovu paskirti savo sūnų ir perduoti jam, kaip UAB „Nuvis“ vadovui, AB „Dolomitas“ akcijų valdymo teisę. Apeliaciniame skunde šios teismo nustatytos aplinkybės net nėra ginčijamos.

12.4. Teismo sprendime taip pat pagrįstai nustatyta, kad pareiškėjas, būdamas AB „Dolomitas“ valdybos nariu, niekaip negalėjo žinoti ir užtikrinti, kad AB „Dolomitas“ ateityje keletą metų veiks pelningai, o AB „Dolomitas“ akcininkų dauguma ateityje priims sprendimus išmokėti dividendus, juolab, kad nei pareiškėjas, nei UAB „Nuvis“ negalėjo daryti jokios lemiamos įtakos priimant sprendimą dėl AB „Dolomitas“ dividendų išsimokėjimo, nes neturėjo balsų daugumos. Be to, byloje pateikti įrodymai patvirtina, kad pagal ankstesnę AB „Dolomitas“ akcininkų sprendimų praktiką vien AB „Dolomitas“ pelningas veikimas dar nereiškia, kad akcininkai priims sprendimą išsimokėti dividendus.

12.5. UAB „Nuvis“ nuo pat savo veiklos pradžios vykdė aktyvią ekonominę veiklą, kurios pajamos augo kiekvienais metais, o per tiriamąjį laikotarpį UAB „Nuvis“ gavo net 845 821,70 Eur pardavimo pajamų, todėl nėra jokio pagrindo teigti, kad šios pardavimo pajamos yra labai mažos. Iš AB „Dolomitas“ gauti dividendai buvo panaudoti UAB „Nuvis“ veiklai, nes UAB „Nuvis“ iš šių pajamų teikė remonto paslaugas, vykdė cukraus, metalo laužo prekybą bei vykdė investicinę veiklą. Apeliaciniame skunde nurodoma, kad UAB „Nuvis“ veikla buvo nuostolinga, tačiau byloje esantys įrodymai yra priešingi – ginčui aktualiu laikotarpiu UAB „Nuvis“ grynasis pelnas visais metais buvo teigiamas. Teismo sprendime pagrįstai akcentuota, kad UAB „Nuvis“ bendrasis pelnas buvo neigiamas tik pirmuosius tris metus, o vėliau UAB „Nuvis“ bendrasis pelnas buvo teigiamas. VMI neteisingai tapatina finansinį pelną su mokestiniu pelnu, kuris neparodo tikrojo bendrovės finansinio pelningumo. Taigi, nesant įrodymų, kad naujas juridinis asmuo buvo įsteigtas dirbtinai ir vien tik mokestiniais tikslais, nėra pagrindo pripažinti, kad tokiam juridiniam asmeniui parduotos akcijos gali būti perkvalifikuotos kaip dividendų išmokėjimas.

12.6. Nors apeliaciniame skunde akcentuojama, kad UAB „Nuvis“ didesnę dalį pajamų sudaro pajamos iš finansinės investicinės veiklos, o ne pajamos iš pardavimo pajamų, tačiau šios aplinkybės nurodomos nepagrįstai. Pirmiausia, tokiais teiginiais VMI pripažįsta, kad UAB „Nuvis“ realiai vykdė veiklą ir nebuvo dirbtinė. Negana to, finansinė investicinė veikla yra reali ekonominė veikla, reikalaujanti žmogiškųjų išteklių. Be to, Lietuvos Respublikos pelno mokesčio įstatymo (toliau – PMĮ) komentare nurodyta, kad holdingo bendrovių patirtos valdymo sąnaudos yra leidžiami atskaitymai, o tai reiškia, kad VMI pripažįsta, kad holdingo veikla yra savarankiška ekonominė veikla, todėl nėra jokio teisinio pagrindo konstatuoti, kad finansinė investicinė veikla nėra ekonominė veikla. Dėl šios priežasties teismo sprendime buvo padaryta pagrįsta išvada, kad holdingo įmonių veikla yra leidžiama ir pripažįstama ekonomine veiklos rūšimi.

12.7. Nors apeliaciniame skunde teigiama, kad UAB „Nuvis“, turėdama 20 000 Lt įstatinį kapitalą, negalėjo įsipareigoti pareiškėjui kiekvienais metais mokėti 485 655 Lt kaip paskolos grąžinimą ir dar mokėti palūkanas, nes UAB „Nuvis“ iš savo planuotos vykdyti veiklos tokių pajamų neuždirbo, tačiau teismo sprendime pagrįstai nustatyta, kad UAB „Nuvis“, neturėdama galimybės kiekvienais metais mokėti po 485 655 Lt, visada turėjo galimybę bet kada parduoti dalį AB „Dolomitas“ akcijų ir grąžinti paskolą iš finansinio instrumento pardavimo pajamų. Per tiriamąjį laikotarpį UAB „Nuvis“ akcijų vertė itin išaugo ir šiuo metu yra šimtais kartų didesnė nei UAB „Nuvis“ įstatinio kapitalo vertė. Tai reiškia, kad jeigu kada nors pareiškėjas nuspręstų parduoti UAB „Nuvis“ akcijas už rinkos kainą, tokiu atveju pareiškėjas privalėtų sumokėti pajamų mokestį už kapitalo prieaugį. Taigi nagrinėjamu atveju valstybės biudžetui nebuvo padaryta jokia žala, o atsiradęs pareiškėjo kapitalo prieaugis bus apmokestintas tada, kai UAB „Nuvis“ akcijos bus ateityje parduotos už rinkos kainą.

12.8. Mokesčių administratorius, traktuodamas, kad AB „Dolomitas“ išmokėjo dividendus pareiškėjui, privalėjo įrodyti, kad pareiškėjas tuo metu buvo AB „Dolomitas“ akcininkas ir nuo kada pareiškėjas jau nebėra AB „Dolomitas“ akcininkas. Šio testo mokesčių administratorius neatliko, todėl teismo sprendime pagrįstai nustatyta, kad nėra jokio pagrindo perkvalifikuoti piniginių lėšų gavimą už parduotas akcijas į piniginių lėšų gavimą už dividendus.

IV. 13. Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas 2019 m. lapkričio 27 d. sprendimu tenkino atsakovo VMI apeliacinį skundą, panaikino Vilniaus apygardos administracinio teismo 2019 m. gegužės 16 d. sprendimą ir priėmė naują sprendimą – pareiškėjo skundą atmetė.

14. Teismas pažymėjo, jog byloje ginčijami sprendimai buvo priimti po to, kai mokesčių administratorius atliko pareiškėjo mokestinį patikrinimą dėl GPM apskaičiavimo, deklaravimo ir sumokėjimo už laikotarpį nuo 2013 m. sausio 1 d. iki 2016 m. gruodžio 31 d. Šį mokestinį patikrinimą vietos mokesčių administratorius baigė 2018 m. birželio 20 d. patikrinimo aktu Nr. FR0680-254 (toliau – ir Patikrinimo aktas), kuriuo buvo konstatuoti du mokestinių įstatymų pažeidimai: (1) pažeidimas, susijęs su papildomo 1 482,00 Eur GPM paskaičiavimu nuo 2015 m. sausio 15 d. parduotų Lithuania Goverment International Bond vertybinių popierių, kurių pareiškėjas laiku nedeklaravo (toliau – ir 1 pažeidimas); ir (2) pažeidimas, susijęs su, taikant turinio viršenybės prieš formą principą (MAĮ 69 str. 1 d.), pareiškėjui už laikotarpį nuo 2013 m. sausio 1 d. iki 2015 m. gruodžio 31 d. apskaičiuotu GPM nuo per UAB „Nuvis“ pareiškėjui paskolos forma išmokėtų dividendų už šiai bendrovei pareiškėjo perduotas AB „Dolomitas“ akcijas (toliau – ir 2 pažeidimas). Pareiškėjas mokestinį ginčą Komisijoje ir pirmosios instancijos teisme tęsė tik dėl 2 pažeidimo, tik su šiuo pažeidimu susijusių pareiškėjo argumentų pagrįstumą teismas vertino tikrinamame sprendime. Atsižvelgęs į tai, teismas sprendė, kad dėl 1 pažeidimo ginčo nėra, todėl pirmosios instancijos teismas nepagrįstai Kauno AVMI, VMI ir Komisijos sprendimus panaikino ir tiek, kiek jie susiję su 1 pažeidimo vertinimu.

15. Apeliacinės instancijos teismas, nesutikdamas su pirmosios instancijos teismo išvadomis, pažymėjo, jog mokesčių administratorius ir Komisija ginčijamais sprendimais pagrįstai konstatavo, kad pareiškėjas padarė 2 pažeidimą, todėl pagrįstai dėl šio pažeidimo jam paskaičiavo papildomai į biudžetą mokėtinus GPM, GPM delspinigius ir GPM baudą.

16. Vadovaudamasis Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktika, teismas nurodė, kad sprendžiant dėl MAĮ 69 straipsnio 1 dalies taikymo reikšmingos aplinkybės, susijusios su 2012 m. kovo 29 d. akcijų pirkimo–pardavimo ir paskolos sandorių (toliau – ir ginčo sandoriai), į kuriuos mokesčių administratorius neatsižvelgė, siekdamas identifikuoti tikrąjį ūkinių operacijų turinį apmokestinimo GPM tikslais, sudarymo aplinkybės. Bylos duomenimis nustatyta, kad:

1) ginčo sandoriai sudaryti tą pačią dieną (2012 m. kovo 29 d.) tarp pareiškėjo ir jo sūnaus A. P. atstovaujamos, paties pareiškėjo 2012 m. kovo 26 d. įsteigtos įmonės (UAB „Nuvis“), kurios 100 proc. akcijų priklauso pareiškėjui. Taigi ginčo sandoriai sudaryti praėjus vos trims dienoms nuo UAB „Nuvis“ įsteigimo, t. y. šiai įmonei iš esmės nespėjus pradėti vykdyti jokios veiklos;

2) ginčo sandorių sudarymo ir jų vykdymo metu (įskaitant ginčui aktualų laikotarpį 2012–2015 m.) pareiškėjas buvo atitinkamai vieninteliu UAB „Nuvis“ akcininku, o jo sūnus – šios įmonės direktoriumi. Jie abu ilgą laiką iki ginčo sandorių sudarymo ir po to buvo AB „Dolomitas“ valdybos nariais. Pareiškėjas ilgą laiką prieš ginčo sandorių sudarymą ir po to buvo AB „Dolomitas“ darbuotoju. AB „Dolomitas“ darbuotoju buvo ir A. P., kuris su šia įmone darbo santykius nutraukė tik 2012 m. vasario 29 d., t. y. prieš mėnesį iki ginčo sandorių sudarymo. Šios aplinkybės patvirtina, kad tiek pareiškėjas, tiek jo sūnus turėjo visas galimybes žinoti apie tai, kad AB „Dolomitas“ veikia pelningai ir apie tai, kad akcininkams ketinama paskirstyti dividendus;

3) UAB „Nuvis“ nuo jos įsteigimo dirba tik trys darbuotojai (t. y. pareiškėjas, jo sūnus ir dukra). 2012–2015 m. didžiausią šios įmonės pajamų dalį sudarė dividendai iš AB „Dolomitas“, taip pat šiuo laikotarpiu UAB „Nuvis“ pajamas gavo ir už darbus, susijusius su pareiškėjui teiktomis paslaugomis. Nors pagal 2012 m. kovo 29 d. tarp pareiškėjo ir UAB „Nuvis“ sudarytą paskolos sutartį paskola buvo suteikta 10m., ši įmonė paties pareiškėjo pritarimu didžiąją jos dalį pareiškėjui grąžino 2013–2015 m. Taigi UAB „Nuvis“ 2012–2015 m. vykdyta veikla buvo susijusi išimtinai su ginčo sandoriais ir pareiškėjo asmeniniais interesais pagrįstų paslaugų teikimu, ginčui aktualiu 2013–2015 m. laikotarpiu iš ginčo sandorių gautos sumos praktiškai nebuvo investuojamos į įmonės plėtrą.

17. Įvertinęs minėtas aplinkybes, apeliacinės instancijos teismas neturėjo pagrindo abejoti mokesčių administratoriaus pateikta išvada, kad ginčo sandorių sudarymu iš esmės buvo siekiama vienintelio tikslo – pareiškėjo turėtas ir ginčo sandoriais formaliai savo valdomai įmonei UAB „Nuvis“ perleistas 48,55 proc. AB „Dolomitas“ akcijas gauti dividendus paskolos forma išvengiant GPM, kurie turėtų būti sumokėti, jeigu AB „Dolomitas“ šias sumas kaip dividendus pareiškėjui būtų išmokėjusi tiesiogiai. Atsižvelgęs į tai, teismas nesutiko su pirmosios instancijos teismo pozicija, kad mokesčių administratorius nepagrįstai konstatavo, jog ginčo sandoriais, su kuriais siejamas 2 pažeidimas, buvo siekiama vien tik išimtinai mokestinės naudos, taip pat kad mokesčių administratorius objektyviais įrodymais nepagrindė ir „neatkūrė“ kitokių santykių, nei šalys ketino sukurti. Teismo vertinimu, ginčijami sprendimai yra pakankamai argumentuoti, teisėti ir pagrįsti.

18. Bylos duomenys patvirtino, kad pareiškėjas buvo vienintelis UAB „Nuvis“ akcininkas, jis iki ginčo sandorių sudarymo ir po jų sudarymo (t. y. 2012 m. kovo 29 d.) buvo nuolat skiriamas AB „Dolomitas“ valdybos nariu. Įvertinęs šias aplinkybes, teismas sprendė, kad pareiškėjas, sudaręs ginčo sandorius, ne tik tęsė savo dalyvavimą AB „Dolomitas“ valdyme, tačiau tiek tiesiogiai, tiek netiesiogiai kontroliavo ginčo sandoriais savo paties įmonei (UAB „Nuvis“) perleistas AB „Dolomitas“ akcijas, todėl pareiškėjo argumentus, kuriais siekiama paneigti po ginčo sandorių pareiškėjo išlaikytą faktinę įtaką valdant šiais sandoriais perduotas AB „Dolomitas“ akcijas bei įtaką AB „Dolomitas“ sprendimams išmokėti dividendus, atmetė.

19. Įvertinęs aplinkybes, susijusias su ginčijamuose sprendimuose nustatytu 2 pažeidimu, teismas nurodė, kad nagrinėjamu atveju mokesčių administratorius pagrįstai iš šio pažeidimo pareiškėjui kilusią pareigą sumokėti papildomą GPM perkėlė pareiškėjui. Kadangi šiuo aspektu ginčijamų sprendimų teisėtumo ir pagrįstumo pareiškėjas nekvestionavo, teismas, iš esmės pritardamas šiuo klausimu juose išdėstytiems mokesčių administratoriaus ir Komisijos motyvams, dėl mokestinės pareigos perkėlimo pareiškėjui plačiau nepasisakė.

V. 20. Lietuvos vyriausiajame administraciniame teisme buvo priimtas nagrinėti pareiškėjo R. P. prašymas atnaujinti procesą administracinėje byloje Nr. eA-4790-968/2019. Pareiškėjas prašo atnaujinti procesą šioje administracinėje byloje ABTĮ 156 straipsnio 2 dalies 8, 10 ir 12 punktuose nurodytais pagrindais.

21. Pareiškėjo teigimu, procesas byloje atnaujintinas ABTĮ 156 straipsnio 2 dalies 10 punkto pagrindu, nes Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo sprendime nebuvo analizuojami pirmosios instancijos teismo argumentai, todėl akivaizdžiai buvo pažeista ne tik ABTĮ 140 straipsnio 1 dalies nuostata, bet ir fundamentalūs apeliacijos tikslai, kurie numato, kad apeliacija administraciniame procese yra ne tik pakartotinis bylos nagrinėjimas, o jau priimto teismo sprendimo pagrįstumo tikrinimas. Taip pat sprendime buvo pažeista MAĮ 69 straipsnio 1 dalies nuostata, nes pagal Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktiką MAĮ 69 straipsnio 1 dalį galima taikyti tik tokiu atveju, jeigu: 1) sandoris yra visiškai dirbtinis ir turintis vienintelį tikslą – gauti mokestinės naudos; 2) sandoris neturėjo jokių kitų, ekonomiškai arba kitaip pagrįstų, tikslų; 3) mokesčių mokėtojas turėjo tikslą gauti mokestinės naudos ateityje; 4) mokesčių administratorius turi pakankami objektyvių duomenų atkurti iškreipiamas ar slepiamas aplinkybes, su kuriomis mokesčių įstatymai sieja apmokestinimą. Nepaisant šių esminių MAĮ 69 straipsnio 1 dalies taikymo principų, teismo sprendime buvo vertinamos vien tik aplinkybės, kurios niekaip negali patvirtinti ar paneigti sandorių ekonomiškumo, tikslų bei tariamo sieko įgyti mokestinės naudos. Tokiu būdu buvo pažeista MAĮ 69 straipsnio 1 dalies nuostata, o tai lėmė neteisėtai pareiškėjui atsiradusią beveik 360 000 Eur mokestinę prievolę.

22. Taip pat procesas atnaujintinas ABTĮ 156 straipsnio 2 dalies 8 punkto pagrindu, nes teismo sprendimas yra be motyvų. Pareiškėjo nuomone, teismo sprendime nėra pateikta jokių motyvų, kurie paneigtų pirmosios instancijos teismo sprendimo argumentus. Pagal Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo ir Europos Žmogaus Teisių Teismo praktiką apeliacinės instancijos teismo išsamių motyvų nebuvimas galėtų būti pateisinamas tik tuo atveju, jeigu būtų paliktas nepakeistas pirmosios instancijos teismo sprendimas. Tuo tarpu nagrinėjamoje byloje yra priešinga situacija – apeliacinės instancijos teismas, pakeitęs pirmosios instancijos teismo sprendimą, nenurodė nei vieno motyvo, kuris paneigtų pirmosios instancijos teismo sprendimo argumentus. Be to, nėra pagrindo teigti, kad Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas turi teisę vien tik pritarti mokesčių administratoriaus sprendimams, nenurodant išsamesnių argumentų dėl pirmosios instancijos teismo sprendimo nepagrįstumo, nes apeliacijos dalykas yra būtent pirmosios instancijos teismo sprendimas, o ne anksčiau priimti mokesčių administratoriaus sprendimai.

23. Pareiškėjas pažymi, kad buvo nukrypta nuo nuoseklios Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikos, todėl procesas atnaujintinas ABTĮ 156 straipsnio 2 dalies 12 punkto pagrindu. Pagal Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo ir Europos Sąjungos Teisingumo Teismo praktiką, tuo atveju, kai mokesčių mokėtojas nesukuria jokių dirbtinių darinių, kuriais būtų siekiama mokestinės naudos, negali būti laikoma, kad mokesčių mokėtojas piktnaudžiauja teise. Teismas nustatė, kad UAB „Nuvis“ nebuvo dirbtinis darinys, t. y. UAB „Nuvis“ turėjo darbuotojų, sudarinėjo sandorius ir tiriamuoju laikotarpiu gavo pajamų tiek iš pardavimo, tiek iš investicinės veiklos. Taip pat buvo nustatyta, kad AB „Dolomitas“ akcijų nuosavybės ir valdymo teisė iš tikrųjų perėjo UAB „Nuvis“, o UAB „Nuvis“ realiai mokėjo palūkanas pareiškėjui už suteiktą galimybę atsiskaityti per išdėstytą terminą. Nepaisant šių nustatytų aplinkybių, Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas priėjo prie išvados, kad UAB „Nuvis“ negalėjo būti AB „Dolomitas“ akcininku, todėl nusprendė pareiškėjo gautas pinigines lėšas iš UAB „Nuvis“ apmokestinti kaip dividendus, gautus iš AB „Dolomitas“. Taigi, Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas, priimdamas 2019 m. lapkričio 27 d. sprendimą, nukrypo nuo nuosekliai suformuotos praktikos bei sukūrė ydingą praktiką, pagal kurią mokesčių mokėtojų teisėti ir ekonomiškai pagrįsti sandoriai galės būti traktuojami kai piktnaudžiavimas teise.

24. Atsakovas VMI atsiliepime į pareiškėjo prašymą prašo netenkinti pareiškėjo prašymo dėl proceso atnaujinimo.

25. Atsakovas nesutinka su pareiškėjo teiginiais, kad apeliacinės instancijos teismas, kardinaliai pakeitęs Vilniaus apygardos administracinio teismo sprendimą, nenurodė nei vieno motyvo, ir pažymi, jog teismo sprendimas turi motyvuojamąją dalį, iš sprendimo aišku, kuo vadovaudamasis teismas padarė išvadą, suformuluotą teismo rezoliucinėje dalyje, todėl, atsakovo nuomone, nėra pagrindo atnaujinti procesą ABTĮ 156 straipsnio 2 dalies 8 punkte nurodytu pagrindu.

26. Kaip matyti iš Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo sprendimo, teismas tikrinamo teismo sprendimo motyvus įvertino surinktų įrodymų kontekste. Mokesčių administratorius už 2 pažeidimą (mokėtiną GPM ir su juo susijusias sumas) pareiškėjui paskaičiavo vadovaudamasis MAĮ 69 straipsnio 1 dalimi, kurioje nustatyta, kad tais atvejais, kai mokesčio mokėtojo sandoris, ūkinė operacija ar bet kokia jų grupė sudaromi turint tikslą gauti mokestinę naudą, t. y. tiesiogiai ar netiesiogiai nukelti mokesčio mokėjimo terminus, sumažinti mokėtiną mokesčio sumą arba visiškai išvengti mokesčio mokėjimo, arba padidinti grąžintiną (įskaitytiną) mokesčio permoką (skirtumą), arba sutrumpini mokesčio permokos (skirtumo) grąžinimo terminus, mokesčių administratorius, apskaičiuodamas mokestį, taiko turinio viršenybės prie formą principą; šiuo atveju mokesčių administratorius neatsižvelgia į formalią mokesčių mokėtojo veiklos išraišką, bet atkuria iškreipiamas ar slepiamas aplinkybes, su kuriomis mokesčių įstatymai sieja apmokestinimą, ir mokestį apskaičiuoja pagal minėtų mokesčių įstatymų atitinkamas nuostatas. Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas, aiškindamas MAĮ 69 straipsnio 1 dalies nuostatas, savo praktikoje yra konstatavęs, kad pagrįsti tvirtinimą, jog sandoriai sudaryti siekiant mokestinės naudos, privalo mokesčių administratorius. Iš Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2019 m. lapkričio 27 d. sprendimo motyvų matyti, kad mokesčių administratorius surinko pakankamai įrodymų, pagrindžiančių MAĮ 69 straipsnio 1 dalies nuostatų taikymą, todėl apeliacinės instancijos teismas konstatavo, kad pirmosios instancijos teismo sprendimas negali būti laikomas pagrįstu ir teisėtu. Taigi nėra pagrindo atnaujinti procesą pagal ABTĮ 156 straipsnio 2 dalies 10 punktą.

27. Pareiškėjas nurodo, kad buvo nukrypta nuo vyraujančios MAĮ 69 straipsnio 1 dalies taikymo praktikos. Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas, aiškindamas MAĮ 69 straipsnio 1 dalies nuostatų taikymą, tiek 2019 m. lapkričio 27 d. sprendime, tiek pareiškėjo nurodytoje administracinėje byloje Nr. eA-786-442/2017 konstatavo, kad pagrįsti tvirtinimą, jog sandoriai sudaryti siekiant mokestinės naudos, privalo mokesčių administratorius, tačiau minėtose bylose faktinės aplinkybės nėra identiškos. Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas 2017 m. spalio 9 d. nutartyje administracinėje byloje Nr. eA-786-442/2017 konstatavo, kad mokesčių administratorius netinkamai vykdė MAĮ 67 straipsnio 1 dalyje nustatytą įrodinėjimo pareigą, tuo tarpu šioje byloje teismas konstatavo, jog UAB „Nuvis“ 2012–2015 m. vykdyta veikla buvo susijusi išimtinai su ginčo sandoriais ir pareiškėjo asmeniniais interesais pagrįstų paslaugų teikimu ginčui aktualiu 2013–2015 m. laikotarpiu iš ginčo sandorių gautos naudos sumos praktiškai nebuvo investuojamos į įmonės plėtrą. Taip pat teismas nurodė, kad neturi pagrindo abejoti mokesčių administratoriaus pateikta išvada, kad ginčo sandorių sudarymu iš esmės buvo siekiama vienintelio tikslo – pareiškėjo turėtas ir ginčo sandoriais formaliai savo valdomai įmonei UAB „Nuvis“ perleistas 48,55 proc. AB „Dolomitas“ akcijas gauti dividendus paskolos forma išvengiant GPM, kurie turėtų būti sumokėti, jeigu AB „Dolomitas“ šias sumas kaip dividendus pareiškėjui būtų išmokėjusi tiesiogiai. Taigi Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas 2019 m. lapkričio 27 d. sprendimą administracinėje byloje Nr. eA-4790-968/2019 priėmė vadovaudamasis suformuota teismų praktika bei nuo jos nenukrypdamas, todėl nėra pagrindo atnaujinti procesą pagal ABTĮ 156 straipsnio 2 dalies 12 punktą.

Teisėjų kolegija

konstatuoja:

VI. 28. Pareiškėjas R. P. siekia atnaujinti procesą Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2019 m. lapkričio 27 d. sprendimu užbaigtoje administracinėje byloje Nr. eA-4790-968/2019 ABTĮ 156 straipsnio 2 dalies 8, 10 ir 12 punktų pagrindais.

29. Teisėjų kolegija, nagrinėdama prašymo atnaujinti procesą argumentus, pirmiausia pažymi, kad Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo jurisprudencijoje ne kartą pažymėta, kad proceso atnaujinimo institutas yra išimtinė procedūra, taikoma tik ypatingais atvejais bylose, užbaigtose įsiteisėjusiu teismo priimtu baigiamuoju aktu, kai siekiama pašalinti tam tikrus akivaizdžius ir esminius pažeidimus, padarytus sprendžiant bylą. Įsiteisėjęs teismo sprendimas (bendrąja prasme), kuriuo byloje buvo išspręstas šalių ginčas, įgyja res judicata (teismo galutinai išspręstas klausimas, t. y. draudimas pareikšti tapatų ieškinį) galią. Tai reiškia, kad šalių ginčas yra išspręstas galutinai ir negali būti revizuojamas įprastinėmis procesinėmis priemonėmis, todėl bylų, užbaigtų įsiteisėjusiu teismo sprendimu ar nutartimi, procesas gali būti atnaujinamas tik griežtai laikantis ABTĮ IV dalies I skyriuje nustatytų proceso atnaujinimo sąlygų bei tvarkos (ABTĮ 156 str. 1 d.).

30. Taigi sprendžiant proceso atnaujinimo klausimą baigtoje administracinėje byloje yra patikrinama, ar nėra esminių ir akivaizdžių aplinkybių, kurios sudarytų pagrindą byloje priimtus teismų procesinius sprendimus pripažinti neteisėtais ir kurių baigtinis sąrašas yra nurodytas ABTĮ 156 straipsnio 2 dalyje. Šių aplinkybių (proceso atnaujinimo pagrindų) buvimą turi pagrįsti prašymą dėl proceso atnaujinimo paduodantis asmuo. Jeigu toks asmuo nepateikia pakankamų argumentų, patvirtinančių įstatyme nustatytų proceso atnaujinimo pagrindų buvimą, procesas administracinėje byloje negali būti atnaujintas (ABTĮ 162 str. 1 d.) (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2011 m. liepos 15 d. nutartį administracinėje byloje Nr. P442-166/2011).

Dėl proceso atnaujinimo pagal ABTĮ 156 straipsnio 2 dalies 8 punktą

31. Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas savo jurisprudencijoje ne kartą yra konstatavęs, kad procesas tuo pagrindu, jog sprendimas ar nutartis yra be motyvų, gali būti atnaujinamas, jei teismo sprendimas (nutartis) apskritai neturi motyvuojamosios dalies arba iš procesinio dokumento turinio neaišku, kuo vadovaudamasis teismas priėjo prie išvadų, suformuluotų teismo sprendimo (nutarties) rezoliucinėje dalyje (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2011 m. gruodžio 2 d. nutartį administracinėje byloje Nr. P143-127/2011; 2014 m. lapkričio 12 d. nutartį administracinėje byloje Nr. P261-136/2014; kt.).

32. Teismo sprendimo (nutarties) motyvų nebuvimas ABTĮ 156 straipsnio 2 dalies 8 punkto aspektu turi būti vertinamas atsižvelgus būtent į teismo sprendime (nutartyje) išdėstytus argumentus, dėl kurių teismas sprendimo (nutarties) rezoliucinėje dalyje pateikia atitinkamas išvadas. Pabrėžtina, kad prašymą dėl proceso atnaujinimo padavusio asmens netenkinantys, ar, jo manymu, neišsamūs, netinkami teismo sprendimo (nutarties) motyvai ABTĮ 156 straipsnio 2 dalies 8 punkto prasme negali būti prilyginami motyvų nebuvimui ar tapatinami su motyvų nebuvimu. Šiuo aspektu pažymėtina ir tai, kad tuo atveju, kai teismo sprendimo (nutarties) motyvai yra neišsamūs, šis pažeidimas gali būti pripažintas esminiu, jeigu sprendimo (nutarties) motyvuojamojoje dalyje neatsakyta į pagrindinius (esminius) bylos faktinius ir teisinius aspektus, ir dėl to byla galėjo būti išspręsta neteisingai. Jei teismo sprendimo motyvuojamojoje dalyje argumentuotai atsakyta į pagrindinius išnagrinėto ginčo aspektus, tai negali būti pagrindas vien dėl formalių pažeidimų panaikinti iš esmės teisingą teismo sprendimą.

33. Pareiškėjas prašyme atnaujinti procesą nurodo, jog teismo sprendime nėra pateikta motyvų, kurie paneigtų pirmosios instancijos teismo sprendimo argumentus. Teisėjų kolegija, nagrinėdama minėtą argumentą, dėl kurio turėtų būti pripažinta, kad apeliacinės instancijos teismo nutartis yra be motyvų ABTĮ 156 straipsnio 2 dalies 8 punkto aspektu, pirmiausia pažymi, kad vien tam tikrų apeliacinio skundo argumentų neaptarimas teismo procesiniame dokumente, savaime negali būti tapatinamas su motyvų nebuvimu teismo procesiniame sprendime apskritai. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2019 m. lapkričio 27 d. sprendimo turinys patvirtina, kad teismas įvertino byloje kilusio ginčo esmę ir detaliai ją aptarė. Sprendime iš esmės pasisakyta dėl visų reikšmingų bylai aplinkybių, kurios turi būti vertinamos, kai mokesčių administratorius apskaičiuoja papildomai mokėtiną GPM, GPM delspinigius ir GPM baudą, taikydamas MAĮ 69 straipsnio 1 dalyje įtvirtintą turinio viršenybės prieš formą principą. Taip pat apeliacinės instancijos teismas sprendime išsamiai pagrindė, kodėl nesutinka su pirmosios instancijos teismo išvadomis bei priima priešingą sprendimą, todėl, teisėjų kolegijos vertinimu, nėra pagrindo atnaujinti procesą administracinėje byloje pagal ABTĮ 156 straipsnio 2 dalies 8 punktą.

Dėl proceso atnaujinimo pagal ABTĮ 156 straipsnio 2 dalies 10 punktą

34. Pagal ABTĮ 156 straipsnio 2 dalies 10 punktą procesas gali būti atnaujinamas, jeigu pateikiami akivaizdūs įrodymai, kad padarytas esminis materialiosios teisės normų pažeidimas jas taikant, galėjęs turėti įtakos priimti neteisėtą sprendimą, nutarimą ar nutartį. Remiantis Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktika, siekiant atnaujinti procesą šiuo pagrindu, būtina nustatyti akivaizdų materialiosios teisės normų pažeidimą, t. y. kai proceso atnaujinimo klausimą nagrinėjančiai teisėjų kolegijai nelieka pagrįstų abejonių dėl klaidingo materialiosios teisės normų aiškinimo ir taikymo (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2009 m. liepos 7 d. nutartį administracinėje byloje Nr. P502-119/2009; 2009 m. liepos 24 d. nutartį administracinėje byloje Nr. P756-153/2009; 2010 m. liepos 16 d. nutartį administracinėje byloje Nr. P662-143/2010 ir kt.). Prašydamas atnaujinti procesą šiuo ABTĮ įtvirtintu pagrindu, suinteresuotas asmuo turi pateikti teismui jį pagrindžiančius įrodymus, t. y. įrodymus dėl padaryto akivaizdaus esminio materialiosios teisės normų pažeidimo, galėjusio nulemti teismo procesinio sprendimo neteisėtumą. Procesas šiuo pagrindu gali būti atnaujintas nustačius šių sąlygų visumą: 1) turi būti nustatytas materialiosios teisės normos pažeidimas jas taikant; 2) nustatytas pažeidimas turi būti akivaizdus; 3) toks pažeidimas turi būti esminis, t. y. galėjęs turėti įtakos priimti neteisėtą sprendimą, nutarimą ar nutartį (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2010 m. rugpjūčio 6 d. nutartį administracinėje byloje Nr. P502-165/2010; 2014 m. spalio 29 d. nutartį administracinėje byloje Nr. P602-49/2014; 2016 m. balandžio 13 d. nutartį administracinėje byloje Nr. P-23-756/2016; 2018 m. rugpjūčio 7 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eP-33-556/2018).

35. Aptariamo pagrindo taikymas yra sietinas su pažeidimo akivaizdumu, o tai reiškia, kad prašyme atnaujinti procesą šiuo pagrindu turi būti pateikti argumentai, kurie akivaizdžiai parodo, kad bylą nagrinėjęs teismas neteisingai aiškino byloje taikytiną materialiosios teisės normą. Toks akivaizdumas procesą atnaujinti prašančio asmens turi būti specialiai aptartas ir argumentuotas. Pažeidimas laikomas akivaizdžiu, kai proceso atnaujinimo klausimą nagrinėjančiai teisėjų kolegijai nelieka pagrįstų abejonių dėl klaidingo teisės normų aiškinimo ir taikymo (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2012 m. sausio 27 d. nutartį administracinėje byloje Nr. P602-71/2012; 2017 m. birželio 16 d. nutartį administracinėje byloje Nr. P-32-261/2017; 2018 m. liepos 24 d. nutartį administracinėje byloje Nr. P-28-520/2018). Teismo padarytas esminis (akivaizdus) materialiosios teisės normų pažeidimas taip pat gali būti suprantamas kaip konkrečioje teisės normoje esančios aiškios nuostatos, kurią reikia taikyti, netaikymas, imperatyviosios teisės normos netaikymas ir panašūs atvejai (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2018 m. liepos 31 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eP-31-662/2018; 2018 m. gruodžio 20 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eP-62-492/2018).

36. Pareiškėjo nuomone, bylą nagrinėjant apeliacinės instancijos teisme, buvo pažeistos MAĮ 69 straipsnio 1 dalies nuostatos, nes teismo sprendime buvo vertinamos tik tos aplinkybės, kurios niekaip negali patvirtinti ar paneigti sandorių ekonomiškumo, tikslų bei tariamo siekio įgyti mokestinės naudos.

37. Teisėjų kolegijos vertinimu, pareiškėjas nepateikė jokių įrodymų dėl padaryto akivaizdaus esminio materialiosios teisės normų pažeidimo, galėjusio nulemti teismo procesinio sprendimo neteisėtumą. Nėra nurodoma, kad, pagal byloje susiklosčiusias aplinkybes, MAĮ 69 straipsnio 1 dalies taikymas apskritai buvo negalimas. Abejonė dėl teisinio reguliavimo taikymo ir aiškinimo iš esmės nekeliama, kadangi ginčijimas/nepripažįstamas pats visuomeninių santykių turinys, kurį sudaro tam tikri faktiniai duomenys, suponavę mokesčių administratoriaus sprendimus – MAĮ 69 straipsnio 1 dalies taikymą. Tai, kad šiuo atveju pareiškėjas nesutinka su apeliacinės instancijos teismo atliktu faktinių aplinkybių vertinimu, nereiškia, jog apeliacinės instancijos teismas padarė materialiosios teisės pažeidimą aiškindamas ir taikydamas MAĮ 69 straipsnio 1 dalies nuostatas. Vadovaujantis pareiškėjo išsakytais prašyme dėl proceso atnaujinimo argumentais, iš esmės reikėtų iš naujo analizuoti bylos faktines aplinkybes ir revizuoti bylą nagrinėjusio apeliacinės instancijos teismo atliktą įrodymų vertinimą, tačiau ABTĮ 156 straipsnio 2 dalis nenustato galimybės atnaujinti procesą, siekiant dar kartą ištirti faktines aplinkybes ir įvertinti bylos įrodymus, todėl tokio pobūdžio argumentai negali būti laikomi pagrindu atnaujinti procesą.

Dėl proceso atnaujinimo pagal ABTĮ 156 straipsnio 2 dalies 12 punktą

38. ABTĮ 156 straipsnio 2 dalies 12 punkte nustatyta, kad procesas gali būti atnaujinamas, kai būtina užtikrinti vienodos administracinių teismų praktikos formavimą. Taigi šis proceso atnaujinimo pagrindas yra siejamas su administracinių teismų vienodos praktikos formavimu. Pažymėtina, kad vienodą administracinių teismų praktiką, aiškinant ir taikant įstatymus bei kitus teisės aktus, formuoja Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas (ABTĮ 15 str. 1 d.). Prašydamas atnaujinti procesą ABTĮ 156 straipsnio 2 dalies 12 punkto pagrindu, suinteresuotas asmuo turi pateikti teismui įrodymus, patvirtinančius, kad administracinių teismų praktika atitinkamu klausimu yra nevienoda, kad byloje, kurioje prašoma atnaujinti procesą, yra nukrypta nuo vieningos administracinių teismų praktikos arba teismų praktika formuojama klaidinga linkme (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2012 m. vasario 24 d. nutartį administracinėje byloje Nr. P146-10/2012). Atnaujinti procesą šiuo pagrindu galima tik tuomet, kai bylose, kurių faktinės aplinkybės yra tapačios arba labai panašios, jas vertinant ir nustatytoms aplinkybėms taikant atitinkamas teisės normas priimti skirtingi procesiniai sprendimai (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2011 m. gruodžio 2 d. nutartį administracinėje byloje Nr. P143-127/2011; 2012 m. sausio 27 d. nutartį administracinėje byloje Nr. P602-71/2012). Nustatęs, jog administracinių teismų praktika prieštaringa, Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas turi į tai reaguoti ir imtis teisės aktuose nustatytų priemonių ją suvienodinti, nes tik unifikuojant teismų praktiką galima veiksmingai užtikrinti konstitucinio imperatyvo, kad analogiškos bylos būtų sprendžiamos taip pat, laikymąsi (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2011 m. gegužės 20 d. nutartį administracinėje byloje Nr. P261-59/2011).

39. Teisėjų kolegija pažymi, kad procesas administracinėje byloje negali būti atnaujintas ABTĮ 156 straipsnio 2 dalies 12 punkte nurodytu pagrindu nustačius, jog nurodomose bylose priimti skirtingi sprendimai dėl jose nustatytų skirtingų faktinių aplinkybių. Nagrinėjamoje byloje ir pareiškėjo nurodytoje kitoje byloje (administracinės byla Nr. eA-786-442/2017) nustatytos faktinės aplinkybės nėra tapačios, kadangi minėtoje byloje buvo nagrinėjamas klausimas dėl dividendų išmokėjimo fiziniams asmenims komandiruočių išlaidomis, paslaugų teikimo ar nekilnojamojo turto pirkimo-pardavimo sutarčių už rinkos vertės neatitinkančią kainą pagrindu, o šioje byloje - sudarant akcijų perleidimo ir paskolos suteikimo akcijoms įsigyti sandorius. Taip pat atkreiptinas dėmesys, jog pareiškėjas, keldamas klausimą dėl Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikos nevienodumo, neatsižvelgia į aplinkybę, kad MAĮ 69 straipsnio 1 dalies taikymas yra išimtinai susijęs su individualiu situacijos vertinimu. Be to, pareiškėjo nurodomi argumentai nepatvirtina nukrypimo nuo Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo suformuotos praktikos, kiek tai susiję su MAĮ 69 straipsnio 1 dalies nuostatų aiškinimu. Apeliacinės instancijos teismo teisėjų kolegija, nenustačiusi, kad pareiškėjo nurodytoje administracinėse byloje teismas vertino iš esmės tapačius veiksmus, atmeta pareiškėjo prašymą atnaujinti procesą ABTĮ 156 straipsnio 2 dalies 12 punkte nurodytu pagrindu (kai būtina užtikrinti vienodos administracinių teismų praktikos formavimą).

40. Apibendrindama šioje nutartyje nurodytas bylos faktines ir teisines aplinkybes, teisėjų kolegija konstatuoja, kad pareiškėjo prašymas atnaujinti procesą netenkinamas, kadangi pareiškėjas iš esmės siekia atnaujinti administracinės bylos procesą tik dėl to, kad nesutinka su Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo atliktu bylos faktinių aplinkybių vertinimu ir priimtu procesiniu sprendimu, o administracinės bylos, užbaigtos įsiteisėjusiu teismo sprendimu, procesas negali būti atnaujinamas vien siekiant pakartotinio bylos faktinių aplinkybių ar įrodymų vertinimo, nes tai iš esmės prieštarautų proceso atnaujinimo stadijos tikslams ir paskirčiai bei res judicata principui. Kaip minėta, ABTĮ 156 straipsnio 2 dalis nenustato pagrindo atnaujinti bylos procesą vien tam, kad būtų iš naujo peržiūrėtos bei įvertintos išnagrinėjus bylą jau ištirtos bei įvertintos faktinės aplinkybės (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2014 m. rugpjūčio 6 d. nutartį administracinėje byloje Nr. P858-80/2014).

41. Atsižvelgiant į išdėstytus argumentus, konstatuotina, kad pareiškėjo prašymas dėl proceso atnaujinimo yra nepagrįstas įstatymo nustatytais proceso atnaujinimo pagrindais, todėl procesą administracinėje byloje Nr. eA-4790-968/2019 atsisakytina atnaujinti (ABTĮ 162 str. 1 d.).

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 162 straipsnio 1 dalimi, teisėjų kolegija

nutaria:

Pareiškėjo R. P. prašymo atnaujinti procesą administracinėje byloje Nr. eA-4790-968/2019 netenkinti.

Atsisakyti atnaujinti procesą administracinėje byloje Nr. eA-4790-968/2019 pagal atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2019 m. gegužės 16 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjo R. P. skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (trečiasis suinteresuotas asmuo – Kauno apskrities valstybinė mokesčių inspekcija) dėl sprendimų panaikinimo.

Nutartis neskundžiama.

Teisėjai Ramūnas Gadliauskas

Ričardas Piličiauskas

Arūnas Sutkevičius