2018-01-18 Nr. AB-1456-3-61-3-00394-2016-8 · Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas

Administracinės byla Nr

Administracinė byla Nr. eA-3318-575/2018

Teisminio proceso Nr. 3-61-3-00394-2016-8

Procesinio sprendimo kategorijos: 12.8; 12.15.3.2

(S)

LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS

S P R E N D I M A S

LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU

2018 m. sausio 18 d.

Vilnius

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Arūno Dirvono, Ričardo Piličiausko (kolegijos pirmininkas ir pranešėjas) ir Veslavos Ruskan,

sekretoriaujant Ramunei Petkuvienei,

dalyvaujant pareiškėjo atstovui advokatui Andriui Paulauskui,

atsakovo atstovei I. Š.,

atsakovo ir trečiojo suinteresuoto asmens atstovei R. B.,

viešame teismo posėdyje apeliacine tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjo KAYI Insaat Sanayi ve Ticaret Anonim Sirketi filialo „KAYI Construction“ apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2016 m. rugsėjo 30 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjo KAYI Insaat Sanayi ve Ticaret Anonim Sirketi filialo „KAYI Construction“ skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos, trečiajam suinteresuotam asmeniui Vilniaus apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai dėl sprendimų panaikinimo.

Teisėjų kolegija

n u s t a t ė:

I. 1. Vilniaus apskrities valstybinė mokesčių inspekcija (toliau – ir Vilniaus AVMI) 2014 m. kovo 6 d. pavedimu tikrinti Nr. FR0773-78 pradėjo pareiškėjo KAYI Insaat Sanayi ve Ticaret Anonim Sirketi filialo „KAYI Construction“ (toliau – ir pareiškėjas, Bendrovė) ribotos atsakomybės juridinių asmenų pelno mokesčio mokestinį patikrinimą. Vėliau mokesčių administratorius papildė mokestinio patikrinimo temą pridėtinės vertės mokesčiu (toliau – ir PVM). Patikrinimo rezultatus Vilniaus AVMI įformino 2015 m. gegužės 27 d. patikrinimo aktu Nr. (4.65)-FR0680-390, kuriuo pareiškėjui apskaičiavo 612 946 Lt (177 521 Eur) PVM. Vilniaus AVMI 2015 m. liepos 10 d. sprendimu Nr. (4.65) FR0682-445 patvirtino papildomai apskaičiuotą 177 521 Eur PVM, apskaičiavo ir nurodė pareiškėjui sumokėti 75 463 Eur PVM delspinigių ir 17 752 Eur PVM baudą.

2. Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI) 2015 m. spalio 19 d. sprendimu Nr. 69-128 patvirtino Vilniaus AVMI sprendimą.

3. Mokestinių ginčų komisija prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir Komisija) 2016 m. sausio 8 d. sprendimu Nr. S-9 (7-265/2015) patvirtino nurodymą pareiškėjui sumokėti 177 521 Eur PVM ir su juo susijusias sumas.

II. 4. Pareiškėjas kreipėsi į teismą su skundu (b. l. 1–8), prašydamas panaikinti: 1) VMI 2015 m. spalio 19 d. sprendimą Nr. 69-128; 2) Vilniaus AVMI 2015 m. liepos 10 d. sprendimą Nr. (4.65) FR0682-445; 3) Komisijos 2016 m. sausio 8 d. sprendimą Nr. S-9 (7-265/2015).

5. Prieštaraudamas priimtų sprendimų teisėtumui, pareiškėjas nurodė, kad Komisija neteisingai taikė ir aiškino VMI viršininko 2004 m. gegužės 5 d. įsakymu Nr. VA-87 patvirtintų Mokestinių patikrinimų atlikimo, jų rezultatų įforminimo ir patvirtinimo taisyklių (toliau – ir Taisyklės) nuostatas, dėl to buvo priimti neteisėti sprendimai.

6. Pažymėjo, jog tinkamai teisės aktais nustatyta tvarka nebuvo informuotas apie papildomą mokestinį patikrinimą PVM tema. Apie papildomą pranešimą pareiškėjas buvo informuotas 2015 m. vasario 20 d. pranešimu, kuriame buvo nurodyta, kad faktinis pareiškėjo patikrinimas PVM tema buvo pradėtas vykdyti dar 2014 m. gruodžio 15 d. Pareiškėjo iš anksto neinformavus apie pradėtą naują PVM mokestinį patikrinimą, buvo pažeistas Taisyklių 29 punktas bei Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 120 straipsnio 4 dalis. Komisija sprendime nepasisakė dėl Taisyklėse nustatytos mokestinio patikrinimo tvarkos privalomumo, taip pat nepasisakė dėl pareigos būti iš anksto informuotam pasirašytinai apie mokestinio patikrinimo papildymą/pradėjimą nauju mokesčiu. Komisija sprendimą grindė tik prielaida, nurodydama, jog yra tikėtina, kad apie 2014 m. kovo 6 d. pavedimo papildymą PVM pareiškėjas buvo informuotas žodžiu. Tokią Komisijos poziciją pareiškėjas laikė prieštaraujančia teisės aktų nuostatoms. Pažymėjo, kad faktinė aplinkybė – mokesčių administratoriaus pokalbis su pareiškėjo atstovu apie ketinamą atlikti PVM tikrinimą, nelaikytina pranešimu Taisyklių prasme. Atkreipė dėmesį, kad pareiškėjo atstovas neatsisakė pasirašyti pavedimo apie pradėtą papildomą PVM patikrinimą, nes jis buvo įpareigotas atstovauti pareiškėją tik dalyje, susijusioje su pelno mokesčiu, todėl pavedimo dėl PVM tikrinimo jis nepasirašė. Pareiškėjo manymu, PVM patikrinimo pradžia laikytini 2015 m., tuo tarpu PVM tikrinimas už 2009 m. laikytinas neteisėtu, nes, vadovaujantis MAĮ 68 straipsnio 1 dalimi, mokesčiai negali būti apskaičiuojami ir perskaičiuojami už daugiau kaip einamuosius ir penkerius praėjusius metus. Pabrėžė, kad pareiškėjas apie PVM patikrinimą turėjo būti informuotas atskiru raštu.

7. Pareiškėjo teigimu, Komisija taip pat netinkamai aiškino patikrinimo metu nustatytas faktines aplinkybes, todėl išvada, jog pareiškėjas neturėjo teisės taikyti 0 proc. PVM tarifą, yra nepagrįsta. Šiuo aspektu nurodė, kad Komisija neteisingai nustatė ginčo dalyką, t. y. pareiškėjas ginčijo ne prekių išgabenimo į Europos Sąjungą (toliau – ir ES) faktą, o prekių, kurios buvo parduotos eksportui į Alžyrą bei Turkiją, išgabenimo iš pardavėjo teritorijos faktą. Kaip nustatyta Lietuvos Respublikos pridėtinės vertės mokesčio įstatymo (toliau – ir PVMĮ) 41 straipsnio 2 dalyje, prekių tiekimo 0 proc. tarifas gali būti taikomas ir tais atvejais, kai tiekiamas prekes iš ES teritorijos išgabena pats pirkėjas ar jo užsakymu kitas asmuo. Nurodė, kad 2009 m. spalio 30 d. pardavimo sutartyje buvo nustatyta, jog prekes atsiima pats pirkėjas. Po pardavimo prekės buvo saugomos pareiškėjo teritorijoje. Be to, mokesčių administratorius nustatė, kad prekės buvo faktiškai išgabentos iš Lietuvos, tačiau nepripažino prekių pardavimo eksportui, t. y. netaikė 0 proc. PVM tarifo prekėms, kurios buvo faktiškai išgabentos už ES ribų, tačiau ne prekių tiekimo momentu, o vėliau. Pažymėjo, kad teisės aktuose nėra nustatyta konkretaus termino, per kurį prekės turi būti išgabentos už ES ribų. Šiems argumentams pagrįsti akcentavo Europos Sąjungos Teisingumo Teismo (toliau – ir ESTT) praktiką. Taip pat pažymėjo, kad pagal teisės aktus nėra svarbu, kuri iš šalių (pirkėjas, ar pardavėjas) organizavo prekių išvežimą ir transportavimą. Pareiškėjo teigimu, nors 2009 m. parduotos prekės iš Lietuvos buvo išgabentos po 2009 metų, pardavėjas nepraranda teisės taikyti 0 proc. PVM.

8. Atsakovas Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos pateikė atsiliepimą į pareiškėjo skundą (b. l. 38–43), kuriuo prašė skundą atmesti.

9. Nurodė, kad pareiškėjui pardavimo PVM buvo apskaičiuotas pagrįstai, nes prekės iš Lietuvos teritorijos buvo išgabentos po kelerių metų nuo PVM sąskaitų faktūrų ir PVM deklaracijos už 2009 m. gruodžio mėn. pateikimo. Todėl pareiškėjas pagal 2009 m. gruodžio 31 d. PVM sąskaitas faktūras neturėjo teisės 2010 m. sausio 25 d. PVM deklaracijoje FR0600 ir vėlesniuose atliktuose deklaracijų pakeitimuose už 2009 metus taikyti 0 proc. PVM. Atsakovas, atlikęs tyrimą, įvertino, kad prekės nebuvo išvežtos iš pardavėjo šalies teritorijos, todėl prekių tiekimas neatitiko PVMĮ 49 straipsnio 1 dalies ir 56 straipsnio nuostatų.

10. Dėl pavedimo tikrinti nurodė, kad, vadovaujantis Taisyklių 29 punkte ir MAĮ 114 straipsnyje nurodytu principu, mokesčių administratorius turėjo pagrindą praplėsti 2014 m. kovo 6 d. išrašytą pavedimą tikrinti papildoma PVM tema. Taip pat iš pavedimo turinio matyti, kad mokesčių administratorius pareiškėją apie pavedimą tikrinti informavo žodžiu, tačiau pareiškėjo atstovas atsisakė pavedimą pasirašyti. Pažymėjo, kad VMI siekia bendradarbiavimo su mokesčių mokėtojais. Nesulaukus geranoriško bendradarbiavimo, VMI apie pavedimą tikrinti pareiškėją informavo 2015 m. kovo 16 d. raštu. Pažymėjo, jog pareiškėjas iki patikrinimo akto surašymo dienos turėjo teisę dalyvauti mokestinio patikrinimo procese.

11. Trečiasis suinteresuotas asmuo Vilniaus AVMI atsiliepimo (b. l. 36) argumentais prašė pareiškėjo skundą atmesti.

III. 12. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2016 m. rugsėjo 30 d. sprendimu pareiškėjo skundą atmetė kaip nepagrįstą.

13. Teismas pažymėjo, kad nagrinėjamoje byloje ginčas kilęs dėl Vilniaus AVMI 2015 m. liepos 10 d. sprendimo Nr. (4.65) FR0682-445, kuriuo pareiškėjui apskaičiuotas ir nurodytas sumokėti 177 521 Eur PVM, 75 463 Eur PVM delspinigiai ir 17 752 Eur PVM bauda, bei šiuos nurodymus patvirtinusių VMI 2015 m. spalio 19 d. sprendimo Nr. 69-128 ir Komisijos 2016 m. sausio 8 d. sprendimo Nr. S-9 (7-265/2015) pagrįstumo ir teisėtumo.

14. Iš bylos medžiagos matyti, jog pareiškėjas, ginčydamas skundžiamus sprendimus, pateikė motyvus dėl procedūrinių PVM apskaičiavimo pažeidimų, jo teigimu, sudarančių pagrindą panaikinti skundžiamus sprendimus, ir dėl 0 proc. PVM tarifo taikymo pareiškėjo parduotoms prekėms (naudotai statybinei technikai).

15. Dėl PVM apskaičiavimo teisėtumo teismas pažymėjo, kad, remiantis administracinės bylos ir Komisijos bylos medžiaga, nustatyta, jog Vilniaus AVMI 2014 m. kovo 6 d. pavedimu tikrinti Nr. FR0773-78 pradėjo pareiškėjo ribotos atsakomybės juridinių asmenų pelno mokesčio mokestinį patikrinimą. Su pavedimu tikrinti pareiškėjo direktorius susipažino 2014 m. kovo 10 d. Mokesčių administratorius, vadovaudamasis MAĮ 114 straipsnio 1 dalimi, Taisyklių 29 punktu, 2014 m. gruodžio 15 d. papildė mokestinio patikrinimo temą PVM. Pavedime tikrinti nurodyta, kad 2015 m. vasario 17 d. susipažinęs su mokestinio patikrinimo temos papildymu pareiškėjo atstovas atsisakė pasirašyti. Vilniaus AVMI 2015 m. vasario 20 d. raštu Nr. (11.42-30-5)-46-KD-874 informavo pareiškėjo atstovą apie mokestinio patikrinimo papildymą PVM tema nuo 2014 m. gruodžio 15 d. Patikrinimo rezultatus Vilniaus AVMI įformino 2015 m. gegužės 27 d. patikrinimo aktu Nr. (4.65)-FR0680-390, kuriuo pareiškėjui apskaičiavo 612 946 Lt (177 521 Eur) PVM.

16. Pareiškėjas ir jo atstovas laikėsi pozicijos, jog PVM patikrinimas atliktas neteisėtai, nes 2014 m. kovo 6 d. pavedimu tikrinti Nr. FR0773-78 buvo pradėtas pareiškėjo pelno mokesčio patikrinimas, tuo tarpu mokestinis PVM patikrinimas turėjo būti įformintas nauju pavedimu. Taip pat teigė, kad iš anksto neinformavus pareiškėjo apie pradėtą PVM mokestinį patikrinimą, buvo pažeistas Taisyklių 29 punktas ir MAĮ 120 straipsnio 4 dalis. Be to, nurodė, jog patikrinimo pradžia laikytina 2015 metai, kai pareiškėjas buvo informuotas apie PVM patikrinimą, todėl, vadovaujantis MAĮ 68 straipsnio 1 dalimi, tikrinti PVM už 2009 metus mokesčių administratorius neturėjo teisės.

17. Teismas rėmėsi MAĮ 120 straipsnio 1 ir 4 dalimis, 134 straipsniu, Taisyklių 23 ir 29 punktais ir pažymėjo, jog Vilniaus AVMI, 2014 m. kovo 6 d. pavedimu tikrinti Nr. FR0773-78 pradėjusi pareiškėjo pelno mokesčio mokestinį patikrinimą ir nustačiusi, jog, atsižvelgiant į mokestinio patikrinimo metu nustatytas faktines aplinkybes, būtina apskaičiuoti PVM, kuris mokestinio patikrinimo pavedime nėra nurodytas kaip mokestinio patikrinimo dalykas (mokestinio patikrinimo tema), pagrįstai ir teisėtai papildė minėtą pavedimą tikrinti. Vietos mokesčių administratorius, papildęs mokestinio patikrinimo dalyką PVM, privalėjo apie tai pasirašytinai informuoti pareiškėją. To neatlikęs, mokesčių administratorius pažeidė mokestinio patikrinimo procedūrą.

18. Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo (2016 m. birželio 2 d. įstatymo Nr. XII-2399 redakcija, toliau – ir ABTĮ) 91 straipsnio 1 dalies 3 punkte yra įtvirtinta principinė procedūrinių pažeidimų įtakos viešojo administravimo akto teisėtumo vertinimui taisyklė: skundžiamas aktas turi būti panaikintas, jeigu jis yra neteisėtas dėl to, kad jį priimant buvo pažeistos pagrindinės procedūros, ypač taisyklės, turėjusios užtikrinti objektyvų visų aplinkybių įvertinimą bei sprendimo pagrįstumą. Įvertinęs faktines ginčo aplinkybes, teismas darė išvadą, jog byloje nenustatytos reikšmingos aplinkybės, dėl kurių skundžiami sprendimai turi būti naikinami. Iš bylos medžiagos matyti, jog pareiškėjas apie mokestinio patikrinimo papildymą PVM tema nuo 2014 m. gruodžio 15 d. buvo informuotas Vilniaus AVMI 2015 m. vasario 20 d. raštu Nr. (11.42-30-5)-46-KD-874, prašant atvykti pareiškėjo atstovus į Vilniaus AVMI susipažinti su pavedimo tikrinti papildymu. Kaip minėta, pareiškėjo patikrinimo rezultatai įforminti 2015 m. gegužės 27 d. patikrinimo aktu Nr. (4.65)-FR0680-390. Taigi pareiškėjas iki mokestinio patikrinimo pabaigos turėjo galimybę įgyvendinti savo teises, įtvirtintas MAĮ 36 straipsnyje, bei vykdyti MAĮ 40 straipsnyje numatytas pareigas, kiek tai buvo susiję su PVM mokestiniu patikrinimu. Todėl teismas laikė, kad ginčo atveju taisyklės, turėjusios užtikrinti objektyvų visų aplinkybių įvertinimą bei sprendimo pagrįstumą, nebuvo pažeistos.

19. Pareiškėjo argumentai, kad nagrinėjamu atveju PVM patikrinimo pradžia sietina su mokesčių mokėtojo (jo atstovo) supažindinimo su mokestinio patikrinimo dalyko papildymu data (2015 m.), todėl, vadovaujantis MAĮ 68 straipsnio 1 dalimi, tikrinti PVM už 2009 m. mokesčių administratorius neturėjo teisės, taip pat laikyti nepagrįstais. Teismas pažymėjo, jog MAĮ 120 straipsnio 1 dalyje įtvirtinta norma yra pakankamai aiški: mokestinio patikrinimo pradžia pradedama skaičiuoti nuo mokestinio patikrinimo pavedimo išrašymo momento, kas ir leidžia nustatyti, ar nebuvo pažeisti mokesčio apskaičiavimo terminai, įtvirtinti MAĮ 68 straipsnio 1 dalyje.

20. Dėl pareiškėjo teisės taikyti 0 proc. PVM tarifą teismas pažymėjo, kad Vilniaus AVMI, atlikusi pareiškėjo mokestinį patikrinimą, 2015 m. gegužės 27 d. patikrinimo aktu Nr. (4.65)-FR0680-390 už 2009 m. gruodžio mėn. apskaičiavo pareiškėjui 612 946 Lt (177 521 Eur) standartinio tarifo pardavimo PVM, konstatavusi, jog pareiškėjas nepagrįstai taikė 0 proc. PVM tarifą pagal 2009 m. gruodžio 31 d. PVM sąskaitas faktūras: AM Nr. 183 už 2 250 524 Lt ir AM Nr. 184 už 668 265 Lt (iš viso už 2 918 788,99 Lt), Didžiosios Britanijos įmonei „CMT Supplies&Services Limited“ (toliau – ir Didžiosios Britanijos įmonė) parduotai statybinei įrangai, nes ši įranga nebuvo fiziškai išgabenta iš tiekėjo šalies teritorijos.

21. Įvertinęs šalių pozicijas, teismas pažymėjo, jog mokesčių administratorius pareiškėjo teisę taikyti 0 proc. PVM tarifą neigė, vadovaudamasis PVMĮ 49 straipsnio 1 dalimi, tuo tarpu pareiškėjas teigė, kad jis turi teisę taikyti 0 proc. PVM tarifą pagal PVMĮ 41 straipsnio 1 dalies arba 2 dalies nuostatas.

22. Iš bylos medžiagos matyti, jog pareiškėjas ir Didžiosios Britanijos įmonė 2009 m. spalio 30 d. pasirašė pardavimo sutartį, kuria pareiškėjas (pardavėjas) parduoda statybinę įrangą pagal pridedamą sąrašą, pardavimo kaina – 845 339,72 Eur (2 918 788,99 Lt), prekių pristatymo sąlyga –EXW, t. y. pirkėjas atsiima prekes iš pardavėjo. Iš bylos medžiagos taip pat matyti, jog pareiškėjas prekių (naudotos statybinės įrangos) už 2 918 788,99 Lt tiekimą Didžiosios Britanijos įmonei įformino dviem 2009 m. gruodžio 31 d. išrašytomis PVM sąskaitomis faktūromis AM Nr. 183 AM Nr. 184, taikydamas 0 proc.

PVM tarifą. Pareiškėjas minėtose sąskaitose faktūrose nenurodė vieno iš privalomų PVM sąskaitos faktūros rekvizitų, įtvirtinto PVMĮ 80 straipsnio 1 dalies 13 punkte, t. y. pareiškėjas nepateikė nuorodos į PVMĮ ar 2006 m. lapkričio 28 d. Tarybos direktyvos 2006/112/EB „Dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos“ (toliau – ir PVM direktyva) nuostatą arba bet kokios kitos nuorodos, kad prekės apmokestinamos taikant 0 proc. PVM tarifą ir (arba) už jas prievolė apskaičiuoti (arba išskaityti) ir sumokėti PVM tenka pirkėjui (klientui).

Todėl, remiantis ginčo PVM sąskaitomis faktūromis, nėra galimybės nustatyti, kokiu pagrindu pareiškėjas tiekimui taikė 0 proc. PVM tarifą. Tačiau Vilniaus AVMI patikrinimo akte nurodyta, jog pareiškėjas Vilniaus AVMI pateiktoje 2009 m. gruodžio 1 d. – 2009 m. gruodžio 31 d. laikotarpio PVM deklaracijoje 2 918 788,99 Lt deklaravo kaip ES PVM mokėtojams patiektas prekes. Taip pat pareiškėjas 2009 m. gruodžio mėn. prekių tiekimo ir paslaugų teikimo į kitas ES valstybes nares ataskaitoje (FR0564) deklaravo 2 918 788,99 Lt prekių tiekimą Didžiosios Britanijos įmonei.

Taigi, teismas darė išvadą, jog pareiškėjas Didžiosios Britanijos įmonei 2009 m. gruodžio 31 d. tiektas prekes apmokestino 0 proc. PVM tarifu, vadovaudamasis PVMĮ 49 straipsnio 1 dalies nuostatomis, kaip prekes, tiektas į kitą valstybę narę. Todėl nagrinėjamu atveju, siekiant nustatyti, ar pareiškėjas turėjo teisę prekių tiekimui taikyti 0 proc. PVM tarifą, aktualus PVMĮ 49 straipsnio 1 dalies aiškinimas ir taikymas. Vadovaudamasis PVMĮ 49 straipsnio ir 56 straipsnio nuostatomis, atsižvelgdamas į jas aiškinančią Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktiką, ESTT praktiką, teismas pabrėžė, jog siekiant nustatyti, ar mokesčių mokėtojas turėjo teisę tiekimui taikyti 0 proc.

PVM tarifą, turi būti įvertinamos trys sąlygos: ar įvyko prekių tiekimas, apibūdinamas kaip teisės disponuoti daiktu kaip savininkui perėjimas prekių pirkėjui; ar prekės, kurios yra tiekimo dalykas, buvo išgabentos iš tiekėjo valstybės narės teritorijos į kitą valstybę narę; ar PVM mokėtojas tiekė prekes kitam atitinkamoje valstybėje narėje registruotam PVM mokėtojui ar asmeniui, veikiančiam kaip mokesčių mokėtojas kitos valstybės narės teritorijoje. 0 proc. PVM tarifo taikymo pagrindas yra visų trijų sąlygų egzistavimas.

Kaip jau buvo minėta, nagrinėjamoje byloje pareiškėjo teisė ginčo teikimui taikyti 0 proc. PVM tarifą paneigta tuo pagrindu, kad Didžiosios Britanijos įmonei 2009 m. gruodžio 31 d. parduotos prekės nebuvo išgabentos iš Lietuvos Respublikos teritorijos į kitą valstybę narę. Taigi, ginčas iš esmės kilęs dėl prekių išgabenimo iš tiekėjo valstybės narės teritorijos į kitą valstybę narę sąlygos įvykdymo.

23. Iš bylos medžiagos nustatyta, jog prekės, kurių tiekimas Didžiosios Britanijos įmonei įformintas 2009 m. gruodžio 31 d. PVM sąskaitomis faktūromis AM Nr. 183 AM Nr. 184, į kitą ES valstybę išgabentos nebuvo. Šios aplinkybės neginčija ir pareiškėjas bei jo atstovas. Taigi byloje neginčytinai nustatęs, jog prekės, kurių tiekimą pareiškėjas įformino 2009 m. gruodžio 31 d. PVM sąskaitomis faktūromis, nebuvo išgabentos iš Lietuvos Respublikos į kitą valstybę narę, teismas konstatavo, jog tiekimo Didžiosios Britanijos įmonei atveju nėra įvykdyta viena iš 0 proc. PVM tarifo taikymui būtinų sąlygų. Atsižvelgdamas į tai, teismas darė išvadą, kad mokesčių administratorius pagrįstai prekių tiekimą apmokestino standartiniu PVM tarifu ir nurodė pareiškėjui sumokėti 177 521 Eur pardavimo PVM.

24. Teismas dėl pareiškėjo ir jo atstovo argumentų, kad pareiškėjas turėjo teisę, vadovaudamasi PVMĮ 41 straipsnio 1 arba 2 dalimis, prekių tiekimą apmokestinti 0 proc. PVM tarifu, nurodė, kad, kaip jau buvo minėta, pareiškėjas Didžiosios Britanijos įmonei parduotų prekių vertę deklaravo kaip tiekimą į ES valstybę narę. Be to, iš bylos medžiagos nustatyta, jog Didžiosios Britanijos įmonė iš pareiškėjo įsigytas prekes pardavė Lietuvos, Turkijos, Alžyro ir Didžiosios Britanijos įmonėms 2011–2013 m. laikotarpiu, t. y. praėjus keleriems metams po 2009 m. gruodžio 31 d. PVM sąskaitų faktūrų išrašymo. Todėl 2009 metais įvykusį prekių tiekimą apmokestinti 0 proc. PVM tarifu, vadovaujantis PVMĮ 41 straipsnio nuostatomis, nebuvo jokio pagrindo.

IV. 25. Pareiškėjas KAYI Insaat Sanayi ve Ticaret Anonim Sirketi filialo „KAYI Construction“ pateikė apeliacinį skundą (b. l. 85–90), kuriuo prašo pirmosios instancijos teismo sprendimą panaikinti ir priimti naują sprendimą – pareiškėjo skundą tenkinti. Apeliaciniame skunde pareiškėjas remiasi tokiais pagrindiniais argumentais:

26.1. Mokestinio patikrinimo papildymas pridėtinės vertė mokesčiu iš esmės yra neteisėtas, todėl neteisėti mokesčių administratoriaus veiksmai negali sukelti mokesčių mokėtojui mokestinių teisinių pasekmių. Mokesčių administratorius mokestinį patikrinimą pradėjo 2015 m., taigi praleidęs mokesčių apskaičiavimo ir perskaičiavimo senaties terminus. Faktiniai patikrinimo veiksmai atlikti tik 2015 m., pranešimas pareiškėjui išsiųstas irgi tik 2015 m. vasario 20 d. Mano, jog pavedimo atlikti mokestinį patikrinimą data (2014 m. gruodžio 15 d.) yra formali, nurodyta nenorint pažeisti senaties termino. Tad šiuo atveju reikėtų vadovautis mokestinių santykių dalyvių veiklos turiniu, o ne formalia jo išraiška. Teismas sprendime teisingai nurodė, kad mokesčių administratorius, papildęs mokestinio patikrinimo dalyką PVM, apie tai turėjo pasirašytinai informuoti pareiškėją. Minėtų procedūrų pažeidimas suponuoja išvadą, jog patikrinimas buvo pradėtas ne tada, kada buvo nurodyta pavedime tikrinti, o 2015 m. Be to, pavedimas tikrinti nuo 2015 m. balandžio 30 d. pratęstas, tačiau mokesčių administratorius nepagrindė, kodėl mokestinis patikrinimas buvo atliekamas taip ilgai ir kodėl prireikė patikrinimą pratęsti. Mokesčių administratorius nenurodė priežasčių, kodėl neinformavo pareiškėjo apie papildytą patikrinimą taip, kaip to reikalauja MAĮ, bei kokie veiksmai buvo atlikti per tą laiką. Primena, kad mokesčių administratorius yra viešojo administravimo subjektas, kurio veikla turi griežtai atitikti įstatymų reikalavimus. Nors teismas laikė, kad pagrindo panaikinti administracinius aktus nėra, tačiau minėti pažeidimai galėjo lemti, jog pažeistas mokesčių apskaičiavimo ir perskaičiavimo senaties terminas.

26.2. Ginčo dėl to, kad ginčo prekės buvo fiziškai išgabentos iš Lietuvos, byloje nėra. Teisės aktuose ir ESTT praktikoje nėra nustatyta konkretaus termino, per kurį prekės turi būti išgabentos už ES ribų. Mano, jog prekės, atsižvelgiant į jų specifiką, negalėjo būti išgabentos anksčiau, todėl išgabenimo terminas yra objektyviai pateisinamas. Kadangi prekės parduotos Lietuvoje neįsikūrusiai įmonei, mano, jog nėra svarbu, kuri iš šalių organizavo prekių išvežimą ir transportavimą. Šiuo atveju ginčo dėl prekių išvežimo nėra, nes visus įrodymus mokesčius administratorius gavo iš Didžiosios Britanijos mokesčių administratoriaus. Taigi, tokiam prekių tiekimui yra pagrindas taikyti 0 proc. PVM tarifą pagal PVMĮ 41 straipsnio 1 arba 2 dalį.

26. Atsakovas Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos padavė atsiliepimą į pareiškėjo apeliacinį skundą (b. l. 126–131), prašydamas apeliacinį skundą atmesti. Atsiliepime remiasi tokiais pagrindiniais argumentais:

27.1. Pareiškėjas neturėjo teisės taikyti 0 proc. PVM tarifo ginčo prekėms, nes nustatyta, jog nebuvo tenkinama viena iš sąlygų – prekės nebuvo fiziškai išgabentos iš šalies teritorijos. Mokestinio patikrinimo metu pareiškėjas įrodymų, patvirtinančių Didžiosios Britanijos įmonei parduotų prekių išgabenimą, nepateikė. Technika Turkijos ir Alžyro įmonėms išgabenta tik praėjus keleriems metams po deklaracijų pateikimo, todėl pareiškėjas deklaracijoje už 2009 metus negalėjo deklaruoti 0 proc. PVM, nes prekių tiekimas neatitiko PVMĮ 49 straipsnio 1 dalies ir 56 straipsnio nuostatų.

27.2. Mokesčių administratorius turėjo teisę ir pagrindą praplėsti 2014 m. kovo 6 d. išrašytą pavedimą tikrinti dar viena mokestinio patikrinimo tema – PVM. Mokestinio patikrinimo papildymas buvo atliktas 2014 m. gruodžio 15 d., ką patvirtinta įrašas, esantis pavedime ir Audito IS sistemoje (padarytų įrašytų koreguoti neįmanoma). Šiuo atveju pareiškėjas buvo informuotas žodžiu. Pareiškėjo atstovui atsisakius pasirašyti, apie pavedimo tikrinti papildymą pareiškėjas buvo informuotas 2015 m. kovo 16 d. raštu. Pareiškėjas turėjo teisę iki patikrinimo pabaigos naudotis MAĮ 36 straipsnyje įtvirtintomis teisėmis ir dalyvauti mokestinio patikrinimo procese, tačiau savo teisėmis nesinaudojo, nepateikė ir pastabų dėl patikrinimo akto.

27. Trečiasis suinteresuotas asmuo Vilniaus apskrities valstybinė mokesčių inspekcija pateikė atsiliepimą į pareiškėjo apeliacinį skundą (b. l. 122–123), kuriuo prašo jį atmesti. Atsiliepime pažymi, kad palaiko atsakovo VMI atsiliepime pateiktus argumentus.

Teisėjų kolegija

k o n s t a t u o j a:

IV. 28. Ši byla apeliacine tvarka nagrinėjama vadovaujantis Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo normomis, galiojančiomis nuo 2016 m. liepos 1 d., nes byla apeliacine tvarka pradėta nagrinėti po to, kai įsigaliojo Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo Nr. VIII-1029 pakeitimo įstatymas.

29. Pagal ABTĮ 140 straipsnio 1 dalį teismas, apeliacine tvarka nagrinėdamas bylą, patikrina pirmosios instancijos teismo sprendimo pagrįstumą ir teisėtumą, neperžengdamas apeliacinio skundo ribų. Pažymėtina, kad byloje nenustatytos aplinkybės, dėl kurių turėtų būti peržengtos apeliacinio skundo ribos, bei nenustatyti sprendimo negaliojimo pagrindai, nurodyti ABTĮ 146 straipsnio 2 dalyje (ABTĮ 140 str. 2 d.), todėl apeliacinės instancijos teismas šią bylą apeliacine tvarka nagrinėja ir patikrina pirmosios instancijos teismo sprendimo pagrįstumą ir teisėtumą, neperžengdamas apeliacinio skundo ribų (ABTĮ 140 str. 1 d.).

30. Nagrinėjamos bylos dalykas – 0 proc. PVM tarifo ginčo prekėms taikymo, nustačius, jog jos nebuvo fiziškai išgabentos iš šalies teritorijos per tam tikrą periodą, pagrįstumas ir teisėtumas.

31. Apeliantas teigia, kad Mokesčių administratorius mokestinį patikrinimą pradėjo 2015 m., taigi, mokestį apskaičiavo praleidęs mokesčių apskaičiavimo ir perskaičiavimo senaties terminus; faktiniai patikrinimo veiksmai atlikti tik 2015 m., pranešimas pareiškėjui išsiųstas tik 2015 m. vasario 20 d.

32. Dėl šių argumentų teismas pažymi, kad apeliantas šiuos teiginius privalo įrodyti pagal bendras įrodinėjimo taisykles. Pažymėtina, kad ABTĮ 86 straipsnio 2 dalyje nustatyta, jog priimdamas sprendimą administracinis teismas įvertina ištirtus teismo posėdyje įrodymus, konstatuoja, kurios aplinkybės, turinčios bylai esminės reikšmės, yra nustatytos ir kurios nenustatytos, kuris įstatymas turi būti taikomas šioje byloje ir ar skundas yra tenkintinas. Pagal ABTĮ 56 straipsnio 6 dalį jokie įrodymai teismui neturi iš anksto nustatytos galios, o teismas įvertina įrodymus pagal vidinį savo įsitikinimą, pagrįstą visapusišku, išsamiu ir objektyviu bylos aplinkybių viseto išnagrinėjimu, vadovaujantis įstatymu, taip pat teisingumo ir protingumo kriterijais. Akcentuotina, kad bet kokios ginčui išspręsti reikšmingos informacijos įrodomąją vertę teismas nustato pagal vidinį įsitikinimą. Teismo įsitikinimas turi būti pagrįstas byloje esančių įrodymų tyrimu ir vertinimu, kad tam tikros aplinkybės, susijusios su ginčo dalyku, egzistuoja arba neegzistuoja. Teismas turi įvertinti įrodymų įrodomąją reikšmę ir iš jų visumos daryti išvadą apie tam tikrų įrodinėjimo dalyku konkrečioje byloje esančių faktų buvimą ar nebuvimą.

33. Atlikus pirmosios instancijos teismo atlikto įrodymų vertinimo patikrinimą dėl mokestinio patikrinimo PVM klausimu pradžios, konstatuotina, kad pirmosios instancijos teismas pagrįstai ir teisėtai nustatė, kad nebuvo pažeisti mokesčio apskaičiavimo terminai, įtvirtinti MAĮ 68 straipsnio 1 dalyje. Neabejotina, kad Mokesčių administratorius turėjo teisę ir pagrindą praplėsti 2014 m. kovo 6 d. išrašytą pavedimą tikrinti dar viena mokestinio patikrinimo tema – PVM. Mokestinio patikrinimo papildymas buvo atliktas 2014 m. gruodžio 15 d., ką patvirtinta įrašas, esantis pavedime (Komisijos b. l. 151) ir Audito IS sistemoje. Teismas nenustatė pagrindo abejoti šiais rašytiniais įrodymais. Pareiškėjas turėjo teisę iki patikrinimo pabaigos naudotis MAĮ 36 straipsnyje įtvirtintomis teisėmis ir dalyvauti mokestinio patikrinimo procese. Taigi, apelianto teiginiai, kad mokesčių administratorius mokestinį patikrinimą pradėjo 2015 m., praleidęs mokesčių apskaičiavimo ir perskaičiavimo senaties terminus, neįrodyti. Byloje taip pat nėra įrodymų, kad pranešimo apie mokestinio patikrinimo papildymą, kuris buvo atliktas 2014 m. gruodžio 15 d., įteikimo mokesčių mokėtojui laikas būtų kokiu nors būdu įtakojęs objektyvų visų aplinkybių įvertinimą ir sprendimo pagrįstumą (ABTĮ 91 straipsnio 1 dalies 3 punktas).

34. Byloje nėra įrodyta, kad 2009 m. gruodžio mėn. prekių tiekimo pirminis tikslas buvo išvežti prekes Turkijos ir Alžyro įmonėms. Teismas pritaria atsakovo argumentams, kad byloje įvyko du tiekimai – visų pirma prekės buvo parduotos Didžiosios Britanijos ūkio subjektui, bet nebuvo išvežtos, vėliau įvyko antrasis tiekimas kai po ilgo periodo Didžiosios Britanijos ūkio subjektas prekes tiekė Turkijos ir Alžyro įmonėms. Taigi, pareiškėjas deklaracijoje už 2009 metus negalėjo deklaruoti 0 proc. PVM, kadangi prekės (naudota technika) nebuvo išvežtos iš pardavėjo šalies teritorijos, todėl prekių tiekimas neatitiko PVM įstatymo 49 straipsnio 1 dalies ir 56 straipsnio nuostatų.

35. Apeliantas teigia, kad prekių tiekimui yra pagrindas taikyti 0 proc. PVM tarifą pagal PVMĮ 41 straipsnio 1 arba 2 dalį. Teismas šiuos apelianto argumentus atmeta. Iš PVMĮ 41 straipsnio 1 dalies matyti, kad ši dalis taikoma, kai prekes iš Europos Sąjungos teritorijos išgabena tiekėjas ar jo užsakymu kitas asmuo, o PVMĮ 41 straipsnio 2 dalis – kai prekes iš Europos Sąjungos teritorijos išgabena pirkėjas, įsikūręs už šalies teritorijos ribų ir neturintis šalies teritorijoje padalinio, ar jo užsakymu kitas asmuo. PVMĮ 41 straipsnio 1 dalis negali būti taikoma, nes naudotą įrangą į Alžyrą ir Turkiją išgabeno ne pareiškėjas ir ne jos užsakymu kitas asmuo. 41 straipsnio 2 dalis negali būti taikoma, kadangi nors ir pirkėjas išgabeno, įsikūręs už šalies teritorijos ribų ir neturintis šalies teritorijoje padalinio, ar jo užsakymu kitas asmuo, tačiau ne dėl tiekimo, kuris įvyko tarp pareiškėjo ir Didžiosios Britanijos įmonės 2009 m., o dėl vėlesnio pačios Didžiosios Britanijos įmonės pardavimo 2011 m. ir 2012 m. Turkijos įmonei.

36. Apeliantas savo teiginius, kad įmonė turi teisę taikyti 0 proc. PVM tarifą apskaitoje už 2009 m., grindžia Teisingumo Teismo išaiškinimais byloje Nr. C-563/12. Dėl šių apelianto argumentų teismas pažymi, kad nurodytos bylos ir šios bylos faktinės aplinkybės nesutampa. Be to, tokios nuostatos, kad prekės gali būti bet kada išvežtos iš šalies teritorijos ir mokesčių mokėtojas nepraranda teisės taikyti 0 proc. PVM tarifą Teisingumo Teismas paminėtoje byloje neįtvirtino. Taip pat, šioje byloje nėra nuostatų paneigiančių nacionalinės teisės reikalavimą PVM mokėtojui, taikančiam 0 procentų PVM, turėti įrodymus, kad prekės išgabentos iš šalies teritorijos.

37. Apibendrindama pirmiau nurodytas bylos faktines ir teisines aplinkybes, teisėjų kolegija daro išvadą, kad pirmosios instancijos teismo sprendimas yra teisingas galiojančios teisės, bylos faktų bei jų vertinimo požiūriu, priimtas nepažeidus proceso teisės normų. Dėl šių priežasčių apeliacinis skundas atmetamas, o pirmosios instancijos teismo sprendimas paliekamas nepakeistas.

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 144 straipsnio 1 dalies 1 punktu, teisėjų kolegija

n u t a r i a:

Pareiškėjo KAYI Insaat Sanayi ve Ticaret Anonim Sirketi filialo „KAYI Construction“ apeliacinį skundą atmesti.

Vilniaus apygardos administracinio teismo 2016 m. rugsėjo 30 d. sprendimą palikti nepakeistą.

Nutartis neskundžiama.

Teisėjai Arūnas Dirvonas

Ričardas Piličiauskas

Veslava Ruskan