2025-03-05 Nr. AB-3990-3-61-3-02124-2022-8 · Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas

Administracinė byla Nr. eA-84-968/2025

Teisminio proceso Nr. 3-61-3-02124-2022-8

Procesinio sprendimo kategorijos: 44.3; 59.1.5

(S)

LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS

N U T A R T I S

LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU

2025 m. kovo 5 d.

Vilnius

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Ryčio Krasausko (pranešėjas), Ivetos Pelienės ir Skirgailės Žalimienės (kolegijos pirmininkė),

teismo posėdyje apeliacine rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjo E. K. apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo (nuo 2024 m. sausio 1 d. Regionų administracinis teismas) 2023 m. gegužės 23 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjo E. K. skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (trečiasis suinteresuotas asmuo – Kauno apskrities valstybinė mokesčių inspekcija) dėl sprendimų panaikinimo.

Teisėjų kolegija

n u s t a t ė :

I. 1. Pareiškėjas E. K. kreipėsi į teismą su skundu, prašydamas panaikinti Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir MGK, ir Komisija) 2022 m. balandžio 27 d. sprendimą Nr. S-61 (7-34/2022) (toliau – ir Komisijos sprendimas), Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI, ir Inspekcija) 2022 m. vasario 9 d. sprendimą Nr. 68-16 (toliau – ir VMI sprendimas) ir Kauno apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – ir Kauno AVMI, mokesčių administratorius) 2021 m. lapkričio 12 d. sprendimą Nr. (7.45Mr) FR0682-262 (toliau – ir Sprendimas, ir Kauno AVMI sprendimas).

2. Pareiškėjas skunde nurodė šias faktines aplinkybes ir argumentus:

2.1. Kauno AVMI 2021 m. rugsėjo 10 d. patikrinimo aktu Nr. (7.45) FR0680-293 (toliau – ir Patikrinimo aktas) buvo įformintas pareiškėjo teminis gyventojų pajamų mokesčio (toliau – ir GPM) patikrinimas už laikotarpį nuo 2015 m. sausio 1 d. iki 2017 m. gruodžio 31 d., kuriuo nustatytas 1 pažeidimas: pareiškėjas 2015–2017 m. disponavo pajamomis, kurių atsiradimo šaltinių negali pagrįsti įstatymų nustatyta tvarka ir kurios, pažeidžiant Lietuvos Respublikos gyventojų pajamų mokesčio įstatymo (toliau – ir GPMĮ) 5 straipsnio 1 dalies, 25 straipsnio 1 dalies, 27 straipsnio 1 dalies nuostatas, nebuvo deklaruotos ir GPM nuo jų nebuvo sumokėtas, dėl ko papildomai priskaičiuota 81 617 Eur GPM, iš jų už 2015 m. – 68 811 Eur (68 281+530 Eur), už 2016 m. – 7 058 Eur (6 565+493 Eur), už 2017 m. – 5 748 Eur (10 558-4 810 Eur).

2.2. Mokesčių administratorius Patikrinimo aktą grindė abejonėmis pareiškėjo 2 000 000 Lt paskolos iš V. K. gavimu, tokią poziciją grįsdamas šiais argumentais: 1) pareiškėjas Nuolatinio Lietuvos gyventojo pranešimo apie sudarytus sandorius (PRC907 formos) nėra pateikęs, nors tokią pareigą turėjo; 2) pareiškėjas Mokesčių mokėtojo pranešimo apie gautų pajamų ir įsigyto turto (įskaitant pasiskolintas pinigines lėšas) įsigijimo šaltinius (PRC911 formos) nėra pateikęs; 3) paskolos davėjas (V. K.) ir gavėjas (pareiškėjas) sudarė rašytines, didelės vertės paskolos sutartis, paskolos perduotos grynaisiais pinigais, nors iš bankų pateiktos informacijos matyti, kad pareiškėjas visas pajamas gaudavo į banko sąskaitą, visas išlaidas taip pat apmokėdavo bankiniais pavedimais, todėl didelės paskolos gavimas grynaisiais pinigais kelia abejonių; 4) V. K. mokestinių patikrinimų metu (2017 m., 2019 m.) atlikta 2014 m. pajamų / išlaidų analizė. Jų metu V. K. mokesčių administratoriui nepateikė pareiškėjui suteiktų paskolų sutarčių, nors kitos mokėtojo suteiktos paskolos buvo vertintos, taip pat nepaaiškino apie pareiškėjui suteiktos paskolos ir jos grąžinimo aplinkybes; 5) pareiškėjo gautos paskolos nepatvirtintos notaro, minėtos sutartys sudarytos 2014 m. gruodžio 23 d. ir 2014 m. gruodžio 31 d., nors pagal Lietuvos Respublikos civilinio kodekso (toliau – ir CK) 6.871 straipsnio nuostatas tokio dydžio paskolos sutartis turi būti notarinės formos; 6) pareiškėjas atliekamų procedūrų metu nepateikė jokių naujų objektyvių įrodymų, patvirtinančių paskolų gavimą; 7) paskolų sutartys sudarytos 2014 m. pabaigoje 6 metų laikotarpiui su 2 proc. dydžio metinėmis palūkanomis, kurios bus sumokėtos tik grąžinus paskolą, o pinigai pradėti naudoti tik nuo 2015 m. rugpjūčio 20 d., tad kyla klausimas dėl paskolos paėmimo logikos ir ekonominės naudos.

2.3. Pareiškėjui pateikus rašytines pastabas dėl Patikrinimo akto, pareiškėjui buvo įteiktas Sprendimas, kuriuo patvirtintas Patikrinimo aktas dėl gyventojų pajamų mokesčio – 81 617 Eur, skirta gyventojų pajamų mokesčio bauda – 24 485 Eur ir patvirtinti apskaičiuoti GPM delspinigiai – 32 475,25 Eur (iš viso: 138 577,25 Eur). Pareiškėjas, nesutikdamas su minėtu Sprendimu, pateikė skundą Inspekcijai, kuri VMI sprendimu patvirtino Kauno AVMI sprendimą. Pareiškėjas pateikė skundą MGK, kuri Komisijos sprendimu patvirtino VMI sprendimą.

2.4. Mokestinis ginčas kilo dėl mokesčių administratoriaus pareiškėjui apskaičiuoto GPM ir su tuo susijusios baudos bei delspinigių, mokesčių administratoriui padarius išvadą, jog laikotarpiu nuo 2015 m. sausio 1 d. iki gruodžio 31 d. mokėtojo išlaidoms padengti trūko 458 799 Eur apmokestintų pajamų, laikotarpiu nuo 2016 m. sausio 1 d. iki gruodžio 31 d. trūko 42 435 Eur apmokestintų pajamų, o laikotarpiu nuo 2017 m. sausio 1 d. iki gruodžio 31 d. trūko 38 324 Eur apmokestintų pajamų, nes mokėtojas tais laikotarpiais gavo pajamų iš mokesčių administratoriui nežinomų šaltinių, kurių nedeklaravo ir GPM nuo jų nemokėjo.

2.5. VMI neteisingai apskaičiavo pareiškėjo (kartu su sutuoktine) turėtą piniginių lėšų likutį mokestinio patikrinimo pradžiai, bei ignoravo po praeityje atliktų mokesčių administratoriaus kontrolės procedūrų bei patikrinimų pareiškėjo atžvilgiu priimtus VMI sprendimus dėl mokestinių neatitikimų bei mokestinių prievolių nebuvimo. Ankstesnių patikrinimų atlikimo aplinkybės patvirtina, kad pareiškėjas visuomet bendradarbiaudavo su mokesčių administratoriumi, atsakingai, atlikdamas savo, kaip piliečio pareigas, ir savalaikiai padėdavo spręsti visus su patikrinimais susijusius klausimus. MGK savo sprendimą nepagrįstai motyvavo aplinkybėmis, kad ankstesni pareiškėjo operatyviniai patikrinimai buvo skirti kitiems tikslams (surinkti informaciją apie turimas banko sąskaitas, piniginius judėjimus šiose sąskaitose ir kitą informaciją ir kt.,), bet jų metu nebuvo vertinamas pareiškėjo GPM apskaičiavimo ir deklaravimo teisingumo klausimas.

2.6. VMI nepagrįstai teigė, kad Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 68 straipsnio 1 dalyje nustatytas senaties terminas neriboja mokesčių administratoriaus teisės nustatyti ir vertinti į šį terminą nepatenkančias faktines aplinkybes, kurios yra reikšmingos apskaičiuojamiems (perskaičiuojamiems) mokesčiams ir susijusioms sumoms, bei vadovavosi neaktualia Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo (toliau – ir LVAT) praktika, kadangi atsakovo nurodyti teismo sprendimai nėra tiesiogiai susijęs su ginčo dalyku šioje byloje, jie aktualūs tik tuo aspektu, kad juose pasisakyta dėl mokesčių administratoriaus galimybių remtis papildoma įrodomąja medžiaga.

2.7. Nagrinėjamoje situacijoje mokestinis patikrinimas privalėjo būti atliekamas nuo 2015 m. sausio 1 d., todėl mokesčių administratorius neturėjo teisėto pagrindo atlikti mokesčių mokėtojo pajamų ir išlaidų atskiro apskaičiavimo. Mokestinis patikrinimas buvo atliekamas konkrečia tema – gyventojų pajamų mokesčio patikrinimas, o ne dėl būtinybės baudžiamojoje byloje nustatyti valstybei padarytą žalą (tokiu atveju taikomas 8 m. senaties terminas). Mokesčių administratorius, tikrindamas pareiškėjo pajamų ir išlaidų nuo 2004 m. iki 2014 m., deklaravimo teisingumą, pažeidė MAĮ 68 straipsnyje įtvirtintas nuostatas dėl mokesčių apskaičiavimo ir perskaičiavimo senaties.

2.8. Inspekcija ir Komisija padarė nepagrįstą išvadą, kad V. K. paskola pareiškėjui nebuvo suteikta, kadangi nei pareiškėjas, nei V. K. nepateikė duomenų, kurie patvirtintų pareiškėjo iš V. K. gautos paskolos suteikimo faktą ir realumą. VMI pripažino, kad V. K. paskolos sutartys su pareiškėju atitiko visus įstatymo reikalavimus, taikomus paskolos sandoriams virš 2 000 Lt, t. y. jos buvo sudarytos įstatymo nustatytos formos (rašytinėmis sutartimis) be jokių formos ar turinio trūkumų (CK 6.871 str. 1 d.). VMI nepagrįstai teigia, kad, nuo 2015 m. sausio 1 d. pasikeitus teisiniam reguliavimui, tais atvejais, kai paskolos suma viršija 3 000 Eur ir šis sandoris yra vykdomas grynaisiais pinigais, paskolos sutartis turi būti notarinės formos, pareiškėjas, siekdamas pateisinti gautas pajamas iš nenustatytų šaltinių ir žinodamas apie šio įstatymo pakeitimą, surašė minėtas paskolos sutartis iki šio teisės akto pakeitimo, nes tokios prielaidos nėra pagrįstos jokiais įrodymais.

Be to, VMI pateikia prieštaringas išvadas dėl šios paskolos galiojimo, nes vienur teigia, kad paskola negrąžinta ir yra galiojanti, o kitur – kad paskola iš viso nebuvo suteikta. Visos šios išvados nemotyvuotos, nepagrįstos faktinėmis aplinkybėmis. VMI neneigė fakto, kad 2014 m. gruodžio 23 d. ir 2014 m. gruodžio 31 d. ginčo paskolų sudarymo metu kreditorius V. K. realiai disponavo tokiomis sumomis grynais pinigais, tačiau nepagrįstai neįvertino aplinkybės, jog šis kreditorius anksčiau yra skolinęs ženklias pinigų sumas ir kitai pareiškėjo valdytai įmonei UAB „Derijus“, ir šios paskolos buvo grąžintos.

MGK taip pat nepagrįstai konstatavo, kad ginčo paskolų sutarčių nuostatose ir paskolų davėjo V. K. paaiškinimuose yra neatitikimų dėl paskolų grąžinimo termino, be to, šiuo atveju nenustatyta ekonominės logikos. VMI nepagrįstai ignoravo pareiškėjo paskolų gavimo aplinkybes, ketinimus, paskolos dalyvių tarpusavio ryšius, todėl sprendime darė klaidingas prielaidas bei išvadas. Atsakovui buvo žinoma apie 2010–2016 metais V. K. gautas pajamas, kurios buvo gerokai didesnės nei reikėjo ginčo paskoloms suteikti. Atsakovas, sprendime konstatavęs, kad pareiškėjo tariamai gautų iš V.

K. paskolų mastas sudaro reikšmingą pajamų dalį, t. y. pareiškėjo ir jo sutuoktinės 2014 m. gautos darbo užmokesčio, grąžintų paskolų bei kitos pajamos sudarė tik 4,31 proc., o iš fizinio asmens V. K. 2014 m. tariamai gautos paskolos sudarė 95,69 proc. visų pareiškėjo ir jo sutuoktinės gautų pajamų, nenurodė jokio kito galimo tokio dydžio pinigų šaltinio kilmės (nes jo ir nebuvo).

2.9. Patikrinimo metu surinktus tuos pačius duomenis mokesčių administratorius vertino visiškai skirtingai, t. y. vertindamas to paties laikotarpio, tos pačios formos, to paties turinio paskolos sutartis padarė visiškai priešingas išvadas, konstatuodamas, kad paskolos sutarties tarp V. S. ir pareiškėjo dėl 2 100 000 Lt sumos „realumo mokesčių administratoriaus nekvestionuoja“, o paskolos sutartys tarp V. K. ir pareiškėjo (dėl tokios pačios 2 100 000 Lt sumos) jau „nepatvirtina piniginių lėšų gavimo nurodytu būdu fakto”.

2.10. VMI padarė nepagrįstą išvadą, kad pareiškėjas nėra pateikęs PRC907 formos ir PRC911 formos. Pareiškėjas pateikė įrodymus, jog jis, nepažeisdamas VMI nurodyto galutinio termino, 2016 m. birželio 30 d. per VMI Elektroninio deklaravimo sistemą (EDS) išsiuntė užpildytą pranešimą PRC911, įtraukdamas trečiųjų asmenų pareiškėjui paskolintas pinigines lėšas, tačiau dėl sistemos apkrovos šis pranešimas nebuvo registruotas. Tiek PRC907 formos, tiek PRC911 formos pateikimo tikslas yra atskleisti mokesčių administratoriui mokesčių mokėtojo turto įsigijimo ir pajamų gavimo šaltinius, todėl per klaidą pateikus vieną deklaraciją, o kitos nepateikus, VMI vis tiek turėjo įvertinti pareiškėjo pateiktus duomenis.

2.11. Nei MAĮ, nei teismų praktika nenumato, jog apskaičiuoto mokesčio dydis būtų laikomas baudos skyrimui reikšminga lengvinančia ar sunkinančia aplinkybe. Nagrinėjamu atveju nenustatyta, kad pareiškėjas būtų kitaip trukdęs ar vilkinęs atliekamą patikrinimą, todėl ta aplinkybė, jog pareiškėjas nesutiko su VMI išvadomis ir atskaičiuota mokestine priemoka, ar kad pareiškėjas pasinaudojo jam suteikta teise pateikti rašytines pastabas dėl mokesčių administratoriaus surašyto Patikrinimo akto, nėra ir negali būti laikoma nei pareiškėjo „kalte“, nei pagrindu neskirti jam įstatyme nustatytos minimalios baudos.

3. Atsakovas VMI atsiliepime į skundą prašė jį atmesti. Atsakovas atsiliepime nurodė, kad:

3.1. Pareiškėjas UAB „Vamėsa“ dirba nuo 2011 m. liepos 29 d. finansų direktoriumi, nuo 2016 m. sausio 18 d. įmonės vadovu, pastoviai įmonei suteikinėjo paskolas. UAB „Vamėsa“ ikiteisminio tyrimo byloje Nr. 03-6-0006117 2021 m. kovo 22 d. surašytoje specialisto išvadoje nustatyta, kad įmonės buhalterinė apskaita buvo tvarkoma nesilaikant Lietuvos Respublikos buhalterinės apskaitos įstatymo reikalavimų, įmonėje ne visos uždirbtos pajamos buvo apskaitytos.

3.2. Dėl UAB „Ermena“ suteiktų paskolų: nuo 2014 m. vasario 3 d. įmonės 100 proc. akcininkė T. K. (pareiškėjo mama). Pareiškėjas įmonėje dirba nuo 2014 m. vasario 6 d. direktoriumi ir pastoviai įmonei suteikinėjo paskolas (2015 m. – 323 000 Eur, 2016 m. – 12 9517 Eur, kurios nebuvo grąžintos, dalis palūkanų neišmokėta). Iš gautų paskolų įmonė įsigijo ilgalaikį turtą.

3.3. Dėl UAB „Mėsa LT“ suteiktų paskolų: pareiškėjas nuo 2015 m. rugpjūčio 19 d. iki 2017 m. kovo 14 d. valdė 45,67 proc. UAB „Mėsa LT“ akcijų. Pareiškėjas suteikė UAB „Mėsa LT“ paskolų 240 277 Eur sumai. Paskolas ir priskaičiuotas palūkanas UAB „Mėsa LT“ grąžino pareiškėjui 2017 m. kovo mėn., gavusi paskolą iš kito juridinio asmens. Pareiškėjas tikrinamuoju laikotarpiu vadovaujamoms įmonėms suteikė 962 794 Eur paskolų, iš jų 515 277 Eur buvo grąžinta, UAB „Ermena“ pareiškėjui liko skolinga 447 517 Eur.

3.4. Paskolų teikimo šaltinius pareiškėjas grindė pateikdamas paskolos sutartis su V. K.: 1 100 000 Lt – pagal 2014 m. gruodžio 13 d. paskolos sutartį; 900 000 Lt – pagal 2014 m. gruodžio 31 d. paskolos sutartį. V. K. atžvilgiu 2017 m. ir 2019 m. atliktų patikrinimų metu nustatyta, kad jis vykdė individualią veiklą – tarpininkavo sudarant nekilnojamojo turto sandorius. Atliktų mokestinių patikrinimų metu vertintos V. K. gautos ir suteiktos paskolos, tačiau V. K. patikrinimams nepateikė jokių dokumentų, nevykdė mokesčių administratoriaus nurodymų, neteikė metinių pajamų mokesčio deklaracijų už tikrintą laikotarpį. Šio patikrinimo metu V. K. pareiškėjui suteikta paskola nebuvo vertinta, nes pats V. K. informacijos apie šią suteiktą paskolą nepateikė, t. y. nepateikė jokių duomenų apie tokios paskolos egzistavimo faktą, taip pat nenurodė šios paskolos suteikimo ir grąžinimo aplinkybių, teigdamas, kad paskolos sutartis sudaryta 2014 m., t. y. daugiau nei prieš 5 m. ir mokesčių administratoriaus prašymas nesuderinamas su MAĮ nuostatomis. Dėl 2014 m. iš V. K. grynaisiais pinigais gautos 2 000 000 Lt (579 240,04 Eur) paskolos pareiškėjas pateiktame paaiškinime nurodė, kad paskola nėra grąžinta, paskolą gavo grynais pinigais.

3.5. Atliekant kontrolės veiksmus, 2010 m. lapkričio 1 d. pareiškėjas pateikė 2006 m. rugsėjo 7 d. paskolos sutarties su V. S. kopiją, pagal kurią pareiškėjas iš V. S. pasiskolino 2 100 000 Lt bei paaiškino, kad ši paskola dar nėra grąžinta. V. S. dėl šios paskolos suteikimo aplinkybių paaiškinimų neteikė, motyvuodamas tuo, kad paskolos sutartis sudaryta daugiau nei prieš 15 metų, todėl mokesčių administratoriaus prašymas pateikti paaiškinimus yra neproporcingas.

3.6. Pareiškėjas nėra pateikęs Nuolatinio Lietuvos gyventojo pranešimo apie sudarytus sandorius (forma PRC907), nors tokią pareigą turėjo. Taip pat pareiškėjas nėra pateikęs Mokesčių mokėtojo pranešimo apie gautų pajamų ir įsigyto turto (įskaitant pasiskolintas pinigines lėšas) įsigijimo šaltinius (PRC911 formos).

3.7. Atlikus mokestinį patikrinimą už 2004–2014 metus, nustatyta, kad pareiškėjas nuo 2004 m. (nuo 2007 m. kartu su sutuoktine M. N.) gavo 5 461 275,57 Eur pajamų ir patyrė 6 167 551,13 Eur išlaidų. Pareiškėjo šeimos išlaidos 2011, 2012 m. viršijo gautas pajamas net ir pripažįstant tariamai gautą paskolą realiu pajamų šaltiniu, todėl padaryta išvada, kad 2006 m. rugsėjo 7 d. iš V. S. gauta paskola piniginių lėšų likučiui 2015 m. sausio 1 d. įtakos neturi ir šios paskolos realumas nekvestionuotas. M. N. mokestinio tyrimo metu, atlikus jos pajamų – išlaidų analizę 2015–2017 m., nustatyta, kad jai pakako pajamų patirtoms išlaidoms padengti. Jos teigimu, ji UAB „Vamėsa“ bei kitų sutuoktinio valdomų įmonių veikloje nedalyvavo, todėl Patikrinimo akte, nustačius pajamas iš nežinomų šaltinių, jos buvo priskirtos tik pareiškėjui. Pagal bankų sąskaitų išrašus nustatyta, kad pareiškėjo ir jo sutuoktinės patirtos išlaidos pragyvenimui buvo ženkliai didesnės už vidutinius statistinius rodiklius, todėl, vertinant tikrinamojo laikotarpio pajamų – išlaidų balansą, vertinta pareiškėjo ir sutuoktinės bankiniais atsiskaitymais patirtos išlaidos. Mokestinio patikrinimo metu įvertinus pareiškėjo šeimos 2004–2014 m. gautas pajamas ir patirtas išlaidas, piniginių lėšų likučius banko sąskaitose, o pareiškėjo nurodytą 2 000 000 Lt iš V. K. gautą paskolą įvertinus kritiškai, t. y. šią paskolą laikant faktiškai nesuteikta dėl patikrinimo metu nustatytos aplinkybių visumos, padaryta išvada, kad pareiškėjo šeima 2014 m. gruodžio 31 d. galėjo turėti 26 869 Lt (7 782 Eur) banke ir apie 139 331 Lt (40 353 Eur) ne banke.

3.8. Nagrinėjamu atveju nustatyta, kad pareiškėjas ir jo sutuoktinė 2015–2017 m. gavo 888 226 Eur pajamų ir patyrė 1 201 860 Eur išlaidų; patikrinimo metu vertintos abiejų sutuoktinių 2015–2017 m. laikotarpiu patirtos faktinės piniginės vartojimo išlaidos nustatytos pagal abiejų sutuoktinių bankų sąskaitų išrašus. Mokestinio patikrinimo metu visos patirtoms išlaidoms padengti gautos pajamos buvo priskirtos pareiškėjui, dėl ko ginčo nėra. VMI konstatavo, jog pareiškėjas netinkamai vykdė savo pareigas – įstatymų nustatyta tvarka nedeklaravo dalies gautų pajamų, mokėtiną GPM apskaičiuoti įstatymo nustatyta tvarka nėra galimybės, todėl, vadovaujantis MAĮ 70 straipsnio nuostatomis ir VMI viršininko 2004 m. gegužės 24 d. įsakymu Nr. VA-103 patvirtintų Mokesčio apskaičiavimo pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą taisyklių (toliau – ir Taisyklės) nuostatomis, mokestis apskaičiuotas pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą, taikant išlaidų vertinimo metodą. Pareiškėjui 2015 m. sausio 1 d. – 2015 m. gruodžio 31 d. laikotarpiu išlaidoms padengti trūko 458 799 Eur apmokestintų pajamų; laikotarpiu nuo 2016 m. sausio 1 d. iki 2016 m. gruodžio 31 d. išlaidoms padengti trūko 42 435 Eur apmokestintų pajamų, o laikotarpiu nuo 2017 m. sausio 1 d. iki 2017 m. gruodžio 31 d. išlaidoms padengti trūko 38 324 Eur apmokestintų pajamų, t. y. pareiškėjas tais laikotarpiais gavo pajamų iš mokesčių administratoriui nežinomų šaltinių, kurių nedeklaravo ir GPM nuo jų nemokėjo. Pareiškėjas pažeidė GPMĮ 5 straipsnio 1 dalies, 25 straipsnio 1 dalies, 27 straipsnio 1 dalies nuostatas, 2015–2017 m. gautų kitų pajamų nedeklaravo, neapskaičiavo ir nesumokėjo GPM, todėl mokestinio patikrinimo metu priskaičiuota 81 617 Eur GPM, iš jų už 2015 m. – 68 811 Eur, už 2016 m. – 7 058 Eur, už 2017 m. – 5 748 Eur. Sprendime taip pat pareiškėjui apskaičiuota 32 475,25 Eur delspinigių ir paskirta 24 485 Eur bauda (30 proc.).

3.9. Pareiškėjas nepagrįstai teigia, kad mokesčių administratorius neturėjo teisėto pagrindo atlikti pareiškėjo pajamų ir išlaidų atskiro paskaičiavimo iki tikrinamojo laikotarpio pradžios (iki 2015 m.). Mokesčių administratorius, siekdamas kuo tiksliau ir objektyviau nustatyti pareiškėjo turėtų pajamų ir piniginių lėšų likutį tikrinamojo laikotarpio pradžiai, atliko išsamų pajamų ir išlaidų vertinimą nuo 2004–2014 m., be to, apmokestinimas už ankstesnius laikotarpius nebuvo vykdomas. Atsakovas tinkamai vadovavosi LVAT formuota praktika, nustatančia, kad apskaičiuojant bei perskaičiuojant mokesčius už tam tikrą mokestinį laikotarpį galima remtis (vadovautis) papildoma įrodomąja medžiaga, kurioje užfiksuotos ankstesniais laikotarpiais atsiradusios faktinės aplinkybės.

3.10. Pareiškėjas gautas pinigines lėšas grindė ginčo paskolų sutartimis, tačiau nepateikė jokių duomenų, pagrindžiančių grynųjų pinigų gavimo faktus. Nei pareiškėjas, nei V. K. nepateikė duomenų, kurie patvirtintų pareiškėjo iš V. K. gautos paskolos suteikimo faktą ir realumą. Pareiškėjo mokestinio patikrinimo metu surinkta informacija leido Inspekcijai padaryti išvadą, kad pareiškėjui realiai paskola nebuvo suteikta (nesilaikyta notarinės paskolų sutarčių sudarymo formos, negauti paaiškinimai, nedeklaruotos pajamos, V. K. finansiniai sunkumai ir kt.). Mokestinio patikrinimo metu mokesčių administratorius vertino ne pavienius įrodymus, bet jų visumą. Pareiškėjo nurodoma aplinkybė apie V. K. suteiktą paskolą UAB „Derijus“ nagrinėjamam atvejui reikšmės neturi, nes mokesčių administratorius nustatė, kad V. K. būtent pareiškėjui paskolos nesuteikė.

3.11. VMI neginčija aplinkybės, kad yra duomenys dėl pareiškėjo bandymo pateikti PRC911 formą, tačiau ši deklaracija taip ir nebuvo patekta net ir vėliau, be to, atsakovui nėra žinoma, kokią informaciją pareiškėjas toje deklaracijoje norėjo pateikti. Nagrinėjamu atveju pareiškėjas turėjo pateikti ne PRC 911 formą, o PRC907 formą.

3.12. Skiriant baudą, mokesčių administratorius atsižvelgė į pažeidimo pobūdį ir pareiškėjo bendradarbiavimą, tačiau nenustatė pagrindo pareiškėjui skirti minimalią baudą. Pareiškėjas faktinių duomenų, ar įrodymų, kurie paneigtų mokesčių administratoriaus nustatytas aplinkybes dėl nustatytos 587 941 Eur pajamų sumos už 2016–2018 m. laikotarpį apskaičiavimo nepateikė, o apsiribojo tik deklaratyvių argumentų teikimu, todėl VMI konstatavo, kad mokesčių administratorius pagrindė pareiškėjui apskaičiuotas mokėtinas sumas, o pareiškėjas jų nepaneigė. MGK tinkamai išanalizavo bei taikė teisės aktus, dėl ko priėmė teisėtą ir pagrįstą teisės aktais Komisijos sprendimą.

II. 4. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2023 m. gegužės 23 d. sprendimu pareiškėjo skundą atmetė kaip nepagrįstą.

5. Teismas nustatė, kad Kauno AVMI atliko pareiškėjo gyventojo pajamų mokesčio už laikotarpį nuo 2015 m. sausio 1 d. iki 2017 m. gruodžio 31 d. apskaičiavimo, deklaravimo ir sumokėjimo teisingumo mokestinį patikrinimą ir 2021 m. rugsėjo 10 d. surašė Patikrinimo aktą, kuriuo konstatavo, kad pareiškėjas 2015–2017 m. disponavo iš nenustatytų šaltinių gautomis pajamomis, todėl jam buvo apskaičiuota mokėtina 81 617 Eur GPM suma. Papildomai mokėtinas GPM apskaičiuotas vadovaujantis MAĮ 70 straipsnio 1 dalies ir Taisyklių nuostatomis, taikant išlaidų vertinimo metodą. Kauno AVMI Sprendimu patvirtino Patikrinimo aktą ir nurodė pareiškėjui sumokėti 81 617 Eur GPM, 32 475,25 Eur GPM delspinigius ir 24 485 Eur GPM baudą (30 proc.), viso – 138 577,25 Eur. Pareiškėjas, nesutikdamas su mokesčių administratoriaus Sprendimu, pateikė VMI skundą, kurį išnagrinėjusi, VMI patvirtino mokesčių administratoriaus Sprendimą. Dėl VMI sprendimo pareiškėjas pateikė skundą MGK. MGK patvirtino VMI sprendimą.

6. Teismas aptarė MAĮ 67 straipsnio 1 dalies nuostatas, aktualią LVAT praktiką.

7. Teismas, įvertinęs pareiškėjo skunde nurodytas aplinkybes dėl VMI neteisingai apskaičiuoto pareiškėjo (kartu su sutuoktine) turėto piniginių lėšų likučio mokestinio patikrinimo pradžiai bei teiginį, kad nagrinėjamoje situacijoje mokestinis patikrinimas privalėjo būti atliekamas nuo 2015 m. sausio 1 d., todėl mokesčių administratorius neturėjo teisėto pagrindo atlikti mokesčių mokėtojo pajamų ir išlaidų atskiro apskaičiavimo pagrįstumą nuo 2004 m. iki 2014 m., nesutiko su šiais pareiškėjo argumentais. Teismas, vadovaudamasis aktualia LVAT praktika, nurodė, kad mokesčių administratorius, siekdamas kuo tiksliau ir objektyviau nustatyti pareiškėjo turėtų pajamų ir piniginių lėšų likutį tikrinamojo laikotarpio pradžiai, atliko išsamų pajamų ir išlaidų vertinimą nuo 2004–2014 m., nes MAĮ 68 straipsnio 1 dalyje nustatytas terminas neriboja mokesčių administratoriaus teisės nustatyti ir vertinti į šį terminą nepatenkančias faktines aplinkybes, kurios yra reikšmingos apskaičiuojamiems (perskaičiuojamiems) mokesčiams ir susijusioms sumoms. Tokiais atvejais, vertinant šią įrodomąją medžiagą bei nustatant jos reikšmę, vadovaujamasi ne MAĮ 68 straipsnio 1 dalies nuostatomis, bet atsižvelgiama į bendrąsias įstatymuose įtvirtintas įrodinėjimo taisykles (vertinama, ar ši medžiaga atitinka įrodymų sampratą, nustatomas įrodymų leistinumas, sąsajumas ir panašios aplinkybės).

8. Teismas, įvertinęs pareiškėjo paaiškinimus dėl ginčo paskolų sutarčių, nesutiko su pareiškėjo teiginiais ir pakartojo VMI nustatytas aplinkybes dėl šių sutarčių vertinimo, paaiškinimų nepateikimo ir kt.

9. Teismas, pasisakydamas dėl skirtingo pareiškėjo gautų paskolų vertinimo (vertinant V. K. ir V. S. suteiktas paskolas), nurodė, kad nagrinėjamu atveju nei pareiškėjas, nei V. K. nepateikė duomenų, kurie patvirtintų pareiškėjo iš V. K. gautos paskolos suteikimo faktą ir realumą, ir sutiko, kad byloje esanti medžiaga leido VMI padaryti išvadą, jog pareiškėjui realiai paskola nebuvo suteikta. Teismas nurodė, kad nagrinėjamu atveju mokestinio patikrinimo metu mokesčių administratorius vertino ne pavienius įrodymus, bet jų visumą. Teismas vertino, kad VMI tinkamai įvertino nustatytas bylos aplinkybes ir pagrįstai ginčijamu sprendimu pareiškėjui apskaičiavo papildomai mokėtinas sumas. Taip pat teismas nurodė, jog V. K. paskola UAB „Derijus“ nagrinėjamam atvejui reikšmės neturi, nes mokesčių administratorius nustatė, kad V. K. būtent pareiškėjui paskolos nesuteikė, nes nustatytų aplinkybių visuma (aprašyta anksčiau) sąlygoja tokią išvadą.

10. Teismas, vertindamas pareiškėjo nurodytas aplinkybes dėl PRC911 formos nepateikimo dėl techninių kliūčių, taip pat dėl PRC907 formos nepateikimo, iš bylos duomenų nustatė, jog pareiškėjas nėra pateikęs Nuolatinio Lietuvos gyventojo pranešimo apie sudarytus sandorius (forma PRC907), nors tokią pareigą turėjo. Taip pat pareiškėjas nėra pateikęs Mokesčių mokėtojo pranešimo apie gautų pajamų ir įsigyto turto (įskaitant pasiskolintas pinigines lėšas) įsigijimo šaltinius (forma PRC911). Teismas nurodė, kad nagrinėjamu atveju pareiškėjas turėjo pateikti ne PRC911, o PRC907 formą, bei pažymėjo, kad mokesčių administratoriui nėra žinoma, kokią informaciją pareiškėjas toje deklaracijoje norėjo pateikti.

11. Teismas, vertindamas pareiškėjui paskirtos baudos dydį, aptarė MAĮ 67 straipsnio 1 ir 2 dalių nuostatas, ir pažymėjo, kad pareiškėjas nepateikė teismui duomenų, kurie pagrįstų, kodėl mokestis ir su juo susijusios sumos yra apskaičiuotos neteisingai.

12. Teismas konstatavo, kad mokesčių administratorius, visapusiškai ir objektyviai išsiaiškinęs visas bylai reikšmingas aplinkybes bei nenukrypdamas nuo LVAT suformuluoto MAĮ 70 straipsnio 1 dalies aiškinimo, pagrįstai atliktų patikrinimų metu pareiškėjo GPM bazę nustatė vadovaudamasis MAĮ 70 straipsniu, pagal jo atliktą įvertinimą. Ginčijami Kauno AVMI ir VMI sprendimai yra teisėti ir pagrįsti. Mokesčių administratorius įvykdė MAĮ 67 straipsnio 1 dalyje nustatytą pareigą pagrįsti papildomai priskaičiuotus mokesčius.

13. Teismas padarė išvadą, kad MGK, nagrinėdama pareiškėjo skundą, atliko visapusišką ir objektyvų mokestinio ginčo vertinimą, pasisakydama dėl kiekvieno pareiškėjo skundo argumento. Komisijos sprendimas yra motyvuotas ir pagrįstas. Atsižvelgdamas į tai, teismas atmetė pareiškėjo skundą kaip nepagrįstą.

III. 14. Pareiškėjas apeliaciniame skunde prašo panaikinti Vilniaus apygardos administracinio teismo 2023 m. gegužės 23 d. sprendimą ir priimti naują sprendimą – pareiškėjo skundą patenkinti.

15. Pareiškėjas apeliaciniame skunde pakartoja faktines bylos aplinkybes, taip pat nurodo šiuos argumentus:

15.1. Teismo sprendime pateikti motyvai prieštarauja vienas kitam ir LVAT suformuotoms teisės taikymo taisyklėms. VMI ir Komisijos sprendimai yra neteisėti, kadangi jie yra grindžiami vien netiesioginiais įrodymais, apsiribojant iš esmės vien deklaratyviu teiginiu, jog V. K. piniginių lėšų pareiškėjui tariamai nepaskolino. Sprendime nepateikiami net apytiksliai skaičiavimai, kokiomis lėšomis galėjo disponuoti V. K., o išvada daroma net neįvertinus pačios VMI turimų įrodymų. Nagrinėjamu atveju pareiškėjo skundas nebuvo išnagrinėtas iš esmės. Teismas nieko nepasisakė dėl pareiškėjo skundo dalies, susijusios su paskirtos baudos dydžiu, o likusioje sprendimo dalyje teismas tik perrašė mokesčių administratoriaus sprendimų argumentus, lakoniškai pridėdamas, kad su jais sutinka.

15.2. Byloje keliamas pajamų pripažinimo pagal GPMĮ 8 straipsnio nuostatas klausimas. Atsakovas neteisingai nustatė apmokestinimo GPM momentą, todėl ir dėl dalies mokesčio skaičiavimo tikrinamuoju laikotarpiu neteisingai taikė MAĮ 68 straipsnio 1 dalyje įtvirtintą taisyklę dėl mokesčio skaičiavimo ir perskaičiavimo senaties. Pagal GPMĮ nuostatas, GPM objektas yra gyventojo pajamos, kurios apibrėžiamos ir kaip nauda pinigais ir (arba) natūra, GPM moka pajamų gavęs ir (arba) pajamų uždirbęs gyventojas. Pagal bendrą taisyklę pajamos pripažįstamos jų gavimo momentu. Šiuo momentu laikomas momentas:

1) kai pajamos bet kokia forma faktiškai gaunamos, arba 2) kai bet kokia forma išmokamos išmokos, jei pagal šį įstatymą prievolė išskaičiuoti pajamų mokestį nuo gyventojo pajamų nustatyta mokestį išskaičiuojančiam asmeniui (GPMĮ 8 str. 2 d.). Pagal LVAT išaiškinimus, šios GPMĮ nuostatos nustato apmokestinimo GPM momentą, su kuriuo siejamas ir atitinkamų asmens (įstatyme numatytų) prievolių atsiradimas, todėl jos negali būti aiškinamos plečiamai ir turi būti taikomos griežtai bei tiksliai. Nagrinėjamoje byloje nustatyta, kad VMI mokestinio patikrinimo metu dėl pareiškėjo ir V.

K. sudarytų ginčo paskolų sutarčių konstatavo, kad 2014 m. pareiškėjui buvo suteikta 2 000 000 Lt paskolų. Mokestinio patikrinimo metu, atsižvelgusi į tai, kad pareiškėjas negrąžino paskolų V. K., Inspekcija padarė išvadą, kad pareiškėjas 2 000 000 Lt pajamų sumą gavo 2014 m., todėl pagal GPMĮ 8 straipsnio 1 dalies nuostatas jam kilo prievolė deklaruoti gautas pajamas ir apskaičiuoti pajamų mokestį už 2015 m. Mokesčių administratorius apmokestino GPM pareiškėjo gautas pajamas, pritaikęs MAĮ 69 straipsnį, nustatęs, kad pareiškėjo sudaryti sandoriai – gautos paskolos – neturėjo ekonominio pagrindimo, t. y. paneigė paskolų sudarymo faktą (neatsižvelgė į šią formalią mokesčių mokėtojo veiklos išraišką) ir nusprendė, jog pagal šiuos formalius sandorius gautos sumos negali būti laikomos paskola (atkūrė iškreipiamas aplinkybes, su kuriomis mokesčių įstatymai sieja apmokestinimą), todėl konstatavo, kad pareiškėjas gavo pajamas, kurios yra apmokestinamos GPM, nors, kita vertus, nustatydamas apmokestinimo GPM momentą, vėl vadovavosi paskolų teisiniais santykiais.

Mokesčių administratorius, nustatęs, kad mokesčių mokėtojas gavo kitas GPM apmokestinamas pajamas, nustatydamas apmokestinimo GPM momentą, turėjo vadovautis taisykle dėl faktinio pajamų gavimo, įtvirtinta GPMĮ 8 straipsnyje, ir neturėjo atsižvelgti į sutarčių sąlygas, kurių buvimą paneigė pats mokesčių administratorius savo administraciniame sprendime.

15.3. Teismas nepagrįstai konstatavo, kad MAĮ 68 straipsnyje nustatytas senaties terminas neriboja mokesčių administratoriaus teisės nustatyti ir vertinti į šį terminą nepatenkančias faktines aplinkybes, kurios yra reikšmingos apskaičiuojamiems (perskaičiuojamiems) mokesčiams ir susijusioms sumoms. Teismas nenurodė, kuo grindžia šią savo poziciją, o atsakovo sprendimuose pateiktomis nuorodomis į LVAT praktiką negali būti vadovaujamasi, kadangi nei vienas iš nurodytų precedentų nėra susijęs su ginčo dalyku šioje byloje. Nepateisinama ir neproporcinga tokia situacija, jeigu mokesčių administratoriui būtų suteikta teisė neribotą laiką tikrinti asmens duomenų apie turtą ir pajamas tikrumą, o asmenį (gyventoją) neribotą laiką įpareigojant kiekvieną kartą pagrįsti šios duomenis iš naujo. Inspekcijos reikalavimas pareiškėjui pagrįsti 2004–2014 metų pajamų ir turto šaltinius, kai joks teisės aktas nenumato pareigos fiziniams asmenims saugoti daugiau kaip dešimt metų paskolos, dovanojimo ar jų pagrindu perduotų piniginių lėšų turėjimo faktų, negali būti laikomas visais atvejais pagrįstu. Akivaizdu, kad atlikti asmens pajamų realumo patikrinimą už laikotarpį prieš 10–20 metų yra neįmanoma, nes įrodymai objektyviai nebegali išlikti. Be to, pareiškėjas paaiškino aplinkybes dėl 2014 m. pabaigoje turėtų piniginių lėšų likučio, šiuos duomenis patvirtina pareiškėjo ir jo sutuoktinės pajamų duomenys iš valstybės įstaigų, pateiktos sutartys ir deklaracijos, o Inspekcijos pozicija, kad mokėtojo šeima 2014 m. gruodžio 31 d. galėjo turėti tik 26 869 Lt banke ir apie 13 9331 Lt ne banke, grindžiama tik prielaida ir abejone, tokios išvados pagrindimui Inspekcija nepateikia skaičiavimų.

15.4. Sprendžiant asmens administracinės atsakomybės klausimą yra būtina vadovautis Lietuvos Respublikos Konstitucijos 31 straipsnio 1 dalyje įtvirtintu nekaltumo prezumpcijos principu, atsižvelgiant į tai, kad visos abejonės bei neaiškumai, kurie negali būti pašalinti, aiškintini traukiamo administracinėn atsakomybėn asmens naudai. Administracinių teisės pažeidimų procese galiojančią nekaltumo prezumpciją paneigti turi institucija, surašiusi protokolą ir inicijavusi bylą dėl administracinio teisės pažeidimo padarymo, ir visa įrodymų nepateikimo ar abejonių nepanaikinimo rizika tenka šiai institucijai.

15.5. Esminis ginčas šioje byloje kilo dėl Inspekcijos išvados, jog V. K. paskola pareiškėjui nebuvo suteikta, kadangi nei pareiškėjas, nei V. K. nepateikė duomenų, kurie patvirtintų pareiškėjo iš V. K. gautos paskolos suteikimo faktą ir realumą.

15.6. Nagrinėjamu atveju nei Inspekcija, nei MGK neginčijo fakto, kad ginčo paskolų suteikimo dieną V. K. iš teisėtų šaltinių legaliai ir realiai yra uždirbęs pajamas, kurių dalį paskolino pareiškėjui, tą pripažino ir pirmosios instancijos teismas, ir šitos aplinkybės nepaneigia tai, kad V. K. nepateikė paaiškinimų ir kt.

15.7. Įvairios civilinio teisinio pobūdžio sutartys dėl atitinkamų lėšų gavimo GPMĮ taikymo prasme nėra pirminiai ir tiesioginiai įrodymai, neginčijamai patvirtinantys atitinkamų lėšų gavimo faktą.

15.8. Teismas nepagrįstai ignoravo ir nevertino tarp pareiškėjo ir V. K. praeityje susiklosčiusių santykių (kad tas pats kreditorius yra skolinęs ženklias pinigų sumas pareiškėjo valdytai įmonei UAB „Derijus”), taip pat nevertino audito kompanijos „MGI In Salvo“ 2011 m. rugsėjo 6 d. ataskaitos, kurioje nustatyta V. K. suteikta paskola pareiškėjo įmonei bei jos grąžinimas.

15.9. Teismas nepašalino pareiškėjo skunde pirmosios instancijos teismui nurodytų atsakovo sprendimų prieštaravimų. Inspekcija savo išvadą dėl ginčo sutarčių fiktyvumo grindė ir tuo, kad, pasibaigus paskolų sutartyse nurodytam terminui, pareiškėjas (skolininkas) ir V. K. (paskolų davėjas) nepateikė susitarimų dėl paskolos termino pratęsimo, nors mokesčių įstatymai, nei Civilinis kodeksas, nei kiti teisės aktai nesuteikia mokesčių administratoriui teisės kištis į privačius sandorio šalių santykius ir ginčyti jų sudarytus sandorius pagrindais, nesusijusiais su mokesčių mokėtojo mokestinių prievolių nevykdymu ar netinkamu vykdymu.

15.10. Nagrinėjamu atveju byloje nustatyta, kad 2020 m. gruodžio 30 d. rašytiniu pareiškimu pareiškėjas (paskolos gavėjas) kreipėsi į V. K. (paskolos davėją) dėl paskolų termino grąžinimo pratęsimo 2 (dvejiems) metams dėl COVID-19 pandemijos. V. K. savo parašu patvirtino, kad su pareiškėjo prašymu „sutinka“, taigi paskolos sutarties šalys tiek rašytine forma, tiek savo elgesiu susitarė dėl paskolos termino grąžinimo pratęsimo papildomam terminui. Nei Patikrinimo akte, nei VMI sprendime nėra motyvų bei teisinių argumentų, kodėl šalių sprendimą pratęsti paskolų gražinimo terminą VMI vertino kaip formalų veiksmą.

15.11. Inspekcija savo poziciją dėl ginčo paskolų grindė ir tuo, kad nenustatyta ekonominė logika iš abiejų sandorio šalių, nors pareiškėjas atsakovui teikė paaiškinimus dėl lėšų panaudojimo galimybių ir aplinkybių. Be to, kreditorius V. K. Komisijos posėdžio metu nurodė, kad mokesčių administratorius kelis kartus darė jo veiklos patikrą ir jokių pastabų dėl pinigų kilmės neturėjo. Teismas skundžiamame sprendime nurodė, kad pareiškėjas įmonėms skolinamų piniginių lėšų kilmei pateisinti 2006 m. ir 2014 m. naudojo tą patį lėšų gavimo modelį, t. y. su fiziniais asmenimis surašė didelės vertės paskolų sutartis, pagal kurias skolintų lėšų dar nėra grąžinęs, t. y. pareiškėjas naudojasi gautomis paskolomis lengvatinėmis sąlygomis / lengvatine kaina.

15.12. GPMĮ 2 straipsnio 15 dalyje numatyta sąlyga „konkrečiam gyventojui dėl tam tikrų interesų ar sandorių įtakos nustatyta mažesnė negu tikroji rinkos kaina“ turėjo būti įrodinėjama ir šiuo atveju. Paskolų suteikimas ilgam terminui, nenustatant periodinių palūkanų mokėjimo, laikytinas gauta paskola lengvatine kaina, ir išdėstytos teisės normos pagrindu turėjo būti įvertinama, ar egzistavo atitinkami interesai ir sandoriai, dėl kurių buvo suteiktos paskolos tokiomis sąlygomis. Mokesčių administratorius, nustatęs, kad pareiškėjas, nemokėdamas periodinių palūkanų už gautas paskolas, gavo naudos, t. y. pajamų natūra, papildomai (Patikrinimo akte ir Sprendime) neįrodinėdamas specialių GPMĮ 2 straipsnio 15 dalyje numatytų sąlygų, t. y. dėl kokių priežasčių (tam tikrų interesų ar sandorių įtakos) paskolų davėjas paskolų gavėjui (pareiškėjui) šiuo konkrečiu atveju suteikė tokio pobūdžio paskolas, netinkamai aiškino aptariamą GPMĮ 2 straipsnio 15 dalies nuostatą. Nustačius, kad mokesčių administratorius, nustatydamas GPM mokesčio bazę ir apskaičiuodamas GPM, ne visas reikšmingas aplinkybes (duomenis) įvertino tinkamai ir visapusiškai, teisingai pritaikydamas su pareiškėjo apmokestinimu GPM susijusias teisės aktų nuostatas, yra pagrindas panaikinti Sprendimą dėl Patikrinimo akto tvirtinimo ar netvirtinimo.

15.13. Pareiškėjas pakartoja skunde pirmosios instancijos teismui nurodytas aplinkybes dėl pranešimo apie sudarytus sandorius PRC907 formos ir PRC911 formos nepateikimo, ir akcentuoja, kad yra pateikęs mokesčių administratoriui spausdintą teiktos deklaracijos egzempliorių.

16. Atsakovas VMI atsiliepime į apeliacinį skundą prašo jį atmesti Atsakovo atsiliepimas iš esmės grindžiamas tais pačiais argumentais, kaip ir atsiliepimas pirmosios instancijos teismui, papildomai nurodant:

16.1. Inspekcija tinkamai nustatė apmokestinimo GPM momentą ir tinkamai taikė MAĮ 68 straipsnio 1 dalyje įtvirtintą taisyklę dėl mokesčio skaičiavimo ir perskaičiavimo senaties, kadangi, 2020 m. spalio 28 d. pavedimu pradėjus mokestinį patikrinimą, jis galėjo būti atliktas už einamuosius, t. y. 2020 m., ir penkerius praėjusius kalendorinius metus (2019–2015 m.), o mokesčių administratorius atliko pareiškėjo GPM patikrinimą už laikotarpį nuo 2015 m. sausio 1 d. iki 2017 m. gruodžio 31 d.

16.2. Nors atsakovas, siekdamas kuo tiksliau ir objektyviau nustatyti pareiškėjo turėtų pajamų ir piniginių lėšų likutį tikrinamojo laikotarpio pradžiai, atliko išsamų pajamų ir išlaidų vertinimą už 2004–2014 m., tačiau apmokestinimas už ankstesnius laikotarpius nebuvo vykdomas.

16.3. Esminis ginčas šioje byloje kilo dėl Inspekcijos išvados, jog V. K. paskola pareiškėjui nebuvo suteikta. LVAT pažymi, jog mokesčių mokėtojas, pasirinkdamas pajamas gauti grynaisiais pinigais (dėl ko šių pajamų gavimo faktas nėra fiksuojamas kredito įstaigose esančių sąskaitų įrašuose), prisiima ir visą riziką dėl jam tenkančios įrodinėjimo naštos; įrodinėjimo dalykas šiuo atveju yra aplinkybės, ar pinigų sumos mokesčių mokėtojui realiai buvo ar nebuvo perduotos, t. y. gautos ar negautos pajamos turėtų būti įrodinėjamos tiesioginiais įrodymais ir netiesioginiais įrodymais. Mokesčių mokėtojas negali remtis vien tik tvirtinimu, kad jis gavo atitinkamas piniginių lėšų sumas, ar galbūt jomis disponavo, jas naudojo patirdamas atitinkamas išlaidas, jis turi realiai pagrįsti jo nurodomus piniginių lėšų šaltinius.

16.4. Nagrinėjamu atveju nei pareiškėjas, nei V. K. nepateikė duomenų, kurie patvirtintų pareiškėjo iš V. K. gautos paskolos suteikimo faktą ir realumą.

16.5. Pareiškėjas nepagrįstai teigia, kad yra akivaizdžių prieštaravimų tarp Inspekcijos Patikrinimo akto išvadų. Pareiškėjas nurodytus teiginius išėmė iš konteksto. Mokesčių administratorius vertino visas nustatytas aplinkybes, ir nepadarė prieštaringų išvadų, mokesčių administratoriaus pozicija yra nuosekli ir pagrįsta surinktų įrodymų visuma.

Teisėjų kolegija

k o n s t a t u o j a :

IV. 17. Ginčas šioje administracinėje byloje kilo dėl Kauno AVMI 2021 m. lapkričio 12 d. sprendimo Nr. (7.45E)-FR0682-262, kuriuo pareiškėjui apskaičiuota 81 617 Eur GPM, 24 485 Eur GPM bauda, 32 475,25 Eur GPM delspinigių, bei dėl šį sprendimą patvirtinusių VMI 2022 m. vasario 9 d. sprendimo Nr. 68-16 ir MGK 2022 m. balandžio 27 d. sprendimo Nr. S-61 (7-34/2022) teisėtumo ir pagrįstumo.

18. Pirmosios instancijos teismas, nenustatęs pagrindų ginčijamiems sprendimams panaikinti, pareiškėjo skundą atmetė kaip nepagrįstą. Pareiškėjas su tokiu teismo sprendimu nesutinka.

19. Kauno AVMI surašytame Patikrinimo akte nurodyta, kad pareiškėjo GPM patikrinimą atliko už laikotarpį nuo 2015 m. sausio 1 d. iki 2017 m. gruodžio 31 d., pareiškėjas 2007 m. liepos 7 d. sudaręs santuoką su M. N. Taip pat nurodoma, kad šio mokestinio patikrinimo metu buvo vertinamos tiek pareiškėjo, tiek jo sutuoktinės tikrinamuoju laikotarpiu gautos pajamos ir patirtos išlaidos. Taigi, nagrinėjant šį mokestinį ginčą, pirmosios instancijos teismas vertino aplinkybes, susijusias ne tik su pareiškėjo gautomis pajamomis, bet ir su pajamomis, kurias gavo pareiškėjo sutuoktinė M. N., todėl teismo sprendimas šioje byloje turi įtakos jos teisėms ir pareigoms dėl gautų pajamų apmokestinimo gyventojų pajamų mokesčiu.

20. Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo (toliau – ir ABTĮ) 46 straipsnio 2 dalyje, be kita ko, nustatyta, kad administracinės bylos proceso šalys yra pareiškėjas, atsakovas ir tretieji suinteresuoti asmenys (tai yra tie, kurių teisėms ar pareigoms bylos išsprendimas gali turėti įtakos). Nors pareiškėjo skunde, paduotame pirmosios instancijos teismui, jo sutuoktinė M. N. nenurodyta trečiuoju suinteresuotu asmeniu, tačiau, atsižvelgiant į skundo dalyką bei faktines bylos aplinkybes, pirmosios instancijos teismas privalėjo ją įtraukti į administracinės bylos procesą trečiuoju suinteresuotu asmeniu (ABTĮ 33 str. 5 d.). Apeliacinės instancijos teismo teisėjų kolegija pastebi, kad LVAT dėl trečiųjų suinteresuotų asmenų įtraukimo į administracinės bylos procesą tokio pobūdžio bylose nuosekliai laikosi nurodytos pozicijos (žr., pvz., 2019 m. kovo 20 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eA-1633-442/2017, 2019 m. kovo 20 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eA-499-442/2019, 2019 m. gegužės 8 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eA-493-602/2019, 2019 m. gegužės 29 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eA-522-968/2019).

21. ABTĮ 146 straipsnio 2 dalies 2 punkte įtvirtinta, kad sprendimo negaliojimo pagrindu yra pripažįstamas atvejis, kai pirmosios instancijos teismas nusprendė dėl neįtrauktų į bylos nagrinėjimą asmenų teisių ir pareigų. Nagrinėjamu atveju pirmosios instancijos teismas, priimdamas skundžiamą sprendimą, nusprendė ir dėl pareiškėjo sutuoktinės M. N., kuri nebuvo įtraukta į procesą, teisių ir pareigų, tuo padarė proceso teisės normų pažeidimą, kuris yra besąlyginis pagrindas teismo sprendimui panaikinti.

22. Atsižvelgiant į nurodytas aplinkybes, pareiškėjo apeliacinis skundas tenkinamas iš dalies, skundžiamas pirmosios instancijos teismo sprendimas panaikinamas ir byla perduodama pirmosios instancijos teismui nagrinėti iš naujo (ABTĮ 145 str. 1 d. 1 p.).

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 144 straipsnio 1 dalies 4 punktu, teisėjų kolegija

n u t a r i a:

Pareiškėjo E. K. apeliacinį skundą patenkinti iš dalies.

Vilniaus apygardos administracinio teismo (nuo 2024 m. sausio 1 d. Regionų administracinis teismas) 2023 m. gegužės 23 d. sprendimą panaikinti ir perduoti bylą Regionų administraciniam teismui nagrinėti iš naujo.

Nutartis neskundžiama.

Teisėjai Rytis Krasauskas

Iveta Pelienė

Skirgailė Žalimienė