P-438-184-12 · Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas

Administracinė byla Nr. P438 - 184/2012

Procesinio sprendimo kategorija 80.3 (S)

LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS

N U T A R T I S

2012 m. rugpjūčio 17 d.

Vilnius

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Laimės Baltrūnaitės (kolegijos pirmininkė), Romano Klišausko (pranešėjas) ir Virgilijaus Valančiaus teismo posėdyje rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo pareiškėjos J. J. prašymą atnaujinti procesą administracinėje byloje Nr. A442-773/2009 pagal atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Finansų ministerijos skundą dėl Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės sprendimo panaikinimo, dalyvaujant pareiškėjai J. J. ir trečiajam suinteresuotam asmeniui Kauno apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai.

Teisėjų kolegija

n u s t a t ė :

I. Kauno apskrities valstybinė mokesčių inspekcija 2007 m. lapkričio 6 d. sprendimu dėl patikrinimo akto tvirtinimo Nr.(17)-K3-356 patvirtino nurodymus pareiškėjai sumokėti į biudžetą 55650 Lt gyventojų pajamų mokesčio (toliau - ir GPM), 2916,06 Lt GPM delspinigių ir skyrė 16695 Lt GPM baudą. Valstybinė mokesčių inspekcija prie Finansų ministerijos 2008 m. sausio 16 d. sprendimu Nr.68-12 patvirtino Kauno apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos 2007 m. lapkričio 6 d. sprendimą Nr.(17)-K3-356.

Pareiškėja skundu kreipėsi į Mokestinių ginčų komisiją prie Vyriausybės ir prašė panaikinti Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Finansų ministerijos 2008 m. sausio 16 d. sprendimą Nr.68-12.

Mokestinių ginčų komisija prie Vyriausybės 2008 m. gegužės 20 d. sprendimu Nr. S-97(7-32/2008) panaikino Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Finansų ministerijos 2008 m. sausio 16 d. sprendimą Nr.68-12.

Mokestinių ginčų komisija nurodė, kad pareiškėjos sutuoktinis iš A. G. pagal 2006 m. sausio 16 d. sutartį už 63000 Lt įsigijo 1,1501 ha žemės sklypą, esantį Kauno rajone, Narsiečių kaime. Šį žemės sklypą kartu su kitais nekilnojamaisiais daiktais pareiškėja su sutuoktiniu pardavė UAB „Merseta“ pagal 2006 m. balandžio 3 d. sutartį už 1957000 Lt (žemės sklypas parduotas už 63000 Lt, o kiti nekilnojamieji daiktai - už 1894000 Lt). Pareiškėja kartu su sutuoktiniu, nurodydami, jog 2006 m. balandžio 3 d. parduoda minėtą žemės sklypą tik už 63000 Lt, nepagrįstai sumažino žemės sklypo vertę.

Nurodyta sklypo 63000 Lt vertė yra mažesnė už jo rinkos kainą. Mokesčių administratoriaus pasitelktas nepriklausomas turto vertintojas UAB „Robinta“ nustatė, jog šio žemės sklypo vertė yra 805000 Lt. Pareiškėja ir jos sutuoktinis 2006 m. balandžio 3 d. pirkimo - pardavimo sandoriu siekė sumažinti žemės sklypo vertę ir atitinkamai padidinti kitų parduotų nekilnojamųjų daiktų vertę, nes žemės sklypas buvo įsigytas vėliau nei prieš trejus metus ir, nurodant jo tikrąją vertę, jis pagal Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 17 straipsnio 21 punktą būtų buvęs apmokestintas, o tuo tarpu kiti nekilnojamieji daiktai buvo įsigyti 1999 m. spalio 21 d. ir jų vertės padidinimas nebūtų buvęs apmokestintas.

Mokestinių ginčų komisija nurodė, kad šiuo atveju mokesčių administratorius pagrįstai taikė Mokesčių administravimo įstatymo 69 straipsnio 1 dalį ir pagrįstai pareiškėjos ir jos sutuoktinio gautas 742000 Lt (805000 Lt - 63000 Lt) pajamas pripažino pajamomis, gautomis už žemės sklypą. Tai sudarė pagrindą mokesčių administratoriui laikyti, jog pareiškėja iš minėto žemės sklypo pardavimo bendrovei „Merseta“ gavo 371000 Lt (742000 Lt :

2) pajamų, ir šias jos pajamas apmokestinti pajamų mokesčiu. Mokestinių ginčų komisija nurodė, kad nors mokesčių administratorius teisingai apmokestino minėtas pareiškėjos pajamas, tačiau jis nepagrįstai nurodymus dėl papildomo mokesčio ir su juo susijusių sumų sumokėjimo davė pareiškėjai. Minėtos pareiškėjos pajamos priskirtinos gyventojo A klasės pajamoms ir, pagal Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 23 straipsnio 1 dalį, pajamų mokestį iš šių pareiškėjos pajamų turėjo išskaičiuoti UAB „Merseta“, išmokėdama šias pajamas pareiškėjai. Todėl pareiškėja šiuo atveju nėra mokesčio sumokėjimo santykio dalyvė ir jai negali būti duotas nurodymas dėl mokesčio sumokėjimo. Santykiai dėl mokesčio sumokėjimo į biudžetą šiuo atveju yra atsiradę tarp mokestį išskaičiuojančio asmens ir mokesčių administratoriaus. Dėl šių motyvų ginčijamas centrinio mokesčių administratoriaus sprendimas naikintinas.

Atsakovas Valstybinė mokesčių inspekcija prie Finansų ministerijos skundu kreipėsi į Vilniaus apygardos administracinį teismą ir prašė panaikinti Mokestinių ginčų komisijos prie Vyriausybės 2008 m. gegužės 20 d. sprendimą Nr.S-97(7-32/2008) bei palikti galioti atsakovo 2008 m. sausio 16 d. sprendimą Nr.68-12.

Atsakovas nurodė, kad Mokestinių ginčų komisija neteisingai išaiškino Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 23 straipsnio 1 dalį. Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 23 straipsnio 1 dalies, 27 straipsnio 1 ir 7 dalies nuostatos numato prievolę mokėti pajamų mokestį nuo deklaruotų pajamų ir pajamas deklaruojančiam gyventojui. Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 27 straipsnio 7 dalyje nurodyta, kad skirtumą tarp apskaičiuotos ir išskaičiuotos gyventojų pajamų mokesčio dalies sumoka gyventojas. Pastebėjęs, kad mokestis buvo apskaičiuotas neteisingai, mokesčių mokėtojas turi jį perskaičiuoti.

Pareiškėja su atsakovo skundu nesutiko.

Pareiškėja nurodė, kad mokesčių administratorius nepagrįstai taikė Mokesčių administravimo įstatymo 69 straipsnio 1 dalį. Sudarant žemės sklypo pirkimo - pardavimo sutartį su UAB „Merseta“, sandorio aplinkybės nebuvo iškreiptos ir buvo nurodyta tikroji šalių sutarta žemės sklypo kaina. Mokesčių administratorius nepagrįstai šia kainą padidino ir nepagrįstai apmokestino atitinkamas pareiškėjos pajamas. Mokesčių administratoriaus pasitelkto turto vertintojo UAB „Robinta“ nurodyta žemės sklypo kaina yra ekonomiškai nepagrįsta.

Trečiasis suinteresuotas asmuo su atsakovo skundu sutiko.

Vilniaus apygardos administracinis teismas 2008 m. rugpjūčio 22 d. sprendimu atsakovo skundą patenkino ir panaikino Mokestinių ginčų komisijos prie Vyriausybės 2008 m. gegužės 20 d. sprendimą Nr.S-97(7-32/2008) bei paliko galioti atsakovo 2008 m. sausio 16 d. sprendimą Nr.68-12.

Teismas nurodė, kad tarp atsakovo ir Mokestinių ginčų komisijos kilo nesutarimas teisės klausimu dėl to, kuris asmuo (UAB „Merseta“ ar pareiškėja) turi apskaičiuoti, išskaičiuoti ir sumokėti mokesčių administratoriaus papildomai priskaičiuotą GPM bei kitas su šiuo mokesčiu susijusias sumas. Teismas nurodė, kad pinigų sumą pareiškėjai pagal ginčo pirkimo - pardavimo sandorį išmokėjo žemės sklypo pirkėjas UAB „Merseta“. Ši bendrovė, vadovaujantis Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 23 straipsnio 1 dalimi, laikytina išmokas pareiškėjui išmokėjusiu asmeniu ir šiai bendrovei turėtų tekti pareiga apskaičiuoti, išskaičiuoti ir sumokėti mokesčius nuo pareiškėjai išmokėtų išmokų.

Tačiau tam tikrais atvejais pareiga apskaičiuoti mokestį pereina pačiam gyventojui. Tokie atvejai, pavyzdžiui, yra nurodyti Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 15 straipsnio 1 dalyje, 27 straipsnio 7 dalyje, Mokesčių administravimo įstatymo 66 straipsnio 1 dalyje. Teismas nurodė, kad šiuo metu UAB „Merseta“ pareiškėjai bei jos sutuoktiniui yra sumokėjusi visą sandoryje numatytą sumą, taip pat ir tą jos dalį, kuri turėjo būti išskaičiuota kaip mokestis. Kadangi iš pareiškėjos pajamų UAB „Merseta“ neišskaičiavo mokesčio ir visas lėšas perdavė pareiškėjai, todėl reikalavimas, kad šiuo atveju mokestį sumokėtų pati pareiškėja, yra teisingas ir atitinka įstatymo tikslą.

Teismas nurodė, kad nagrinėjamu atveju mokesčių administratorius teisingai taikė Mokesčių administravimo įstatymo 69 straipsnio 1 dalį. Pareiškėjos ir jos sutuoktinio bendrovei „Merseta“ parduoto žemės sklypo vertė, nustatyta 2006 m. vasario 24 d. ir įregistruota valstybės įmonėje Registrų centre, buvo 786890 Lt, t. y. 12 kartų didesnė nei nurodyta 2006 m. balandžio 3 d. sudarytame minėto žemės sklypo pardavimo bendrovei „Merseta“ sandoryje (sandoryje buvo nurodyta 63000 Lt vertė). Kartu su žemės sklypu buvo parduoti ir tame sklype esantys nekilnojamieji daiktai, kurių pardavimo kaina sandoryje padidinta apie 7 kartus palyginti su valstybės įmonės Registrų centro duomenimis.

Žemės sklype esančių nekilnojamųjų daiktų kainos padidinimas atitinkamai sumažinant kartu parduodamo žemės sklypo kainą pareiškėjai mokestine prasme buvo naudingas, nes žemės sklype esantys nekilnojamieji daiktai buvo įsigyti 1999 m. spalio 21 d. ir dėl to, pagal Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 17 straipsnio 21 punktą, jų pardavimas buvo neapmokestinamas, o žemės sklypas buvo įsigytas neseniai ir jo pardavimas turėjo būti apmokestintas. Esant tokioms aplinkybėms, mokesčių administratoriui kilo pagrįsti įtarimai dėl to, kad sandoryje nurodyta neteisinga parduoto žemės sklypo kaina.

Be to, šiuo atveju ginčo turtas buvo parduotas pareiškėjos ir jos sutuoktinio valdomai bendrovei. Taip pat daug didesnė už nurodytą sandoryje žemės sklypo kaina buvo nustatyta ir atlikus pareiškėjos sutuoktinio užsakytą UAB Korporacijos „Matininkai“ 2005 m. gruodžio 14 d. turto vertinimą. Teismas nurodė, kad mokesčių administratoriaus užsakymu surašyta 2006 m. spalio 31 d. UAB „Robinta“ turto vertės nustatymo ataskaita minėtus įtarimus patvirtino. Šioje ataskaitoje nurodyta ginčo žemės sklypo vertė - 805000 Lt.

Šis turto vertinimas buvo pagrindas mokesčių administratoriui padaryti išvadą, kad nagrinėjamu atveju sandorio aplinkybės buvo iškreiptos ir juo siekta mokestinės naudos, ir mokesčio bazę bei mokesčio sumą apskaičiuoti vadovaujantis Mokesčių administravimo įstatymo 69 straipsnio 1 dalimi. Teismas nurodė, kad Turto ir verslo vertinimo pagrindų įstatymo 24 straipsnyje nustatyta, jog nepriklausomų turto vertintojų turto vertinimo ataskaitos turi juridinę galią, kol jos nenuginčytos įstatymų nustatyta tvarka. Siekdama, kad nebūtų remiamasi UAB „Robinta“ sudaryta turto vertinimo ataskaita, pareiškėja turėjo ją nuginčyti teisme.

Kadangi ši ataskaita nėra nuginčyta, todėl ji turi juridinę galią. UAB „Robinta“ sudarytos turto vertinimo ataskaitos neatitikimų finansų ministro 2004 m. balandžio 9 d. įsakymo Nr.1K-123 „Dėl Lietuvos Respublikos pelno mokesčio įstatymo 40 straipsnio 2 dalies ir Lietuvos Respublikos gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 15 straipsnio 2 dalies įgyvendinimo taisyklių“ reikalavimams nenustatyta. Šioje turto vertinimo ataskaitoje išdėstyti principai ir metodologija atitinka minėtame finansų ministro įsakyme keliamus reikalavimus.

Todėl nėra kliūčių šią ataskaitą naudoti mokesčio bazės apskaičiavimui. Teismas nurodė, kad pareiškėja turėjo galimybę pateikti kitus įrodymus dėl turto vertės nustatymo, tačiau šia teise nepasinaudojo. Jokia kita turto vertinimo ataskaita nėra sudaryta. Pareiškėja pateikė dirvožemio užterštumo cheminėmis medžiagomis tyrimų medžiagą, tačiau vien ši medžiaga negali paneigti UAB „Robinta“ turto vertinimo ataskaitos ir iš šios medžiagos nėra aišku, kokią įtaką sklypo vertei gali turėti atitinkamo užterštumo nustatymas.

Tuo tarpu valstybės įmonės Registrų centro, UAB Korporacijos „Matininkai“ bei UAB „Robinta“ nustatytos turto kainos yra panašios.

II. Apeliaciniu skundu pareiškėja prašė panaikinti Vilniaus apygardos administracinio teismo 2008 m. rugpjūčio 22 d. sprendimą ir perduoti bylą pirmosios instancijos teismui nagrinėti iš naujo.

Pareiškėja nurodė, kad pirmosios instancijos teismo sprendimas yra neteisėtas ir nepagrįstas. Pareiškėjos nuomone, pirmosios instancijos teismas nesiėmė priemonių nustatyti ir ištirti visas bylai reikšmingas faktines aplinkybes. Pareiškėja pabrėžė, kad jos pateikta dirvožemio užterštumo cheminėmis medžiagomis tyrimų medžiaga šiuo atveju buvo reikšminga ir dirvožemio užterštumo įtaka žemės sklypo kainai turėjo būti papildomai ištirta, tačiau teismas to nepadarė. Teismas taip pat visiškai nevertino faktinių žemės sklypo pardavimo aplinkybių, neįvertino ankstesnių žemės sklypo pardavimo sandorių aplinkybių ir nepagrįstai besąlygiškai sutiko tik su atsakovo argumentais bei UAB „Robinta“ turto vertinimo ataskaita.

Teismo nuomone, tai, kad pareiškėja neskundė Mokestinių ginčų komisijos sprendimo, nesudaro pagrindo teigti, jog ji sutiko su Mokestinių ginčų komisijos pateiktais motyvais ir jog teismas neturėjo papildomai tirti bylos aplinkybių, kurių atsakovas savo skunde nebuvo iškėlęs. Teismas pažymėjo, jog pareiškėja nurodė, kad atsakovo veiksmai šiuo atveju neatitiko Lietuvos Respublikos finansų ministro 2004 m. balandžio 9 d. įsakymu Nr.1K-123 patvirtintų taisyklių. Šiose taisyklėse yra įtvirtintas principas, pagal kurį kontroliuojamųjų transakcijų kainos neturi skirtis nuo tikrosios rinkos kainos, o pelnas arba pajamos, gauti atlikus kontroliuojamąsias transakcijas, neturi skirtis nuo pelno (pajamų), kuris būtų uždirbtas, atlikus transakciją tikrąja rinkos kaina.

Šis principas grindžiamas kontroliuojamosios transakcijos sąlygų palyginimu su palyginamąja transakcija ar transakcijomis. Šioje byloje buvo pateikti faktiniai duomenys apie ginčo žemės sklypo rinkos kainą, t. y. duomenys apie visus sklypo perleidimo sandorius ir aktus. Nei viena šių transakcijų atsakovo nebuvo ginčyta, su šių transakcijų kainomis atsakovas sutiko, todėl nėra pagrindo laikyti, kad pareiškėja pardavė žemės sklypą už sąmoningai sumažintą kainą. Be to, finansų ministro 2004 m. balandžio 9 d. įsakymu Nr.1K-123 patvirtintose taisyklėse yra įtvirtintas ir transakcijos ekonomiškumo kriterijus, kuris nebuvo atspindėtas UAB „Robinta“ vertinimo ataskaitoje.

Teismas atkreipė dėmesį į tai, jog pareiškėja taip pat nurodė, kad pareiga sumokėti pajamų mokestį tenka pajamas išmokančiam asmeniui, kas ir buvo aptarta ginčo 2006 m. balandžio 3 d. pirkimo - pardavimo sutartyje. Teismo vertinimu, mokesčių administratorius, apskaičiuodamas pareiškėjai pajamų mokestį, turėjo vadovautis Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 23 straipsnio 1 dalies nuostata dėl išskaičiuojančio asmens pareigos, išmokant išmokas, pagal mokesčio mokėjimo tvarką priskiriamas gyventojo A klasės pajamoms, apskaičiuoti, išskaičiuoti ir sumokėti į biudžetą pajamų mokestį.

Atsiliepimu į apeliacinį skundą atsakovas prašė apeliacinį skundą atmesti.

Atsakovas nurodė, kad pareiškėja apeliaciniame skunde dėsto argumentus dėl žemės sklypo vertės, tačiau šiuo atveju nėra ginčo dėl nustatytų faktinių aplinkybių. Pareiškėja skundo dėl Mokestinių ginčų komisijos sprendimo, ginčydama nustatytas faktines aplinkybes, nepateikė, todėl nėra ginčo dėl turto vertės nustatymo. Atsakovo vertinimu, pareiškėjos motyvai dėl UAB „Robinta“ turto vertės nustatymo ataskaitos šioje byloje nenagrinėtini. Atsakovas nurodė, kad nagrinėjamu atveju mokestinę naudą gavo pareiškėja, nes mokėtinas pajamų mokestis atiteko jai kartu su visa pagal sandorį išmokėta suma. Pagal Mokesčių administravimo įstatymo 69 straipsnį, apmokestinamas turi būti mokestinę naudą gavęs asmuo. Todėl mokesčių administratorius, taikydamas Mokesčių administravimo įstatymo 69 straipsnio 1 dalį, pagrįstai apmokestino mokestinę naudą gavusį asmenį - pareiškėją (Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 27 straipsnio 7 dalis). Atsakovo vertinimu, akivaizdu, kad yra galimybė mokestines prievoles perkelti gyventojui būtent tokiais atvejais, kai, pasibaigus mokestiniam laikotarpiui, sandoriai vertinamai kompleksiškai, atsižvelgiant tiek į mokestį išskaičiuojančio asmens, tiek į gyventojo tikslus, gautą mokestinę naudą bei kitas aplinkybes.

Atsiliepimu į apeliacinį skundą trečiasis suinteresuotas asmuo sutiko su pirmosios instancijos teismo sprendimu ir prašė apeliacinį skundą atmesti.

Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas 2009 m. spalio 1 d. nutartimi administracinėje byloje Nr. A442-773/2009 pareiškėjos apeliacinį skundą atmetė.

Teismas konstatavo, jog Mokesčių administravimo įstatymo 159 straipsnio 2 dalis nustato, kad apskųsti Mokestinių ginčų komisijos sprendimą dėl mokestinio ginčo taip pat turi teisę centrinis mokesčių administratorius, tačiau tik tuo atveju, kai centrinis mokesčių administratorius ir Mokestinių ginčų komisija, spręsdami mokestinį ginčą (arba mokestinio ginčo metu), skirtingai interpretavo įstatymo ar kito teisės akto nuostatas. Įvertinęs minėtos teisės normos formuluotę, pirmosios instancijos teismas padarė išvadą, kad, pirma, ši normas skirta reglamentuoti administracinio teismo jurisdikcinę kompetenciją nagrinėti mokestinius ginčus pagal centrinio mokesčių administratoriaus skundus (nustato mokestinio ginčo pagal centrinio mokesčių administratoriaus skundą sąlyginį priskirtinumą teismui) ir, antra, riboja bylos pagal mokesčių administratoriaus skundą nagrinėjimo pagrindus (mokestinį ginčą pagal mokesčių administratoriaus skundą nagrinėjantis administracinis teismas yra saistomas Mokestinių ginčų komisijos nustatytomis faktinėmis aplinkybėmis ir gali vertinti tik materialinės bei proceso teisės normų taikymo ir aiškinimo teisingumą) (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2005 m. kovo 4 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A5-236/2005;

Administracinių teismų praktika, Nr.7). Taigi, apeliacinės instancijos teismo vertinimu, mokestinį ginčą pagal mokesčių administratoriaus skundą nagrinėjantis administracinis teismas yra saistomas Mokestinių ginčų komisijos nustatytomis faktinėmis aplinkybėmis ir gali vertinti tik materialinės bei proceso teisės normų taikymo ir aiškinimo teisingumą (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo plenarinės sesijos 2004 m. spalio 27 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A1-355/2004; Administracinių teismų praktika, Nr. 6).

Apeliacinės instancijos teismas atkreipė dėmesį į tai, jog tokio Mokesčių administravimo įstatymo 159 straipsnio 2 dalies nuostatų aiškinimo Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas nuosekliai laikosi ir kitose bylose (žr. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2004 m. lapkričio 24 d. sprendimą administracinėje byloje Nr. A8 -972-04; Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2005 m. rugsėjo 27 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A10-1283/2005; Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2006 m. sausio 31 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A8-738-06;

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2007 m. vasario 6 d. sprendimą administracinėje byloje Nr. A11-132/2007; Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2007 m. balandžio 19 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A8-419/2007; Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2007 m. gegužės 2 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A17-456/2007; Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2008 m. balandžio 9 d. nutartį administracinėje byloje Nr. AS756-242/2008; Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2009 m. balandžio 17 d. nutartį administracinėje byloje Nr. AS63-188/2009).

Apeliacinės instancijos teismas atkreipė dėmesį į tai, jog Mokesčių administravimo įstatymo 159 straipsnio 1 dalis numato, kad mokesčių mokėtojas, nesutinkantis su centrinio mokesčių administratoriaus arba Mokestinių ginčų komisijos sprendimu dėl mokestinio ginčo, turi teisę jį apskųsti teismui. Įstatymas nenumato jokių apribojimų mokesčių mokėtojui paduoti skundą dėl Mokestinių ginčų komisijos sprendimo. Taigi mokesčių mokėtojas gali skųsti Mokestinių ginčų komisijos sprendimą tiek dėl faktinių aplinkybių vertinimo, tiek dėl teisės normų aiškinimo ir taikymo. Apeliacinės instancijos teismo vertinimu, šiuo atveju pareiškėja nepasinaudojo šia teise ir Mokestinių ginčų komisijos 2008 m. gegužės 20 d. sprendimo Nr.S-97(7-32/2008) neskundė. Todėl šią administracinę bylą nagrinėjantys teismai yra saistomi skundžiamame Mokestinių ginčų komisijos sprendime nustatytomis faktinėmis aplinkybėmis ir gali vertinti tik materialinės bei proceso teisės normų taikymo ir aiškinimo teisingumą. Apeliacinės instancijos teismas pažymėjo, jog pareiškėja, nagrinėdama bylą pirmosios instancijos teisme, ginčijo faktines Mokestinių ginčų komisijos 2008 m. gegužės 20 d. sprendimo Nr.S-97(7-32/2008) aplinkybes dėl parduoto nekilnojamojo turto vertinimo. Tačiau, nesant jos skundo dėl šio Mokestinių ginčų komisijos sprendimo, pirmosios instancijos teismas negalėjo vertinti Mokestinių ginčų komisijos nustatytų faktinių aplinkybių. Todėl, apeliacinės instancijos teismo nuomone, pirmosios instancijos teismo sprendime išdėstyti argumentai dėl pareiškėjos parduoto nekilnojamojo turto vertės nustatymo neturi jokios reikšmės šio ginčo nagrinėjimui ir neturi prejudicinės galios. Dėl to apeliacinės instancijos teismo teisėjų kolegija nevertino apeliacinės instancijos teismui pateiktų naujų įrodymų: UAB „Krivita“ atliktos 1,1501 žemės sklypo ir pastatų, esančių Dulksnio g. 9, Narsiečių kaime, Kauno rajone vertinimo ataskaitos bei UAB Korporacija „Matininkai“ preliminarios išvados dėl šio turto vertės.

Apeliacinės instancijos teismas pabrėžė, jog spręsdami šį mokestinį ginčą ikiteismine tvarka, centrinis mokesčių administratorius ir Mokestinių ginčų komisija, skirtingai interpretavo Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo nuostatas. Teismas atkreipė dėmesį į tai, jog Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 23 straipsnio 1 dalis nustato, kad nuolatinis Lietuvos gyventojas, Lietuvos vienetas, nuolatinė buveinė arba nenuolatinis Lietuvos gyventojas, vykdantis individualią veiklą per nuolatinę bazę, kaip mokestį išskaičiuojantys asmenys išmokėdami išmokas, pagal mokesčio mokėjimo tvarką priskiriamas gyventojo A klasės pajamoms, privalo apskaičiuoti, išskaičiuoti ir sumokėti į biudžetą šio Įstatymo nustatytą pajamų mokestį, jeigu šios išmokos pagal šio Įstatymo nuostatas nėra priskiriamos neapmokestinamosioms pajamoms (2003 m. lapkričio 25 d. įstatymo Nr. IX-1848 redakcija).

Apeliacinės instancijos teismas konstatavo, jog mokestinio patikrinimo metu buvo nustatyta, kad 2006 m. balandžio 3 d. pirkimo - pardavimo sutartimi pareiškėja ir jos sutuoktinis R. J. pardavė UAB „Merseta“ 1,1501 ha žemės sklypą už 63000 Lt ir pastatus už 1894000 Lt, esančius Narsiečių kaime, Kauno rajone. Kadangi parduotas žemės sklypas buvo įsigytas mažiau kaip prieš trejus metus, todėl UAB „Merseta“ nuo 63000 Lt žemės pirkimo kainos apskaičiavo ir sumokėjo biudžetui 9450 Lt gyventojų pajamų mokesčio (Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 17 straipsnio 21 punktas). Taigi, atsižvelgiant į formalųjį minėtos pirkimo-pardavimo sutarties turinį, UAB „Merseta“ (šiuo atveju mokestį išskaičiuojantis asmuo) įvykdė pareigą, numatytą Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 23 straipsnio 1 dalyje.

Apeliacinės instancijos teismas inter alia pabrėžė, jog pajamų mokesčio mokėtojas yra pajamų gavęs ir (arba) pajamų uždirbęs gyventojas (Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 3 straipsnis). Gyventojų pajamų mokesčio 27 straipsnio 1 dalis nustatė, kad nuolatinis Lietuvos gyventojas, per mokestinį laikotarpį gavęs pajamų, pagal mokesčio mokėjimo tvarką priskiriamų tiek A klasės, tiek B klasės pajamoms, pasibaigus mokestiniam laikotarpiui, iki kalendorinių metų, einančių po to mokestinio laikotarpio, gegužės 1 dienos (jeigu šio straipsnio 4 dalyje ar šio Įstatymo 28 straipsnyje nenustatyta kitaip) privalo pats arba per savo įgaliotą asmenį pateikti mokesčio administratoriui metinę pajamų mokesčio deklaraciją už praėjusį mokestinį laikotarpį ir joje deklaruoti visas praėjusio mokestinio laikotarpio pajamas ir už jas apskaičiuotą pajamų mokestį, jeigu šiame straipsnyje nenustatyta kitaip (2003 m. gruodžio 18 d. įstatymo Nr. IX-1913 redakcija, galiojusi iki 2008 m. gruodžio 30 d.). Šio įstatymo 27 straipsnio 7 dalyje buvo nustatyta, kad nuolatinis Lietuvos gyventojas, kuriam pagal šį straipsnį nustatyta prievolė teikti metinę pajamų mokesčio deklaraciją, pajamų mokesčio skirtumą tarp metinėje pajamų mokesčio deklaracijoje už mokestinį laikotarpį apskaičiuotos pajamų mokesčio sumos ir mokestiniu laikotarpiu sumokėtos (išskaičiuotos) pajamų mokesčio sumos privalo sumokėti į biudžetą iki šiame straipsnyje nustatyto metinės pajamų mokesčio deklaracijos pateikimo termino pabaigos (2002 m. liepos 2 d. Nr. IX-1007 įstatymo redakcija, galiojusi iki 2008 m. gruodžio 30 d.). Aiškindamas minėtas teisės normas sisteminiu teisės aiškinimo metodu, apeliacinės instancijos teismas padarė išvadą, jog prievolė sumokėti gyventojų pajamų mokestį tenka ne tik mokestį išskaičiuojančiam asmeniui, bet ir gyventojui (mokesčių mokėtojui).

Apeliacinės instancijos teismo nuomone, nagrinėjamu atveju gyventojų pajamų mokesčio objektas yra pajamos, gautos už žemės pardavimą. Tai, kad pirkimo-pardavimo sutartyje buvo nurodyta mažesnė žemės kaina nei tikroji jos rinkos vertė, buvusi pardavimo metu, buvo nustatyta tik atlikus mokestinį patikrinimą. Apeliacinės instancijos teismas akcentavo, jog Mokesčių administravimo įstatymo 69 straipsnio 1 dalis nustato, kad tais atvejais, kai mokesčio mokėtojo sandoris, ūkinė operacija ar bet kokia jų grupė sudaromi turint tikslą gauti mokestinę naudą, t. y. tiesiogiai ar netiesiogiai nukelti mokesčio mokėjimo terminus, sumažinti mokėtiną mokesčio sumą arba visiškai išvengti mokesčio mokėjimo, arba padidinti grąžintiną (įskaitytiną) mokesčio permoką (skirtumą), arba sutrumpinti mokesčio permokos (skirtumo) grąžinimo terminus, mokesčių administratorius, apskaičiuodamas mokestį, taiko turinio viršenybės prieš formą principą. Šiuo atveju mokesčių administratorius neatsižvelgia į formalią mokesčių mokėtojo veiklos išraišką, bet atkuria iškreipiamas ar slepiamas aplinkybes, su kuriomis mokesčių įstatymai sieja apmokestinimą, ir mokestį apskaičiuoja pagal minėtų mokesčių įstatymų atitinkamas nuostatas.

Apeliacinės instancijos teismas atkreipė dėmesį į tai, jog Mokestinių ginčų komisija nustatė, kad pareiškėjos ir jos sutuoktinio 2006 m. balandžio 3 d. žemės pirkimo-pardavimo sandoris buvo sudarytas siekiant asmeninės naudos ir turint tikslą padidinti nekilnojamųjų daiktų vertę (1999 m. spalio 21 d. įsigyti statiniai pajamų mokesčių neapmokestinami) ir sumažinti žemės sklypo, kuris įsigytas 2006 m. sausio 13 d. ir pagal Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 17 straipsnio 21 punktą yra apmokestinamas gyventojų pajamų mokesčiu, vertę. Apeliacinės instancijos teismo nuomone, šiuo atveju mokestinę naudą dėl žemės sklypo vertės sumažinimo gavo pareiškėja ir jos sutuoktinis, taip pat jie gavo ir pinigines lėšas už parduotą žemę, iš kurių turėjo būti išskaičiuotas gyventojų pajamų mokestis. Be to, pagal byloje nustatytas faktines aplinkybes, vadovaujantis Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 27 straipsnio 1 dalimi (2003 m. gruodžio 18 d. įstatymo Nr. IX-1913 redakcija, galiojusi iki 2008 m. gruodžio 30 d.), pareiškėja privalėjo pateikti metinę pajamų mokesčio deklaraciją, todėl jai tenka ir pareiga sumokėti į biudžetą papildomai apskaičiuotą gyventojų pajamų mokestį, šio mokesčio delspinigius ir baudą. Taigi, kaip konstatavo apeliacinės instancijos teismas, centrinis mokesčių administratorius tinkamai taikė Mokesčių administravimo įstatymo ir Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo normas ir pagrįstai patvirtino Kauno apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos 2007 m. lapkričio 6 d. sprendimą Nr.(17)-K3-356, kuriuo buvo patvirtintas pareiškėjos mokestinio patikrinimo aktas ir jai paskirta gyventojų pajamų mokesčio bauda. Apeliacinės instancijos teismo nuomone, remdamasis išdėstytais argumentais, pirmosios instancijos teismas pagrįstai panaikino Mokestinių ginčų komisijos skundžiamą sprendimą ir paliko galioti Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Finansų ministerijos 2008 m. sausio 16 d. sprendimą Nr.68-12, todėl apeliacinį skundą atmetė, o pirmosios instancijos teismo sprendimą paliko nepakeistą.

III. Pareiškėja J. J. pateikė prašymą dėl proceso atnaujinimo administracinėje byloje Nr. A442-773/2009.

Prašyme nurodė, jog Kauno apygardos teismui priėmus 2011 m. spalio 25 d. nutartį civilinėje byloje Nr. 2-1656-485/2011 paaiškėjo naujos aplinkybės, kad Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos Finansų ministerijos 2008 m. sausio 16 d. sprendimas Nr. 68-11 dėl R. J. bei šį sprendimą palikę galioti pirmosios instancijos ir apeliacinės instancijos teismų sprendimai, kuriuose buvo remiamasi UAB „Robinta" atliktais turto vertinimais, yra neteisingi, nes turto vertės UAB „Robinta“ ataskaitose buvo klaidingos. Todėl, anot pareiškėjo, procesas administracinėje byloje Nr. A442-773/2009 turėtų būti atnaujintas Administracinių bylų teisenos įstatymo 153 straipsnio 2 dalies 2 punkte numatytu pagrindu, t. y. kai naujai paaiškėja esminės bylos aplinkybės, kurios nebuvo ir negalėjo būti žinomos pareiškėjui bylos nagrinėjimo metu.

Teisėjų kolegija

k o n s t a t u o j a:

IV. Bylos, užbaigtos įsiteisėjusiu teismo sprendimu, nutarimu ar nutartimi, procesas gali būti atnaujinamas Administracinių bylų teisenos įstatymo (toliau - ir ABTĮ) 23 skirsnyje nustatytais pagrindais ir tvarka (ABTĮ 153 straipsnio 1 dalis). Prašymo dėl proceso atnaujinimo nepagrindus argumentais (įrodymais), patvirtinančiais kurio nors iš įstatyme numatytų pagrindų buvimą (ABTĮ 157 straipsnio 2 dalis), procesas administracinėje byloje negali būti atnaujintas (ABTĮ 159 straipsnio 1 dalis). Nagrinėjamu atveju atsakovas prašo atnaujinti procesą ABTĮ 153 straipsnio 2 dalies 2 punkto pagrindu, t. y. dėl to, kad naujai paaiškėjo esminės bylos aplinkybės, kurios nebuvo ir negalėjo būti žinomos bylos nagrinėjimo metu (Kauno apygardos teismui priėmus įsiteisėjusią 2011 m. spalio 25 d. nutartį civilinėje byloje Nr. 2-1656-485/2011 paaiškėjo, jog UAB „Robinta“ turto vertinimo ataskaitos, kuriomis kaip esminiais įrodymais buvo remtasi buvo remtasi administracinėje byloje Nr. A442-773/2009 yra klaidingos).

Vertinant prašymo dėl proceso atnaujinimo argumentų pagrįstumą iš esmės, akcentuotina, jog Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas ne kartą yra išaiškinęs (pavyzdžiui, bylos Nr. P15-60/2006, P6-169/2007, P556-68/2008, P858-43/2010), jog esminėmis bylai aplinkybėmis laikytinos tokios objektyvios aplinkybės, kurioms paaiškėjus ginčijami teisiniai santykiai atsiranda, pasibaigia arba pasikeičia. Be to, tai gali būti tik tokios aplinkybės, kurios: 1) egzistavo nagrinėjant bylą iš esmės ir priimant teismo sprendimą ar nutartį; 2) aplinkybės, kurios nebuvo ir negalėjo būti žinomos pareiškėjui bylą nagrinėjant iš esmės; 3) apie šias aplinkybes pareiškėjas sužinojo jau įsiteisėjus teismo sprendimui; 4) šios turi esminę reikšmę bylai, t. y. žinant apie šias aplinkybes galėjo būti priimtas kitoks teismo sprendimas. Be to, vertinant, ar nauji įrodymai laikytini naujai paaiškėjusiomis aplinkybėmis, būtina išsiaiškinti, ar pateiktas įrodymas negalėjo būti pateiktas anksčiau ne dėl pareiškėjo kaltės (žr. pvz. bylas Nr. P143-160/2009, P662-80/2010, P261-157/2010).

Įvertinusi tai, kas išdėstyta, teisėjų kolegija pažymi, jog nors pareiškėja prašyme dėl proceso atnaujinimo remiasi ABTĮ 153 straipsnio 2 dalies 2 punkto nuostatomis (procesą prašo atnaujinti dėl naujai paaiškėjusių esminių bylos aplinkybių), tačiau, jos nurodomos aplinkybės iš esmės neatitinka aukščiau išvardintų sąlygų, į kurias, remiantis Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktika, būtina atsižvelgti sprendžiant klausimą dėl proceso atnaujinimo ABTĮ 153 straipsnio 2 dalies 2 punkto pagrindu. Teisėjų kolegija, įvertinusi pareiškėjos pateiktos Kauno apygardos teismo įsiteisėjusios 2011 m. spalio 25 d. nutarties civilinėje byloje Nr. 2-1656-485/201 turinį (b. l. 194 – 195), pažymi, kad šios nutarties rezoliucinėje dalyje buvo konstatuota, jog „taikos sutartimi šalys sutarė, kad ieškovai R. J. ir J. J. sutinka, kad pagal atsakovės UAB „Robinta“ paruoštą pakartotinę 2011-10-17 naują nekilnojamojo turto ataskaitą retrospektyvinė (atgalinė) nekilnojamojo turto vertė (2006-04-03 datai) - galėjo būti: žemės sklypo 1,1501 ha ploto, unikalus Nr. 5247-0009-0098, kadastrinio numerio 5247/0009:98 esančio K. D. g. 9, Narsiečių k., Kauno r., sav. 137 000 Lt; nekilnojamojo turto - Pastato - daržovių saugyklos IFlp. bendro ploto 1428,83 kv.m., unikalus Nr. 5297-1009- 0010, su priklausiniais, unikalus Nr. 5297-1009-0041, rekonstruotas pagal UAB „Ardynas“ 1999 m. techninį darbo projektą į aerozolinių produktų gamybos cechą esančio K. D. g. 9, Narsiečių k., Kauno r., sav. 1 758 000 Lt“. Taigi minėtoje Kauno apygardos teismo nutartyje nebuvo padaryta jokių imperatyvių ar įpareigojančių išvadų dėl pareiškėjos nurodomos nekilnojamojo turto objektų vertės, taip pat nebuvo konstatuota, kad ankstesnės UAB „Robinta“ parengtos nekilnojamojo turto vertinimo ataskaitos, kuriomis buvo remtasi administracinėje byloje Nr. A442-773/2009, yra klaidingos (b. l. 194).

Vadovaujantis tuo, kas išdėstyta, darytina išvada, jog pareiškėjos pateiktame prašyme dėl proceso atnaujinimo nurodomos aplinkybės neturi esminės reikšmės bylai ir nėra pagrindo teigti, jog žinant apie šias aplinkybes galėjo būti priimtas kitoks teismo sprendimas administracinėje byloje Nr. A442-773/2009. Dėl šios priežasties darytina išvada, jog ABTĮ 157 straipsnio 2 dalies nuostatų prasme prašymą dėl proceso atnaujinimo padavęs asmuo - pareiškėja J. J. - tinkamai nepagrindė ABTĮ 153 straipsnio 2 dalies 2 punkte numatyto proceso atnaujinimo pagrindo egzistavimo ir, atitinkamai, prašymas atnaujinti procesą dėl naujai paaiškėjusių esminių bylos aplinkybių administracinio teisės pažeidimo byloje Nr. A442-773/2009 yra atmestinas kaip nepagrįstas.

Vadovaudamasi Administracinių bylų teisenos įstatymo 159 straipsnio 1 dalimi, teisėjų kolegija,

n u t a r i a :

pareiškėjos J. J. prašymą dėl proceso atnaujinimo atmesti kaip nepagrįstą.

Atsisakyti atnaujinti procesą administracinėje byloje Nr. A442-773/2009 pagal atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Finansų ministerijos skundą dėl Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės sprendimo panaikinimo, dalyvaujant pareiškėjai J. J. ir trečiajam suinteresuotam asmeniui Kauno apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai.

Nutartis neskundžiama.

Teisėjai Laimė Baltrūnaitė

Romanas Klišauskas

Virgilijus Valančius