2022-12-07 Nr. AB-30382-3-61-3-00451-2021-8 · Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas

Administracinė byla Nr. eA-622-575/2022

Teisminio proceso Nr. 3-61-3-00451-2021-8

Procesinio sprendimo kategorija 12.13.1.2

(S)

LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS

NUTARTIS

LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU

2022 m. gruodžio 7 d.

Vilnius

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Ramūno Gadliausko, Ričardo Piličiausko (kolegijos pirmininkas ir pranešėjas) ir Arūno Sutkevičiaus,

teismo posėdyje apeliacine rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjo S. R. S. apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2021 m. liepos 14 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjo S. R. S. skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos, tretieji suinteresuoti asmenys – I. S., Kauno apskrities valstybinė mokesčių inspekcija, dėl sprendimų panaikinimo.

Teisėjų kolegija

n u s t a t ė:

I. 1. Pareiškėjas S. R. S. (toliau – ir pareiškėjas) teismui pateikė skundą, prašydamas:

1.1. panaikinti Kauno apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – ir Kauno AVMI) 2020 m. liepos 27 d. sprendimo „Dėl patikrinimo akto tvirtinimo“ Nr. (7.45) FR0682-336 (toliau – ir Kauno AVMI Sprendimas) dalį: (i) dėl papildomai apskaičiuoto 84 010 Eur gyventojų pajamų mokesčio (toliau – ir GPM), paskaičiuoto nuo 159 477 Eur sumos, kuri nepagrįstai laikoma kitomis su darbo santykiais nesusijusiomis ir ne individualios veiklos pajamomis, gautomis iš uždarosios akcinės bendrovės (toliau – ir UAB) „Vytauto parkas“, patvirtinimo; (ii) dėl apskaičiuotų 13 204,80 Eur GPM delspinigių ir 25 203 Eur GPM baudos patvirtinimo;

1.2. panaikinti Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI) 2020 m. spalio 26 d. sprendimą „Dėl S. R. S. 2020-08-19 skundo“ Nr. 68-87 (toliau – ir VMI Sprendimas), kuriuo patvirtintas sprendimas dėl papildomai apskaičiuoto 23 922 Eur GPM, 13 204, 80 Eur GPM delspinigių ir 25 203 Eur GPM baudos;

1.3. panaikinti Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir MGK) 2021 m. sausio 25 d. sprendimo Nr. S-10 (7-199/2020) (toliau – ir MGK Sprendimas) dalį, kuria atmestas pareiškėjo reikalavimas (i) dėl pareiškėjui priskaičiuotų 13 204 Eur GPM delspinigių sumažinimo, atleidžiant pareiškėją nuo dalies 13 204 Eur delspinigių, kurie buvo paskaičiuoti už laikotarpį nuo 2019 m. liepos 17 d. iki 2020 m. liepos 27 d.; (ii) dėl 84 010 Eur GPM, 13 204,80 Eur GPM delspinigių ir 25 203 Eur GPM baudos sumažinimo tokia dalimi, kuri yra paskaičiuota nuo 159 477 Eur sumos.

2. Pareiškėjas paaiškino, kad Kauno AVMI Kontrolės departamentas atliko GPM apskaičiavimo, deklaravimo ir sumokėjimo patikrinimą už laikotarpį nuo 2016 m. sausio 1 d. iki 2018 m. gruodžio 31 d. Atlikus patikrinimą priimti ginčijami sprendimai. Pareiškėjas nesutiko su MGK Sprendimo dalimi, kuria atmestas jo reikalavimas dėl 13 204,80 Eur GPM delspinigių sumažinimo, 84 010 Eur GPM, 13 204,80 Eur GPM delspinigių ir 25 203 Eur GPM baudos sumažinimo.

3. Teigė, kad mokesčių mokėtojas gali būti atleistas nuo delspinigių mokėjimo už tą laikotarpį, kurio metu buvo atliekamas mokestinis patikrinimas, todėl egzistuoja pagrindas atleisti pareiškėją nuo GPM delspinigių už laikotarpį nuo 2019 m. liepos 17 d. iki 2020 m. liepos 27 d. VMI, administruodama mokesčius, privalo vadovautis protingumo ir teisingumo kriterijais – atsižvelgiant į pareiškėjo kaltės formą, aplinkybes dėl kurių pareiškėjas atliko mokestinį nusižengimą, paskaičiuotų 13 204,80 Eur delspinigių dydis yra visiškai neadekvatus padarytam mokestiniam nusižengimui, o tikslo, kad pareiškėjas laikytųsi mokesčių įstatymų, galima pasiekti nustačius mokėti kur kas mažesnį delspinigių dydį. Pareiškėjas neturėjo intencijos tyčia slėpti savo prievolę sumokėti GPM, nežinojo ir objektyviai negalėjo žinoti, kad, parduodant uždarosios akcinės bendrovės akcijas, kyla prievolė tiek pateikti metinę pajamų deklaraciją, tiek sumokėti GPM. Pareiškėjas veikė sąžiningai ir niekaip nesiekė išvengti mokestinių prievolių deklaravimo ar sumokėjimo, tačiau neturėjo reikiamų žinių ir išsilavinimo, kad suprastų susidariusią situaciją. Dėl tos pačios priežasties nebuvo pateiktos ir 2016 m. metinės pajamų mokesčio deklaracijos dėl parduoto automobilio. Kauno AVMI pranešus, kad prievolė deklaruoti ir mokėti GPM kyla, pareiškėjas nedelsdamas kreipėsi į Kauno AVMI ir nuolatos bendradarbiavo aiškinantis GPM pareiškėjo atžvilgiu paskaičiavimo klausimus, teikė reikiamus dokumentus.

4. Dėl 84 010 Eur GPM, 13 204,80 Eur GPM delspinigių ir 8 401 Eur GPM baudos sumažinimo tokia dalimi, kuri yra paskaičiuota nuo 159 477 Eur sumos, pareiškėjas paaiškino, kad pagal 2016 m. birželio 30 d. akcijų pirkimo-pardavimo sutartį pareiškėjas UAB „Vytauto parkas“ (toliau – ir Bendrovė) suteikė 40 523 Eur paskolą. Akcijų pirkimo sutartyje nustatytomis sąlygomis UAB „PIĮ grupė“ už įsigytas UAB „Žaliakalnio parkas“ akcijas dalį pareiškėjui ir jo sutuoktinei priklausančios sumos, t. y. 40 523 Eur, 2016 m. birželio 30 d. bankiniu pavedimu sumokėjo Bendrovei, kas laikoma pareiškėjo ir jo sutuoktinės 40 523 Eur paskolos suteikimu Bendrovei. Taip pat pagal 2016 m. birželio 30 d. skolos perkėlimo sutartį, pareiškėjas ir jo sutuoktinė perėmė ½ dalį, t. y. 75 000 Eur, Bendrovės skolos UAB „PIĮ grupė“ atžvilgiu. Todėl iš viso pareiškėjas Bendrovei paskolino 115 523 Eur (40 523 Eur + 75 000 Eur). Ši Bendrovės skola pareiškėjui buvo užskaityta, kai pareiškėjas iš Bendrovės 2016 m. liepos mėnesį pasiskolino 275 000 Eur. Taigi, pareiškėjo skola Bendrovei po atliktų užskaitymų buvo lygi 159 477 Eur. Kauno AVMI nepagrįstai 159 477 Eur sumą, kuri buvo gauta pagal paskolos sutartinius santykius, laiko su darbo santykiais nesusijusiomis ir ne individualios veiklos pajamomis. Pareiškėjas tiek Kauno AVMI, tiek VMI, tiek MGK teikė įrodymus, kurie patvirtina, kad pareiškėjas 159 477 Eur sumą iš Bendrovės gavo būtent kaip paskolą.

5. Pareiškėjas nurodė, kad Kauno AVMI, surašydama Sprendimą, formaliai atsisakė vertinti pareiškėjo pateiktą 2020 m. gegužės 2 d. paskolos sutartį Nr. 19012005/01 (toliau – ir 2020 m. gegužės 2 d. Paskolos sutartis). Pareiškėjas 2020 m. gegužės 2 d. Paskolos sutartį išsiuntė Kauno AVMI 2020 m. liepos 23 d., o Kauno AVMI gavo šią paskolos sutartį 2020 m. liepos 27 d., t. y. Sprendimo surašymo dieną. Paskolos sutartis yra dokumentas, kuris atskleidžia Bendrovę ir pareiškėją siejusius paskolos sutartinius santykius ir šio dokumento įvertinimas buvo ir yra labai aktualus priimant Sprendimą. Kauno AVMI Sprendimo surašymo dieną priėmė raštą, kuriame nurodė atsisakanti vertinti pateiktą 2020 m. gegužės 2 d. Paskolos sutartį, nes 2020 m. gegužės 2 d. Paskolos sutartis pateikta nesilaikant Mokestinių patikrinimo atlikimo, jų rezultatų įforminimo ir patvirtinimo taisyklėse, kurios patvirtintos Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos viršininko 2004 m. gegužės 5 d. įsakymu Nr. VA-87 „Dėl mokestinių patikrinimų atlikimo, jų rezultatų įforminimo ir patvirtinimo taisyklių patvirtinimo“ (toliau – ir Taisyklės) numatytų terminų. Nėra pagrindo pareiškėjo atžvilgiu paskaičiuoti GPM nuo 159 477 Eur sumos, tačiau dėl formaliai įvertintos situacijos ir atsisakymo vertinti 2020 m. gegužės 2 d. Paskolos sutartį pareiškėjo atžvilgiu yra nepagrįstai priskaičiuojamas GPM.

6. Nors Kauno AVMI ir VMI pareiškėjo gautą 159 477 Eur sumą vertino ne kaip gautą paskolą iš Bendrovės, remdamasis Bendrovės buhalterinės apskaitos dokumentais, tačiau nei Kauno AVMI, nei VMI neįvertino galimo suklydimo faktoriaus tvarkant buhalterinės apskaitos dokumentus. Dėl aplaidžiai vestos Bendrovės buhalterinės apskaitos Kauno AVMI buvo pateikta klaidinga informacija dėl pareiškėjo įsiskolinimo Bendrovei dydžio už laikotarpį nuo 2016 m. vasario 29 d. iki 2016 m. gruodžio 31 d., taip pat Bendrovės direktorius, remdamasis šiais dokumentais, Kauno AVMI pateikė tikrovės neatitinkančią informaciją apie pareiškėjo įsiskolinimą Bendrovei. Pareiškėjas negali būti atsakingas dėl to, kad Bendrovė netinkamai vedė savo buhalterinę apskaitą ir dėl to pareiškėjui suteiktą paskolą priskyrė kitai lėšų rūšiai. Sąskaitų apyvartos patvirtina, kad 275 000 Eur buvo išmokėti pareiškėjui ir tai buhalterinėje apskaitoje yra užfiksuota kaip pareiškėjo skola, kuria buvo sudengta 115 523 Eur (75 000 Eur + 40 523 Eur) Bendrovės įsiskolinimas pareiškėjui ir po sudengimo pareiškėjo skola Bendrovei liko 159 477 Eur. Taigi, nors Bendrovė netinkamai buhalterinėje apskaitoje priskyrė pareiškėjui išmokėtą 275 000 Eur sumą, tačiau sudenginėjant pareiškėjo ir Bendrovės abipuses skolas, Bendrovė buhalterinėje apskaitoje užfiksavo 159 477 Eur sumą kaip pareiškėjo skolą Bendrovei. Be to, tiek kasos išlaidų orderiuose, tiek bankiniame pavedime, kurių pagrindu pareiškėjui išmokėta 275 000 Eur paskolos suma, nurodyta, kad pinigai yra mokamai pareiškėjui pagal sutartį, taip atskleidžiant Bendrovę ir pareiškėją siejančius paskolos sutartinius santykius.

7. Atsakovas VMI atsiliepime į pareiškėjo skundą nurodė, kad su skundu nesutinka, prašė jį atmesti kaip nepagrįstą.

8. Atsakovas paaiškino, kad pagal 2016 m. birželio 30 d. sudarytą skolos perkėlimo sutartį, Bendrovės 150 000 Eur skola UAB „PIĮ grupė“ perkelta pareiškėjui ir jo sutuoktinei bei L. Š., t. y. po 75 000 Eur, ir skolininkai perėmė iš Bendrovės teisę į skolos grąžinimą UAB „PIĮ grupė“. Pagal 2016 m. birželio 30 d. akcijų pirkimo-pardavimo sutartį pareiškėjas kartu su sutuoktine bei L. Š. UAB „PIĮ grupė“ pardavė UAB „Žaliakalnio parkas“ akcijas už 1 610 053 Eur. Pareiškėjas kartu su sutuoktine pardavė jiems nuosavybės teise priklausančius 800 vnt. UAB „Žaliakalnio parkas“ paprastųjų vardinių akcijų už 805 026,50 Eur. 75 000 Eur užskaityti pagal 2016 m. birželio 30 d. skolos perkėlimo sutartį, t. y. užskaitytas ½ dalies Bendrovės skolos grąžinimas UAB „PIĮ grupė“. UAB „PIĮ grupė“ už įsigytas UAB „Žaliakalnio parkas“ akcijas dalį pareiškėjui ir jo sutuoktinei priklausančios sumos, t. y. 40 523 Eur, 2016 m. birželio 30 d. bankiniu pavedimu sumokėjo Bendrovei. Akcijų pirkėjo sumokėta Bendrovei 40 523 Eur suma laikoma pareiškėjo ir jo sutuoktinės 40 523 Eur paskolos suteikimu. Taip pat pagal 2016 m. birželio 30 d. skolos perkėlimo sutartį, pareiškėjas ir jo sutuoktinė perėmė iš Bendrovės visas teises ir pareigas, įskaitant Bendrovės prievolę grąžinti įmonei – UAB „PIĮ grupė“ ½ dalį skolos, t. y. 75 000 Eur.

9. Bendrovė pareiškėjui 2016 m. liepos mėn. 21-22 d. iš viso sumokėjo 275 000 Eur. Bendrovė tiek išlaidų orderiuose, tiek ir bankiniame pavedime nurodė pinigų išmokėjimo pagrindą – pagal sutartį. Bendrovė pareiškėjui sumokėtus 275 000 Eur apskaitė 2438 sąskaitoje „Atskaitingi asmenys SRS“. Pareiškėjas ir jo sutuoktinė yra Bendrovės akcininkai, tačiau nėra šios Bendrovės darbuotojai. Pareiškėjas iš Bendrovės gautų pinigų nenaudojo Bendrovės reikmėms, t. y. gautais pinigais neatsiskaitinėjo su Bendrovės tiekėjais, nenaudojo jų įnešimui į Bendrovės kasą ar banko sąskaitą. Pareiškėjas iš Bendrovės gautas pinigines lėšas naudojo savoms reikmėms: teikė paskolas, mokėjo už teisines paslaugas ir kt. Atsižvelgusi į tai, kad Bendrovės veikloje aktyviai dalyvavo tik pareiškėjas, jis žinojo apie kontroliuojamos Bendrovės finansinę būklę ir veiklos rezultatus, teikė Bendrovei paskolas, Bendrovė jam teikė paskolas, visus piniginius mokėjimus Bendrovei atliko tik pareiškėjas, Bendrovė pinigines lėšas pervedė tik pareiškėjui, pareiškėjui išmokėti 159 477 Eur yra tik pareiškėjo pajamos, todėl Lietuvos Respublikos civilinio kodekso nuostatos dėl pajamų padalijimo tarp sutuoktinių netaikomos.

10. Kauno AVMI, atsižvelgusi į tai, kad pareiškėjas ir Bendrovė yra asocijuoti asmenys, į tai, kad pareiškėjas, būdamas nesąžiningas ir piktnaudžiaudamas akcininko teisėmis, siekė iš Bendrovės gauti GPM neapmokestinamųjų pajamų, į tai, kad pareiškėjas yra naudos gavėjas, kad pareiškėjas iš Bendrovės gautomis lėšomis pats laisvai disponavo, o Bendrovė, būdama nesąžininga, pareiškėjui, kuris nebuvo Bendrovėje atskaitingu asmeniu, išmokėtas pinigines lėšas apskaitė kaip atskaitingam asmeniui išmokėtas pinigines lėšas, o po kelerių metų, vykstant mokestiniam patikrinimui, pareiškėjui išmokėtą pinigų sumą perkėlė į kitą buhalterinę sąskaitą, padarė išvadą, kad šis sandoris sudarytas siekiant vienintelio tikslo – gauti mokestinę naudą, t. y. išvengti mokestinių prievolių, kurios atsirastų jei 159 477 Eur suma, kaip kitos su darbo santykiais nesusijusios pajamos, būtų išmokėta pareiškėjui. Pareiškėjas nepateikė metinės pajamų deklaracijos už 2016 metus ir nedeklaravo iš Bendrovės gautų 159 477 Eur pajamų.

11. Atsakovas teigė, kad nors pareiškėjas su skundu pateikė 2020 m. gegužės 2 d. Paskolos sutartį, sudarytą tarp Bendrovės (paskolos davėjas) ir pareiškėjo (paskolos gavėjas), pagal kurią Bendrovė perduoda pareiškėjui paskolos sumą (159 477 Eur), ši paskolos sutartis sudaryta tik 2020 m. gegužės 2 d., o piniginės lėšos pareiškėjui buvo išmokėtos 2016 metais. Todėl, atsakovo vertinimu, Kauno AVMI pagrįstai Bendrovės pareiškėjui išmokėtą 159 477 Eur sumą vertino kaip pareiškėjo gautas kitas su darbo santykiais nesusijusias pajamas, nuo kurių apskaičiavo 23 922 Eur GPM.

12. Atsakovas taip pat nurodė, kad vien tik santykinai didelė apskaičiuotų delspinigių, ar skirtos baudos suma nesudaro pagrindo spręsti klausimo dėl atleidimo nuo delspinigių ar baudos, ar jų sumažinimo. Pareiškėjui Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 100 straipsnio 1 dalies 2 punkto nuostatos netaikytinos, nes papildomai mokėtinas į biudžetą GPM apskaičiuotas mokestinio patikrinimo metu. Byloje duomenų, kad pareiškėjas mokesčio, susijusio su paskirta bauda, sumą būtų sumokėjęs (mokestis įskaitytas ir (arba) priverstinai išieškotas) ar šio mokesčio sumokėjimo terminas MAĮ nustatyta tvarka būtų atidėtas arba išdėstytas, nėra, todėl VMI neturėjo pagrindo spręsti atleidimo nuo GPM baudos klausimo minėtais MAĮ pagrindais.

13. Pareiškėjas, teisės aktų nustatytu terminu nesumokėjęs GPM, yra kaltas dėl padaryto pažeidimo, todėl atleisti pareiškėją nuo GPM delspinigių pagal MAĮ 141 straipsnio 1 dalies 1 punktą, nesant jo kaltės, taip pat nėra pagrindo. Duomenų, jog pareiškėjas mokesčio įstatymą pažeidė dėl klaidingo apibendrinto mokesčio įstatymo paaiškinimo ar dėl mokesčių administratoriaus raštu ar telefonu suteiktos klaidingos konsultacijos, taip pat nenustatyta. Vadovaujantis protingumo ir teisingumo kriterijais, Kauno AVMI Sprendimu pareiškėjas buvo atleistas nuo 50 proc., t. y. nuo 13 204,80 Eur (26 409,60 Eur x 50 proc.) GPM apskaičiuotų delspinigių mokėjimo. Taigi, atsakovas padarė išvadą, kad nėra pagrindo teigti, jog pareiškėjas turėtų būti visiškai atleistas nuo įstatyme nustatytų mokėjimų, kurie nustatyti mokesčių mokėtojui nesilaikant mokesčių teisės aktuose nustatytos mokesčio apskaičiavimo ir mokėjimo tvarkos.

II. 14. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2021 m. liepos 14 d. sprendimu pareiškėjo skundą atmetė kaip nepagrįstą.

15. Teismas visų pirma nurodė, kad nagrinėjamoje byloje ginčas kilo dėl Kauno AVMI, VMI ir MGK Sprendimų teisėtumo.

16. Teismas vertino, ar Kauno AVMI pagrįstai pareiškėjui nurodė sumokėti 23 922 Eur GPM, taikant MAĮ 69 straipsnio 1 dalies nuostatas, konstatavus, kad pareiškėjas gavo kitų su darbo santykiais nesusijusių ir ne individualios veiklos pajamų, taip pat dėl 13 204,80 Eur GPM delspinigių ir 8 401 Eur GPM baudos apskaičiavimo (skyrimo) pagrįstumo.

17. Teismas, remdamasis byloje esančia rašytine medžiaga, nustatė, kad:

17.1. Kauno AVMI atliko pareiškėjo GPM apskaičiavimo, deklaravimo teisingumo ir sumokėjimo savalaikiškumo patikrinimą už laikotarpį nuo 2016 m. sausio 1 d. iki 2018 m. gruodžio 31 d. ir surašė 2020 m. gegužės 20 d. patikrinimo aktą Nr. (7.45) FR0680-261 (toliau – ir Patikrinimo aktas), kuriame nustatyta, kad pareiškėjas nepateikė metinės pajamų deklaracijos už 2016 metus, nedeklaravo pajamų, gautų už parduotas UAB „Žaliakalnio parkas“ akcijas, parduotą automobilį bei kitų su darbo santykiais nesusijusių ir ne individualios veiklos pajamų, neapskaičiavo ir nesumokėjo GPM. Kauno AVMI Patikrinimo aktu pareiškėjui papildomai apskaičiavo 84 010 Eur GPM, iš jų 23 922 Eur taikant MAĮ 69 straipsnio 1 dalies nuostatas.

17.2. Kauno AVMI, išnagrinėjusi Patikrinimo aktą ir pareiškėjo pateiktas pastabas, Sprendimu patvirtino Patikrinimo aktą, t. y. patvirtino 84 010 Eur GPM bei pareiškėjui apskaičiavo 26 409,60 Eur GPM delspinigių, atleido pareiškėją nuo 13 204,80 Eur (26 409,60 Eur x 50 proc.) GPM apskaičiuotų delspinigių mokėjimo ir paskyrė pareiškėjui 30 proc. dydžio 25 203 Eur GPM baudą.

17.3. Pareiškėjas, nesutikdamas su Sprendimo dalies nurodymais sumokėti į biudžetą 23 922 Eur (84 010 Eur – 60 088 Eur) GPM, 13 204,80 Eur GPM delspinigių ir 25 203 Eur GPM baudą, pateikė skundą VMI, kuri ginčijamu VMI Sprendimu patvirtino Kauno AVMI Sprendimo dalį dėl papildomai apskaičiuoto 23 922 Eur GPM, 13 204,80 Eur GPM delspinigių ir skirtos 25 203 Eur GPM baudos.

17.4. Pareiškėjas, nesutikdamas su VMI Sprendimu, pateikė skundą MGK, kuri, ginčijamu MGK Sprendimu, pakeitė VMI Sprendimą, t. y. vietoje nurodymo pareiškėjui sumokėti į biudžetą 23 922 Eur GPM, 13 204, 80 Eur GPM delspinigius ir 25 203 Eur GPM baudą, nurodė pareiškėjui sumokėti į valstybės biudžetą 23 922 Eur GPM, 13 204,80 Eur delspinigius ir 8 401 Eur GPM baudą, t. y. sumažino pareiškėjui paskirtą baudą iki minimalios 10 proc. dydžio GPM baudos, atsižvelgdama į aplinkybę, kad pareiškėjas mokesčių administratoriui teikė paaiškinimus, turimus dokumentus, pripažino dalį patikrinimo metu nustatytų mokesčio įstatymo pažeidimų ir jų neginčijo.

17.5. Teismas, remdamasis byloje esančia rašytine medžiaga ir proceso šalių paaiškinimais, nustatė, kad 2016 m. birželio 30 d. akcijų pirkimo-pardavimo sutarties pagrindu pareiškėjas ir L. Š. pardavė pirkėjui UAB „PIĮ grupė“ 800 vnt. UAB „Žaliakalnio parkas“ akcijų (toliau – ir Akcijų pirkimo-pardavimo sutartis). Akcijų pirkimo-pardavimo sutartimi sutarta, kad pirkėjas (UAB PIĮ grupė“) dalį, t. y. 40 523 Eur, sumos už įsigyjamas UAB „Žaliakalnio parkas“ akcijas nukreipia UAB „Vytauto parkas“, ir tai laikoma 40 523 Eur paskolos suteikimu UAB „Vytauto parkas“ (Akcijų pirkimo-pardavimo sutarties 3.2 papunktis). Pareiškėjas, L. Š. ir UAB „Vytauto parkas“ 2016 m. birželio 30 d. sudarė skolos perkėlimo sutartį, kuria UAB „Vytauto parkas“ 150 000 Eur skola UAB „PIĮ grupei“ perkeliama pareiškėjui, jo sutuoktinei bei L. Š., t. y. pareiškėjui ir sutuoktinei perkeliama 75 000 Eur skolos dalis (toliau – ir Skolos perkėlimo sutartis). Skolos perkėlimo sutartimi UAB „Vytauto parkas“ įsipareigojo sumokėti 75 000 Eur atlyginimą, kurio mokėjimo terminai bus nustatomi atskiru susitarimu. Skolos perkėlimo sutartimi sutarta, kad visa 150 000 Eur paskola naujiesiems skolininkams, t. y. pareiškėjui su sutuoktine ir L. Š. privalo būti grąžinta 2016 m. birželio 30 d. (Skolos perkėlimo sutarties 3, 5 punktai). Taigi, teismas apibendrino, kad UAB „Vytauto parkas“ aukščiau aptartų susitarimų pagrindu buvo skolinga pareiškėjui 115 523 Eur.

17.6. UAB „Vytauto parkas“ pareiškėjui 2016 m. liepos 21 d. grynais pinigais sumokėjo 100 000 Eur (mokėjimo pagrindas – „Pagal sutartį“), taip pat 2016 m. liepos 22 d. grynais pinigais sumokėjo 75 000 Eur (mokėjimo pagrindas – „Pagal sutartį“). Nurodytų mokėjimų atlikimą patvirtina byloje pateikti kasos išlaidų orderiai Nr. 10 ir Nr. 11. Taip pat teismas nustatė, kad UAB „Vytauto parkas“ 2016 m. liepos 22 d. bankiniu pavedimu išmokėjo pareiškėjui 100 000 Eur, mokėjimo nurodymo paskirtis – „Pagal sutartį“. Taigi, teismas nurodė, kad UAB „Vytauto parkas“ pareiškėjui nuo 2016 m. liepos 21 d. iki 2016 m. liepos 22 d. iš viso išmokėjo 275 000 Eur.

17.7. Įvertinęs sumą, kurią UAB „Vytauto parkas“ buvo skolingas pareiškėjui, t. y. 115 523 Eur, ir sumą, kurią UAB „Vytauto parkas“ sumokėjo pareiškėjui, t. y. 275 000 Eur, teismas pažymėjo, kad UAB „Vytauto parkas“ sumokėjo pareiškėjui 159 477 Eur daugiau, nei buvo skolingas. Būtent nuo šios 159 477 Eur sumos mokesčių administratorius apskaičiavo pareiškėjo atžvilgiu mokėtiną GPM, konstatavęs, kad 159 477 Eur suma laikytina su darbo santykiais nesusijusiomis pajamomis, tačiau pareiškėjas teigia, kad 159 477 Eur suma yra ne pareiškėjo pajamos, o iš UAB „Vytauto parkas“ gauta paskola. Teismas pažymėjo, kad iki mokesčių administratoriaus atliekamo mokestinio patikrinimo termino pradžios (2016 m. sausio 1 d.) UAB „Vytauto parkas“ pareiškėjui skolingas nebuvo.

17.8. Pagal byloje esančius UAB „Vytauto parkas“ buhalterinius dokumentus teismas nustatė, kad pareiškėjui išmokėtą bendrą 275 000 Eur sumą UAB „Vytauto parkas“ apskaitė sąskaitoje Nr. 2438 „Atskaitingi asmenys SRS“, nors kaip matyti iš duomenų apie UAB „Vytauto parkas“ akcininkus, pareiškėjas yra UAB „Vytauto parkas“ akcininkas, tačiau jis nėra atskaitingas asmuo, įpareigotas išmokėti tam tikras sumas bendrovės vardu, kaip tai numato Kasos darbo organizavimo ir kasos operacijų atlikimo taisyklių, patvirtintų Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2000 m. vasario 17 d. nutarimu Nr. 179, 9 punktas. UAB „Vytauto parkas“ mokesčių administratoriui 2020 m. balandžio 23 d. pateikė patikslintus duomenis, pagal kuriuos pareiškėjui išmokėtos sumos perkeltos į sąskaitą Nr. 2433 „Kitos gautinos sumos SRS“.

17.9. Pareiškėjas 2020 m. birželio 26 d. paaiškinimuose Kauno AVMI nurodė, kad 159 477 Eur suma yra iš UAB „Vytauto parkas“ gauta paskola, kuri iki šiol yra negrąžinta, prašė suteikti terminą papildomiems dokumentams gauti, nes UAB „Vytauto parkas“ buhalterijoje galėjo būti padaryta klaida. Kauno AVMI 2020 m. birželio 26 d. raštu pareiškėjui nurodė, kad mokesčių mokėtojas turi teisę pakeisti ar papildyti savo pateiktas pastabas, tačiau tokios pastabos gali būti vertinamos, jeigu gautos ne vėliau kaip likus 5 dienoms iki termino, per kurį turi būti priimtas sprendimas dėl patikrinimo akto tvirtinimo, pabaigos.

17.10. Pareiškėjas mokesčių administratoriui 2020 m. liepos 27 d. pateikė 2020 m. gegužės 2 d. Paskolos sutartį, iš kurios matyti, kad UAB „Vytauto parkas“ ir pareiškėjas, remdamiesi 2016 m. liepos 21 d. – 2016 m. liepos 22 d. žodiniu susitarimu, kai buvo išmokėta 275 000 Eur pinigų suma, susitarė perduoti pareiškėjui 275 000 išmokėtos sumos likutinę dalį (159 477 Eur), kurią pareiškėjas įsipareigojo grąžinti UAB „Vytauto parkas“ per 10-ties metų terminą. Pareiškėjas taip pat pateikė UAB „Vytauto parkas“ direktoriaus 2019 m. sausio 28 d. raštą, kuriame R. Š. paaiškina, kad akcininkui (pareiškėjui) išmokėta 275 000 Eur suma, pagal žodinį susitarimą, pareiškėjui reikalaujant tokią sumą išmokėti; žodiniame susitarime nebuvo aptartas pinigų išmokėjimo pagrindas bei jų grąžinimo terminai, atlikus įskaitymus pagal anksčiau sudarytas sutartis, likusi akcininko grąžintina UAB „Vytauto parkas“ suma – 159 477 Eur.

18. Teismas pastebėjo, kad nagrinėjamu atveju pareiškėjas teigia gavęs 159 477 Eur paskolą iš UAB „Vytauto parkas“, kuri pareiškėjui išmokėta 2016 m. liepos 21 d. – 2016 m. liepos 22 d. žodinio susitarimo pagrindu, o šis teisinis santykis užfiksuotas 2020 m. gegužės 2 d. rašytine Paskolos sutartimi. Vadovaujantis Civilinio kodekso 6.871 straipsnio 2 dalimi, jeigu paskolos davėjas yra juridinis asmuo, paskolos sutartis turi būti turi būti rašytinė visais atvejais, neatsižvelgiant į paskolos sutarties sumą. Teismas pažymėjo, kad nors sandoriai, jų sudarymas ir galiojimas yra civilinės teisės, o ne viešosios teisės reguliavimo dalykas (žr. Lietuvos Aukščiausiojo Teismo 2000 m. gegužės 8 d. nutartį civilinėje byloje Nr. 3K-3-504/2000; Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2007 m. kovo 15 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A17-301/2007) nagrinėjamu atveju tokios pareiškėjo nurodomos aplinkybės ir pateikti rašytiniai įrodymai vertintini visų byloje esančių aplinkybių kontekste. Teismo vertinimu, pateikta 2020 m. gegužės 2 d. Paskolos sutartis nėra laikytina įrodymu, vienareikšmiškai patvirtinančiu apie 2016 m. liepos 21 d. – 2016 m. liepos 22 d. pareiškėjui išmokėtą 159 477 Eur sumą, kaip paskolą.

19. Teismas pažymėjo, kad patikrinimo aktas pareiškėjo atžvilgiu priimtas 2020 m. gegužės 20 d. (MGK byla, b. l. 120-128). Mokestinis patikrinimas pareiškėjo atžvilgiu pradėtas 2019 m. liepos 29 d. ir baigtas 2020 m. gegužės 20 d. Iš byloje esančios medžiagos teismas nustatė, kad VMI teikė pareiškėjui 2019 m. rugpjūčio 1 d., 2019 m. spalio 23 d. ir 2020 m. balandžio 7 d. nurodymus, kurie siųsti pareiškėjui tiek per „Mano VMI“, tiek registruotais laiškais. Mokesčių administratorius kreipėsi į pareiškėją, prašydamas pateikti sutarties, kurios pagrindu 2016 m. liepos 21 d. ir 2016 m. liepos 22 d. atlikti mokėjimai, kopiją, tačiau pareiškėjas tokios sutarties mokesčių administratoriui nepateikė (MGK byla, b. l. 165-166). UAB „Vytauto parkas“ direktorius 2020 m. balandžio 20 d. paaiškinime Kauno AVMI nurodė, kad ginčo sumas pareiškėjas gavo kaip atskaitingas asmuo (MGK, b. l. 169), o UAB „Vytauto parkas“ direktoriaus 2019 m. sausio 28 d. rašte buvo nurodyta, jog akcininkui (pareiškėjui) išmokėta 275 000 Eur suma, pagal žodinį susitarimą, pareiškėjui reikalaujant tokią sumą išmokėti; žodiniame susitarime nebuvo aptartas pinigų išmokėjimo pagrindas bei jų grąžinimo terminai (MGK byla, b. l. 115).

20. Teismas nurodė, kad byloje nenustatyta aplinkybių, jog pareiškėjas, kaip atskaitingas asmuo, turėtų pareigą atsiskaityti bendrovės vardu, be to, byloje esantys sąskaitos išrašai patvirtino, kad pareiškėjas tokių mokėjimų bendrovės vardu iš jam perduotos 159 477 Eur sumos neatliko. Įvertinęs byloje nustatytas aplinkybes, teismas pažymėjo, kad 2020 m. gegužės 2 d. Paskolos sutartis pasirašyta jau pradėjus mokestinį patikrinimą pareiškėjo atžvilgiu, o nei pareiškėjas, nei UAB „Vytauto parkas“ pozicijos, kad 159 477 Eur suma pareiškėjui perduota kaip paskola su įsipareigojimu ją grąžinti, iki patikrinimo veiksmų jokiais objektyviais įrodymais nebuvo užfiksavę. R. Š. teismo posėdyje paaiškino, kad rašytinio susitarimo dėl paskolos sutarties iki 2020 m. gegužės 2 d. nebuvo, rašytinis susitarimas sudarytas esant tokiam poreikiui, prasidėjus mokestiniam patikrinimui, siekiant nekelti abejonių dėl susitarimo. Liudytoja I. A. teismo posėdžio metu paaiškino, kad rašytinis susitarimas sudarytas, siekiant įforminti žodinį susitarimą, patvirtinti, dėl ko buvo sudarytas žodinis susitarimas liudytoja negalėjo, tačiau vadovas R. Š. jai įvardijo, kad susitarimas buvo dėl paskolos. Taigi teismas pažymėjo, kad UAB „Vytauto parkas“ direktoriaus pozicija patikrinimo metu kito, iš pradžių nurodęs, jog ginčo suma perduota pareiškėjui pagal jo reikalavimą nesant pagrindo, vėliau patikrinimo metu teigė, kad tai yra paskola. Liudytoja I. A. aplinkybių, kad žodinis susitarimas buvo dėl paskolos, vienareikšmiškai patvirtinti taip pat negalėjo.

21. Mokesčių administratoriaus atliekamų patikrinimo veiksmų metu tiek pareiškėjas, tiek UAB „Vytauto parkas“ vienareikšmiškų paaiškinimų, kad 159 477 Eur suma pareiškėjui perduota kaip paskola, nepateikė. Taigi, iš pateiktų rašytinių įrodymų teismas taip pat nustatė, kad UAB „Vytauto parkas“ mokesčių administratoriui tik 2020 m. balandžio 23 d. pateikė patikslintus duomenis, pagal kuriuos pareiškėjui išmokėtos sumos perkeltos į sąskaitą Nr. 2433 „Kitos gautinos sumos SRS“, t. y. jau atliekant mokestinį patikrinimą pareiškėjo atžvilgiu. Nagrinėjamoje byloje kaip aktuali aplinkybė taip pat įvertinta ta, kad pareiškėjas nepaneigė mokesčių administratoriaus išvados dėl paskolos sandorio sudarymo tikslo, t. y. pareiškėjas nepagrindė, kokiu tikslu jo teigiama paskolos sutartis galėjo būti sudaryta, juolab, kad ir UAB „Vytauto parkas“ direktoriaus paaiškinime nurodyta, jog pinigai suteikti ne kaip paskola, o nesant pagrindo, pareiškėjui pareikalavus.

22. Teismas pažymėjo, kad, vadovaujantis Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktika, įprastai pirmenybė teikiama pirminiams, laiko ir kitų aplinkybių nepaveiktiems parodymams (žr. 2007 m. kovo 15 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-17-301/2007; 2009 m. birželio 12 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A556-695/2009). Nagrinėjamu atveju nustačius, kad paskolos sutarties versija dėl ginčo 159 477 Eur sumos atsirado tik mokestinio patikrinimo metu ir kad tokios versijos objektyvūs ginčo sumų pervedimo metu (2016 m.) egzistuojantys įrodymai nepatvirtina, teismas padarė išvadą, kad mokesčių administratoriaus teiginio, jog 159 477 Eur suma pareiškėjui perduota kaip pajamos, o ne kaip paskola, pareiškėjas nepaneigė.

23. Atsižvelgiant į tai, kad pareiškėjas papildytas rašytines pastabas ir 2020 m. gegužės 2 d. Paskolos sutartį pateikė Kauno AVMI ginčijamo Sprendimo priėmimo dieną, t. y. 2020 m. liepos 27 d., teismas nusprendė, kad nėra pagrindo teigti, jog vietos mokesčių administratorius turėjo pareigą tokį pareiškėjo įrodymą vertinti priimant ginčijamą Sprendimą. Vadovaujantis Taisyklių 113 punktu, mokėtojas turi teisę papildyti ar pakeisti pateiktas rašytines pastabas. Pasibaigus rašytinių pastabų pateikimo terminui, papildytos ar pakeistos rašytinės pastabos gali būti įvertinamos, jeigu mokesčio administratorius jas faktiškai gavo ne vėliau kaip likus 5 dienoms iki termino, per kurį turi būti priimtas sprendimas dėl patikrinimo akto tvirtinimo, pabaigos.

24. Iš nurodytų faktinių duomenų teismas nustatė, kad Kauno AVMI gavo pareiškėjo pateiktus papildomus dokumentus 2020 m. liepos 27 d., taigi Sprendimo priėmimo dieną. Kauno AVMI 2020 m. liepos 27 d. rašte dėl papildomų dokumentų pateikimo pareiškėjui nurodė, kad pareiškėjo pastabos dėl patikrinimo akto gautos 2020 m. birželio 26 d., terminas sprendimui priimti yra per 30 dienų nuo tos dienos, kurią mokesčių administratorius gavo pastabas, todėl pareiškėjo papildomos pastabos, pateiktos 2020 m. liepos 27 d., nevertinamos, nes pateiktos pažeidžiant nustatytą jų patiekimo terminą (MGK byla, b. l. 83-84). Taigi, teismas padarė išvadą, kad pareiškėjui pavėluotai pateikus papildomas pastabas ir dokumentus, Kauno AVMI pareigos vertinti tokius įrodymus neturėjo. Tuo tarpu VMI, nagrinėdama pareiškėjo skundą, ir MGK, pateiktą 2020 m. gegužės 2 d. Paskolos sutartį įvertino visų byloje esančių įrodymų kontekste ir padarė pagrįstą išvadą, kad tokie pareiškėjo pateikti duomenys laikytini jo gynybine pozicija, tačiau ne įrodymais, keičiančiais mokesčių administratoriaus atliktą mokesčio apskaičiavimą pareiškėjo atžvilgiu.

25. Teismo vertinimu, administracinėje ir MGK bylose esančių faktinių duomenų visuma sudaro pagrindą daryti išvadą, jog pareiškėjo iš UAB „Vytauto parkas“ gautos 159 477 Eur sumos tikslas yra ne pinigų paskolinimas, o mokestinės naudos gavimas, t. y. siekis formaliai atitikti GPM įstatymo nuostatas, pagal kurias paskolos sutarčių pagrindu gautos sumos nelaikomos pajamomis ir neapmokestinamos. Teismas pažymėjo, kad nagrinėjamu atveju mokesčių administratorius pagrįstai taikė turinio viršenybės prieš formą principą ginčo paskolos sutarties atžvilgiu, nes toks sandoris ar pareiškėjo teigiamas žodinis susitarimas neatitiko tikrojo paskolų sutarties tikslo, tačiau buvo sudarytas kitu tikslu – gauti 159 477 Eur pajamas ir išvengti tokių pajamų apmokestinimo. Teismas nenustatė aplinkybių, kurios būtų pagrindas šią sumą kvalifikuoti kaip pateisinamą kitais teisėtais tikslais, nesusijusias išimtinai vien tik su mokestinės naudos siekimu. Įvertinęs nustatytas aplinkybes, teismas sutiko su mokesčių administratorių bei MGK padarytomis išvadomis, kad pareiškėjui 159 477 Eur suma išmokėta ne kaip paskola, tačiau kaip kitos, su darbo santykiais nesusijusios, sumos, o tokių sudarytų paskolos sutarčių sudarymo tikslas buvo nuo gautų pajamų išvengti GPM mokėjimo.

26. Pareiškėjo išdėstyti argumentai, kad paskolos sutarties pagrindu gauta suma negali būti laikoma pajamomis, apmokestinamomis GPM įstatymo tvarka, teismo atmesti kaip nepagrįsti, nes MAĮ 69 straipsnis suteikia teisę mokesčių administratoriui vertinti ne tik sudarytų sandorių formalią išraišką, tačiau įvertinti visas sandorių sudarymo aplinkybes sistemiškai, pirmenybę teikiant susiklosčiusių santykių turiniui. Nagrinėjamu atveju mokesčių administratorius ir MGK pagrįstai 159 477 Eur pareiškėjui iš UAB „Vytauto parkas“ perduotą sumą vertino ne pagal formalią pareiškėjo nurodyto susitarimo išraišką, bet pagal realų teisinių santykių turinį ir tuo pagrindu padarė pagrįstą išvadą dėl pareiškėjo 2016 m. liepos 21 d. ir 2016 m. liepos 22 d. gautų sumų pripažinimo pajamomis ir jų apmokestinimo. Mokesčių administratoriui pagrįstai nustačius kitokį šio sandorio tikslą nei jo formali išraiška, buvo išpildytos sąlygos taikyti MAĮ 69 straipsnio 1 dalį.

27. Pareiškėjas skunde taip pat prašė atleisti jį nuo GPM delspinigių už laikotarpį, kurio metu buvo atliekamas mokestinis patikrinimas, t. y. nuo 2019 m. liepos 17 d. iki 2020 m. liepos 27 d., teigė, kad paskaičiuotų 13 204,80 Eur delspinigių dydis yra neadekvatus padarytam mokestiniam nusižengimui.

28. Teismas pažymėjo, kad pareiškėjas nagrinėjamu atveju nenurodė MAĮ 100 straipsnyje įtvirtintų pagrindų, dėl kurių jis galėtų būti atleidžiamas nuo delspinigių mokėjimo. Iš pareiškėjo skundo turinio teismas padarė prielaidą, kad pareiškėjas prašymą atleisti nuo delspinigių mokėjimo grindžia tuo pagrindu, jog jų išieškojimas nėra tikslingas už laikotarpį nuo 2019 m. liepos 17 d. iki 2020 m. liepos 27 d., kuomet vyko mokestinis patikrinimas, taip pat, jog ekonominiu požiūriu 13 204,80 Eur sumos delspinigių išieškojimas yra netikslingas. Teismas nenustatė pagrindo atleisti pareiškėją nuo visos ar dalies apskaičiuotų 13 204,80 Eur delspinigių sumos mokėjimo. Pirma, pareiškėjo nurodytoje Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2015 m. gegužės 8 d. nutartyje administracinėje byloje Nr. A-77-575/2015 mokesčių mokėtojas buvo atleistas nuo dalies delspinigių už laikotarpį nuo pirminio iki pakartotinio mokestinio patikrinimo aktų surašymo, mokėjimo. Nagrinėjamu atveju pareiškėjas Kauno AVMI 2020 m. liepos 27 d. sprendimu, vadovaujantis teisingumo, protingumo, gero administravimo principais, taip pat atleistas nuo 50 proc. apskaičiuotų delspinigių mokėjimo, įvertinant aplinkybę, kad pareiškėjui delspinigiai apskaičiuoti už beveik 3 metų laikotarpį nuo 2017 m. gegužės 3 d. iki 2020 m. kovo 15 d. Teismo vertinimu, visiškai atleisti pareiškėją nuo delspinigių mokėjimo nėra pagrindo, atsižvelgiant į aplinkybę, kad pareiškėjas nevykdė jam tenkančios pareigos mokėti į valstybės biudžetą privalomų mokesčių, kurie nustatyti tik atlikus mokestinį patikrinimą.

29. Pareiškėjas taip pat prašė sumažinti jam paskirtą 8 401 Eur GPM, tokia dalimi, kuri yra paskaičiuota nuo 159 477 Eur sumos, nes pareiškėjas tiek Kauno AVMI, tiek VMI, tiek MGK teikė įrodymus, kurie patvirtina, kad pareiškėjas 159 477 Eur sumą iš Bendrovės gavo būtent kaip paskolą.

30. Teismas pažymėjo, kad pareiškėjui MGK Sprendimu mokesčių administratoriaus paskirta bauda sumažinta iki minimalios (10 proc.) 8 401 Eur dydžio baudos. Byloje nėra duomenų, patvirtinančių, kad pareiškėjas baudą yra sumokėjęs ar jos mokėjimas yra atidėtas, ar išdėstytas, todėl nėra MAĮ 141 straipsnio 2 dalyje numatytos sąlygos atleisti pareiškėją nuo paskirtos baudos. Be to, teismas nurodė, kad pareiškėjui paskirta bauda atitinka protingumo teisingumo principus, pareiškėjas kitų pagrindų, įtvirtintų MAĮ 141 straipsnyje, kuriais galėtų būti atleidžiamas nuo baudos mokėjimo, nenurodė.

31. Apibendrindamas išdėstytas aplinkybes, teismas padarė išvadą, kad pareiškėjo ginčijamų Kauno AVMI Sprendimo, VMI Sprendimo ir MGK Sprendimo dalys yra pagrįstos bei teisėtos, jų naikinti nei pareiškėjo nurodomais, nei kitais motyvais teismas neturi pagrindo. Ginčijamuose sprendimuose pareiškėjo gauta 159 477 Eur suma pagrįstai vertinta kaip jo gautos pajamos, o pagrindo papildomai mažinti pareiškėjo atžvilgiu apskaičiuotus delspinigius ir paskirtą baudą teismas nenustatė.

III. 32. Pareiškėjas apeliaciniame skunde prašo panaikinti pirmosios instancijos teismo sprendimą ir priimti naują sprendimą – tenkinti pareiškėjo skundą.

33. Pareiškėjas nesutinka su teismo išvada, kad mokesčių administratorius pagrįstai taikė turinio viršenybės prieš formą principą ginčo paskolos sutarties atžvilgiu, nes toks sandoris, ar pareiškėjo teigiamas žodinis susitarimas neatitiko tikrojo paskolų sutarties tikslo, tačiau buvo sudarytas kitu tikslu – gauti 159 477 Eur pajamas ir išvengti tokių pajamų apmokestinimo. Pareiškėjo vertinimu, tokia teismo išvada padaryta netinkama įvertinus byloje esančių įrodymų visumą.

34. Pareiškėjo vertinimu, teismas nepagrįstai konstatavo, kad 2020 m. gegužės 2 d. Paskolos sutartis nėra laikytina įrodymu, vienareikšmiškai patvirtinančiu apie 2016 m. liepos 21 d. – 2016 m. liepos 22 d. pareiškėjui išmokėtą 159 477 Eur sumą, kaip paskolą. Pareiškėjas pažymi, kad 2020 m. gegužės 2 d. Paskolos sutartis ne sukūrė, bet patvirtino tarp pareiškėjo ir UAB „Vytauto parkas“ dar nuo 2016 m. egzistavusius paskolos teisinius santykius dėl 159 477 Eur dydžio paskolos suteikimo. Šias aplinkybes 2021 m. birželio 15 d. teismo posėdžio metu patvirtino byloje apklausti asmenys UAB „Vytauto parkas“ direktorius R. Š. ir buhalterė I. A. Be to, bylos nagrinėjimo metu teismas nesiaiškino, kokiu tikslu pareiškėjas panaudojo 159 477 Eur paskolos sumą, todėl pareiškėjui nepalankaus teismo sprendimo priėmimas nepagrįstai grįstas šia aplinkybe.

35. Pareiškėjas taip pat nurodo, kad pirmosios instancijos teismas nepagrįstai neatsižvelgė į MAĮ 98 straipsnio 2 dalyje nustatytą maksimalią delspinigių skaičiavimo trukmę. Pagal Civilinio kodekso 1.125 straipsnio 5 dalies 1 punktą ir MAĮ 98 straipsnio 2 dalį maksimali delspinigių skaičiavimo trukmė negali viršyti 180 dienų. Minėtos teisės aktų normos yra imperatyvios ir nėra nustatyta jokių ilgesnio nei 180 dienų termino delspinigių skaičiavimui taikymo išimčių.

36. Sprendime, VMI Sprendime ir MGK Sprendime patvirtinto 13 204,80 Eur delspinigių sumą (50 proc. sumažintą nuo apskaičiuotos sumos), tačiau nei mokesčių administratorius, nei MGK nenurodė tokios delspinigių sumos skaičiavimo. Mokesčių administratoriaus 2021 m. birželio 17 d. į bylą pateikta 2020 liepos 29 d. delspinigių ataskaita apie pareiškėjui priskaičiuotus delspinigius patvirtina, kad mokesčių administratorius (Kauno AVMI) 13 204,80 Eur delspinigių sumą (50 proc. sumažintą nuo apskaičiuotos 26 409, 60 Eur sumos) pareiškėjui skaičiavo už 1048 dienų laikotarpį. Pareiškėjas apibendrina, kad jam delspinigiai galėjo būti priskaičiuoti tik už maksimalų 180 dienų laikotarpį, o ne už 1048 dienas. Taigi, nuo 84 010 Eur sumos 0,03 proc. dydžio delspinigiai už 180 dienų sudaro 4 536 Eur sumą.

37. Pareiškėjas nurodo, kad mokesčių administratorius jam nurodė sumokėti ne 84 010 Eur GPM, o 23 922 Eur (84 010 – 60 088 Eur) sumą, nes 60 088 Eur GPM sumą pareiga sumokėti Kauno AVMI 2020 m. birželio 26 d. sprendimu Nr. (7.45) FR0682-299 „Dėl patikrinimo akto tvirtinimo“ yra nustatyta pareiškėjo sutuoktinei I. S. (administracinė byla Nr. eI3-1909-811/2021). Taigi, šiuo atveju tiek 13 204,80 Eur delspinigius (50 proc. sumažintus), tiek ir 8 401 Eur baudą (sumažintą iki 10 proc.) mokesčių administratorius apskaičiavo ne nuo 23 922 Eur GPM sumos, o nuo bendros pareiškėjui ir jo sutuoktinei I. S. bendrai apskaičiuotos nesumokėtos 84 010 Eur GPM sumos. Tiek pareiškėjui, tiek jo sutuoktinei administratorius delspinigius ir baudą kiekvienam skaičiavo ne nuo kiekvienam asmeniškai tenkančio sumokėti GPM (atitinkamai 23 922 ir 60 088 Eur), o nuo jiems kartu bendrai apskaičiuoto GPM (84 010 Eur). Toks delspinigių ir baudos skaičiavimas ir taikymas ne tik prieštarauja MAĮ 8 straipsnio 3 dalies nuostatai, bet taip pat pažeidžia esminius teisės principus – teisingumo ir protingumo.

38. Taigi, pareiškėjo atžvilgiu delspinigiai galėjo būti skaičiuojami ne nuo 84 010 Eur GPM sumos, o nuo 23 992 Eur GPM sumos, ir tokiu atveju delspinigiai, taikant 0,03 proc. dydį, sudarytų 7 545,60 Eur už 1048 dienas arba 1 296 Eur už 180 dienų (23 922 x 0,03 / 100 x 180). Kadangi, vadovaujantis Civilinio kodekso 1.125 straipsnio 5 dalies 1 punktu ir MAĮ 98 straipsnio 2 dalimi, maksimali delspinigių skaičiavimo trukmė negali viršyti 180 dienų, todėl mokesčių administratorius galėjo priskaičiuoti pareiškėjui ne didesnę kaip 1 296 Eur delspinigių sumą. Atitinkamai, skaičiuojant baudos dydį, mokesčių administratorius atskaitos tašku turėjo imti ne 84 010 Eur GPM dydį, o 23 992 Eur GPM dydį, nuo kurio 10 proc. dydžio bauda sudarytų 2 399,20 Eur.

39. Atsakovas atsiliepime į apeliacinį skundą prašo pareiškėjo apeliacinį skundą atmesti, o pirmosios instancijos teismo sprendimą palikti nepakeistą.

40. Atsakovas iš esmės pakartojo atsiliepime į skundą nurodytus argumentus, papildomai nurodydamas, jog VMI, atsižvelgusi į tai, kad pareiškėjas ir Bendrovė yra asocijuoti asmenys, į tai, kad pareiškėjas, būdamas nesąžiningas ir piktnaudžiaudamas akcininko teisėmis, siekė iš Bendrovės gauti GPM neapmokestinamųjų pajamų, į tai, kad pareiškėjas yra naudos gavėjas, į tai, kad pareiškėjas iš Bendrovės gautomis lėšomis pats laisvai disponavo (atliko mokėjimus K. S., dalį piniginių lėšų išsigrynino, teikė paskolas kitai kontroliuojamai bendrovei – UAB „Narėpų metaliniai garažai“ ir kt.), į tai, kad Bendrovė, būdama nesąžininga, pareiškėjui, kuris nebuvo Bendrovėje atskaitingu asmeniu, išmokėtas pinigines lėšas apskaitė kaip atskaitingam asmeniui išmokėtas pinigines lėšas, o po kelerių metų, vykstant mokestiniam patikrinimui, pareiškėjui išmokėtą pinigų sumą perkėlė į kitą buhalterinę sąskaitą (2433 sąskaitą „Kitos gautinos sumos SRS“), į tai, kad pareiškėjas iš Bendrovės gautų piniginių lėšų nenaudojo Bendrovės reikmėms, daro išvadą, jog šis sandoris sudarytas siekiant vienintelio tikslo – gauti mokestinę naudą, t. y. išvengti mokestinių prievolių, kurios atsirastų jei 159 477 Eur suma, kaip kitos su darbo santykiais nesusijusios pajamos, būtų išmokėta pareiškėjui.

41. Atsakovas pažymi, kad paskolos sutartis sudaryta tik 2020 m. gegužės 2 d., o piniginės lėšos pareiškėjui buvo išmokėtos 2016 metais. Atsižvelgiant į byloje nustatytas faktines aplinkybes, 2020 m. gegužės 2 d. Paskolos sutartis vertintina kaip pareiškėjo gynybinė pozicija ir į ją neatsižvelgiama.

42. Pasisakydamas dėl 60 088 Eur GPM sumos, atsakovas nurodo, kad pareiškėjui sankcijos (GPM delspinigiai ir bauda), kaip ir priklauso pagal galiojančius teisės aktus, pagrįstai apskaičiuotos nuo visos mokestinio patikrinimo metu papildomai apskaičiuotos 84 010 Eur GPM sumos. Pareiškėjui neišnyko prievolė į biudžetą sumokėti 60 088 Eur GPM (šios sumos jis neskundė). Pareiškėjui į biudžetą priklauso sumokėti ne tik skundžiamą papildomai apskaičiuotą 23 922 Eur GPM sumą, bet ir nurodytą 60 088 Eur GPM sumą, iš viso 84 010 Eur GPM ir su juo susijusias sumas. Taip pat ir I. S. į biudžetą priklauso sumokėti 60 141 Eur GPM ir su juo susijusias sumas. Pareiškėjo apeliaciniame skunde yra neteisingai pateiktos faktinės aplinkybės, jog mokesčių administratorius nurodė pareiškėjui sumokėti tik 23 922 Eur GPM sumą.

43. Atsakovas paaiškina, kad įstatymų leidėjas imperatyviai nustatė, jog mokesčių administratorius, nustatęs teisės normų pažeidimus, privalo mokesčių mokėtojui skaičiuoti delspinigius už laikotarpį nuo kitos dienos, kai mokestis pagal tuo metu galiojančius mokesčių teisės aktus turėjo būti sumokėtas, iki patikrinimo akto surašymo dienos, t. y. įstatymų leidėjas nenustatė termino, kuris išreikštas dienų skaičiumi. Atsakovo vertinimu, nėra pagrindo teigti, kad VMI turėjo skaičiuoti delspinigius 180 kalendorinių dienų, todėl pareiškėjo teiginys, kad delspinigių skaičiavimas negali būti ilgesnis kaip 180 kalendorinių dienų, yra nepagrįstas ir atmestinas.

Teisėjų kolegija

k o n s t a t u o j a:

IV. 44. Byloje nagrinėjamas ginčas kilo dėl Kauno AVMI, VMI, MGK sprendimų teisėtumo.

45. Vadovaujantis Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo (toliau – ir ABTĮ) 140 straipsnio 1 dalimi, šioje byloje priimto pirmosios instancijos teismo sprendimo pagrįstumas ir teisėtumas tikrinamas neperžengiant apeliacinio skundo ribų. Byloje nenustatytos aplinkybės, nurodytos ABTĮ 140 straipsnio 2 dalyje, t. y. aplinkybės, dėl kurių turėtų būti peržengtos apeliacinio skundo ribos. Todėl šios bylos apeliacinėje proceso stadijoje pirmosios instancijos teismo sprendimo teisėtumas ir pagrįstumas vertinamas atsižvelgiant tik į apeliaciniame skunde akcentuojamus aspektus.

46. Iš pareiškėjo argumentų matyti, kad jis nesutinka su pirmosios instancijos teismo atliktu įrodymų vertinimu. Pareiškėjo teigimu, teismas nepagrįstai konstatavo, kad 2020 m. gegužės 2 d. Paskolos sutartis nėra laikytina įrodymu, vienareikšmiškai patvirtinančiu apie 2016 m. liepos 21 d. – 2016 m. liepos 22 d. pareiškėjui išmokėtą 159 477 Eur sumą, kaip paskolą. Priešingai, pareiškėjas laikosi pozicijos, kad 2020 m. gegužės 2 d. Paskolos sutartis ne sukūrė, bet patvirtino tarp jo ir UAB „Vytauto parkas“ dar nuo 2016 m. egzistavusius paskolos teisinius santykius dėl 159 477 Eur dydžio paskolos suteikimo.

47. Teisėjų kolegija, nagrinėdama apeliacinio skundo argumentus dėl pirmosios instancijos teismo atlikto įrodymų vertinimo, pažymi, kad pagal ABTĮ 56 straipsnio 1 dalį įrodymai byloje yra visi faktiniai duomenys, priimti bylą nagrinėjančio teismo ir kuriais remdamasis teismas įstatymų nustatyta tvarka konstatuoja, kad yra aplinkybių, pagrindžiančių proceso šalių reikalavimus bei atsikirtimus, ir kitokių aplinkybių, turinčių reikšmės bylai teisingai išspręsti, arba kad jų nėra. Pagal ABTĮ 56 straipsnio 7 dalį jokie įrodymai teismui neturi iš anksto nustatytos galios, o teismas įvertina įrodymus pagal vidinį savo įsitikinimą, pagrįstą visapusišku, išsamiu ir objektyviu bylos aplinkybių viseto išnagrinėjimu, vadovaudamasis įstatymu, taip pat teisingumo ir protingumo kriterijais, o vidinis įsitikinimas susiformuoja ne vieno įrodymo bei nustatytos faktinės bylos aplinkybės pagrindu, tačiau jų visuma. Vertindamas įrodymų visetą, teismas turi įsitikinti, kad pakanka duomenų išvadai, jog tam tikri faktai egzistavo arba neegzistavo, kad nėra esminių prieštaravimų, paneigiančių tokias išvadas (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2017 m. liepos 14 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-728-415/2017). Teisėjų kolegijos vertinimu, pirmosios instancijos teismas šių įrodymų vertinimo taisyklių nepažeidė ir byloje esančius įrodymus įvertino tinkamai.

48. Teisėjų kolegija nustatė, kad byloje esantys įrodymai patvirtina, jog pareiškėjas tik po to, kai susipažino su Patikrinimo aktu, teigė, jog 159 477 Eur suma gauta pagal paskolos sutartį. Mokesčių administratoriaus atliekamo patikrinimo metu nei pareiškėjas, nei UAB „Vytauto parkas“ direktorius nenurodė, kad UAB „Vytauto parkas“ suteikė pareiškėjui 159 477 Eur paskolą. Byloje nustatyta, kad pareiškėjas 2020 m. balandžio 27 d. paaiškinime nurodė, kad jokių papildomų pinigų, išskyrus už akcijas, iš UAB „Vytauto parkas“ nėra gavęs (MGK, b. l. 151). UAB „Vytauto parkas“ direktorius 2020 m. balandžio 20 d. paaiškinime Kauno AVMI nurodė, jog ginčo sumas pareiškėjas gavo kaip atskaitingas asmuo (MGK, b. l. 169), o 2019 m. sausio 28 d. rašte nurodė, kad akcininkui (pareiškėjui) išmokėta 275 000 Eur suma, pagal žodinį susitarimą, pareiškėjui reikalaujant tokią sumą išmokėti; žodiniame susitarime nebuvo aptartas pinigų išmokėjimo pagrindas bei jų grąžinimo terminai (MGK byla, b. l. 144). Tik tuomet, kai pareiškėjas susipažino su mokestinio patikrinimo rezultatais, t. y. 2020 m. birželio 26 d., pareiškėjas Kauno AVMI nurodė, kad nesutinka su 159 477 Eur suma priskyrimu apmokestinamosioms pajamoms, nes šia suma buvo suteikta paskola, kuri iki šiol nėra grąžinta (MGK byla, b. l. 115). Pareiškėjas 2020 m. liepos 27 d. pateikė Kauno AVMI 2020 m. gegužės 2 d. Paskolos sutartį, tačiau pažymėtina, kad 2020 m. gegužės 2 d. Paskolos sutartis pasirašyta tik pradėjus pareiškėjo atžvilgiu mokestinį patikrinimą, t. y. praėjus beveik 4 metams po 159 477 Eur sumos pareiškėjui išmokėjimo (2016 m. liepos 21-22 d.) ir po 5 dienų po pirminio paaiškinimo apie minėtų lėšų pobūdį pateikimo mokesčių administratoriui (2020 m. balandžio 27 d.), kuriame pareiškėjas nebuvo nurodęs apie paskolos gavimą. Įvertinusi byloje nustatytas faktines aplinkybes, teisėjų kolegija daro išvadą, jog 2020 m. gegužės 2 d. Paskolos sutartis nėra laikytina įrodymu, vienareikšmiškai patvirtinančiu apie 2016 m. liepos 21 d. – 2016 m. liepos 22 d. pareiškėjui išmokėtą 159 477 Eur sumą kaip paskolą.

49. Pirmosios instancijos teismas, nagrinėdamas bylą, liudytojais apklausė UAB „Vytauto parkas“ direktorių R. Š. ir buhalterę I. A. R. Š. teismo posėdžio metu paaiškino, kad rašytinio susitarimo dėl paskolos sutarties iki 2020 m. gegužės 2 d. nebuvo, rašytinis susitarimas sudarytas esant tokiam poreikiui, prasidėjus mokestiniam patikrinimui, siekiant nekelti abejonių dėl susitarimo. Liudytoja I. A. teismo posėdžio metu paaiškino, kad rašytinis susitarimas sudarytas, siekiant įforminti žodinį susitarimą, patvirtinti, dėl ko buvo sudarytas žodinis susitarimas liudytoja negalėjo, tačiau vadovas R. Š. jai įvardijo, kad susitarimas buvo dėl paskolos.

50. Taigi, pirmosios instancijos teismas, vertindamas šiuos liudytojų parodymus, skundžiamame sprendime nurodė, kad UAB „Vytauto parkas“ direktoriaus pozicija patikrinimo metu kito. Iš pradžių UAB „Vytauto parkas“ direktorius R. Š. nurodė, kad ginčo suma perduota pareiškėjui pagal jo reikalavimą nesant pagrindo, vėliau patikrinimo metu teigė, kad tai yra paskola. Liudytoja I. A. aplinkybių, kad žodinis susitarimas buvo dėl paskolos vienareikšmiškai patvirtinti taip pat negalėjo.

51. Taip pat iš Patikrinimo akto matyti, kad pareiškėjas iš UAB „Vytauto parkas“ gautas pinigines lėšas (159 477 Eur) naudojo savoms reikmėms (teikė paskolas, mokėjo už teisines paslaugas ir kt.), todėl apeliacinio skundo argumentai, kad teismas nesiaiškino, kokiu tikslu pareiškėjas panaudojo 159 477 Eur paskolos sumą, atmestini kaip nepagrįsti.

52. Taigi, pirmosios instancijos teismo išvados, kad VMI teisingai taikė MAĮ 69 straipsnio nuostatas, yra teisingos ir pagrįstos. MAĮ 69 straipsnio 1 dalis nustato, jog tais atvejais, kai mokesčio mokėtojo sandoris, ūkinė operacija ar bet kokia jų grupė sudaromi turint tikslą gauti mokestinę naudą, t. y. tiesiogiai ar netiesiogiai nukelti mokesčio mokėjimo terminus, sumažinti mokėtiną mokesčio sumą arba visiškai išvengti mokesčio mokėjimo, arba padidinti grąžintiną (įskaitytiną) mokesčio permoką (skirtumą), arba sutrumpinti mokesčio permokos (skirtumo) grąžinimo terminus, mokesčių administratorius, apskaičiuodamas mokestį, taiko turinio viršenybės prieš formą principą. Šiuo atveju mokesčių administratorius neatsižvelgia į formalią mokesčių mokėtojo veiklos išraišką, bet atkuria iškreipiamas ar slepiamas aplinkybes, su kuriomis mokesčių įstatymai sieja apmokestinimą, ir mokestį apskaičiuoja pagal minėtų mokesčių įstatymų atitinkamas nuostatas.

53. Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas, aiškindamas MAĮ 69 straipsnio 1 dalies nuostatas, savo praktikoje yra nurodęs, jog pagrįsti tvirtinimą, kad sandoriai sudaryti siekiant mokestinės naudos, privalo mokesčių administratorius (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2008 m. liepos 18 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A502-1305/2008; 2013 m. vasario 6 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A438-97/2013, 2017 m. liepos 4 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-517-442/2017). Ginčui pasiekus teismą, pastarasis turi nustatyti, ar mokesčių administratoriaus išvada dėl tikrojo ginčo sandorio (ūkinės operacijos) turinio yra pagrįsta tinkamu faktinių aplinkybių vertinimu ir pakankamais įrodymais (žr., pvz., 2008 m. gegužės 29 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A525-828/2008; 2012 m. rugsėjo 27 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A438-1715/2012; 2017 m. liepos 4 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-517-442/2017).

54. Taigi, mokesčių administratorius, vadovaudamasis MAĮ 69 straipsnio 1 dalimi, vadovaujantis į bylą pateiktais duomenimis, atskleidė tikrąsias teisiškai reikšmingas aplinkybes, tokiu būdu atskleidžiant realiai atsiradusius ir egzistuojančius mokestinius teisinius santykius, pagrįstai konstatavo, jog pareiškėjo iš UAB „Vytauto parkas“ gautos 159 477 Eur sumos tikslas yra ne pinigų paskolinimas, o mokestinės naudos gavimas, t. y. siekis formaliai atitikti GPM įstatymo nuostatas, pagal kurias paskolos sutarčių pagrindu gautos sumos nelaikomos pajamomis ir neapmokestinamos.

55. Vadovaudamasi byloje nustatytomis aplinkybėmis ir nekartodama argumentų, kuriuos skundžiamame sprendime išdėstė pirmosios instancijos teismas, apeliacinės instancijos teismo teisėjų kolegija sutinka su pirmosios instancijos teismo vertinimu, kad nagrinėjamu atveju nėra nustatyta MAĮ 100 ir 141 straipsniuose numatytų pagrindų atleisti pareiškėją nuo delspinigių už laikotarpį, kurio metu buvo atliekamas mokestinis patikrinimas (nuo 2019 m. liepos 17 d. iki 2020 m. liepos 27 d.), ir sumažinti paskirtą 8 401 Eur GPM baudą, kuri MGK Sprendimu jau buvo sumažinta iki minimalios (10 proc.) 8 401 Eur dydžio baudos.

56. Pažymėtina, kad pareiškėjas nurodė argumentus, kad (i) mokesčių administratorius apskaičiavo delspinigius nesilaikydamas MAĮ 98 straipsnio 2 dalyje numatytų terminų, (ii) dėl 60 088 Eur GPM sumos (žr. nutarties 35-38 p.). Tačiau teisėjų kolegija pažymi, kad pareiškėjas nesinaudojo (arba netinkamai naudojosi) savo teisėmis mokestinio patikrinimo metu ir nagrinėjant mokestinį ginčą ikiteismine jų nagrinėjimo procedūra, naujus argumentus pradėjo formuluoti nagrinėjant bylą teisme, nenurodydamas pagrįstų tokių savo veiksmų argumentų (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2022 m. birželio 1 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eA-252-602/2022). Todėl teisėjų kolegija nepasisako dėl pareiškėjo vien pirmosios instancijos teismo posėdžio metu ir apeliaciniame skunde nurodytų naujų argumentų.

57. Teisėjų kolegija, apibendrindama išdėstytus argumentus, konstatuoja, kad pirmosios instancijos teismas tinkamai įvertino byloje surinktus įrodymus ir nustatė teisiškai reikšmingas aplinkybes bylai išspręsti, tinkamai pritaikė ginčo teisinius santykius reglamentuojančias teisės normas. Pareiškėjo apeliacinio skundo argumentai nepaneigia pirmosios instancijos teismo išvadų dėl skundžiamo sprendimo pagrįstumo ir teisėtumo, teismo sprendimas yra pagrįstas faktais ir teisės aktų normomis, todėl jis paliekamas nepakeistas, o apeliacinis skundas atmetamas.

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 144 straipsnio 1 dalies 1 punktu, teisėjų kolegija

n u t a r i a:

Pareiškėjo S. R. S. apeliacinį skundą atmesti.

Vilniaus apygardos administracinio teismo 2021 m. liepos 14 d. sprendimą palikti nepakeistą.

Nutartis neskundžiama.

Teisėjai Ramūnas Gadliauskas

Ričardas Piličiauskas

Arūnas Sutkevičius