2021-03-31 Nr. AB-6629-3-61-3-03148-2019-1 · Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas

Administracinė byla Nr. A-1140-575/2021

Teisminio proceso Nr. 3-61-3-03148-2019-1

Procesinio sprendimo kategorijos: 12.2.3; 12.8; 12.9;

12.13.1.1; 12.13.1.2; 12.13.3.2

(S)

LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS

N U T A R T I S

LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU

2021 m. kovo 31 d.

Vilnius

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Arūno Dirvono, Ryčio Krasausko ir Ričardo Piličiausko (kolegijos pirmininkas ir pranešėjas),

teismo posėdyje apeliacine rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjo S. B. apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2020 m. vasario 13 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjo S. B. skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos, trečiajam suinteresuotam asmeniui Kauno apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai dėl sprendimų panaikinimo.

Teisėjų kolegija

n u s t a t ė:

I. 1. Pareiškėjas padavė teismui skundą, kuriuo prašė: 1) panaikinti Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir Komisija) 2019 m. rugpjūčio 12 d. sprendimą Nr. S-102(7-48/2019) (toliau – ir Komisijos sprendimas); 2) panaikinti Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI) 2019 m. kovo 20 d. sprendimą Nr. 68-33 (toliau – ir VMI sprendimas); 3) panaikinti Kauno apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – ir Kauno AVMI) 2019 m. sausio 21 d. sprendimą Nr. (7.45-4.7) FR0682-21 (toliau – ir Kauno AVMI sprendimas). Pareiškėjas skunde nurodė, kad:

1.1. Mokesčių administratorius nevykdė Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 67 straipsnio 1 dalyje nustatytos pareigos pagrįsti jo mokesčių mokėtojui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas, kadangi į pareiškėjo turėtas lėšas nepagrįstai neįtraukė 1 074 000 Lt sumos.

1.2. Tarp pareiškėjo ir K. M. 2012 m. balandžio 14 d. buvo sudaryta sutartis dėl rankpinigių ir paskolos, pagal kurią K. M. pareiškėjui iš viso perdavė 1 074 000 Lt. Šioje sutartyje 2012 m. balandžio 14 d. padarytas įrašas, jog pareiškėjas gavo 900 000 Lt, taip pat 2012 m. birželio 9 d padarytas įrašas, kad pareiškėjas gavo 174 000 Lt. Pagal 2012 m. galiojusius teisės aktus tokiai sutarčiai nebuvo reikalaujama privaloma notarinė forma. Minėta sutartis beprocentinė ir ilgalaikė, pagal ją K. M. turėjo įsigyti būsimus butus. Todėl nepagrįsti mokesčių administratoriaus ir Komisijos argumentai, kad ši sutartis paskolos davėjui buvo ekonomiškai nenaudinga.

1.3. Nepagrįsta ir išvada, kad 2012 m. balandžio 14 d. sutartis dėl rankpinigių ir paskolos buvo sudaryta formaliai, siekiant pagrįsti pareiškėjo patirtų išlaidų finansinius šaltinius, o pinigai pagal šia sutartį realiai nebuvo perduoti. Mokesčių administratorius net neatkreipė dėmesio, kad paskolos suma buvo ne 1 074 000 Lt, o tik 524 000 Lt, nes 550 000 Lt suma buvo perduota pareiškėjui kaip rankpinigiai, o ne kaip paskola, todėl pastaroji suma negali būti laikoma paskola, apie kurią pareiškėjas turėjo pranešti mokesčių administratoriui. Tiek pareiškėjas, tiek K. M., teikdami paaiškinimus mokesčių administratoriui, nurodė, kad K. M. planavo iš pareiškėjo įsigyti butus. Todėl mokesčių administratorius iš 1 074 000 Lt sumos galbūt galėjo nevertinti tik 524 000 Lt, kurie 2012 m. balandžio 14 d. sutartimi pareiškėjui buvo paskolinti, o 550 000 Lt turėjo būti pripažinti kaip pareiškėjui perduoti rankpinigiai.

1.4. Ginčijami Kauno AVMI, VMI ir Komisijos sprendimai negali būti laikomi atitinkančiais Lietuvos Respublikos viešojo administravimo įstatymo (įstatymo redakcija, galiojusi iki 2020 m. spalio 31 d.) (toliau – ir VAĮ) 8 straipsnio 1 dalies nuostatas. Be to, mokestinį ginčą nagrinėjusios institucijos neteisingai vertino byloje surinktus įrodymus ir padarė nepagrįstas išvadas.

1.5. Pareiškėjui nepagrįstai paskirta 30 proc. priskaičiuoto mokesčio dydžio bauda. Mokesčių administratorius pritaikė baudos vidurkį, tačiau tokio dydžio bauda galėtų būti skiriama tuo atveju, jeigu nėra nustatoma atsakomybę lengvinančių aplinkybių. Nagrinėjamu atveju pareiškėjas geranoriškai bendravo su mokesčių administratoriumi, teikė paaiškinimus, vykdė visus jo nurodymus, tai yra pareiškėjo atsakomybę lengvinanti aplinkybė, o sunkinanti aplinkybė (mokesčių apskaičiavimas pagal įvertinimą) nustatyta nepagrįstai, dėl to mokesčių administratorius turėjo skirti minimalią 10 proc. dydžio baudą.

2. Atsakovas VMI atsiliepimu prašė pareiškėjo skundą atmesti kaip nepagrįstą. Atsakovas VMI atsiliepime nurodė, kad:

2.1. Buvo atliktas pareiškėjo mokestinis tyrimas už laikotarpį nuo 2012 m. sausio 1 d. iki 2015 m. gruodžio 31 d., kurio metu nustatyta, jog pareiškėjo patirtos išlaidos viršijo gautas pajamas ir patirtoms išlaidoms pareiškėjas panaudojo kitas iš nenustatytų pajamų šaltinių gautas pajamas, kurios nebuvo apmokestintos Lietuvos Respublikos įstatymų nustatyta tvarka, t. y. mokesčių mokėtojas nevykdė arba netinkamai vykdė savo pareigas apskaičiuojant mokesčius. Nustačius šias aplinkybes mokesčių administratorius pagrįstai pareiškėjo patikrinimą atliko taikydamas Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 70 straipsnio nuostatas. Mokesčių administratorius, pagal įvertinimą nustatydamas pareiškėjo gyventojų pajamų mokesčio (toliau – ir GPM) bazę, naudojosi informacijos šaltiniais, t. y. mokesčių administratorius patikrinimo metu rėmėsi VMI informacinės duomenų bazės duomenimis (apie gautas su darbo santykiais susijusias pajamas ir kitas išmokas, turimą VĮ „Registrų centras“ informaciją apie pareiškėjo vardu registruotą nekilnojamą turtą), iš Lietuvos komercinių bankų gauta informacija, pareiškėjo paaiškinimais bei kita patikrinimo metu surinkta informacija, ir tuo pagrindu apskaičiavo pareiškėjo nuo 2012 m. sausio 1 d. iki 2015 m. gruodžio 31 d. gautas pajamas ir patirtas išlaidas.

2.2. Mokesčių administratorius pagrįstai nepripažino pareiškėjui K. M. neva perduotų piniginių lėšų. Tai pagrindžia ne viena aplinkybė (pvz., paskola ekonomiškai nenaudinga paskolos davėjui; paskolos ir rankpinigių sutartis neužtikrinta jokiomis garantijomis; prieštaringi pareiškėjo ir K. M. paaiškinimai; K. M. neturėjo finansinių galimybių paskolinti atitinkamo dydžio piniginių lėšų sumas, t. y. 2012 m. balandžio 14 d. paskolinti 900 000 Lt, 2012 m. birželio 9 d. – 174 000 Lt; pareiškėjas nuolatinio Lietuvos gyventojo pranešimo apie sudarytus sandorius PRC907 formos nepateikė, todėl tokiais sandoriais negali būti pagrindžiami jo turto įsigijimo ir pajamų gavimo šaltiniai). Pareiškėjas jokių papildomų ir (ar) naujų dokumentų, pagrindžiančių pinigų perdavimą, nepateikė, todėl nėra pagrindo kitaip vertinti patikrinimo metu nustatytų aplinkybių.

2.3. Nagrinėjamu atveju buvo nustatytos atsakomybę lengvinančios aplinkybės (pareiškėjas bendradarbiavo su mokesčių administratoriumi, teikė paaiškinimus, dokumentus) bei sunkinančios aplinkybės (mokesčių administratorius nustatė pareiškėjo išlaidų ir pajamų neatitikimą ir nenustatė pagrįstų pajamų šaltinių, todėl apskaičiuojant GPM taikytos MAĮ 70 straipsnio nuostatos), dėl to nuo papildomai apskaičiuotos mokėtinos į biudžetą 22 652,84 Eur GPM sumos pagrįstai paskirta vidutinio dydžio 30 proc. GPM bauda – 6 796 Eur.

II. 3. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2020 m. vasario 13 d. sprendimu pareiškėjo skundą atmetė.

4. Teismas nurodė, kad nagrinėjamoje byloje ginčas kilo dėl Kauno AVM, VMI ir Komisijos sprendimų teisėtumo ir pagrįstumo, kuriais pareiškėjo pajamomis nepripažintos iš kito asmens, t. y. K. M., gauta 1 074 000 Lt suma, kuria pareiškėjas grindė savo išlaidas, tuo pačiu dėl 30 proc. dydžio baudos pareiškėjui skyrimo.

5. Teismas nustatė, kad mokesčių administratorius atliko pareiškėjo GPM apskaičiavimo ir sumokėjimo teisingumo patikrinimą už laikotarpį nuo 2012 m. sausio 1 d. iki 2015 m. gruodžio 31 d. Kauno AVMI sprendimu iš dalies patvirtino 2018 m. lapkričio 15 d. patikrinimo aktą Nr. (7.46) FR0680-430 (toliau – ir Patikrinimo aktas) bei nurodė pareiškėjui sumokėti 22 652,84 Eur GPM, 9 479 Eur GPM delspinigių ir paskyrė 6 796 Eur GPM baudą. VMI sprendimu patvirtino Kauno AVMI sprendimą. Pareiškėjo skundą dėl VMI sprendimo išnagrinėjusi Komisija sprendimu patvirtino VMI sprendimą.

6. Teismas pažymėjo, kad mokestinio patikrinimo metu mokesčių administratorius nustatė, jog pareiškėjo 2012 ir 2014 m. patirtos išlaidos 147 240,50 Eur (508 392 Lt) viršijo gautas pajamas, todėl sprendė, kad pareiškėjas vartojimo išlaidoms padengti, paskoloms UAB „SB Trade“ suteikti naudojosi iš nenustatytų šaltinių gautomis pajamomis, kurios jų gavimo metu nebuvo deklaruotos, taip pat nuo jų nebuvo apskaičiuotas ir sumokėtas GPM. Mokesčių administratorius, vadovaudamasis MAĮ 70 straipsnio 1 dalimi ir Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos viršininko 2004 m. gegužės 24 d. įsakymu Nr. VA-103 patvirtintų Mokesčio apskaičiavimo pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą taisyklių (toliau – ir Taisyklės) nuostatomis, pareiškėjo mokestines prievoles apskaičiavo pritaikęs išlaidų metodą.

7. Teismo vertinimu, mokesčių administratorius turėjo teisę atlikti mokesčio apskaičiavimo ir sumokėjimo įvertinimą taikant išlaidų metodą, kadangi pareiškėjo išlaidos patikrinimo laikotarpiu nuo 2012 m. iki 2014 m. viršijo jo deklaruotas pajamas (Taisyklių 4.1 p.). Nustačius, kad pareiškėjas gavo kitų, su darbo santykiais nesusijusių ir ne individualios veiklos pajamų, buvo pagrindas tikrinti pareiškėjo gautų pajamų kilmę, šiuo pagrindu atlikti mokestinį patikrinimą.

8. Teismas nustatė, kad pareiškėjas su K. M. 2012 m. balandžio 14 d. pasirašė sutartį dėl rankpinigių ir paskolos. Sutartyje šalys susitarė, kad K. M. perduos pareiškėjui 550 000 Lt rankpinigių, siekdamas užtikrinti nekilnojamojo turto (būsimų butų) įsigijimą, ir suteiks 524 000 Lt beprocentinę paskolą statybinei veiklai vykdyti. Nurodyta, kad iš viso pareiškėjui bus perduoti 1 074 000 Lt. Nors pareiškėjas teigia, kad pinigų perdavimo faktą patvirtina šioje sutartyje 2012 m. balandžio 14 d. padarytas įrašas, jog pareiškėjas gavo 900 000 Lt, taip pat 2012 m. birželio 9 d. įrašas, kad pareiškėjas gavo 174 000 Lt, teismas šią pareiškėjo nurodytą aplinkybę vertino kaip nepagrįstą. Pagal ginčo sutarties sąlygas asmenys susitarė, „kad rankpinigiai ir paskola bus sutiekiami dalimis, pervedant juos į nurodytą banko sąskaitą, sumokant tiekėjams už pateiktas prekes/paslaugas arba grynaisiais pinigais, pasirašant pinigų priėmimo-perdavimo aktą.“ Kaip matyti, minėtas sutarties 2012 m. balandžio 14 d. įrašas, jog pareiškėjas gavo 900 000 Lt, taip pat 2012 m. birželio 9 d. įrašas, kad pareiškėjas gavo 174 000 Lt, padaryti galbūt pareiškėjo ranka ir nurodyta, kad pinigus jis gavo. Tačiau pagal aptartą sutarties nuostatą tokiu atveju, kai sutarties dalykas perduodamas grynaisiais pinigais, turėtų būti pasirašomas pinigų priėmimo-perdavimo aktas. Byloje tokio akto pareiškėjas nepateikė, o 2012 m. balandžio 14 d. ir 2012 m. birželio 9 d. įrašai negali būti laikomi pinigų priėmimo-perdavimo aktu, kadangi nėra pinigus perduodančio asmens K. M. parašo. Pareiškėjas nepateikė ne tik grynųjų pinigų priėmimo-perdavimo akto, bet ir kitų sutartyje nurodytus pinigų perdavimo būdus patvirtinančių dokumentų – banko sąskaitos išrašų, mokėjimus tiesiogiai tiekėjams už pateiktas prekes (paslaugas) patvirtinančių dokumentų. Be to, sutartyje nenurodyta banko sąskaita, į kurią galėtų būti pervedami pinigai. Aptariama sutartis akivaizdžiai buvo ekonomiškai nenaudinga K. M. Be kita ko, mokestinio tyrimo metu mokesčių administratorius, įvertinęs K. M. pajamas ir išlaidas, nustatė, kad jis neturėjo finansinių galimybių pareiškėjui 2012 m. balandžio 14 d. duoti 900 000 Lt, taip pat 2012 m. birželio 9 d. duoti 174 000 Lt.

9. Teismas pabrėžė, kad, konstatavus aplinkybę, jog sutartyje nurodyta 1 074 000 Lt suma nebuvo perduota pareiškėjui, jo teiginys, jog mokesčių administratorius neatkreipė dėmesio į tai, kad paskolos suma buvo ne visa (1 074 000 Lt) sutartyje nurodyta suma, o tik jos dalis (524 000 Lt) buvo paskola, kadangi likusi (550 000 Lt) suma pareiškėjui buvo perduota kaip rankpinigiai, nėra svarbus nagrinėjamu atveju. Be to, pats pareiškėjas savo 2016 m. rugsėjo 21 d. paaiškinime visą 1 074 000 Lt sumą įvardijo kaip paskolą, 2017 m. birželio 1 d. paaiškinime taip pat ją nurodė kaip paskolą arba avansą. Byloje nėra jokių tiesioginių ir netiesioginių įrodymų, patvirtinančių, kad pareiškėjas realiai gavo 1 074 000 Lt pagal sutartį, todėl konstatuotina, kad pareiškėjas nepaneigė mokesčių administratoriaus surinktų įrodymų bei jų pagrindų padarytų išvadų, kad jis pagal aptariamą sutartį realiai piniginių lėšų negavo.

10. Teismas nurodė, kad nors pareiškėjas su mokesčių administratoriumi bendradarbiavo, tačiau netinkamai vykdė savo pareigas apskaičiuoti mokestį, netvarkė apskaitos ir nesaugojo dokumentų tokiu būdu, kad mokesčių administratorius turėtų galimybę apskaičiuoti GPM įprastine tvarka, todėl mokesčių administratorius pagrįstai sprendė esant MAĮ 140 straipsnio 4 dalies 2 punkte numatytą sunkinančią aplinkybę. Teismas darė išvadą, kad mokesčių administratorius, taikydamas pareiškėjui MAĮ 139 straipsnio 1 dalyje įtvirtintą baudos vidurkį (30 proc.), tinkamai nustatė lengvinančias ir sunkinančias aplinkybes ir baudą paskyrė vadovaudamasis MAĮ 140 straipsnyje įtvirtintomis baudos skyrimo taisyklėmis, taip pat teisingumo, protingumo kriterijais.

11. Teismas pripažino, kad ginčijami Kauno AVMI, VMI ir Komisijos sprendimai priimti tinkamai įvertinus faktines bylos aplinkybes bei taikytinas teisės aktų nuostatas, todėl naikinti šių sprendimų nei pareiškėjo nurodytais, nei kitais motyvais nėra pagrindo.

III. 12. Pareiškėjas padavė apeliacinį skundą, kuriuo prašo panaikinti Kauno AVMI, VMI ir Komisijos sprendimus. Pareiškėjas apeliaciniame skunde nurodo iš esmės tuos pačius argumentus kaip ir skunde. Papildomai nurodo, kad:

12.1. Teismas neatsižvelgė į tai, kad Kauno AVMI, VMI ir Komisija mokestinio patikrinimo metu surinktus ir Patikrinimo akte užfiksuotus įrodymus vertino subjektyviai ir nesivadovavo Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktika, reikalaujančia aplinkybes apie pareiškėjui pinigų sumų realų perdavimą (neperdavimą) įrodinėti tiesioginiais įrodymais. Vertinant Patikrinimo akte, Kauno AVMI, VMI ir Komisijos sprendimuose išdėstytus argumentus, akivaizdu, kad juose nurodytos papildomai apskaičiuotos mokesčių sumos grindžiamos ne tiesioginiais įrodymais, bet Kauno AVMI subjektyvia nuomone, asmeniniu inspektoriaus supratimu ir vertinimu, kas gali, o kas negali patvirtinti pinigų perdavimo faktą. Patikrinimo aktas ir Kauno AVMI sprendimas neatitinka VAĮ 8 straipsnyje individualiam administraciniam aktui nustatytų reikalavimų, t. y. Kauno AVMI Patikrinimo akte ir sprendime formuluojamos išvados nepagrįstos faktais, išvados grindžiamos nieko bendra su faktine situacija neturinčiomis prielaidomis, nebuvo vertinti pareiškėjui palankūs faktiniai įrodymai. Pareiškėjas mokesčių administratoriui pateikė rašytinius įrodymus dėl pajamų šaltinio, t. y. apie iš K. M. gautą 524 000 Lt paskolą bei gautus 550 000 Lt dydžio rankpinigius. Teismas neatsižvelgė į tai, kad Patikrinimo akte nėra jokių argumentų, kurie patvirtintų, kad K. M. neturėjo finansinių galimybių pareiškėjui suteikti 1 074 000 Lt sumos. Nagrinėjamu atveju mokesčių administratorius įrodinėdamas pagrindą apskaičiuoti mokesčius pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą rėmėsi ne objektyviais, pagrįstais duomenimis, bet prielaidomis, jog šiuo atveju egzistuoja pagrindas taikyti MAĮ 70 straipsnio 1 dalį.

12.2. 30 proc. bauda galėtų būti taikoma tada, kai nėra nustatoma atsakomybę lengvinančių aplinkybių. Nėra aišku, kokios konkrečios atsakomybę sunkinančios aplinkybės, aiškiai apibrėžtos MAĮ 140 straipsnio 4 dalyje, mokesčių administratoriaus šiuo atveju buvo nustatytos. Darytina išvada, kad nagrinėjamu atveju nėra ir negalėjo būti nustatytos pareiškėjo atsakomybę sunkinančios aplinkybės, o, atsižvelgiant į nustatytas lengvinančias aplinkybes, jam turėtų būti skiriama minimali 10 proc. dydžio bauda.

13. Atsakovas VMI atsiliepimu prašo pareiškėjo apeliacinį skundą atmesti kaip nepagrįstą.

14. Atsakovas nurodo iš esmės tuos pačius argumentus kaip ir atsiliepime į pareiškėjo skundą.

Teisėjų kolegija

k o n s t a t u o j a:

IV. 15. Nagrinėjamoje byloje ginčas kilo tarp mokesčių mokėtojo ir mokesčio administratoriaus dėl gyventojų pajamų mokesčio. Mokesčio administratorius teigia, kad mokesčių mokėtojo patirtos išlaidos viršijo gautas pajamas, mokesčių mokėtojas gavo pajamų, kurių nedeklaravo ir nuo jų gyventojų pajamų mokesčio nesumokėjo.

16. Pagal Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo (toliau – ir ABTĮ) 140 straipsnio 1 dalį teismas, apeliacine tvarka nagrinėdamas bylą, patikrina pirmosios instancijos teismo sprendimo pagrįstumą ir teisėtumą, neperžengdamas apeliacinio skundo ribų. Byloje nenustatytos aplinkybės, dėl kurių turėtų būti peržengtos apeliacinio skundo ribos, bei nenustatyti sprendimo negaliojimo pagrindai, nurodyti ABTĮ 146 straipsnio 2 dalyje (ABTĮ 140 str. 2 d.), todėl apeliacinės instancijos teismas šią bylą apeliacine tvarka nagrinėja ir patikrina pirmosios instancijos teismo sprendimo pagrįstumą ir teisėtumą, neperžengdamas pareiškėjo apeliacinio skundo ribų.

17. Kaip matyti iš pirmosios instancijos teismo sprendimo, teismas detaliai tyrė, ar pareiškėjas pagal 2012 m. balandžio 14 d. sutartį iš K. M. gavo 1 074 000 Lt sumą. Teismas nustatė, kad minėta suma realiai nebuvo perduota ir todėl nepripažintina pareiškėjo gautomis pajamomis. Apeliantas teigia, kad mokesčių administratorius ir teismas netinkamai vertino paskolos sutarties su K. M. aplinkybes.

18. Dėl paminėtų apeliacinio skundo argumentų teismas pažymi, kad MAĮ 67 straipsnio 1 dalyje įtvirtinta, jog mokesčių administratorius privalo pagrįsti jo mokesčių mokėtojui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas. Vadinasi, mokestinio ginčo byloje, visų pirma, mokesčių administratorius turi surinkti bei teikti atitinkamus įrodymus dėl mokesčių apskaičiavimo mokesčių mokėtojui. Mokesčių mokėtojui, siekiant paneigti apskaičiuotas sumas bei nuginčyti mokesčių administratoriaus sprendimą, nepakanka apsiriboti vien tik paaiškinimų ir kontrargumentų teikimu, negrindžiant jų konkrečiais įrodymais. Pagal MAĮ 67 straipsnio 2 dalį mokesčių mokėtojas, nesutinkantis su mokesčių administratoriaus apskaičiuotomis konkrečiomis mokesčio ir su juo susijusiomis sumomis, privalo pagrįsti, kodėl jos yra neteisingos. Mokesčių mokėtojas turėtų pateikti tokių įrodymų, kurie suponuotų priešingą išvadą, nei daro mokesčių administratorius. O tuo atveju, kai nepakanka įrodymų patvirtinti nei pareiškėjo, nei atsakovo nurodomoms aplinkybėms, sprendimas priimtinas tos šalies nenaudai, kuriai priklauso neįrodytų aplinkybių įrodinėjimo našta (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2003 m. gruodžio 15 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A11-648/2003, 2013 m. sausio 29 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A556-622/2013, 2014 m. birželio 25 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A556-1379/2014 ir kt.).

19. Dėl įrodymų vertinimo mokestinių ginčų bylose, kai remiantis įvairiais civiliniais sandoriais įrodinėjamas (grindžiamas) mokesčių mokėtojo gautų pajamų (piniginių lėšų) realumas, Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas yra išaiškinęs, jog įrodinėjimo dalykas šiuo atveju yra aplinkybės, ar pinigų sumos mokesčių mokėtojui realiai buvo ar nebuvo perduotos, t. y. gautos ar negautos pajamos (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2007 m. kovo 15 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A17-301/2007).

20. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikoje taip pat pažymėta, kad išvados apie mokesčių mokėtojo tam tikrų civilinių sandorių pagrindu gautų pajamų realumą darytinos sistemiškai bei kompleksiškai įvertinus visus tiesioginius bei netiesioginius įrodymus, pagrindžiančius ar paneigiančius objektyvų pajamų gavimo faktą. Vien atskirų formalių įrodymų (pvz., paprasta rašytine ar notarine forma sudarytų sutarčių) apie pajamas pateikimas, nesant realaus pajamų gavimo fakto, patvirtinto visapusiška pajamų gavimo faktinių aplinkybių analize, paties pajamų gavimo nepagrindžia. Tokia išvada darytina ir atsižvelgiant į MAĮ 10 straipsnio nuostatas, įtvirtinančias turinio viršenybės prieš formą principą, pagal kurį mokesčių teisiniuose santykiuose viršenybė teikiama šių santykių dalyvių veiklos turiniui, o ne jos formaliai išraiškai (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2011 m. balandžio 14 d. sprendimą administracinėje byloje Nr. A442-1111/2011, 2015 m. vasario 10 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eA-110-438/2015). Pareiga nurodyti pajamų šaltinius pirmiausia tenka mokesčių mokėtojui, kuris ir privalo užtikrinti, jog, esant kompetentingų valstybės institucijų reikalavimui, galės pateikti šiuos šaltinius pagrindžiančius dokumentus. Pasirinkdamas pajamas gauti grynaisiais pinigais (dėl ko šių pajamų gavimo faktas nėra fiksuojamas kredito įstaigose esančių sąskaitų įrašuose) ir šių pajamų nedeklaruodamas pateikiant atitinkamo mokestinio laikotarpio pajamų deklaracijas (pvz., kai tokios deklaracijos teikimas nėra privalomas), mokesčių mokėtojas prisiima ir visą riziką dėl jam tenkančios įrodinėjimo naštos (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2013 m. balandžio 15 d. sprendimą administracinėje byloje Nr. A602-27/2013).

21. Iš bylos medžiagos seka, kad viena iš byloje esminių nustatinėtinų aplinkybių yra, ar pareiškėjas gavo iš K. M. 1 074 000 Lt sumą. Mokesčių administratorius savo poziciją pagrindė Patikrinimo akte nurodydamas konkrečiais faktines aplinkybes, taigi, sutinkamai su šios nutarties 18 punkte nurodyta teise, mokesčio mokėtojas privalo pagrįsti, kodėl mokesčio administratorius yra neteisus. Teisėjų kolegija, nagrinėdama apeliacinio skundo argumentus dėl pirmosios instancijos teismo atlikto įrodymų vertinimo, pažymi, kad pagal ABTĮ 56 straipsnio 1 dalį įrodymai byloje yra visi faktiniai duomenys, priimti bylą nagrinėjančio teismo ir kuriais remdamasis teismas įstatymų nustatyta tvarka konstatuoja, kad yra aplinkybių, pagrindžiančių proceso šalių reikalavimus bei atsikirtimus, ir kitokių aplinkybių, turinčių reikšmės bylai teisingai išspręsti, arba kad jų nėra. Pagal ABTĮ 56 straipsnio 7 dalį jokie įrodymai teismui neturi iš anksto nustatytos galios, o teismas įvertina įrodymus pagal vidinį savo įsitikinimą, pagrįstą visapusišku, išsamiu ir objektyviu bylos aplinkybių viseto išnagrinėjimu, vadovaudamasis įstatymu, taip pat teisingumo ir protingumo kriterijais, o vidinis įsitikinimas susiformuoja ne vieno įrodymo bei nustatytos faktinės bylos aplinkybės pagrindu, tačiau jų visuma. Vertindamas įrodymų visetą, teismas turi įsitikinti, kad pakanka duomenų išvadai, jog tam tikri faktai egzistavo arba neegzistavo, kad nėra esminių prieštaravimų, paneigiančių tokias išvadas (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2017 m. liepos 14 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-728-415/2017). Teisėjų kolegijos nuomone, pirmosios instancijos teismas šių įrodymų vertinimo taisyklių nepažeidė ir byloje esančius įrodymus įvertino tinkamai.

22. Nors apeliantas teigia, kad pinigai buvo gauti, byloje nėra pinigų priėmimo-perdavimo aktų, taip pat kitų netiesiogiai pinigų perdavimą patvirtinančių objektyvių dokumentų, pavyzdžiui, banko sąskaitos išrašų, mokėjimus tiesiogiai tiekėjams už pateiktas prekes (paslaugas) patvirtinančių dokumentų. Apelianto minimos paskolos sutarties sąlygos negyvenimiškos. Sutarties ilgas laikotarpis, didelė suma, bet grąžinimas neužtikrintas jokiais prievolių užtikrinimo būdais, nenumatytos palūkanos, ji ekonomiškai nenaudinga K. M.

23. Be to, prieštaringi pareiškėjo ir K. M. paaiškinimai. Pareiškėjas 2017 m. birželio 1 d. pateiktame paaiškinime nurodė, kad 1 074 000 Lt paskolą K. M. grąžino 2016 m. spalio 26 d. (b. l. 15–16). Tuo tarpu K. M. 2016 m. lapkričio 6 d. pateiktame paaiškinime nurodė, kad paskola nėra grąžinta (b. l. 15, MGK bylos V t., b. l. 51). K. M. pareiškėjui suteiktos paskolos nedeklaravo. Iš bylos medžiagos matyti, kad K. M. teikė Metinę gyventojo (šeimos) turto deklaraciją už 2013 m., tačiau suteiktos paskolos pareiškėjui likučio nedeklaravo. K. M. paskolos suteikimo pareiškėjui nedeklaravo ir 2012 m. rugpjūčio 10 d. užpildytoje Privačių interesų deklaracijoje, nors šioje deklaracijoje deklaravo UAB „Akseleracija“ panašiu laikotarpiu suteiktą paskolą.

24. Mokesčio administratoriaus teiginį, kad K. M. neturėjo finansinių galimybių paskolinti atitinkamo dydžio piniginių lėšų sumas, patvirtina rašytiniai įrodymai (b. l. 16, MGK bylos I t., b. l. 197). Sutinkamai su teise, nurodyta šios nutarties 18 punkte, pareiškėjas turėjo pateikti priešingus įrodymus. Tai byloje nėra padaryta. Taigi, aplinkybė, kad K. M. neturėjo finansinių galimybių paskolinti pareiškėjui ginčo sumą, yra įrodyta.

25. Pirmosios instancijos teismas dėl rankpinigių pasisakė, kad konstatavus aplinkybę, jog sutartyje nurodyta 1 074 000 Lt suma nebuvo perduota pareiškėjui, jo teiginys, jog mokesčių administratorius neatkreipė dėmesio į tai, kad paskolos suma buvo ne visa (1 074 000 Lt) sutartyje nurodyta suma, o tik jos dalis (524 000 Lt) buvo paskola, kadangi likusi (550 000 Lt) suma pareiškėjui buvo perduota kaip rankpinigiai, nėra svarbus nagrinėjamuoju atveju. Šios pirmosios instancijos teismo išvados apeliantas nenuginčijo.

26. Kitos apeliaciniame skunde nurodytos aplinkybės nepaneigia pirmosios instancijos teismo išvados, kad ginčo suma realiai nebuvo perduota pareiškėjui. Taigi, iš šioje byloje surinktų įrodymų visumos seka, kad pareiškėjas nepateikė pakankamų ir neginčijamų įrodymų, kurie pagrįstų, kad jis pagal 2012 m. balandžio 14 d. sutartį realiai grynaisiais pinigais iš K. M. gavo 1 074 000 Lt piniginių lėšų.

27. Apeliantas nesutinka ir su paskirtos baudos dydžiu. Dėl šių argumentų teismas pažymi, kad Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas, atsižvelgęs į Lietuvos Respublikos Konstitucinio Teismo 2004 m. sausio 26 d. nutarime nurodytus baudų dydžio nustatymo principus, yra pasisakęs, kad skiriant baudą už mokesčių įstatymo pažeidimą, turėtų būti imamas sankcijoje numatytas baudos vidurkis, o tuomet atsižvelgiant į pažeidimo pobūdį, bendradarbiavimą, bei kitas įstatyme numatytas aplinkybes baudos dydis turi būti mažinamas arba didinamas nuo jos vidutinio dydžio (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2008 m. vasario 15 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A261-214/2008, 2015 m. vasario 11 d. nutartį administracinėje byloje Nr. P-45-438/2015). Apeliacinės instancijos teismas, patikrinęs byloje esančius įrodymus, šiuo klausimu konstatuoja, kad pirmosios instancijos teismas teisingai nurodė, jog pareiškėjas su mokesčių administratoriumi bendradarbiavo, tačiau netinkamai vykdė savo pareigas apskaičiuoti mokestį, netvarkė apskaitos ir nesaugojo dokumentų tokiu būdu, kad mokesčių administratorius turėtų galimybę apskaičiuoti GPM įprastine GPMĮ nustatyta tvarka, todėl nagrinėjamuoju atveju mokesčių administratorius pagrįstai sprendė egzistuojant MAĮ 140 straipsnio 4 dalies 2 punkte numatytą sunkinančią aplinkybę. Teismo nuomone, pareiškėjui paskirta vidutinio dydžio bauda atitinka protingumo ir teisingumo kriterijus. Iš bylos medžiagos seka, kad pareiškėjo atžvilgiu egzistuoja tiek lengvinančios, tiek sunkinančios aplinkybės. Byloje nenustatyta, kad lengvinančių aplinkybių būtų buvę daugiau, kas suponuotų mažesnės nei vidurkis baudos skyrimą. Teismo nuomone, nėra teisinio pagrindo skirti apeliantui minimalaus dydžio baudą. Taigi pareiškėjo reikalavimai dėl baudos sumažinimo atmestini kaip nepagrįsti.

28. Apibendrindama pirmiau nurodytus motyvus, teisėjų kolegija konstatuoja, kad pirmosios instancijos teismas išsamiai ištyrė visas bylos aplinkybes, tinkamai, t. y. pagal vidinį įsitikinimą, pagrįstą visapusišku, pilnutiniu ir objektyviu visų bylos aplinkybių viseto išnagrinėjimu, vadovaudamasis įstatymu ir teisine sąmone, įvertino byloje esančius duomenis, nenukrypo nuo teisminės praktikos tokios kategorijos bylose, teisingai taikė teisės normas bei priėmė pagrįstą ir teisingą procesinį sprendimą, kurį keisti ar naikinti apeliaciniame skunde nurodytais motyvais nėra jokio pagrindo, todėl apygardos administracinio teismo sprendimas paliekamas nepakeistas, o apeliacinis skundas atmetamas.

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 144 straipsnio 1 dalies 1 punktu, teisėjų kolegija

n u t a r i a:

Pareiškėjo S. B. apeliacinį skundą atmesti.

Vilniaus apygardos administracinio teismo 2020 m. vasario 13 d. sprendimą palikti nepakeistą.

Nutartis neskundžiama.

Teisėjai Arūnas Dirvonas

Rytis Krasauskas

Ričardas Piličiauskas