2013-09-30 Nr. AB-5445-3-61-3-02661-2012-3 · Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas

Adm

Administracinė byla Nr. A575-1470/2013

Teisminio proceso Nr. 3-61-3-02661-2012-3

Procesinio sprendimo kategorija 9.1.1.2; 9.3.1; 9.8.1

(S)

LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS

N U T A R T I S

LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU

2013 m. rugsėjo 30 d.

Vilnius

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Stasio Gagio, Romano Klišausko (kolegijos pirmininkas) ir Ričardo Piličiausko (pranešėjas), teismo posėdyje rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjo G. Č. apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2013 m. vasario 18 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjo G. Č. skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos, trečiajam suinteresuotam asmeniui Kauno apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai dėl sprendimų panaikinimo.

Teisėjų kolegija

n u s t a t ė :

I. Pareiškėjas G. Č. (toliau – ir pareiškėjas) skundu (b. l. 1–12) kreipėsi į Vilniaus apygardos administracinį teismą, prašydamas panaikinti: 1) Kauno apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – ir Kauno AVMI) 2011 m. gruodžio 30 d. sprendimą Nr. (04.7.2)-K3-246; 2) Kauno AVMI 2012 m. sausio 13 d. sprendimą Nr. (04.7.2)-K3-16 dėl 2011 m. gruodžio 30 d. sprendimo Nr. (04.7.2)-K3-246 patikslinimo; 3) Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI) 2012 m. birželio 27 d. sprendimą Nr. 68-122; 4) Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir MGK) 2012 m. rugsėjo 21 d. sprendimą Nr. S-168(7-153/2012).

Pareiškėjas paaiškino, kad ginčijamuose sprendimuose jam nurodyta papildomai sumokėti į biudžetą: 242 031 Lt gyventojų pajamų mokesčio (toliau – ir GPM); 124 322 Lt pridėtinės vertės mokesčio (toliau – ir PVM); 1 065 Lt valstybinio socialinio draudimo (toliau – ir VSD) įmokų; 192 331 Lt GPM delspinigių; 94 348 Lt PVM delspinigių; 24 203 Lt GPM baudą; 12 432 Lt PVM baudą; 532 Lt VSD įmokų baudą. Nurodė, jog mokesčių administratorius pareiškėjo iš firmos „SBI Spectra Management AG“ ir jos vardu gautas pinigines lėšas (2003 m.

– 6 279 Lt, 2004 m. – 337 806,80 Lt (237 806,80 Lt + 100 000 Lt), 2005 m. – 144 693 Lt) nepagrįstai pripažino pareiškėjo pajamomis bei jas apmokestino, nes piniginės lėšos, gautos 2003–2006 m. laikotarpiu pareiškėjui veikiant kaip „SBI Spectra Management AG“ atstovui, buvo panaudotos šios įmonės įsipareigojimams padengti. Pabrėžė, kad lėšos, parvestos į pareiškėjo sąskaitą, nebuvo jo asmeninės lėšos ir 2005–2006 m. šias lėšas jis grąžino „SBI Spectra Management AG“. Taip pat tvirtino, jog pareiškėjo įsiskolinimo pagrindu gautas sumas mokesčių administratorius nepagrįstai laikė pajamomis ir apmokestino.

Atkreipė dėmesį, jog Kauno AVMI 2011 m. gruodžio 30 d. patikrinimo akte nevertino, kad pareiškėjui pervestos sumos buvo grąžintos kitais metais. Akcentavo, jog MGK pateikė „SBI Spectra Management AG“ 2012 m. rugpjūčio 27 d. raštą, iš kurio matyti pareiškėjo susitarimai su šia įmone ir tai, kad įmonei pervestos lėšos buvo grąžintos. Pažymėjo, jog į savo asmeninę sąskaitą gaudavo asmenines pajamas bei įplaukas iš įmonės „SBI Spectra Management AG“, kurios buvo grąžintos kitais metais. Manė, kad tikrinant 2003–2005 m., turėjo būti atsižvelgta ir į 2006 m. faktines sumas, kurias pareiškėjas išleido apmokėdamas įmonės „SBI Spectra Management AG“ sąskaitas, t. y.

įsipareigojimas grąžinti valdytas lėšas įvykdytas vėlesniais laikotarpiais. Tvirtino, kad šiuo atveju iš pajamų sumos reikia atimti 488 779 Lt, kurie priklausė Šveicarijos įmonei „SBI Spectra Management AG“. Ši suma neturėtų būti apmokestinama GPM, kadangi pinigų išėmimo iš sąskaitų faktas negali būti prilyginamas fizinio asmens pajamų gavimui. Pareiškėjo teigimu, mokesčių administratorius netinkamai apskaičiavo gautas nekilnojamojo turto pardavimo individualios veiklos pajamas, nes, atsižvelgiant į sutuoktinei tenkančių pajamų dalį, 2006 m. birželio 6 d. buvo gauta 1 450 000 Lt (2 900 000 Lt :

2) turto, esančio adresu (duomenys neskelbtini), Palangoje, pardavimo pajamų, o 2006 m. gautos 100 000 Lt (200 000 Lt :

2) turto, esančio adresu (duomenys neskelbtini), Panevėžio r., pardavimo pajamos neturi būti laikomos individualios veiklos pajamomis pagal Lietuvos Respublikos gyventojų pajamų mokesčio įstatymo (toliau – ir GPMĮ) 2 straipsnio 7 dalies apibrėžimą, nes iš šių sandorių nebuvo siekiama gauti ekonominės naudos. Pareiškėjas nesutiko su mokesčių administratoriaus išvadomis, kad jis su sūnumi formaliai sudarė nekilnojamojo turto dovanojimo sutartį, nurodant didesnę turto įsigijimo sumą ir taip siekiant išvengti GPM. Nurodė, kad 2005 m. kovo 4 d. jo sūnus V.

Č. Palangoje nusipirko sklypą su pastatais namo įrengimui, kurį 2005 m. gegužės 4 d. padovanojo pareiškėjui, šalia turėjusiam nekilnojamojo turto. Atsižvelgęs į tai, pažymėjo, kad dovanotą turtą pardavė ne iš karto, o tik po metų, kas įrodo, jog dovanojimo metu ketinimo parduoti turtą nebuvo, todėl nesutiko ir su išvada, kad dovanojimo sutartimi perleistas turtas turėjo būti tarpine grandimi, padėsiančia nuslėpti tikruosius pareiškėjo tikslus – įteisinti didesnę turto vertę tam, jog po to tą turtą perleidus įmonės nuosavybėn nebūtų įsigijimo ir pardavimo kainų skirtumo, nuo kurio yra skaičiuojamas GPM, t. y. siekiant mokestinės naudos.

Manė, kad nagrinėjamu atveju nebuvo įrodyta, jog iš sandorių gauta mokestinė nauda. Dėl žemės sklypo (0,850 ha), esančio adresu (duomenys neskelbtini), Palangoje, apmokestinimo PVM paaiškino, kad jam 2005 m. liepos 11 d. buvo perleistas žemės sklypas su senu statiniu, kurį, neatlikęs jokių turto pagerinimo ar statybos darbų, 2006 m. birželio 6 d. pardavė, todėl, vadovaujantis Lietuvos Respublikos pridėtinės vertės mokesčio įstatymo (toliau – ir PVMĮ) 32 straipsnio 2 dalimi, nėra teisinio pagrindo parduotą žemės sklypą apmokestinti PVM.

Šis žemės sklypas parduotas su pastatais, kurie buvo naudojami (nuomojami) ilgiau nei 24 mėnesius, žemės sklype jokia statyba nevyko, todėl mokesčių administratorius nepagrįstai traktuoja, kad ginčo žemė skirta statyboms.

Atsakovas VMI (toliau – ir atsakovas) atsiliepimu į pareiškėjo skundą (b. l. 69–73) su skundu nesutiko ir prašė jį atmesti kaip nepagrįstą.

Atsakovas nurodė, kad Kauno AVMI atliko pakartotinį pareiškėjo 2003–2006 m. veiklos laikotarpio patikrinimą, vykdydama VMI 2011 m. gegužės 6 d. sprendimą Nr. 68-74, kuris buvo priimtas vykdant Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo (toliau – ir LVAT) 2011 m. vasario 5 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A556-264/2011. Atsakovas sutiko su Kauno AVMI 2011 m. gruodžio 30 d. sprendime išdėstytais motyvais dėl individualios veiklos įvertinimo. Pabrėžė, kad pareiškėjas, būdamas santuokoje su R. R. Č., įsigijo keturis žemės sklypus, tris komercinės paskirties statinius ir degalinę.

Pareiškėjas nepateikė objektyvių duomenų, kad 2004 m. (stoginė), 2005 m. (degalinė ir žemės sklypas) bei 2006 m. (sandėlis, garažas, du žemės sklypai po 12 a, žemės sklypas ir stoginė) parduoti nekilnojamojo turto objektai buvo įsigyti turint kitokį tikslą, nei gauti pajamų iš jų vėlesnio pardavimo. Kauno AVMI nustatytos aplinkybės rodo pareiškėjo nuoseklius veiksmus iš įsigyto nekilnojamo turto formuojant vientisą komerciškai patrauklią valdą bei ją parduodant uždarajai akcinei bendrovei „Lidl“ (toliau – ir UAB „Lidl“).

Taip pat, atsakovo manymu, Kauno AVMI pagrįstai konstatavo, kad pastato (stoginės), esančio adresu (duomenys neskelbtini), Palangoje, pirkimo–pardavimo sandoriais ir dovanojimo sutartimi buvo siekiama dirbtinai padidinti žemės sklypo vertę bei apeiti GPMĮ nuostatas. Kauno AVMI teisingai nustatė, kad pareiškėjas, įsigydamas žemės sklypą su degaline (duomenys neskelbtini), Panevėžio r., siekė gauti ekonominę naudą, rekonstravęs degalinę į kavinę ir išnuomodamas turtą. Pažymėjo, kad patikrinimo metu nustatytas nevienkartinis, nuolatinių sandorių su nekilnojamuoju turtu sudarymas, jų skaičius, tęstinis sandorių sudarymo laikotarpis – kai kurie objektai įsigyti 1999 m. ir parduoti 2006 m., iš 6 objektų suformuota vientisa valda.

Pareiškėjas pats sprendė su nekilnojamojo turto pardavimu susijusius klausimus, pajamos už parduotą nekilnojamąjį turtą, lyginant jas su gautomis pajamomis, sudarė pagrindinę visų pajamų dalį, patikrinimo medžiagoje nenustatyta duomenų, kad įsigyti nekilnojamojo turto objektai buvo naudojami asmeniniams (šeimos) poreikiams tenkinti. Teigė, kad šiuo atveju buvo vykdyta individuali veikla, kuri atitinka GPMĮ 2 straipsnio 7 dalyje numatytus individualios veiklos požymius. Akcentavo, jog pareiškėjas dėl įsigyto turto pateikė skirtingus motyvus, nepateikė įrodymų, kurie patvirtintų, kad nekilnojamas turtas buvo suformuotas asmeniniams ar šeimos poreikiams tenkinti, o dalį jam priklausančių pastatų nuomojo.

Atsižvelgiant į tai, tvirtino, kad turtas buvo įgytas verslo, o ne asmeniniams poreikiams tenkinti. Žemės sklypų ir pastatų įsigijimo priežastis buvo sukurti komerciškai patrauklią valdą ir ją pardavus gauti ekonominę naudą. Taip pat nurodė, kad pareiškėjas pagal Šveicarijos įmonės „SBI Spectra Management AG“ įgaliojimus, jos vardu sudarinėjo sutartis su Lietuvos ūkio subjektais, pirko įmonės vardu nekilnojamąjį turtą, šios užsienio įmonės vardu vykdė įvairius trišalius apmokėjimus, pasirašydavo atsiskaitymo dokumentuose.

Atkreipė dėmesį, kad pareiškėjas juridinę galią turinčiais dokumentais nepagrindė iš banko sąskaitos paimtų grynųjų pinigų bei grynųjų pinigų, gautų iš Lietuvos įmonių, panaudojimo „SBI Spectra Management AG“ naudai, todėl padaryta pagrįsta išvada, jog pareiškėjas iš užsienio kompanijos gavo kitų su darbo santykiais nesusijusių apmokestinamųjų pajamų ir, vadovaujantis GPMĮ, jos buvo pagrįstai apmokestintos. Paaiškino, kad PVM ir su juo susijusios sumos pareiškėjui apskaičiuotos vadovaujantis PVMĮ 3 straipsnio 1 dalies, 32 straipsnio 2 dalies, 71 straipsnio 1 dalies, 92 straipsnio, 95 straipsnio ir 123 straipsnio nuostatomis.

Tvirtino, kad nagrinėjamu atveju buvo pagrįstai pripažinta, jog pareiškėjas vykdė prekybos nekilnojamuoju turtu individualią veiklą ir iš to gavo PVM apmokestinamųjų pajamų, o pareiškėjo gautos individualios veiklos pajamos už parduotus statyboms skirtus žemės sklypus buvo pagrįstai apmokestintos PVM bei skirta 10 proc. dydžio PVM bauda ir, vadovaujantis Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 96 straipsnio nuostatomis, pagrįstai apskaičiuoti PVM delspinigiai.

II. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2013 m. vasario 18 d. sprendimu (b. l. 88–96) pareiškėjo skundą atmetė kaip nepagrįstą.

Teismas nurodė, kad GPMĮ 2 straipsnio 7 punkte nustatyta, jog individuali veikla – savarankiška veikla, kuria versdamasis gyventojas siekia gauti pajamų ar kitokios ekonominės naudos per tęstinį laikotarpį. Skundžiamuose sprendimuose mokesčių administratorius konstatavo, kad pareiškėjo 2006 m. vykdyti nekilnojamojo turto pardavimo sandoriai yra jo vykdyta individuali veikla, nes atitinka GPMĮ apibrėžus individualios veiklos požymius, tačiau pareiškėjas su šia išvada nesutinka. Šiuo aspektu teismas pabrėžė, kad LVAT, aiškindamas šią nuostatą, yra nurodęs, jog vertinant, ar gyventojo veikla gali būti kvalifikuojama kaip individuali veikla, būtina nustatyti veiklos savarankiškumo, versliškumo, tęstinumo požymių ir tokios veiklos tikslo – ekonominės naudos siekimo – buvimą, taip pat tokios veiklos priskirtinumą išvardytoms veiklos rūšims. Taigi, aiškinant teisės normas, apibrėžiančias individualią veiklą, bei atsižvelgiant į formuojamą administracinių teismų praktiką pastaruoju aspektu, teigtina, kad siekiant vykdomą veiklą pripažinti individualia veikla, paprastai būtina išvardintų požymių visuma (rėmėsi LVAT 2006 m. birželio 19 d. nutartimi administracinėje byloje Nr. A5-902/2006, 2006 m. spalio 20 d. nutartimi administracinėje byloje Nr. A14-916/2006, 2009 m. kovo 12 d. nutartimi administracinėje byloje Nr. A556-348/2009, 2009 m. balandžio 14 d. nutartimi administracinėje byloje Nr. A438-468/2009, 2009 m. balandžio 30 d. nutartimi administracinėje byloje Nr. A442-499/2009).

Atsižvelgęs į tai, teismas akcentavo, kad pareiškėjas 2003–2006 m. įsigijo keturis žemės sklypus, tris komercinės paskirties statinius ir vieną degalinę bei pardavė keturis žemės sklypus, tris komercinės paskirties statinius ir degalinę. Pagal 1999 m. gegužės 26 d. pirkimo–pardavimo sutartis iš uždarosios akcinės bendrovės „Pajūrio statyba“ (toliau – ir UAB „Pajūrio statyba“) įsigijo sandėlį (159,67 kv. m bendro ploto) už 12 000 Lt, ir pastatą (stoginę) (144 kv. m bendro ploto) už 4 200 Lt, esančius (duomenys neskelbtini), Palangoje.

Pastatas (stoginė) pardavimo metu buvo valstybinėje žemėje. 2004 m. lapkričio 24 d. pareiškėjas sudarė pirkimo–pardavimo sutartį, pagal kurią jis ir jo sutuoktinė R. R. Č. stoginę pardavė J. A. ir R. K., G. L., A. ir S. V., G. B., R. ir E. O.. Kartu su stogine buvo perleista ir valstybinės žemės, ant kurios buvo pastatyta stoginė, nuomos teisė. Pirkimo–pardavimo sutarties 5 punkte buvo nustatyta sąlyga, kad pardavėjai turi teisę atpirkti stoginę ir nuomos teises į žemės sklypą, o tuo atveju, jei pirkėjai taptų žemės sklypo savininkais, pardavėjai turi teisę įsigyti ir žemės sklypą.

Stoginę ir 8500/16562 dalį žemės sklypo iš tų pačių asmenų 2005 m. kovo 4 d. įsigijo pareiškėjo sūnus V. Č., kuris su sutuoktine D. Č. 2005 m. balandžio 8 d. sutartimi pasidalino įsigytą turtą – žemės sklypą ir stoginę. 2005 m. balandžio 20 d. V. Č. sutuoktinė savo dalį turto padovanojo sutuoktiniui. Pastarasis 2005 m. gegužės 4 d. sutartimi stoginę ir 8500/16562 dalį žemės sklypo padovanojo pareiškėjui. 2001 m. spalio 12 d. pareiškėjas iš M. R. S. už 6 000 Lt įsigijo 0,35 ha žemės sklypą, esantį (duomenys neskelbtini), Panevėžio r.

Pagal 2002 m. vasario 7 d. sutartį iš „SBI Spectra Management AG“ įsigijo garažą (383,24 kv. m bendro ploto), esantį (duomenys neskelbtini), Palangoje, už 2 000 Lt. Sutartyje nurodyta garažo vidutinė rinkos vertė 222 423 Lt. Pagal 2004 m. balandžio 30 d. privačios žemės sklypo pirkimo–pardavimo sutartį pirko iš N. T. 0,1200 ha žemės sklypą, kurio paskirtis – individualiems namams/statiniams statyti ir eksploatuoti, esantį (duomenys neskelbtini), Palangoje, už 149 600 Lt. Sutartyje žemės sklypo vidutinė rinkos vertė – 240 000 Lt.

Pagal 2004 m. gegužės 11 d. nekilnojamojo turto pirkimo–pardavimo sutartį įsigijo iš J. Ž. 0,1200 ha žemės sklypą, kurio paskirtis – individualiems namams/statiniams statyti ir eksploatuoti, esantį (duomenys neskelbtini), Palangoje, už 150 000 Lt. Sutartyje žemės sklypo vidutinė vertė – 151 380 Lt. Taip pat pareiškėjas 2005 m. sausio 6 d. iš bankrutavusios uždarosios akcinės bendrovės „Eurorinka“ (toliau – ir UAB „Eurorinka“) už 20 000 Lt įsigijo statinius – degalinę ir stoginę, esančius (duomenys neskelbtini), Panevėžio r.

Degalinę ir žemės sklypą pareiškėjas 2005 m. birželio 6 d. sutarties pagrindu išnuomojo uždarajai akcinei bendrovei „Albara“ (toliau – ir UAB „Albara“). Minėtos sutarties 4 punkte nustatyta sąlyga, kad pasibaigus nuomos sutarčiai, jeigu nuomininkas sumoka nuomotojui visą nuomos kainą – 200 000 Lt – ir visus kitus sutartyje nustatytus mokėjimus bei tinkamai vykdo visus prisiimtus įsipareigojimus, nuomojamas turtas bus parduotas nuomininkui. Kauno apygardos teismo 2008 m. vasario 28 d. nutartimi buvo nustatyta, kad degalinė ir žemės sklypas nuosavybės teise priklauso bankrutavusiai UAB „Albara“. 2006 m. birželio 6 d. pareiškėjas pirkimo–pardavimo sutartimi už 2 900 000 Lt UAB „Lidl“ pardavė iš 6 nekilnojamojo turto objektų laikotarpiu nuo 1999 m. iki 2006 m. suformuotą komerciškai patrauklią vientisą valdą, t. y. 1999 m. gegužės 26 d. už 12 000 Lt įsigytą sandėlį, esantį (duomenys neskelbtini), Palangoje; 2002 m. vasario 7 d. už 2 000 Lt įsigytą garažą, esantį (duomenys neskelbtini), Palangoje; 2004 m. balandžio 30 d. už 149 600 Lt įsigytą 0,1200 ha žemės sklypą individualiems namams statyti, esantį (duomenys neskelbtini), Palangoje, šalia (duomenys neskelbtini); 2004 m. gegužės 11 d. už 150 000 Lt įsigytą dar vieną tos pačios paskirties 0,1200 ha žemės sklypą, esantį (duomenys neskelbtini), Palangoje, šalia (duomenys neskelbtini); 2005 m. gegužės 4 d. toje pačioje vietoje, t. y. (duomenys neskelbtini), Palangoje, esančius iš sūnaus dovanų gautus 8500/16562 dalį žemės sklypo (dovanojimo sutartyje šalys turtą įvertino 1 530 000 Lt) ir stoginę (dovanojimo sutartyje šalys turtą įvertino 10 000 Lt).

Tai įvertinęs, teismas pabrėžė, kad LVAT suformuotoje praktikoje GPMĮ prasme savarankiška veikla laikytina tokia veikla, kurią vykdydamas asmuo veikia savo valia ir nuožiūra, nepriklausomai nuo kitų asmenų, ir iš kurios tiesiogiai gauna pajamas (rėmėsi LVAT išplėstinės teisėjų kolegijos 2006 m. spalio 20 d. sprendimu administracinėje byloje Nr. A14-916/2006). Savarankiškai veikdamas fizinis asmuo pats sprendžia su savo veikla susijusius klausimus, pats investuoja (savo nuosavomis ar skolintomis lėšomis (turtu)), dengia su veiklos vykdymu susijusias išlaidas, paskirsto ir naudoja gautas pajamas (rėmėsi LVAT 2007 m. liepos 5 d. nutartimi administracinėje byloje Nr. A438-693/2007).

Nurodė, jog šiuo atveju pareiškėjas savarankiškai sprendė su individualia veikla susijusius klausimus (pirko, pardavė, nekilnojamąjį turtą, pats dengė išlaidas, susijusias su veiklos vykdymu), todėl ji atitinka veiklos savarankiškumo požymius. Pareiškėjo sudarytiems turto pirkimo–pardavimo ir dovanojimo sandoriams būdingas tęstinumas t. y. nevienkartinis, nuolatinis sandorių su nekilnojamuoju turtu sudarymas ir tęstinis jų sudarymo laikotarpis (atsikartojimas). Tęstinė pareiškėjo veikla tęsėsi visą tikrinamąjį laikotarpį.

Atsižvelgęs į tai, teismas padarė išvadą, kad sudarant šiuos sandorius buvo visi individualiai veiklai būdingi požymiai.

Atkreipė dėmesį, kad vertinant, ar pareiškėjo vykdyta nekilnojamojo turto pirkimo–pardavimo veikla atitinka GPMĮ 2 straipsnio 7 dalyje nurodytą individualios veiklos požymį – versliškumą, reikia nustatyti, ar pareiškėjas, įsigydamas nekilnojamąjį turtą, turėjo išankstinį tikslą gauti pajamų iš jų pardavimo, t. y gauti ekonominės naudos. Teismas vertino, kad nagrinėjamu atveju pareiškėjas, sudarydamas nekilnojamo turto įgijimo sandorius, turėjo tikslą gauti pajamas, o tai įrodo aplinkybė, jog vėliau šis turtas buvo parduodamas kitiems ūkio subjektams.

Nurodė, jog pareiškėjas nepateikė objektyvių duomenų, kad 2004 m. (stoginė), 2005 m. (degalinė ir žemės sklypas) ir 2006 m. (sandėlis, garažas, du žemės sklypai po 12 a, žemės sklypas ir stoginė) parduoti nekilnojamojo turto objektai įsigyti savo ūkinei veiklai vykdyti ar šeimos poreikiams tenkinti. Šių objektų pardavimas, nevykdant juose jokių realių darbų, įrodo, jog buvo siekiama gauti pajamų, o pareiškėjo teiginiai, kad jis turtą supirkinėjo siekdamas vystyti verslą, patvirtina, jog turto įsigijimo Palangoje ir jo sukomplektavimo iš kelių šalia esančių sklypų, sukuriant komerciškai patrauklią valdą, tikslas buvo ateityje uždirbti pajamas.

Teismas pažymėjo, kad individualios veiklos tęstinumui ir versliškumui konstatuoti pakanka kelių analogiškų sandorių sudarymo per tam tikrą laikotarpi, nepriklausomai nuo to, kokiai veiklai ir paskirčiai turtas buvo įsigytas, todėl padarė išvadą, kad šiuo atveju turtas buvo įgytas verslo, o ne asmeniniams poreikiams tenkinti. Be to, nurodė, jog pareiškėjo 2001 m. įsigytas žemės ūkio paskirties žemės sklypas ir 2005 m. įsigyta degalinė, esantys (duomenys neskelbtini), Panevėžio r., buvo naudojami nuomai, iš kurios pareiškėjas uždirbo pajamas.

Turtas nebuvo skirtas pareiškėjo gyvenamajai ar poilsio vietai kurti. Nors pareiškėjas skunde teigė, kad minėtą žemės sklypą įsigijo 2001 m., o degalinę – tik 2005 m., todėl 2001 m. neturėjo tikslo parduoti šį sklypą, jis nenurodė, kokiam tikslui įsigijo minėtą žemės sklypą. Teismas pabrėžė, kad sklypo funkcinė paskirtis – žemės ūkio, sklypas yra Panevėžio r., o pareiškėjas gyvena Kaune, todėl padarė išvadą, jog pareiškėjas neįrodė, kad sklypas ir degalinė įsigyti neturint tikslo gauti pajamų iš jų pardavimo, kas atitinka individualios veiklos požymius ir rodo, jog turtas buvo įgytas verslo–ūkinės veiklos vykdymui, o ne asmeniniams poreikiams tenkinti.

Akcentavo, kad šis turtas atiteko UAB „Albara“, pareiškėjas 2006 m. gavo turto pardavimo pajamas, įvardintas nuomos pajamomis, kurios priskirtinos prie individualios veiklos turto pardavimo pajamų, nepriklausomai nuo to, pagal kokią sutartį – turto pardavimo ar turto nuomos sutartį – šis turtas buvo parduotas. GPMĮ 22 straipsnio 3 dalyje nustatyta, kad B klasės pajamoms priskiriamos visos A klasei nepriskiriamos pajamos, todėl mokesčių administratorius pagrįstai pareiškėjo iš individualios veiklos gautas pajamas (perleidus nekilnojamąjį turtą UAB „Albara“) priskyrė B klasės pajamoms, nuo kurių GPM pagal GPMĮ 25 ir 27 straipsnius sumokėti turi pats mokesčių mokėtojas.

Teismo vertinimu, mokesčių administratorius pagrįstai konstatavo, kad pareiškėjo vykdyta veikla atitinka GPMĮ 2 straipsnio 7 dalyje pateiktą individualios veiklos sąvoką, todėl jo 2006 m. gautas pajamas už turto pardavimą pagrįstai priskyrė pajamoms, gautoms iš individualios veiklos, ir nuo jų apskaičiavo GPM.

Teismas taip pat nurodė, kad MAĮ 10 straipsnyje įtvirtintas turinio viršenybės prieš formą principas, kuris reiškia, kad mokesčių teisiniuose santykiuose viršenybė teikiama šių santykių dalyvių veiklos turiniui, o ne jos formaliai išraiškai. MAĮ 69 straipsnio 1 dalyje nustatyta, kad tais atvejais, kai mokesčių mokėtojo sandoris, ūkinė operacija ar bet kokia jų grupė sudaromi turint tikslą gauti mokestinės naudos, t. y. tiesiogiai ar netiesiogiai nukelti mokesčio mokėjimo terminus, sumažinti mokėtiną mokesčio sumą arba visiškai išvengti mokesčio mokėjimo, arba padidinti grąžintiną (įskaitytiną) mokesčio permoką (skirtumą), arba sutrumpinti mokesčio permokos (skirtumo) grąžinimo terminus, mokesčių administratorius, apskaičiuodamas mokestį, taiko turinio viršenybės prieš formą principą.

Šiuo atveju mokesčių administratorius neatsižvelgia į formalią mokesčių mokėtojo veiklos išraišką, bet atkuria iškreipiamas ar slepiamas aplinkybes, su kuriomis mokesčių įstatymai sieja apmokestinimą, ir mokestį apskaičiuoja pagal minėtų mokesčių įstatymų atitinkamas nuostatas. MAĮ 69 straipsnio nuostatos taikomos tada, kai mokesčių mokėtojas mokestinės naudos gauna dėl realiai vykdomų sandorių ar atliekamų ūkinių operacijų, įforminamų iškreipiant pačių ūkinių operacijų esmę, tačiau formaliai atitinkančių įstatymo reikalavimus.

Šių sandorių ar ūkinių operacijų rezultatai yra fiksuojami formaliai tiksliai, tačiau mokesčių mokėtojo siekiamos palankesnės apmokestinimo sąlygos negali būti taikomos jam dėl to, kad mokesčių įstatymas tokių pasekmių dirbtinai sukurtoms aplinkybėms nesiekė priskirti (vykdomi sandoriai stokoja ekonominės prasmės, bet teikia mokestinės naudos, keletu tarpinių sandorių be pateisinamų priežasčių gaunamas mokestinis rezultatas, kuris nebūtų pasiektas vykdant vieną sandorį ir pan.). Kitaip tariant, tam, kad būtų pagrindas taikyti turinio viršenybės prieš formą principą ir perskaičiuoti mokesčius, visų pirma būtina konstatuoti, kad sandorio ar ūkinės operacijos turinys, užfiksuotas dokumentuose, neatitinka realaus to sandorio ar ūkinės operacijos turinio.

Tokiu atveju mokesčių administratorius, siekdamas užtikrinti mokestinių prievolių tinkamą vykdymą, turėtų koreguoti mokesčių mokėtojo sandorius ar ūkines operacijas ir nustatyti tikrąją atliktų veiksmų ar jų grupės kokybinę ar kiekybinę išraišką, kuri keičia mokesčio bazę ir mokėtinus mokesčius (tuo pat metu iš esmės neginčydamas, kad atskirų ūkinių operacijų rezultatai dokumentuose buvo atspindėti teisingai).

Pasisakydamas dėl pareiškėjo nesutikimo su mokesčių administratoriaus išvada, kad pareiškėjo sūnui V. Č. nupirkus žemės sklypo dalį ir pastatą (stoginę) bei sudarius su pareiškėju žemės sklypo dalies ir pastato (stoginės) dovanojimo sandorį, buvo sukurtos sąlygos apeiti GPMĮ, teismas atkreipė dėmesį, jog MAĮ 69 straipsnio 1 dalyje įtvirtintoje teisės normoje kalbama apie mokesčių mokėtojo tikslą gauti mokestinės naudos ateityje, t. y. po sandorio (ūkinės operacijos), kuris gali būti tiriamas šios teisės normos taikymo aspektu, sudarymo.

Tai reiškia, kad taikant šią teisės normą reikšmingomis gali būti pripažintos aplinkybės, kurios laiko aspektu atsirado po tiriamo (abejones keliančio) sandorio (ūkinės operacijos) sudarymo, t. y. taikant šią teisės normą atliekamas retrospektyvus paties sandorio (ūkinės operacijos) ir jo teisinių pasekmių vertinimas. Taikant nurodytą normą yra būtina nustatyti joje nurodytą mokesčių mokėtojo tikslą (gauti šioje normoje apibūdintą mokestinę naudą). Tai reiškia, kad ši norma taikytina tik tuo atveju, kai nustatoma, kad tiriamo sandorio (ūkinės operacijos) tikslas yra vienintelis – gauti mokestinės naudos.

Kai nustatoma, kad atitinkamas sandoris (ūkinė operacija) turėjo kitus, ekonomiškai arba kitaip pagrįstus tikslus, nurodyta norma negali būti taikoma net ir tuo atveju, kai mokesčių mokėtojas turėjo iš šio sandorio (ūkinės operacijos) atitinkamos mokestinės naudos (rėmėsi LVAT 2007 m. liepos 17 d. nutartimi administracinėje byloje Nr. A11-719/2007, 2008 m. vasario 20 d. sprendimu administracinėje byloje Nr. A556-250/2008). Atsižvelgęs į tai, teismas pabrėžė, kad pareiškėjas pastatą (stoginę), pastatytą ant valstybinės žemės, kuri buvo nuomojama, įsigijo 1999 m. gegužės 26 d. iš likviduojamos UAB „Pajūrio statyba“, o 2004 m. lapkričio 24 d. ją už 150 000 Lt pardavė, kartu perleisdamas ir valstybinės žemės nuomos teises.

Tačiau 2005 m. kovo 4 d. stoginę įsigiję asmenys ją jau kartu su nuosavybės teise valdomu žemės sklypu pardavė pareiškėjo sūnui su sutuoktine, kuri 2005 m. balandžio 8 d. sutartimi, atidalinus jos įsigyto turto dalį, 2005 m. balandžio 20 d. savo dalį padovanojo sutuoktiniui – pareiškėjo sūnui (žemės sklypo dalis įvertinta 396 336 Lt, stoginė – 1 150 Lt). Pareiškėjo sūnus stoginę ir dalį žemės sklypo 2005 m. gegužės 4 d. padovanojo pareiškėjui (žemės sklypo dalis jau buvo įvertinta 1 530 000 Lt, o stoginė – 10 000 Lt), kuris šiuos objektus, kartu su kitais objektais suformavęs vientisą valdą, 2006 m. birželio 6 d. pardavė UAB „Lidl“.

Mokesčių administratorius nustatė, kad dokumentų tvarkymo išlaidas, susijusias su pastato (stoginės) ir žemės sklypo dalies įregistravimu VĮ Registrų centro Klaipėdos filiale, bei žemės nuomos mokestį Palangos miesto savivaldybės administracijai už pirkėjus sumokėjo pareiškėjas iš savo asmeninės banko sąskaitos. Tai įvertinęs, teismas sutiko su mokesčių administratoriaus išvadomis, kad pareiškėjas pardavė nekilnojamąjį turtą (stoginę) tikėdamasis, jog pirkėjai atkurs nuosavybės teises į žemės sklypą, esantį po statiniais, ir po to pareiškėjas galės įsigyti minėtą pastatą (stoginę) kartu su žemės sklypu.

Pareiškėjas minėtais nekilnojamojo turto 2005 m. kovo 4 d. pirkimo–pardavimo (žemės sklypo vertė 92 400 Lt) bei 2005 m. gegužės 4 d. dovanojimo sandoriais (žemės sklypo vertė 396 336 Lt) siekė mokestinės naudos – dirbtinai padidinti žemės sklypo vertę, nes tuo atveju, jeigu pareiškėjo sūnus nebūtų sudaręs tarpinių sandorių ir jie tarpusavyje su pareiškėju nebūtų sudarę 2005 m. gegužės 4 d. dovanojimo sandorio, o pareiškėjas minėtą nekilnojamąjį turtą būtų pirkęs ir pardavęs pats, vadovaujantis GPMĮ 6 ir 19 straipsniais, šios pajamos turėtų būti apmokestintos GPM, taikant 15 proc. pajamų mokesčio tarifą, kadangi turtas buvo įsigytas mažiau kaip prieš trejus metus.

Tuo tarpu pareiškėjo sūnui nupirkus žemės sklypo dalį ir pastatą (stoginę) bei sudarius su pareiškėju šio turto dovanojimo sandorį, buvo sukurtos formalios sąlygos apeiti GPMĮ, todėl mokesčių administratorius pagrįstai vadovavosi MAĮ 69 straipsniu.

Be to, teismas pažymėjo, kad pagal PVMĮ 71 straipsnį prievolė registruotis PVM mokėtoju ir skaičiuoti bei mokėti PVM tenka apmokestinamiesiems asmenims, kurių bendra atlygio suma per metus (paskutinius 12 mėnesių) viršija 100 000 Lt. Remiantis PVMĮ 32 straipsniu, PVM neapmokestinamas pastatų, statinių ar jų dalių (išskyrus naujus pastatus ir statinius, naujas pastatų ir statinių dalis) pardavimas ar kitoks perdavimas, žemės pardavimas ar kitoks perdavimas, išskyrus žemę, perduodamą kartu su naujais pastatais ar statiniais ar jų dalimis, taip pat žemę statyboms. Šiuo aspektu nurodė, kad pareiškėjas 2006 m. pardavė du žemės sklypus po 12 a, esančius adresu (duomenys neskelbtini), Palangoje, po 150 000 Lt. Taip pareiškėjas iš vykdytos prekybos nekilnojamuoju turtu individualios veiklos, atsižvelgiant į pareiškėjo sutuoktinės apmokestinamų pajamų dalį, gavo PVM apmokestinamąsias pajamas, t. y. po 75 000 Lt (150 000 Lt :

2) už parduotus du žemės sklypus po 12 a, kurių paskirtis buvo individualiems namams/statiniams statyti ir eksploatuoti. Taip pat pareiškėjas gavo 765 000 Lt (1 530 000 Lt :

2) apmokestinamų pajamų už 2006 m. parduotą 0,8500 ha žemės sklypą, esantį adresu (duomenys neskelbtini), Palangoje, kuris yra šalia sklypų, esančių adresu (duomenys neskelbtini), Palangoje. Pastarojo (0,8500 ha) žemės sklypo paskirtis buvo komercinės paskirties, smulkaus verslo objektams statyti ir eksploatuoti. Teismas atkreipė dėmesį, jog nustatant, ar konkretaus žemės sklypo pardavimas ar perleidimas disponuoti kitiems asmenims yra apmokestinamas PVM, būtina atsižvelgti į tai, ar konkretus žemės sklypas gali būti priskiriamas sklypų, skirtų statyboms kategorijai, ar ne.

Pagal Lietuvos Respublikos statybų įstatymo 2 straipsnio 13 dalį statyba apibūdinama kaip veikla, kurios tikslas pastatyti (sumontuoti, nutiesti) naują, rekonstruoti, remontuoti ar griauti esamą statinį, o pagal šio straipsnio 24 dalį statybos sklypas – žemės naudojimo tikslinės paskirties nustatytų ribų žemės sklypas (teritorijos dalis), kuriame atliekami statybos darbai. Tai įvertinęs, teismas padarė išvadą, kad konkretaus žemės sklypo priskyrimas statybos sklypo kategorijai priklauso nuo nustatytos žemės naudojimo tikslinės paskirties šiame sklype.

Todėl, atsižvelgęs į tai, kad nurodytų žemės sklypų pagrindinė tikslinė naudojimo paskirtis yra individualių namų, statinių/komercinės paskirties ir smulkaus verslo objektų statyba, teismas konstatavo, jog mokesčių administratorius pagrįstai šiuos žemės sklypus laikė žeme statyboms, kuri pagal PVMĮ 32 straipsnio nuostatas laikytina PVM objektu, ir pagrįstai pareiškėjo 915 000 Lt (75 000 Lt + 75 000 Lt + 765 000 Lt) individualios veiklos pajamas už parduotus statyboms skirtus žemes sklypus apmokestino 124 322 Lt PVM bei skyrė 10 proc. dydžio, t. y. 12 432 Lt, PVM baudą ir, vadovaudamasis MAĮ 96 straipsniu, pagrįstai apskaičiavo 94 348 Lt PVM delspinigių.

Teismas taip pat atkreipė dėmesį, kad mokesčių administratorius pagrįstai pripažino, jog pareiškėjas 2006 m. vykdė prekybos nekilnojamuoju turtu individualią veiklą ir gavo individualios veiklos GPM apmokestinamąsias pajamas, todėl, vadovaujantis pažeidimo padarymo metu galiojusiu Lietuvos Respublikos valstybinio socialinio draudimo įstatymu (toliau – ir VSDĮ), pareiškėjas privalėjo mokėti VSD įmokas bazinei ir papildomai pensijos dalims, dėl ko pareiškėjui buvo pagrįstai apskaičiuotos 1 065 Lt VSD įmokos ir skirta 532 Lt VSD įmokų bauda.

Pasisakydamas dėl pareiškėjo iš užsienio įmonės gautų pajamų, teismas nurodė, kad mokesčių administratorius nustatė, jog pareiškėjas, kaip Šveicarijos įmonės „SBI Spectra Management AG“ atstovas, per savo asmenines banko sąskaitas 2004–2006 m. banko pavedimais apmokėjo įvairias pinigines sumas už UAB „Eurorinka“ ir už uždarąją akcinę bendrovę „Dujų ūkio prekės“ (toliau – ir UAB „Dujų ūkio prekės“) pagal prašymus iš „SBI Spectra Management AG“ lėšų bei atliko bankinius pavedimus į UAB „Eurorinka“ ir UAB „Dujų ūkio prekės“ banko sąskaitas, taip pat atliko kompanijos „SBI Spectra Management AG“ atsiskaitymus su viešąja įstaiga „Naujasis ekocentras“ (toliau – ir VšĮ „Naujasis ekocentras“), be to, nustatė, kad pareiškėjas dirba arba dirbo visose minėtose įmonėse.

Mokesčių administratorius minėtose įmonėse atliko operatyvų patikrinimą ir nustatė, kad pareiškėjas, būdamas „SBI Spectra Management AG“ įgaliotu asmeniu, iš UAB „Dujų ūkio prekės“ per įmonės kasą „SBI Spectra Management AG“ vardu 2003 m. išėmė 25 469 Lt grynųjų pinigų bei 19 190 Lt įnešė į įmonės kasą. Patikrinimo metu mokesčių administratorius nenustatė duomenų apie 6 279 Lt piniginių lėšų panaudojimą, o pareiškėjas nepateikė įrodymų apie šios sumos panaudojimą „SBI Spectra Management AG“ naudai.

Taip pat nustatyta, kad UAB „Dujų ūkio prekės“ už 826 000 Lt pardavė A. K. gyvenamosios paskirties pastatą, esantį (duomenys neskelbtini), Kaune. A. K. į šios bendrovės kasą sumokėjo 300 000 Lt, o likusiai 526 000 Lt A. K. skolai UAB „Dujų ūkio prekės“ 2004 m. balandžio 6 d. sudarė reikalavimo perleidimo sutartį Nr. 03/2004 su kompanija „SBI Spectra Management AG“, atstovaujama pareiškėjo. A. K. pagal 2004 m. balandžio 19 d. raštelį sumokėjo pareiškėjui 100 000 Lt grynaisiais pinigais ir 2004 m. birželio 23 d. pervedė 426 000 Lt į pareiškėjo asmeninę banko sąskaitą, tačiau pareiškėjas nepateikė objektyvių įrodymų, kad iš A.

K. grynaisiais pinigais gautos 100 000 Lt lėšos buvo panaudotos kompanijos „SBI Spectra Management AG“ naudai. Be to, mokesčių administratorius nustatė, kad pareiškėjui, kaip „SBI Spectra Management AG“ įgaliotam asmeniui, UAB „Dujų ūkio prekės“ 2004 m. pagal 29 kasos išlaidų orderius išmokėjo 283 761,80 Lt grynaisiais pinigais, nurodydama mokėjimo pagrindą „skolos grąžinimas“. Mokesčių administratorius nustatė, kad pareiškėjas įnešė į UAB „Dujų ūkio centras“ kasą 33 200 Lt grynuosius pinigus ir, būdamas „SBI Spectra Management AG“ įgaliotas asmuo, 2004 m. balandžio 30 d.

įnešė grynaisiais pinigais į UAB „Eurorinka“ kasą 12 755 Lt. Patikrinimo metu pareiškėjas nepateikė įrodymų, o mokesčių administratorius nenustatė likusios 237 806,80 Lt sumos panaudojimo užsienio kompanijos „SBI Spectra Management AG“ veiklai. Mokesčių administratorius nustatė, kad pareiškėjas 2005 m. iš asmeninių banko sąskaitų iš viso įvairiomis sumomis išėmė 581 188 Lt grynuosius pinigus. Mokesčių administratorius nustatė, kad pareiškėjas 2005 m. galėjo turėti 436 495 Lt, bei padarė išvadą, kad pareiškėjas 2005 m. iš asmeninių banko sąskaitų išėmė grynaisiais pinigais ir kompanijos „SBI Spectra Management AG“ vardu pervestas 144 693 Lt lėšas, nes bankuose esančiose sąskaitose buvo apskaitomos tiek pareiškėjo, tiek užsienio kompanijos „SBI Spectra Management AG“ piniginės lėšos.

Mokesčių administratorius nustatė, kad pareiškėjas nepateikė juridinę galią turinčių dokumentų dėl 144 693 Lt grynųjų pinigų panaudojimo kompanijos „SBI Spectra Management AG“ veiklai. Tuo tarpu pagal GPMĮ 7 straipsnio 1 dalies 8 punktą pajamos pripažįstamos jų gavimo momentu, t. y. kai pajamos bet kokia forma gaunamos, ir pajamų mokesčio mokestinis laikotarpis yra kalendoriniai metai. Nors pareiškėjas MGK pateikė „SBI Spectra Holding Establishment“ 2012 m. rugpjūčio 27 d. pažymą apie šios įmonės 2004–2006 m. pareiškėjui pervestas sumas ir pareiškėjo padarytas išlaidas šios įmonės naudai, teismas konstatavo, jog ši pažyma, nepateikiant pirminių dokumentų, įrodančių ankstesnius pareiškėjo santykius su įmone, nepaneigia mokesčių administratoriaus nustatytų aplinkybių, be to, pažymoje nurodytų pareiškėjui pervestų sumų dydžiai nurodytais metais skiriasi nuo mokesčių administratoriaus pareiškėjo patikrinimo metu nustatytų tais pačiais metais iš „SBI Spectra Holding Establishment“ gautų sumų dydžių, todėl šios lėšos sąlygojo mokestinės prievolės atsiradimą pareiškėjui pagal GPMĮ 6, 25 ir 27 straipsnių nuostatas apskaičiuoti, deklaruoti ir sumokėti GPM nuo 2003–2005 m. gautų pajamų.

Remdamasis nustatytomis aplinkybėmis, teismas padarė išvadą, jog pareiškėjas nepateikė įrodymų ar konkrečių apskaičiavimų, paneigiančių mokesčių administratoriaus nustatytas aplinkybes, kad 2003 m. – 6 279 Lt, 2004 m. – 337 806,80 Lt ir 2005 m. – 144 693 Lt sumos nebuvo panaudotos užsienio kompanijos „SBI Spectra Management AG“ veiklai, todėl mokesčių administratorius pagrįstai minėtas sumas pripažino pareiškėjo iš užsienio kompanijos gautomis kitomis su darbo santykiais nesusijusiomis apmokestinamosiomis pajamomis ir jas apmokestino.

Atsižvelgęs į byloje nustatytas aplinkybes, teisės aktų nuostatas ir teismų praktiką bei tai, kad pareiškėjas naujų objektyvių aplinkybių ar įrodymų, susijusių su ginčo sprendimų priėmimu, teismui nepateikė, teismas vertino, kad atsakovo veiksmuose ir priimtuose sprendimuose jokių esminių procesinių pažeidimų nagrinėjant bylą nenustatyta, o skundžiami mokesčių administratorių ir MGK sprendimai yra teisėti bei pagrįsti, todėl nėra juridinio pagrindo juos naikinti ar keisti.

III. Pareiškėjas G. Č. pateikė apeliacinį skundą (b. l. 99–110), kuriuo prašo panaikinti Vilniaus apygardos administracinio teismo 2013 m. vasario 18 d. sprendimą ir priimti naują sprendimą – panaikinti Kauno AVMI 2011 m. gruodžio 30 d. sprendimą Nr. (04.7.2)-K3-246, Kauno AVMI 2012 m. sausio 13 d. sprendimą Nr. (04.7.2)-K3-16 dėl 2011 m. gruodžio 30 d. sprendimo Nr. (04.7.2)-K3-246 patikslinimo, VMI 2012 m. birželio 27 d. sprendimą Nr. 68-122 ir MGK 2012 m. rugsėjo 21 d. sprendimą Nr. S-168(7-153/2012).

Pareiškėjas mano, kad skundžiamas pirmosios instancijos teismo sprendimas bei ginčijami Kauno AVMI, VMI ir MGK sprendimai yra neteisėti ir nepagrįsti. Teigia, jog pirmosios instancijos teismas nevisapusiškai ir neobjektyviai ištyrė byloje surinktus įrodymus, dėl ko padarė nepagrįstas išvadas. Apeliacinis skundas iš esmės grindžiamas tais pačiais argumentais, kaip ir skundas pirmosios instancijos teismui. Pareiškėjas papildomai pažymi, kad teismas nevertino ir nepasisakė dėl pareiškėjo pateiktos 2011 m. sausio 25 d. uždarosios akcinės bendrovės „Auditoriaus konsultacijos“ (toliau – ir UAB „Auditoriaus konsultacijos“) specialisto išvados, kuria remiantis, pareiškėjas 2003–2006 m. Šveicarijos įmonės „SBI Spectra Management AG“ vardu gavo 2 088 661 Lt, o išleido 2 094 728 Lt. Taip pat tvirtina, kad nagrinėjamu atveju buvo apmokestintos ne jo asmeninės lėšos (pajamos), o skola bendrovei „SBI Spectra Management AG“. Nurodo, jog su minėta bendrove yra visiškai atsiskaitęs, t. y. visos šios bendrovės lėšos yra jai grąžintos, o piniginių lėšų išėmimo faktas negali būti prilygintas fizinio asmens pajamų gavimui, be to, nagrinėjamu atveju ginčo lėšų apmokestinimas GPM prieštarauja protingumo principui. Kartu atkreipia dėmesį, kad sandoriai, kuriais buvo perleisti žemės sklypai, yra atsitiktiniai ir nebuvo veiklos tęstinumo bei versliškumo požymių, todėl nagrinėjamu atveju sudaryti sandoriai buvo nepagrįstai pripažinti individualia veikla. Mano, jog šiuo atveju buvo netinkamai taikomas turinio viršenybės prieš formą principas bei parduoti žemės sklypai nepagrįstai pripažinti žeme statyboms, kadangi iki šiol juose jokia statyba nevyksta.

Pareiškėjas papildomai pateikė rašytinius paaiškinimus (b. l. 131–134), kuriuose nurodo, jog pagal 2004 m. balandžio 19 d. raštelį grynais pinigais iš A. K. gautus 100 000 Lt sumokėjo VšĮ „Naujasis ekocentras“ (2005 m. liepos 12 d. – 4 000 Lt, 2005 m. liepos 14 d. – 86 000 Lt, 2005 m. rugsėjo 13 d. – 4 000 Lt, 2005 m. spalio 11 d. – 7 000 Lt). Pasisakydamas dėl 2004 m. pagal kasos išlaidų orderius iš UAB „Dujų ūkio prekės“ grynais pinigais gautų 283 761,80 Lt, pareiškėjas pažymi, kad 33 200 Lt jis įnešė į UAB „Dujų ūkio prekės“ kasą, o likusią sumą, t. y. 237 806,80 Lt, sumokėjo už bendrovę „SBI Spectra Management AG“ vėlesniais laikotarpiais, t. y. per 2004–2006 m. Akcentuoja, kad 2004 m. ir 2005 m. įsiskolinimas buvo padengtas per 2006 m., kai už bendrovę „SBI Spectra Management AG“ buvo sumokėtos lėšos VšĮ „Naujasis ekocentras“ (818 000 Lt ir 28 743,32 Lt) taip pat UAB „Termionas“ bei kitoms bendrovėms (260 000 Lt ir 33 795 Lt). Paaiškina, kad 2006 m. apmokant bendrovės „SBI Spectra Management AG“ įsipareigojimus buvo panaudoti ir 144 693 Lt, taigi buvo padengti visi pareiškėjo įsipareigojimai šiai bendrovei, kurie nebuvo padengti per ankstesnius 2003–2005 m. laikotarpius, ką, pareiškėjo teigimu, patvirtina 2011 m. sausio 25 d. UAB „Auditoriaus konsultacijos“ specialisto išvada. Pareiškėjas taip pat atkreipia dėmesį, kad 2006 m. birželio 6 d. sandoriu buvo perleistas senas statinys, o ne žemė statyboms, kadangi minėtas pastatas nebuvo pradėtas rekonstruoti, griovimo darbai sandorio sudarymo metu nebuvo atlikti, tam nebuvo išduoti jokie leidimai, nebuvo patvirtintas detalusis planas ir neišduoti jokie leidimai naujai statybai, todėl šis tiekimas nepriskirtinas PVM apmokestinamiems objektams. Teigia, kad paaiškėjus, jog nagrinėjamu atveju pareiškėjui mokesčiai buvo apskaičiuoti nepagrįstai, turi būti panaikintos ir jam paskirtos baudos bei delspinigiai, o tuo atveju, jeigu mokestinės prievolės būtų paliktos galioti, pareiškėjas prašo sumažinti jam apskaičiuotų delspinigių ir paskirtų baudų sumas iki protingos ribos. Nurodo, jog yra pensininkas, be to, jo sveikatos būklė labai prasta.

Pareiškėjas G. Č. taip pat pateikė prašymą bylą nagrinėti žodinio proceso tvarka. Prašymas iš esmės grindžiamas tuo, kad bylą nagrinėjant žodinio proceso tvarka pareiškėjas ir jo atstovai galėtų išsamiau paaiškinti bylos aplinkybes.

Atsakovas VMI atsiliepimu į apeliacinį skundą (b. l. 118–121) su skundu nesutinka ir prašo jį atmesti bei palikti Vilniaus apygardos administracinio teismo 2013 m. vasario 18 d. sprendimą nepakeistą.

Atsakovas mano, kad skundžiamas pirmosios instancijos teismo sprendimas yra teisėtas ir pagrįstas, priimtas išsamiai bei objektyviai išnagrinėjus visas su byla susijusias aplinkybes. Teigia, jog nagrinėjamu atveju buvo tinkamai taikomas turinio viršenybės prieš formą principas, o pareiškėjo sudaryti nekilnojamojo turto perleidimo sandoriai pagrįstai pripažinti individualia veikla, kadangi atitinka visus GPMĮ 2 straipsnio 7 dalyje įtvirtintus individualios veiklos požymius. Taip pat pažymi, kad pareiškėjo pateikti skaičiavimai, jog jis 2003–2006 m. iš Šveicarijos įmonės „SBI Spectra Management AG“ gavo 2 088 661 Lt, o išleido 2 094 728 Lt, neįrodo, kad pareiškėjas visas gautas lėšas panaudojo minėtos įmonės veikloje, o ne savo poreikiams ar asmeniniams tikslams tenkinti. Kartu atkreipia dėmesį, kad nagrinėjamu atveju byloje nustatyta pakankamai aplinkybių, įrodančių, jog parduoti žemės sklypai laikytini žeme statyboms, kadangi šių sklypų tikslinė paskirtis yra komercinės ir smulkaus verslo objektams statyti bei eksploatuoti, 2006 m. birželio 6 d. pirkimo–pardavimo sutartyje parduodamo pastato (stoginės) kaina nurodyta tik 10 000 Lt, o žemės sklypo – 1 530 000 Lt, be to, parduotame sklype esantys pastatai užima tik 1,7 proc. sklypo ploto ir šio turto pirkėjas (UAB „Lidl“ direktorius) nurodė, kad turtas buvo įsigytas maisto prekių parduotuvės statybai.

Teisėjų kolegija

k o n s t a t u o j a :

IV. Pareiškėjas G. Č. pateikė teismui prašymą bylą nagrinėti žodinio proceso tvarka. Šiuo aspektu pažymėtina, jog ABTĮ 137 straipsnio 1 dalyje nurodyta, kad apeliacinis skundas nagrinėjamas rašytinio proceso tvarka, t. y. nekviečiant į nagrinėjimą teisme proceso dalyvių ir jiems nedalyvaujant, išskyrus atvejus, kai teismas pripažįsta, kad žodinis bylos nagrinėjimas yra būtinas. Proceso šalys apeliaciniame skunde, atsiliepime į apeliacinį skundą arba kitame procesiniame dokumente gali pateikti motyvuotą prašymą nagrinėti bylą žodinio proceso tvarka, tačiau atsižvelgti į šį prašymą teismui neprivaloma. Šiuo atveju pareiškėjas prašymą bylą nagrinėti žodinio proceso tvarka iš esmės motyvuoja tuo, kad žodinio bylos nagrinėjimo metu jis ir jo atstovai galėtų išsamiau paaiškinti bylos aplinkybes. Tačiau apeliacinės instancijos teismas, įvertinęs bylos medžiagą, nenustatė būtinumo skirti žodinį bylos nagrinėjimą, kadangi bylos proceso šalių pozicija nagrinėjamoje byloje yra aiškiai išdėstyta raštu pateiktuose į bylą procesiniuose dokumentuose. Atsižvelgiant į tai, minėtas pareiškėjo prašymas atmestinas ir byla nagrinėtina rašytinio proceso tvarka.

Nagrinėjamoje byloje ginčas iš esmės kilo dėl pareiškėjo gautų pajamų už parduotus nekilnojamojo turto objektus priskyrimo pajamoms iš individualios veiklos, PVM nuo individualios veiklos pajamų apskaičiavimo ir MAĮ 69 straipsnio taikymo pagrįstumo bei pajamų, gautų iš užsienio įmonės, apmokestinimo GPM.

Atkreiptinas dėmesys, jog Europos Žmogaus Teisių Teismo ir Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikoje ne kartą pažymėta, kad teismo pareiga pagrįsti priimtą spendimą neturėtų būti suprantama kaip reikalavimas detaliai atsakyti į kiekvieną argumentą, o atmesdamas apeliacinį skundą, apeliacinės instancijos teismas gali tiesiog pritarti žemesnės instancijos teismo priimto sprendimo motyvams (žr., pvz., Europos Žmogaus Teisių Teismo 1994 m. balandžio 19 d. sprendimą byloje Van de Hurk v. Netherlands; 1997 m. gruodžio 19 d. sprendimą byloje Helle v. Finland; Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2011 m. lapkričio 14 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A261-3555/2011 ir kt.). Atsižvelgiant į tai, pažymėtina, kad teisėjų kolegija, patikrinusi bylą teisės taikymo ir įrodymų vertinimo aspektu, sutinka su pirmosios instancijos teismo išvada, jog skundžiami Kauno AVMI, VMI ir MGK sprendimai yra teisėti bei pagrįsti, todėl nėra jokio pagrindo juos keisti ar naikinti. Pabrėžtina, jog priimdamas ginčijamą sprendimą, pirmosios instancijos teismas rėmėsi įstatymo nustatyta tvarka surinktais ir teisminio bylos nagrinėjimo metu patikrintais įrodymais, sprendime nuosekliai išdėstė, kuriais teisės aktais ir įrodymais grindžiamos teismo išvados, visapusiškai ir objektyviai išanalizavo bei įvertino teismo posėdyje ištirtus duomenis ir padarė teisės aktų nuostatas bei faktines aplinkybes atitinkančias išvadas. Apeliaciniame skunde nėra jokių argumentų, kurių pagrindu reikėtų pirmosios instancijos teismo ištirtas aplinkybes vertinti iš naujo ar naikinti ginčijamą sprendimą. Teisėjų kolegija, papildomai patikrinusi bylą (ABTĮ 136 str.), aplinkybių, sudarančių pagrindą keisti ar naikinti ginčijamą pirmosios instancijos teismo sprendimą, taip pat nenustatė, todėl apeliacinės instancijos teismas, sutikdamas su pirmosios instancijos teismo atliktu įrodymų vertinimu bei teisės taikymu, pritaria žemesnės instancijos teismo sprendimo motyvams ir jų nebekartoja.

Pažymėtina, jog Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas jau ne kartą yra pasisakęs dėl individualios veiklos sąvokos ir nurodęs, kad siekiant konstatuoti individualios veiklos egzistavimą, būtina nustatyti požymių visumą, t. y. savarankiškumą, versliškumą, tęstinumą, ekonominės naudos siekimą (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo išplėstinės teisėjų kolegijos 2006 m. birželio 16 d. sprendimą administracinėje byloje Nr. A5-902/2006 ir kt.), ką nagrinėjamu atveju pagrįstai ir konstatavo pirmosios instancijos teismas. Teisėjų kolegijos vertinimu, byloje nustatytų aplinkybių visuma leidžia daryti vienareikšmišką išvadą, kad šiuo atveju pareiškėjo vykdyta veikla (nekilnojamojo turto perleidimo sandoriai) atitinka visus individualios veiklos požymius, todėl jo gautos pajamos už turto pardavimą buvo pagrįstai priskirtos pajamoms, gautoms iš individualios veiklos, ir apmokestintos. Skundžiamo pirmosios instancijos teismo sprendimo motyvais yra paneigta bet kokia abejonė dėl tikrinamu laikotarpiu pareiškėjo vykdytos veiklos galimo neatitikimo individualiai veiklai, kadangi, kaip teisingai akcentavo pirmosios instancijos teismas, pareiškėjas, sudarydamas nekilnojamojo turto objektų perleidimo sandorius, veikė savarankiškai, savo vardu, sąskaita ir nuožiūra, sudarytiems sandoriams būdingas tęstinumas, pasireiškęs per konkrečius sandorių skaičius atitinkamu laikotarpiu, t. y. nevienkartinis, nuolatinis sandorių su nekilnojamuoju turtu sudarymas ir tęstinis jų sudarymo laikotarpis, be to, pareiškėjas, sudarydamas nekilnojamojo turto įgijimo sandorius, turėjo tikslą gauti pajamas, turtas buvo įgytas ne asmeniniams poreikiams tenkinti.

Apeliacinės instancijos teismas sprendžia, kad šiuo atveju taip pat pagrįstai buvo taikytas turinio viršenybės prieš formą principas pareiškėjo ir jo sūnaus sudarytų žemės sklypo dalies bei pastato (stoginės) pirkimo–pardavimo ir dovanojimo sandorių atžvilgiu. Atkreiptinas dėmesys, kad byloje nustatytos aplinkybės leidžia vienareikšmiškai konstatuoti, jog minėti sandoriai buvo visiškai dirbtiniai, sudaryti siekiant vienintelio tikslo – gauti mokestinę naudą. Tuo tarpu, remiantis MAĮ 10 straipsniu, mokesčių teisiniuose santykiuose viršenybė teikiama šių santykių dalyvių veiklos turiniui, o ne jos formaliai išraiškai. Atitinkamai MAĮ 69 straipsnio 1 dalis numato, kad tais atvejais, kai mokesčio mokėtojo sandoris, ūkinė operacija ar bet kokia jų grupė sudaromi turint tikslą gauti mokestinę naudą, t. y. tiesiogiai ar netiesiogiai nukelti mokesčio mokėjimo terminus, sumažinti mokėtiną mokesčio sumą arba visiškai išvengti mokesčio mokėjimo, arba padidinti grąžintiną (įskaitytiną) mokesčio permoką (skirtumą), arba sutrumpinti mokesčio permokos (skirtumo) grąžinimo terminus, mokesčių administratorius, apskaičiuodamas mokestį, taiko turinio viršenybės prieš formą principą. Šiuo atveju mokesčių administratorius neatsižvelgia į formalią mokesčių mokėtojo veiklos išraišką, bet atkuria iškreipiamas ar slepiamas aplinkybes, su kuriomis mokesčių įstatymai sieja apmokestinimą, ir mokestį apskaičiuoja pagal minėtų mokesčių įstatymų atitinkamas nuostatas.

Be to, sutiktina su pirmosios instancijos teismo išvada, kad šiuo atveju mokesčių administratorius pagrįstai pareiškėjo parduotus du žemės sklypus po 12 a, esančius adresu (duomenys neskelbtini), Palangoje, ir 0,8500 ha žemės sklypą, esantį adresu (duomenys neskelbtini), Palangoje, laikė žeme statyboms, kuri pagal PVMĮ 32 straipsnio nuostatas laikytina PVM objektu, ir pagrįstai apmokestino pareiškėjo gautas pajamas už parduotus minėtus sklypus. Kaip teisingai akcentavo pirmosios instancijos teismas, minėtų dviejų sklypų po 12 a paskirtis buvo individualiems namams/statiniams statyti ir eksploatuoti, o 0,8500 ha žemės sklypo – komercinės paskirties, smulkaus verslo objektams statyti ir eksploatuoti (MGK byla, I t., b. l. 29–33). Taip pat atkreiptinas dėmesys, kad 2006 m. birželio 6 d. pirkimo–pardavimo sutartyje parduodamo pastato (stoginės) kaina nurodyta tik 10 000 Lt, o 0,8500 ha žemės sklypo – 1 530 000 Lt, parduotame sklype esantys pastatai užima tik 1,7 proc. sklypo ploto, o šio turto pirkėjo – UAB „Lidl“ – direktorius R. K. 2007 m. rugpjūčio 13 d. Vilniaus apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai paaiškino, kad minėtas nekilnojamasis turtas buvo įsigytas maisto prekių parduotuvės statybai. Kartu pabrėžtina, jog pareiškėjo teiginys, kad 2006 m. birželio 6 d. pirkimo–pardavimo sutartimi buvo perleistas senas statinys, o ne žemė statyboms, nagrinėjamu atveju jokios esminės teisinės reikšmės neturi ir yra atmestinas kaip nepagrįstas, kadangi šioje byloje vertinamas būtent žemės, kaip atskiro prekių tiekimo, perleidimo sandoris, o ne minėto statinio perleidimo sandoris. Atitinkamai mokesčių administratorius, apskaičiuodamas pareiškėjui mokesčius, parduotame žemės sklype esančio seno pastato pardavimo pajamų nepriskyrė PVM objektui bei PVM apskaičiavo tik nuo parduoto žemės sklypo, kuris, kaip minėta, laikytinas žeme statyboms, pardavimo kainos.

Pasisakydama dėl pareiškėjo iš Šveicarijos įmonės „SBI Spectra Management AG“ gautų lėšų, teisėjų kolegija pažymi, kad pareiškėjo pateikti skaičiavimai ir 2011 m. sausio 25 d. UAB „Auditoriaus konsultacijos“ specialisto išvada, kuriais remiantis pareiškėjas 2003–2006 m. iš minėtos užsienio įmonės gavo 2 088 661 Lt, o išleido 2 094 728 Lt, mokesčių administratoriaus nustatytų aplinkybių nepaneigia ir neįrodo, jog pareiškėjas visas gautas lėšas panaudojo būtent minėtos įmonės veikloje, o ne savo poreikiams ar asmeniniams tikslams tenkinti. Byloje nėra duomenų, patvirtinančių, jog ginčijamos pinigų sumos (2003 m. – 6 279 Lt, 2004 m. – 337 806,80 Lt ir 2005 m. – 144 693 Lt) buvo panaudotos Šveicarijos įmonės „SBI Spectra Management AG“ veiklai ar jai grąžintos. Atsižvelgiant į tai, nagrinėjamu atveju buvo pagrįstai konstatuota, kad pareiškėjas iš užsienio kompanijos gavo kitų su darbo santykiais nesusijusių apmokestinamųjų pajamų, ir šios pajamos buvo pagrįstai apmokestintos.

Teisėjų kolegija taip pat nenustatė pagrindo tenkinti pareiškėjo prašymą sumažinti jam apskaičiuotų delspinigių ir paskirtų baudų sumas. Pažymėtina, jog minėtas prašymas iš esmės grindžiamas tuo, kad pareiškėjas yra pensininkas ir jo sveikatos būklė labai prasta, o jam apskaičiuotų delspinigių ir paskirtų baudų sumos pagal bendrą santykį su apskaičiuotomis mokesčių sumomis yra labai didelės. Tačiau atkreiptinas dėmesys, kad vien santykinai didelės apskaičiuotų delspinigių ir paskirtų baudų sumos bei asmens priskyrimas tam tikrai socialinei grupei (pensininkams, neįgaliesiems, bedarbiams ir pan.) savaime nesudaro pagrindo sumažinti delspinigius ir baudas ar atleisti nuo jų mokėjimo. Akcentuotina, kad šiuo atveju pareiškėjui buvo paskirtos minimalios baudos. Apeliacinės instancijos teismo vertinimu, pareiškėjui paskirtų baudų dydis atitinka padarytus pažeidimus ir yra teisingas, todėl nagrinėjamu atveju nėra pagrindo teigti, jog teisingumo ar proporcingumo principai reikalautų pareiškėjui skirtas baudas dar labiau sumažinti ar visiškai jų neskirti. Šiuo atveju taip pat nenustatytos aplinkybės, sudarančios pagrindą konstatuoti, kad egzistuoja teisinės sąlygos atleisti pareiškėją nuo jam apskaičiuotų delspinigių ar juos sumažinti.

Įvertinusi tai, kas išdėstyta, teisėjų kolegija konstatuoja, kad pirmosios instancijos teismas išsamiai ištyrė visas bylos aplinkybes, tinkamai, t. y. pagal vidinį įsitikinimą, pagrįstą visapusišku, pilnutiniu ir objektyviu visų bylos aplinkybių viseto išnagrinėjimu, vadovaudamasis įstatymu ir teisine sąmone, įvertino byloje esančius duomenis, nenukrypo nuo teisminės praktikos tokios kategorijos bylose, teisingai taikė teisės normas ir priėmė pagrįstą bei teisingą procesinį sprendimą, kurį keisti ar naikinti apeliaciniame skunde nurodytais motyvais nėra jokio pagrindo, todėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2013 m. vasario 18 d. sprendimas paliekamas nepakeistas, o pareiškėjo apeliacinis skundas atmetamas.

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 140 straipsnio 1 dalies 1 punktu, teisėjų kolegija

n u t a r i a :

Pareiškėjo G. Č. apeliacinį skundą atmesti.

Vilniaus apygardos administracinio teismo 2013 m. vasario 18 d. sprendimą palikti nepakeistą.

Nutartis neskundžiama.

Teisėjai Stasys Gagys

Romanas Klišauskas

Ričardas Piličiauskas