2016-04-26 Nr. AB-9002-3-61-3-05448-2014-1 · Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas

Apeliacinės instancijos teismo

Administracinė byla Nr. A-2328-575/2016

Teisminio proceso Nr. 3-61-3-05448-2014-1

Procesinio sprendimo kategorija 9.3, 9.3.1

(S)

LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS

N U T A R T I S

LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU

2016 m. balandžio 26 d.

Vilnius

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Ramūno Gadliausko (kolegijos pirmininkas), Ričardo Piličiausko (pranešėjas) ir Arūno Sutkevičiaus, teismo posėdyje rašytinio proceso ir apeliacine tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal atsakovo Muitinės departamento prie Finansų ministerijos apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2015 m. lapkričio 6 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Emarktas“ skundą atsakovui Muitinės departamentui prie Finansų ministerijos, trečiajam suinteresuotam asmeniui Vilniaus teritorinei muitinei dėl sprendimų panaikinimo.

Teisėjų kolegija

n u s t a t ė :

I. Uždaroji akcinė bendrovė „Emarktas“ (toliau ir – Bendrovė) importavo feronikelio lydinius, muitinėje įformino elektronines importo deklaracijas 2011-12-30 Nr.11LTVR1000IM023819 ir 2012-01-03 Nr. 12LTVR1000IM0003F0 muitinės procedūrai „4200“ (prekių, kurių tiekimui į kitą valstybę narę taikomas atleidimas nuo PVM, išleidimas į laisvą apyvartą ir vidaus vartojimą vienu metu) (mokestinės bylos (toliau - MB) I t., b. l. 37, 39).

Vilniaus teritorinė muitinė 2013-10-31 surašė supaprastinto patikrinimo ataskaitą Nr. 3VM191911S (toliau – ir 2013-10-31 ataskaita), kurioje, be kita ko, patikslino deklaracijose 2011-12-30 Nr. 11LTVR1000IM023819 ir 2012-01-03 Nr. 12LTVR1000IM0003F0 deklaruotoms prekėms muitinės procedūros kodą iš „4200 018“ į „4000 000“ (1 p.); taikė minėtose deklaracijose nurodytoms prekėms 21 proc. importo pridėtinės vertės mokesčio (toliau – PVM) tarifą (2 p.); įregistravo Bendrovei 69 354 Lt importo PVM bei 13 918 Lt importo PVM delspinigių mokestinę prievolę (b. l. 9–12). Muitinės nuomone, Bendrovė nevykdė prekių tiekimo. Pateikti dokumentai nepatvirtina, kad prekių nuosavybė buvo perduota kitos valstybės narės PVM mokėtojui.

Muitinės departamentas prie Finansų ministerijos (toliau – ir Departamentas), išnagrinėjęs Bendrovės skundą, 2014-01-17 sprendimu Nr. 1A-24 patvirtino Muitinės 2013-10-31 ataskaitą (b. l. 13–16).

Mokestinių ginčų komisija prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir Mokestinių ginčų komisija) 2014-04-15 sprendimu Nr. S-72(7-25/2014) panaikino Departamento 2014-01-17 sprendimą Nr. 1A-24 ir Bendrovės skundą perdavė centriniam mokesčių administratoriui nagrinėti iš naujo (b. l. 17–27).

Pagrįsdama savo sprendimą Mokestinių ginčų komisija nurodė, kad surinkti įrodymai patvirtina, jog prekės buvo išgabentos į Vokietiją pastarosios valstybės mokesčių mokėtojui – bendrovei „Cronimet-Legirungen GmbH“, taip pat tai, jog ši bendrovė prekes gavo. Kita vertus, byloje esantys įrodymai neleidžia daryti vienareikšmės išvados, ar „Cronimet-Legirungen GmbH“ įgijo teisę disponuoti prekėmis; tokia išvada gali padaryta tik objektyviai įvertinus nagrinėjamo sandorio pobūdį, turinį, prasmę, surinkus ir įvertinus visus bylai reikšmingus įrodymus.

Departamentas, atlikęs pakartotinį Bendrovės prekių gabenimo aplinkybių tyrimą 2014-08-26 sprendimu Nr. 1A-451, patvirtino 2013-10-31 ataskaitą ir skundą atmetė (b. l. 28–32).

Mokestinių ginčų komisija prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2014-11-24 sprendimu Nr. S-231(7-192/2014) patvirtino Departamento 2014-08-26 sprendimą (b. l. 33–45). Mokestinių ginčų komisijos nuomone, pateikti dokumentai nepatvirtina, kad Vokietijos įmonė „Cronimet-Legirungen GmbH“ įgijo teisę disponuoti ginčo prekėmis kaip savo.

Pareiškėjas uždaroji akcinė bendrovė „Emarkt“ kreipėsi į teismą su skundu, kuriame prašė panaikinti: 1) Mokestinių ginčų komisijos 2014-11-24 sprendimą Nr. S-231 (7-192/2014); 2) Departamento 2014-08-26 sprendimą Nr. 1A-451; 3) Vilniaus teritorinės muitinės 2013-10-31 supaprastinto patikrinimo ataskaitą Nr. 3VM191911S (b. l. 1–6).

Pareiškėjas paaiškino, kad departamentas neįvykdė Mokestinių ginčų komisijos sprendimo nurodymų. Eiliniam mokesčių mokėtojui nėra galimybės gauti kito ūkio subjekto, tuo labiau užsienio bendrovės, teikiamų deklaracijų kompetentingoms mokesčių institucijoms. Vokietijos bendrovė „Cronimet-Legirungen GmbH“ 2014-05-08 rašte nurodė, kad 2012-01-04 ir 2012-01-09 gavo prekes, kurios pristatytos pagal važtaraščius EMA 0000859 ir EMA 0000860. Sutarties šalis – įmonė „Nimo Metallhandel AG“ iš Cugo (Šveicarija). Remiantis važtaraščiuose nurodytais duomenimis, prekių siuntėja – Bendrovė. Pareiškėjos manymu, tokia galutinio prekių gavėjo informacija galutinai išsklaido abejones, jog prekės realiai buvo patiektos Vokietijos įmonei, kuri įgijo teisę disponuoti jomis. Vokietijos bendrovės patvirtintas faktas, kartu su kitomis byloje nustatytomis aplinkybėmis, pareiškėjos įsitikinimu, leidžia neabejotinai teigti, jog nagrinėjamu atveju „Cronimet-Legirungen GmbH“ įgijo teisę disponuoti prekėmis, o šios prekės buvo išsiųstos ar išgabentos į kitą valstybės narę.

Pareiškėjas teigė, kad Departamento nuomone, Vokietijos įmonė prekes įsigijo tada, kai ginčo prekių Bendrovė dar nepardavė Šveicarijos įmonei. Šis sprendimo motyvas, pareiškėjo manymu, nereikšmingas ir neturi įtakos nagrinėjant bylą. Departamento minimas 2011-12-09 dokumentas yra preliminarus prekių užsakymas, kuriame aptariama metalo sudėtis, prekės pristatymo ir apmokėjimo už jas sąlygos. Atkreipė dėmesį, kad dokumente nurodytos grafos „Data“ ir „Užsakymo data“ sutampa. Tai rodo, jog šis dokumentas nėra prekių gavimo patvirtinimas, nes prekės negalėjo būti užsakytos ir jau gautos tą pačią dieną. Atsižvelgiant į tai, jog Bendrovė sutartį Nr. 2/1241 dėl metalo pirkimo su Šveicarijos kompaniją pasirašė dar 2011-12-04, toks užsakymas galėjo būti pateiktas.

Pareiškėjas paaiškino, kad Mokestinių ginčų komisija, savo sprendimu nurodė Departamentui ištirti, ar byloje nagrinėjamą sandorį galėjo sudaryti du vienas po kito atlikti tiekimai: pirmą Bendrovė atliko Šveicarijos įmonei „Nimo Metallhandel AG“, antrą – Šveicarijos įmonė atliko Vokietijos įmonei „Cronimet-Legirungen GmbH“, bet vienas gabenimas Bendrijos viduje. Mokesčių administratorius šiuo klausimu vadovavosi vien tik tariamais neatitikimais dokumentuose ir nepagrįstomis prielaidomis. Departamentas ginčijamame sprendime nurodė, jog, siekiant konstatuoti antrojo prekių tiekimo faktą, būtina įrodyti tai, kad pastarojo tiekimo metu gavėjui buvo tiekiamos ne bet kokios, o tos pačios prekės kaip ir pirmojo tiekimo atveju. Atsakovo teigimu, šiuo atveju skiriasi prekių aprašymas sąskaitose Nr. EMA 0000859 ir Nr. EMA 0000860 nuo aprašymo minėtame 2011-12-09 dokumente Nr.23705. Bendrovė tvirtino, kad tokia Departamento išvada visiškai nepagrįsta. Vokietijos bendrovės 2011-12-09 užsakymas Nr. 23705 – preliminarus dokumentas. Tikslus metalo svoris, jo sudėtis ir kitos savybės nustatomos tik pirkėjui gavus prekes. Byloje pateiktas 2011-12-09 užsakymas Nr. 23705, pirkimo dokumentai Nr. 80831 bei Nr. 80462, sąskaitose Nr. EMA 0000859 ir Nr. EMA 0000860, prekių gabenimo važtaraščiai bei naujai pateiktas Vokietijos įmonės 2014-05-08 raštas, kuriame patvirtinamas būtent Bendrovė tiekė prekes ir patvirtintas šių prekių gavimas, leidžia neabejotinai teigti, jog Vokietijos bendrovė gavo būtent tas prekes, kurias iš Lietuvos išgabeno UAB „Emarktas“, jokių įrodymu, išskyrus mokesčių administratoriaus prielaidas, kurios leistų manyti priešingai, byloje nepateikta.

Bendrovė pabrėžė, jog byloje surinktų duomenų visuma atskleidžia versle dažnai naudojamą prekių tiekimo per tarpininką atvejį. Visi Bendrovės pateikti dokumentai nuosekliai patvirtina bendrovės teisę į 0 PVM tarifo taikymą. Bylos aplinkybės neabejotinai leidžia teigti, kad Vokietijos bendrovė gavo būtent tas prekes, kurias pareiškėja išgabeno iš Lietuvos ir panaudojo savo veikioje, o tai Vokietijos bendrovė galėjo padaryti tik disponuodama šiomis prekėmis kaip savininkė.

Bendrovė tvirtino, jog Mokestinių ginčų komisija nurodė, kad 2014-11-05 kreipėsi į mokesčių administratorių dėl informacijos, ar Vokietijos įmonė Vokietijos mokesčių administratoriui yra pateikusi duomenis apie prekių įsigijimą iš Bendrovės, tačiau šios informacijos Lietuvos mokesčių administratorius nepateikė. Pačiai Bendrovei tokia informacija yra nepasiekiama, nes Vokietijos kontrahentas laiko šią informaciją konfidencialia. Pareiškėjos įsitikinimu, Lietuvos mokesčių administratorius turi visas teises gauti tokią informaciją iš Vokietijos mokesčių administratoriaus, o neišsiaiškinus šios ypač svarbios aplinkybės, negalima laikyti, jog UAB „Emarktas“ skundas buvo išnagrinėtas iš esmės.

Atsakovas Muitinės departamentas prie Finansų ministerijos teismui pateiktu atsiliepimu (b. l. 53–56) su skundu nesutiko ir prašė jį atmesti. Atsakovas paaiškino, kad muitinė, atlikusi patikrinimą, nustatė, kad pareiškėjas nevykdė prekių tiekimo. Pareiškėjas, grįsdamas Pridėtinės vertės mokesčio įstatymo 35 str. numatytos mokestinės lengvatos taikymą, muitinei pateikė sąskaitas-faktūras, kuriose deklaruotas prekių pardavimas Šveicarijos įmonei „Nimo Metallhandel AG“, bei CMR važtaraščius. Pateiktos kreditinių sąskaitų Nr. 80831 ir 80462 nepatvirtintos kopijos, dokumentai nepasirašyti. Šių dokumentų originalumo ir tikrumo nepatvirtino nei viena iš transakcijos šalių – nei piniginį pervedimą atlikęs asmuo, nei pinigų gavėjas. Departamentas 2014-07-04 sprendimu Nr. 1A-380 pakartotinai įpareigojo pateikti dokumentų, pagrindžiančių skundą, vertimus į lietuvių kalbą. 2014-07-17 raštu Departamentas gavo kreditines sąskaitas Nr. 80831 ir Nr. 80462, CMR važtaraščius Nr. EMA 0000859 ir Nr. EMA 0000860, sąskaitas Nr. EMA 0000859 ir Nr. EMA 0000860 bei pirkimo patvirtinimą Nr. 23705. Šiuo raštu Bendrovė Departamentui pateikė visiškai naują dokumentą – sutartį Nr. 2/1241 (2011-12-04) bei jos vertimą į lietuvių kalbą. Pagal šios pirkimo-pardavimo sutarties nuostatas pareiškėja įsipareigojo parduoti prekes Šveicarijos įmonei „Nimo Metallhandel AG“, o prekių gavėju nurodoma Vokietijos įmonė „Cronimet-Legirungen GmbH“. Atkreipė dėmesį ir į tai, kad yra prieštaravimų pateiktų dokumentų turinyje. Remiantis pateiktu 2011-12-09 pirkimo dokumentu Vokietijos įmonė „Cronimet-Legirungen GmbH“ patvirtino įsigijusi 40 tonų legiruoto metalo laužo. Ginčo prekes pareiškėja Šveicarijos įmonei „Nimo Metallhandel AG“ pardavė pagal dvi sąskaitas, išrašytas 2011-12-29 (sąskaitos Nr. EMA 0000859) ir 2012-01-03 (sąskaitos Nr. EMA 0000860). Vokietijos įmonė „Cronimet-Legirungen GmbH“ prekes įsigijo ir apie jų įsigijimą patvirtino jau tada, kai ginčo prekių pareiškėja dar nebuvo pardavusi Šveicarijos įmonei „Nimo Metallhandel AG“ ir minėta įmonė dar nebuvo šių prekių savininkė.

Atsakovas nurodė, kad Mokestinių ginčų komisija 2014-04-15 sprendimu pavedė Departamentui ištirti, ar byloje nagrinėjamą sandorį galėjo sudaryti vienas po kito atlikti tiekimai: pirmą pareiškėja atliko Šveicarijos įmonei „Nimo Metallhandel AG“, antrą Šveicarijos įmonė „Nimo Metallhandel AG“ atliko Vokietijos įmonei „Cronimet-Legirungen GmbH“, bet vienas gabenimas Bendrijos viduje. Nustačius, jog buvo du prekių tiekimai, bet vienas prekių gabenimas Bendrijos viduje, mokesčių administratorius turi spręsti klausimą, ar pirmasis prekių tiekimas tarp pareiškėjos ir Šveicarijos įmonės „Nimo Metallhandel AG“ gali būti kvalifikuojamas kaip tiekimas Bendrijos viduje ir dėl to atleidžiamas nuo PVM pagal PVM įstatymą bei PVM direktyvos nuostatas. Departamentas pažymi, kad, siekiant konstatuoti antrojo prekių tiekimo faktą, būtina įrodyti, jog pastarojo tiekimo metu gavėjui buvo tiekiamos ne bet kokios, o tos pačios prekės kaip ir pirmojo tiekimo atveju. Nagrinėjant šią aplinkybę, pažymėtina, kad skiriasi tiek prekių aprašymas sąskaitose Nr. EMA 0000859 ir Nr. EMA 0000860 nuo aprašymo pirkimo dokumente Nr. 23705 (2011-12-09), taip pat skiriasi ir pačių prekių svoris – minėtose sąskaitose bendras svoris sudaro 41 638 kg, o pirkimo dokumente Nr. 23705 nurodoma 40 tonų. Be to, neginčijamai nustatyti prekių tapatumą trukdo ir tai, kad ginčo prekės Vokietijos įmonei „Cronimet-Legirungen GmbH“ tariamai buvo parduotos dar tada, kai jos net nebuvo importuotos į Bendriją, o šių prekių iš Bendrovės dar nebuvo įsigijusi Šveicarijos įmonė „Nimo Metallhandel AG“.

Atsakovas mano, kad Mokestinių ginčų komisija, įvertinusi surinktus įrodymus, teisingai konstatavo, jog pirmiau paminėtų duomenų, patvirtinančių prekių tapatumą ir jų perdavimą disponuoti Vokietijos įmonei „Cronimet-Legirungen GmbH“, nenustatyta. Pareiškėja nepateikė dokumentų, patvirtinančių prekių nuosavybės perdavimą Vokietijos įmonei „Cronimet-Legirungen GmbH“, todėl pagrindo taikyti Pridėtinės vertės mokesčio įstatymo 4 str. 1 d. 2 p. nuostatas nėra. Bendrovė nepateikė įrodymų, kad prekių gavėjas – Vokietijos įmonė „Cronimet-Legirungen GmbH“ buvo deklaravusi prekių įsigijimą Bendrijos viduje. Be to, ir pareiškėja deklaraciją dėl prekių tiekimo pateikė tik tą dieną, kai buvo nagrinėjamas jos skundas Mokestinių ginčų komisijoje. Minėta aplinkybė sudaro pagrindą abejoti pareiškėjos sąžiningumu.

Trečiasis suinteresuotas asmuo Vilniaus teritorinė muitinė teismui pateiktame atsiliepime (b. l. 50–52) su skundu nesutiko ir prašė jį atmesti, o savo poziciją pagrindė iš esmės analogiškais motyvais, kurie buvo nurodyti atsakovo pateiktame atsiliepime.

II. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2015 m. lapkričio 6 d. sprendimu nusprendė pareiškėjo UAB „Emarktas“ skundą tenkinti. Teismas panaikino Vilniaus teritorinės muitinės 2013-10-31 supaprastinto patikrinimo ataskaitą Nr. 3VM191911S, Muitinės departamento prie Finansų ministerijos 2014-08-26 sprendimą Nr. 1A-451 ir Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2014-11-24 sprendimą Nr. S-231 (7-192/2014) (b. l. 92–100).

Teismas pažymėjo, kad byloje nėra ginčo dėl mokesčių administratoriaus apskaičiavimų, kuriais pareiškėjai apskaičiuotas mokėtino importo PVM ir su šiuo mokesčiu susiję delspinigiai, matematinio teisingumo.

Teismas analizuodamas PVM teisės normas padarė išvadą, kad Bendrovė, siekdama pagrįsti savo teisę taikyti 0 PVM tarifą, turi pateikti įrodymus, patvirtinančius, kad:

1) įvyko prekių tiekimas, apibūdinamas kaip teisės disponuoti daiktu kaip savininkui prekių pirkėjui perėjimu;

2 ) prekės, kurios yra tiekimo dalykas, turi būti išgabentos iš tiekėjo valstybės narės teritorijos;

3) PVM mokėtojas tiekia prekes kitam mokesčių mokėtojui ar asmeniui, veikiančiam kaip mokesčių mokėtojas kitos valstybės narės teritorijoje.

Teismas konstatavo, kad Direktyvos 2006/112/EB 131 str. nustatyta, kad 2–9 skyriuose numatytais atvejais neapmokestinimas PVM taikomas nepažeidžiant kitų Bendrijos nuostatų ir tokiomis sąlygomis, kurias valstybės narės nustato siekdamos užtikrinti tinkamą ir sąžiningą neapmokestinimo atvejus reglamentuojančių nuostatų taikymą bei užkirsti kelią galimiems mokesčių vengimo, išsisukinėjimo ar piktnaudžiavimo atvejams. Taigi, Direktyva 2006/112/EB nenustato atleidimo nuo PVM sąlygų, t. y. nenustato reikalavimų dokumentams, kurie turi būti pateikti, o tai yra paliekama spręsti valstybėms narėms. Reikalavimai dokumentams, kuriuos turi pateikti apmokestinamasis asmuo, siekiantis neapmokestinti tiekimų, vykdomų Bendrijos viduje, yra nustatyti Pridėtinės vertės mokesčio įstatymo 56 straipsnyje.

Teismas pažymėjo, kad jog Europos Bendrijų Teisingumo Teismas yra pripažinęs, kad panaikinus sienų kontrolę tarp valstybių narių, mokesčių institucijos tikrinimą, ar prekės fiziškai tebėra, ar ne tiekimo valstybės narės teritorijoje, iš esmės atlieka remiantis mokesčių mokėtojų pateiktais įrodymais bei jų deklaracijomis, todėl principas, pagal kurį teisės naudotis leidimu nukrypti arba atleidimu nuo mokesčio įrodinėjimo našta tenka tam, kuris prašo leisti naudotis tokia teise, nepažeidžia Bendrijos teisės, kas lemia, jog būtent tam, kad būtų taikoma Šeštosios direktyvos 28c straipsnio A skirsnio a punkto pirmoji pastraipa, prekių tiekėjas turi pateikti įrodymų, kad šio atleidimo nuo mokesčio sąlygos yra tenkinamos. Analogiškų nuostatų laikomasi ir Lietuvos Respublikos administracinių teismų praktikoje (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo adm. b. Nr. A556-250/2010 ir Nr. A556-1054/2010), kuriose konstatuota, kad pareiga įrodyti, jog prekės buvo išgabentos iš Lietuvos Respublikos teritorijos, tenka mokesčių mokėtojui, o mokesčių administratoriui kilus abejonių dėl pateiktų įrodymų teisingumo, jis, savo ruožtu, gali rinkti papildomus duomenis, kurie galėtų paneigti mokesčių mokėtojo pateiktus įrodymus. Remiantis Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikoje suformuotais kriterijais, mokesčių mokėtojas, siekdamas įrodyti ar prekės tikrai yra išvežamos iš šalies teritorijos, paprastai turėtų pateikti įrodymus, pradedant nuo dokumentų, susijusių su išvežimo procedūra, baigiant patvirtinimu iš prekių gavėjo (tai gali būti prekių gabenimo dokumentai, transporto priemonių rūšių, kuriomis gabentos prekės, įvardinimas bei jų identifikaciniai duomenys, asmenų, kurie išgabeno prekes, identifikaciniai duomenys ir pan.).

Teismas konstatavo, kad sprendžiant ginčą būtina nustatyti, ar byloje esantys įrodymai patvirtina esminę aplinkybę, kad 2011-12-30 Nr.11LTVR1000IM023819 ir 2012-01-03 Nr. 12LTVR1000IM0003F0 elektroninėse importo deklaracijose nurodytos buvo tiekiamos į kitą Bendrijos valstybę narę (Vokietiją) ir perduotos Vokietijos bendrovei „Cronimet-Legirungen GmbH“.

Teismas vertindamas byloje esančius įrodymus, pažymėjo, kad 2011-12-04 Bendrovė (pardavėja) ir Šveicarijos įmonė „Nimo Metallhandel AG“ (pirkėja) sudarė sutartį Nr. 2/1241 (toliau – ir Sutartis) (mokestinė byla, I t., b. l. 47–49), pagal kurią pardavėja numatė parduoti, o pirkėja priimti metalus ir jų lydinius, kurie bus pristatomi automobilių transportu ar konteineriais po 20–26 tonas (1.2). Sutartyje prekių gavėju nurodoma Vokietijos bendrovė „Cronimet-Legirungen GmbH“ (1.1.1 p.), taip pat numatyta, kad už prekes atsiskaito pirkėjas (4.1 p.). CMR važtaraštis Nr. EMA 0000859 patvirtina, kad Bendrovė Vokietijos bendrovei „Cronimet-Legirungen GmbH“ 2012-01-04 patiekė prekes – 20 834 kg feronikelio lydinių (mokestinė byla, I t., b. l. 23–24). CMR važtaraštis Nr. EMA 0000860 patvirtina, kad Bendrovė Vokietijos bendrovei „Cronimet-Legirungen GmbH“ 2012-01-09 patiekė prekes – 20 804 kg feronikelio lydinių (MB, I t., b. l. 26–28). Vokietijos bendrovė „Cronimet-Legirungen GmbH“ 2014-05-08 raštu patvirtino, jog CMR važtaraščiuose Nr. EMA 0000859 ir Nr. EMA 0000860 nurodytas prekes įsigijo iš Šveicarijos įmonės „Nimo Metallhandel AG“ (pirkėja) ir šias prekes patiekė Bendrovė (MB, II t., b. l. 8).

Teismas nurodė, kad mokesčių administratoriaus išvada, kad Vokietijos bendrovės „Cronimet-Legirungen GmbH“ Šveicarijos įmonei „Nimo Metallhandel AG“ išrašytos kreditinės sąskaitos 2012-01-13 Nr. 80462 ir 212-02-03 Nr. 80831 (mokestinė byla, I t., b. l. 54–56) nepagrindžia tos aplinkybės, kad „Cronimet-Legirungen GmbH“ įgijo teisę disponuoti ginčo prekėmis, yra nepagrįsta. Tokia teismo išvada grindžiama tuo, jog iš 2011-12-09 „Cronimet-Legirungen GmbH“ išrašyto Šveicarijos įmonei „Nimo Metallhandel AG“ pirkimo dokumento Nr. 23705 matyti, kad juo, kaip ir teigia pareiškėja, yra patvirtinamas sutikimas pirkti 40 tonų legiruoto metalo laužo, taip pat nurodoma, kaip bus apskaičiuojama šio sandorio kaina, atsižvelgiant į atskirų metalo lauže esančių metalų kiekius bei nurodant šių metalų (nikelio, chromo, molibdeno) įkainius (mokestinė byla, I t., b. l. 61). Iš šio pirkimo dokumento matyti, kad jo sudarymo metu prekės nėra pateiktos, nes nurodoma, jog prekių pristatymas turėtų būti skubus, o mokėjimas atliktas tik gavus prekes. Teismas pažymėjo, kad kreditinės sąskaitos 2012-01-13 Nr. 80462 ir 212-02-03 Nr. 80831, kuriose atsižvelgiant į pateikto metalo laužo sudėtį Nr. 23705 sutartyje numatytu būdu yra nurodoma tiksli prekių kaina, išrašytos jau po metalo laužo pateikimo bei jo cheminės sudėties įvertinimo. Šių įrodymų visuma patvirtina, kad Bendrovė tiekė ginčo prekes prekių gavėjui Vokietijos bendrovei „Cronimet-Legirungen GmbH“ Bendrijos viduje, t. y. Vokietijoje, kuri įgijo visas šių prekių savininko teises. Byloje nėra ginčo dėl tų aplinkybių, kad prekių gavėja Vokietijos bendrovė „Cronimet-Legirungen GmbH“ yra mokesčių mokėtoja PVM direktyvos taikymo prasme.

Teismas nurodė, kad įvertinus nurodytas aplinkybes, darytina išvada, kad Bendrovės tiektoms prekėms taikytinas nulinis PVM tarifas. Priešingai vertinant aptartą teisinę bei faktinę situaciją, tektų daryti išvadą, kad prekės kurios išvežtos iš Lietuvos į kitą Bendrijos narės teritoriją bei perduotos joje esančiam subjektui, kuris yra PVM mokesčio mokėtojas, Lietuvoje būtų apmokestinamos PVM tarifu, o tokia išvada paneigtų dvigubo apmokestinimo išvengimo principą, taip pat bendrajai PVM sistemai būdingą šio mokesčio neutralumą. Muitinė 2013-10-31 ataskaitoje, Departamentas 2014-08-26 ir Komisija 2014-11-24 sprendimuose faktines aplinkybes vertino ir ginčo santykius reglamentuojančių teisės aktų nuostatas taikė netinkamai, minėti sprendimai pagal Viešojo administravimo įstatymo 8 straipsnio 1 dalį nelaikytini pagrįstais ir teisėtais.

III. Atsakovas Muitinės departamentas prie Finansų ministerijos pateikė apeliacinį skundą, kuriame prašo panaikinti Vilniaus apygardos administracinio teismo 2015 m. lapkričio 6 d. sprendimą ir priimti naują sprendimą - palikti galioti Vilniaus teritorinės muitinės 2013 m. spalio 31 d. supaprastinto patikrinimo ataskaitą Nr. 3VM191911S, Muitinės departamento prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos 2014 m. rugpjūčio 26 d. sprendimą Nr. 1A-451 bei Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2014 m. lapkričio 24 d. sprendimą Nr. S-231 (7-192/2014) (b. l. 106–108).

Apeliantas nurodo, kad teismas neteisingai pripažino CMR važtaraščius Nr. EMA 0000859 ir Nr. EMA 0000860 kaip dokumentus, patvirtinančius ginčo prekių tiekimą. Prekių tiekimas apima ne tik prekių išgabenimą, bet ir nuosavybės teisės perdavimą. Iš CMR važtaraščių akivaizdu, kad šie dokumentai įrodo tik prekių gabenimo bei jų pristatymo atitinkamam gavėjui faktą, taigi, juose nėra aptarta jokių nuosavybės perdavimo sąlygų.

Yra prieštaravimų pareiškėjo pateiktų dokumentų turinyje. Remiantis komisijai pateiktu 2011-12-09 pirkimo dokumentu Nr. 23705 Vokietijos įmonė „Cronimet-Legirungen GmbH“ patvirtino įsigijusi 40 tonų legiruoto metalo laužo. Ginčo prekes pareiškėjas Šveicarijos įmonei „Nimo Metallhandel AG“ pardavė pagal dvi sąskaitas, išrašytas 2011-12-29 (sąskaitos Nr. EMA 0000859) ir 2012-01-03 (sąskaitos Nr. EMA 0000860). Taigi, matyti, kad Vokietijos įmonė „Cronimet-Legirungen GmbH“ prekes įsigijo ir apie jų įsigijimą patvirtino jau tada, kai ginčo prekių pareiškėjas dar nebuvo pardavęs Šveicarijos įmonei „Nimo Metallhandel AG“ ir atitinkamai minėta Šveicarijos įmonė dar nebuvo šių prekių savininke. Darytina išvada, kad pirmiau paminėtos aplinkybės neleidžia įsitikinti, ar pirkimo-pardavimo objektu tarp Šveicarijos įmonės „Nimo Metallhandel AG“ ir Vokietijos įmonė „Cronimet-Legirungen GmbH“ buvo tos pačios prekės, kurias pareiškėjas buvo importavęs į Bendriją. Be to, yra neatitikimų ir dėl krovinio pristatymo vietos - 2011-12-09 pirkimo dokumente Nr. 23705 paskirties vieta nurodoma Roterdamas, o CMR važtaraščiuose Nr. EMA 0000859 ir Nr. EMA 0000860 - Dortmund-Hafen, Vokietija.

Muitinės departamentas, vykdydamas Komisijos sprendime Nr. S-231 (7-192/2014) išdėstytą nurodymą patikrinti antrojo prekių tiekimo fakto egzistavimo galimybę, atliko pakartotinį tyrimą ir nustatė, jog pareiškėjas neįrodė, kad antrojo tiekimo metu buvo tiekiamos tos pačios prekės kaip ir pirmojo tiekimo atveju. Nagrinėjant šią aplinkybę, atkreiptinas dėmesys į tai, kad skiriasi prekių aprašymas importo deklaracijose, kurių 31 langelyje prekes aprašytos kaip „Feronikelio lydiniai, tipas „FNX“, nuo aprašymo pirkimo dokumente Nr. 23705 (2011-12-09) („Legiruotas metalo laužas, krosnies dydžio, be jokių kenksmingų priedų, užteršimo, priemaišų ir ertmių; neradioaktyvus“, taip pat skiriasi ir pačių prekių svoris - minėtose importo deklaracijose bendras svoris sudaro 41 638 kg, o pirkimo dokumente Nr. 23705 nurodoma 40 tonų. Paminėtina, kad pareiškėjas, deklaruodamas prekes elektroninėmis importo deklaracijomis Nr. 12LTVR1000IM023819 (2011-12-30) ir Nr. 12LTVR1000IM0003F0 (2012-01-03) nurodė būtent tą svorį, kuris įrašytas ir sąskaitose Nr. EMA 0000859 ir Nr. EMA 0000860. Taigi, iš to seka, kad ir Vokietijos įmonei turėjo būti parduotas būtent tas prekių kiekis, koks ir buvo deklaruotas importuojant prekes į Bendriją bei jas parduodant Šveicarijos įmonė „Nimo Metallhandel AG“. Šios aplinkybės teismas nepagrįstai neaiškino ir dėl jos nepasisakė.

Be to, neginčijamai nustatyti prekių tapatumą neįmanoma ir dėl to, kad ginčo prekes Vokietijos įmonei „Cronimet-Legirungen GmbH“ tariamai buvo parduotos dar tada, kai jos net nebuvo importuotos į Bendriją, o šių prekių iš pareiškėjo dar nebuvo įsigijusi Šveicarijos įmonė „Nimo Metallhandel AG“. Tokiu būdu, nėra galimybės įsitikinti prekių tapatumu, ir, tuo pačiu, konstatuoti antrąjį tiekimą.

Apeliantas teigia, kad apygardos administracinis teismas iš esmės apsiribojo Europos Bendrijos bei nacionalinių teisės aktų, kurių santykio su nagrinėjamu ginču Muitinės departamentas neginčija, išvardinimu, tačiau nesiėmė nagrinėti skundžiamuose komisijos bei muitinės sprendimuose išdėstytų teiginių, paneigiančių pareiškėjo deklaruotą prekių tiekimą. Muitinės departamentas pritaria komisijos sprendime 2014 m. lapkričio 24 d. sprendime Nr. S-231 (7192/2014) išdėstytoms nuostatoms, kad byloje nėra įrodymų apie teisės disponuoti ginčo prekėmis perdavimą Vokietijos įmonei „Cronimet-Legirungen GmbH“; nėra jokių duomenų, jog Šveicarijos įmonė „Nimo Metallhandel AG“ yra apmokestinamasis asmuo; bylos duomenys nepatvirtina prekių tapatumo, t. y. kad Vokietijos įmonė „Cronimet-Legirungen GmbH“ disponavo būtent ginčo prekėmis; nėra duomenų dėl aplinkybės, jog teisė disponuoti ginčo prekėmis buvo perduota valstybėje narėje, kurioje užbaigtas gabenimas Bendrijos viduje, t. y. Vokietijoje. Pareiškėjas nepateikė savo verslo partnerio - Vokietijos įmonės „Cronimet-Legirungen GmbH“ deklaracijos dėl prekių įsigijimo Bendrijos viduje.

Muitinės departamentas taip pat nesutinka su skundžiamame sprendime išdėstytu pirkimo dokumento Nr. 23705 (2011-12-09) turinio aiškinimu - šis dokumentas yra ne sutikimas pirkti, kaip kad aiškina teismas, o būtent patvirtinimas, jog prekės jau yra įsigytos.

Pareiškėjas UAB „Emarktas“ atsiliepimu į apeliacinį skundą prašo atmesti apeliacinį skundą. Pareiškėjas nurodo, kad nuosavybės teisių perleidimą patvirtina du rašytiniai įrodymai, t. y. 2011-12-04 sutartis tarp pareiškėjos ir Šveicarijos įmonės „Nimo Metallhandel AG“ Nr. 2/1241 bei 2011-12-09 sutartis tarp Šveicarijos įmonės „Nimo Metallhandel AG“ bei Vokietijos įmonės „Cronimet-Legirungen GmbH“. Jose prekių gavėju yra Vokietijos įmonė „Cronimet-Legirungen GmbH“, sutarčių sudarymo momentu prekės nėra pateiktos, nes nurodoma, jog prekių pristatymas turi būti skubus, o apmokėjimas atliktas tik po prekių gavimo. Teismas, įvertinęs kreditines sąskaitas 2012-01-13 Nr. 80462 ir 2012-02-03 Nr. 80831 visiškai pagrįstai konstatavo, kad šios sąskaitos išrašytos po prekių pristatymo, o sąskaitų turinys visiškai atitinka pirkimo dokumento Nr. 23705 sąlygas (prekių cheminė sudėtis, kiekiai ir tiksli kaina). Tokiu būdu apelianto argumentai yra visiškai paneigti byloje surinktais rašytiniais įrodymai, kuriuos vertino teismas. Atsakovas faktiškai savo visas abejones dėl prekių identiškumo ir apeliaciniame skunde grindžia prielaidomis, bylos nagrinėjimo metu atsakovas taip ir nepateikė konkrečių, objektyvių įrodymų, kurie paneigtų faktą, kad priekių, deklaruotų 2011-12-30 elektroninėje importo deklaracijoje (toliau - EID) Nr. 11LTVR1000IM023819 ir 2012-01-03 EID Nr. 12LTVR1000IM0003F0, muitinės procedūra „4200“ (prekių, kurių tiekimui į kitą valstybę narę taikomas atleidimas nuo PVM, išleidimas į laisvą apyvartą, ir vidaus vartojimą vienu metu) taikyta nepagrįstai ir neteisėtai, nes Vokietijos įmonė „Cronimet-Legirungen GmbH“ gavo kitas prekės nei buvo parduotos Šveicarijos įmonei „Nimo Metallhandel AG“.

Tretysis suinteresuotas asmuo atsiliepime į apeliacinį skundą Vilniaus teritorinė muitinė pritaria Muitinės departamento prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos apeliaciniam skundui. Teigia, kad pareiškėjo pateiktuose papildomuose dokumentuose yra prieštaravimų ir neatitikimų, kurie neleidžia muitinės institucijoms įsitikinti, kad tarp Šveicarijos ir Vokietijos įmonių buvo įvykdytos prekių tiekimo sąlygos. Vokietijos įmonė pagal 2011-12-09 pirkimo dokumentą Nr. 23705 įgijo 40 tonų legiruoto metalo, tačiau pareiškėjas ginčo prekes pardavė Šveicarijos įmonei pagal sąskaitas-faktūras išrašytas 2011-12-29 (sąskaita Nr. EMA 0000859) ir 2012-01-03 (sąskaita Nr. EMA 0000860), o bendras svoris sudaro 41638 kg.

Teisėjų kolegija

k o n s t a t u o j a :

IV. Nagrinėjamo mokestinio ginčo esmę sudaro pareiškėjo importuotų prekių apmokestinimo PVM pagrįstumas. Šioje byloje nėra ginčo dėl materialiosios teisės normų taikymo. Teismas, patikrinęs bylos medžiagą, sutinka su Vilniaus apygardos administracinio teismo pateiktu PVM normų aiškinimo taisyklėmis ir jų nekartoja.

Šalys nesutaria dėl byloje esančių įrodymų vertinimo.

Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 57 straipsnio 6 dalis įtvirtina, kad teismas įvertina įrodymus pagal vidinį savo įsitikinimą, pagrįstą visapusišku, išsamiu ir objektyviu bylos aplinkybių viseto išnagrinėjimu, vadovaudamasis įstatymu, taip pat teisingumo ir protingumo kriterijais. Taigi, konstatuoti tam tikro fakto buvimą ar nebuvimą galima tik remiantis byloje surinktų įrodymų visuma, o ne atskirais įrodymais. Nustatant teisiškai reikšmingas aplinkybes turi būti įvertintas surinktų įrodymų pakankamumas, jų nuoseklumas, galimi jų prieštaravimai, logiškumas, atitinkamų duomenų nurodymo aplinkybės, įrodymų šaltinių patikimumas. Iš ABTĮ 57 straipsnio 6 dalies taip pat seka, kad įrodymų vertinimas, kaip objektyvios tiesos nustatymo procesas, grindžiamas subjektyviu faktoriumi – vidiniu įsitikinimu. Vidinis įsitikinimas – tai ne išankstinis įsitikinimas, nuojauta, o įrodymais pagrįsta išvada, kuri padaroma iš surinktų įrodymų, kada išnagrinėjami reikšmingi faktai, iškeliamos ir ištiriamos galimos versijos, įvertinami kiekvienas įrodymas atskirai ir jų visuma.

Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas patikrinęs, kaip apygardos administracinis teismas vertino byloje esančius įrodymus, daro išvadą, kad apygardos administracinis teismas visapusiškai, objektyviai ir nešališkai įvertino byloje esančią medžiagą bei padarė pagrįstas išvadas.

Apeliantas nėra teisus teigdamas, kad 2011-12-09 pirkimo dokumentu Nr. 23705 Vokietijos įmonė „Cronimet-Legirungen GmbH“ patvirtino įsigijusi 40 tonų legiruoto metalo laužo (MB I t. 75, 61). Iš šio dokumento turinio seka, kad įmonė „Cronimet-Legirungen GmbH“ priėmė sprendimą įsigyti 40 tonų metalo laužo mokant už nikelį, chromą ir molibdeną atitinkamas pinigų sumas po to, kai bus gautos prekės ir jos patikrintos. Neabejotina, kad prekės dokumento surašymo metu nėra patiektos. Klaidingai interpretuojant šį dokumentą apeliantas daro kitą klaidingą išvadą - Vokietijos įmonė „Cronimet-Legirungen GmbH“ prekes įsigijo ir apie jų įsigijimą patvirtino jau tada, kai ginčo prekių pareiškėjas dar nebuvo pardavęs Šveicarijos įmonei „Nimo Metallhandel AG“ ir atitinkamai minėta Šveicarijos įmonė dar nebuvo šių prekių savininke.

Iš CMR važtaraščių Nr. EMA 0000859 ir Nr. EMA 0000860 (MB I t. 50, 53) seka, kad prekės buvo pristatytos 2012 m. sausio 4 d. ir 2012 m. sausio 9 d. Vokietijos įmonei „Cronimet-Legirungen GmbH“. Iš pirkimo dokumentų 2012 m. vasario 3 d. Nr. 80831 bei 2012 m. sausio 13 d. Nr. 80462 (MB I t. 56–56 ir 58–60) seka, kad po pristatymo prekės buvo tikrinamos – nustatyta tiksli metalo laužo sudėtis pagal sudedamąsias dalis. Ir vėliau sumokėta už kiekvieną metalą tiksliai taip kaip ir sutarta 2011-12-09 pirkimo dokumentu Nr. 23705. Taigi, pareiškėjo mokestinio ginčo metu pateiktų įrodymų visuma patvirtina, kad Bendrovė tiekė ginčo prekes prekių gavėjui Vokietijos bendrovei „Cronimet-Legirungen GmbH“ Bendrijos viduje, t. y. Vokietijoje, kuri įgijo visas šių prekių savininko teises.

Apeliantas nurodo, kad skiriasi prekių aprašymas importo deklaracijose, kurių 31 langelyje prekes aprašytos kaip „Feronikelio lydiniai, tipas „FNX“, nuo aprašymo pirkimo dokumente Nr. 23705, skiriasi pristatymo vieta, nesutampa svoris. Teismas vertina, kad nurodomi skirtumai nėra esminiai, nes šiuose dokumentuose prekės esmė yra ta pati, o 2011-12-09 pirkimo dokumentu Nr. 23705 yra patvirtinta tik principinė nuostata įsigyti metalą, o svorio skirtumas nežymus.

Apeliantas nurodo, kad pareiškėjas nepateikė savo verslo partnerio - Vokietijos įmonės „Cronimet-Legirungen GmbH“ deklaracijos dėl prekių įsigijimo Bendrijos viduje. Teismas vertina, kad esant tokiomis aplinkybėmis, kai Vokietijos kontrahentas laiko šią informaciją konfidencialia, o pareiškėjas akivaizdžiai kitokiu būdu (pvz. iš Vokietijos mokesčių administratoriaus) šių dokumentų gauti negali, tai pareiga gauti šį dokumentą teko Lietuvos mokesčių administratoriui, jeigu jis norėjo jį pateikti mokestinio ginčo metu. To nepadaręs atsakovas negali šios aplinkybės pateikti, kaip bloginančios pareiškėjo procesinę įrodinėjimo padėtį.

Taigi, atsakovas neįrodė, kad priekių, deklaruotų 2011-12-30 elektroninėje importo deklaracijoje (toliau - EID) Nr. 11LTVR1000IM023819 ir 2012-01-03 EID Nr. 12LTVR1000IM0003F0, muitinės procedūra „4200“ taikyta nepagrįstai ir neteisėtai.

Remiantis tuo, kas išdėstyta, konstatuotina, kad pirmosios instancijos teismas išsamiai ištyrė visas bylos aplinkybes, tinkamai, t. y. pagal vidinį įsitikinimą, pagrįstą visapusišku, pilnutiniu ir objektyviu visų bylos aplinkybių viseto išnagrinėjimu, vadovaudamasis įstatymu ir teisine sąmone, įvertino byloje esančius duomenis, nenukrypo nuo teisminės praktikos tokios kategorijos bylose, teisingai taikė teisės normas ir priėmė pagrįstą bei teisingą procesinį sprendimą, kurį keisti ar naikinti apeliaciniame skunde nurodytais motyvais nėra jokio pagrindo, todėl apygardos administracinio teismo sprendimas paliekamas nepakeistas, o apeliacinis skundas atmetamas.

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 140 straipsnio 1 dalies 1 punktu, teisėjų kolegija

n u t a r i a :

Atsakovo Muitinės departamento prie Finansų ministerijos apeliacinį skundą atmesti.

Vilniaus apygardos administracinio teismo 2015 m. lapkričio 6 d. sprendimą palikti nepakeistą.

Nutartis neskundžiama.

Teisėjai Ramūnas Gadliauskas

Ričardas Piličiauskas

Arūnas Sutkevičius