4e39ab8a-4d55-4dbd-b54d-c7afc9d07b02 · Vilniaus apygardos administracinis teismas

Administracinė byla Nr. eI-3131-561/2016Teisminio proceso Nr. 3-61-3-02359-2015-0Procesinio sprendimo kategorija 1.9.3.2., 1.9.3.5., 1.9.3.6., 3.21.(S) VILNIAUS APYGARDOS ADMINISTRACINIS TEISMASS P R E N D I M A SLIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU 2016 m. kovo 22 d.                                                                      Vilnius Vilniaus apygardos administracinio teismo teisėjas ArÅ«nas Kaminskas, dalyvaujant atsakovo Muitinės departamento prie Lietuvos Respublikos Finansų ministerijos atstovei Linai Markevičienei, vieÅ¡ame teismo posėdyje iÅ¡nagrinėjęs administracinę bylÄ pagal pareiÅ¡kėjos UAB „Maxoil“ skundÄ atsakovui Muitinės departamentui prie Lietuvos Respublikos Finansų ministerijos dėl sprendimų panaikinimo (trečiasis suinteresuotas asmuo Klaipėdos teritorinė muitinė), n u s t a t ė:

PareiÅ¡kėja UAB „Maxoil“ (toliau – pareiÅ¡kėja, Ä®monė) kreipėsi į teismÄ su praÅ¡ymu panaikinti Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2015-04-02 sprendimÄ Nr. S-48 (7-23/2015), panaikinti Muitinės departamento prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos 2014-12-19 sprendimÄ Nr. 1A-653 ir panaikinti Klaipėdos teritorinės muitinės 2014-10-23 patikrinimo ataskaitÄ Nr. 4LM320081M dalyje dėl UAB ,,Maxoil“ apskaičiuotų delspinigių ir baudos.PaaiÅ¡kino, kad Klaipėdos teritorinė muitinė (toliau – Muitinė), atlikusi Ä®monės Å«kinės komercinės veiklos, apskaitos ir finansinės atskaitomybės patikrinimÄ , įformino ataskaitÄ Nr. 4LM320081M (toliau – Ataskaita), kuria papildomai apskaičiuotas 16 151 Lt pridėtinės vertės mokestis (toliau – PVM), 1 246 Lt PVM delspinigiai ir 1 615 Lt bauda.

Nesutikdama su Ataskaitoje nustatytomis aplinkybėmis, pareiÅ¡kėja padavė skundÄ Muitinės departamentui prie Lietuvos Respublikos Finansų ministerijos (toliau – Muitinės departamentas), kuris 2014-12-19 sprendimu Nr. 1A-653 pavedė Muitinei atlikti pakartotinį patikrinimÄ dalyje dėl Ä®monei priskaičiuotų delspinigių, tačiau patvirtino Muitinės sprendimo dalį dėl paskirtos baudos. Bendrovė, nesutikdama su tokiu sprendimu, padavė skundÄ Mokestinių ginčų komisijai prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – Komisija), kuri 2015-04-02 sprendimu Nr. S-48 (7-23/2015) patvirtino Muitinės departamento sprendimÄ .PareiÅ¡kėja nurodė, kad Komisija neatsižvelgė į aplinkybę, kad dėl Ä®monės padaryto pažeidimo nesumažėjo į biudžetÄ mokėtinas PVM, t. y. nebuvo vienos iÅ¡ bÅ«tinųjų Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – MAÄ®) 139 str. 1 dalyje numatytų baudos skyrimo sÄ lygų.

Nagrinėjamu atveju, buvo nustatyta tik pirmoji sÄ lyga – neteisingai apskaičiuotas mokestis. Tačiau bÅ«tina įvertinti tai, kad importo PVM ir PVM atskaitos dydis sutampa. Todėl faktiÅ¡kai mokėtinas į biudžetÄ PVM nesusidarė. Å i suma nebÅ«tų susidariusi, jeigu bendrovė bÅ«tų teisingai apskaičiavusi mokesčius prekių importo mokestiniu laikotarpiu. Tuo tarpu Komisija vadovavosi vien pažeidimo padarymo faktu, neatsižvelgdama į tai, kad mokėtinas mokestis faktiÅ¡kai nesumažėjo.Taip pat importo deklaracijoje nurodyto importo PVM sumažinimas neturi bÅ«ti prilygintas mokėtino į biudžetÄ PVM sumažinimui, nes, pagal Lietuvos Respublikos pridėtinės vertės mokesčio įstatymo (toliau – PVM įstatymas) 89 str. 1 dalį, mokėtina suma apskaičiuojama sudėjus pardavimo PVM ir importo PVM bei atėmus pirkimo PVM ir atskaitomÄ importo PVM.

Vadovaujantis minėta teisės norma, importo PVM suma sutapo su atskaitomu importo PVM, todėl mokėtinas į biudžetÄ PVM nepakito. Komisija PVM įstatymo nuostatas aiÅ¡kino, neatsižvelgdama į minėtÄ PVM įstatymo 89 str. 1 dalyje įtvirtintÄ PVM mokėjimo į biudžetÄ tvarkÄ . Teisę atskaityti PVM Ä®monė įgijo prekių importo metu. Europos SÄ jungos Teisingumo Teismas teisę į atskaitÄ sieja su aplinkybe, jog apmokestinamas asmuo, sudarydamas sandorius veikia kaip toks. Objektyviais įrodymais patvirtintas asmens ketinimas naudoti importuotÄ prekę verslo tikslais importo metu leidžia nustatyti, ar asmuo turi teisę į PVM atskaitÄ .

Įmonės teisė atskaityti PVM atsirado prekių importo metu. Vien dėl to, kad importo PVM nebuvo laiku deklaruotas ir įskaitytas, nepadaryta jokia žala valstybės biudžetui.Pareiškėja nesutiko su Komisijos išvada, kad nagrinėjamu atveju neskyrus baudos būtų pažeidžiami lygybės, teisingumo ir visuotino privalomumo principai. Komisijos sprendime pateikti lakoniški paaiškinimai, nagrinėjamai situacijai neaktualūs pavyzdžiai. Taip pat Įmonei pareiga mokėti PVM neatsirado, todėl nėra pagrindo skirti baudos.

Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas (toliau – LVAT) laikosi pozicijos, kad delspinigiai yra aksesorinio pobÅ«džio prievolė – skirta pagrindinės prievolės vykdymui užtikrinti. Todėl delspinigiai gali bÅ«ti skaičiuojami tik tada, kuomet atitinkama mokesčio suma turi bÅ«ti sumokėta. Kadangi mokėtina PVM suma nesusidarė, nebuvo pagrindo ir skaičiuoti delspinigius. Tai, kad Ä®monei neatsirado pareigos mokėti PVM, nustatyta ir Ataskaitos 4.1.5 punkte bei Muitinės 2014-10-24 praneÅ¡ime Nr. (LM34)-20/14-18537, kuriuose Ä®monei nustatyta sumokėti tik delspinigius ir baudÄ .

Taip pat delspinigiai buvo pradėti skaičiuoti nuo kitos dienos po to, kai mokestis turėjo bÅ«ti apskaičiuotas. Pagal tuo metu galiojusius teisės aktus, PVM neturėjo bÅ«ti sumokėtas į biudžetÄ , nes Ä®monei įtraukus didesnę PVM sumÄ , tokia pačia suma bÅ«tų padidėjusi ir PVM atskaita. Net jei Bendrovė ir bÅ«tų teisingai apskaičiavusi mokesčius, tÄ pačiÄ sumÄ bÅ«tų įtraukusi į PVM atskaitÄ .Ä®monė pabrėžė, kad Komisijos sprendimas nėra tinkamai motyvuotas.

Sprendime nebuvo pasisakyta dėl delspinigių skaičiavimo pagrįstumo, mokėtinai sumai nesusidarius, dėl pakartotinio patikrinimo metu tiriamų aplinkybių įtakos delspinigių mokėjimui. Taigi, Komisija neįvykdė savo pareigos detaliai ir objektyviai išnagrinėti pareiškėjos skundo. Komisija neįvertino ir aplinkybės, kad nuo 2013-03-01 importo PVM sumokėjimo kontrolė perduota Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos Finansų ministerijos (toliau – VMI) kompetencijai.

Muitinės kompetencija Å¡iuo atveju apsiriboja importo PVM dydžio teisingumo patikrinimu ir informacijos apie šį dydį pateikimu VMI, kuri, įvertinusi minėtÄ informacijÄ , gali skirti delspinigius ir baudas. Å alutinės mokestinės prievolės turėtų bÅ«ti siejamos su pagrindine prievole, todėl bÅ«tent VMI laikytina institucija, atsakinga už PVM delspinigių ir baudų papildomÄ apskaičiavimÄ .Komisija nepagrįstai konstatavo, kad Ä®monė negali bÅ«ti atleidžiama nuo baudos MAÄ® 141 str. 1 d. 3 punkto pagrindu.

Bendrovė praÅ¡ymÄ atleisti jÄ nuo baudos grindė aplinkybe, kad ji įgijo teisę atskaityti importo PVM tuo pačiu metu, kada kilo prievolė mokėti šį mokestį, o ne tuo, kad turėjo mokesčio permokų. Nei Komisijos, nei Muitinės departamento sprendimuose nėra pasisakoma dėl Ä®monės teisės atskaityti importo PVM įtakos realios žalos biudžetui atsiradimui. Taip pat konkrečiai nedetalizuojama, kada atsirado žala valstybės biudžetui. Jeigu bÅ«tų nustatyta, kad bauda paskirta teisėtai, egzistuotų pagrindas atleisti Ä®monę nuo baudos MAÄ® 141 str. 1 d. 3 punkto pagrindu.

Atsakovas Muitinės departamentas atsiliepime į pareiÅ¡kėjos skundÄ nurodė, kad nesutinka su pareiÅ¡kėjos skundu ir prašė jį atmesti.PaaiÅ¡kino, kad pareiÅ¡kėja nepagrįstai tapatina importo PVM ir mokėtino PVM apskaičiavimo, deklaravimo ir sumokėjimo momentus. Pagal ginčui aktualų teisinį reglamentavimÄ , nagrinėjamu atveju mokėtina importo PVM suma turėjo bÅ«ti deklaruota bendrojo administracinio dokumento importo rinkinių muitinio įforminimo metu ir pareiÅ¡kėjai nusprendus pasinaudoti teise į atskaitÄ , Å¡i mokėtina importo PVM suma privalėjo bÅ«ti įtraukta į PVM atskaitÄ ne vėliau kaip iki kito mėnesio 25 dienos.

IÅ¡ pareiÅ¡kėjos pateiktos PVM deklaracijos matyti, kad mokėtina importo PVM suma (7 675 Lt) į PVM atskaitÄ Ä¯traukta praleidus Å¡iuos terminus Taigi, laikotarpiu nuo muitinio įforminimo iki Ataskaitos priėmimo mokėtinas importo PVM nebuvo apskaičiuotas, deklaruotas ir nustatyta tvarka sumokėtas (įtrauktas į atskaitÄ ), o tai, vadovaujantis MAÄ® 96 ir 139 straipsnių nuostatomis, yra pagrindas skaičiuoti delspinigius bei skirti baudÄ .Pažymėtina, kad asmens teisė į PVM atskaitÄ pati savaime nereiÅ¡kia, kad žala biudžetui nepadaroma, kadangi asmenys, turintys Å¡iÄ teisę, gali ja nesinaudoti (PVM įstatymo 57 str. 3 dalis), o nusprendę mokėtinÄ importo PVM įtraukti į PVM atskaitÄ , tai privalo padaryti laikantis nustatytos tvarkos ir terminų.

Nagrinėjamu atveju, mokėtina importo PVM suma nustatyta tvarka ir terminais nebuvo deklaruota ir įtraukta į atskaitÄ , todėl vertinant, ar yra pagrindas atleisti pareiÅ¡kėjÄ nuo paskirtos baudos, vadovaujantis MAÄ® 141 str. 1 d. 3 punktu (kai mokesčių mokėtojo atskira veika, nors ir pažeidžiančia mokesčio įstatymo nuostatas, nepadaroma žala biudžetui), turi bÅ«ti vertinama, ar aktualiais laikotarpiais pareiÅ¡kėja turėjo mokesčių permokÄ . Tik jeigu turima mokesčių permoka yra didesnė ar sutampa su mokėtinu importo PVM, galima konstatuoti, jog žala biudžetui nepadaroma.

Tačiau tokių duomenų pareiÅ¡kėja nepateikė.Teismo posėdžio metu atsakovo atstovė palaikė atsiliepime į skundÄ iÅ¡dėstytus argumentus ir prašė pareiÅ¡kėjos skundÄ atmesti.Trečiasis suinteresuotas asmuo Muitinė atsiliepime į skundÄ nesutiko su pareiÅ¡kėjos skunde iÅ¡dėstytais motyvais ir prašė skundo netenkinti.Atsiliepime į pareiÅ¡kėjos skundÄ nurodė, kad Komisija, patvirtindama Muitinės departamento 2014-12-19 sprendimÄ Nr. 1A-653, įvertino visas aplinkybes, tinkamai iÅ¡aiÅ¡kino ir taikė materialinės bei procesinės teisės normas ir priėmė pagrįstÄ ir teisėtÄ sprendimÄ .

Byloje ginčas kilo dėl Komisijos 2015-04-02 sprendimo Nr. S-48 (7-23/2015), Muitinės departamento 2014-12-19 sprendimo Nr. 1A-653 bei Muitinės 2014-10-23 patikrinimo ataskaitos Nr. 4LM320081M dalies dėl UAB ,,Maxoil“ apskaičiuotų delspinigių ir baudos teisėtumo ir pagrįstumo.             Byloje esanti medžiaga patvirtina, kad Muitinė atliko teminį UAB „Maxoil“ Å«kinės komercinės veiklos, apskaitos ir finansinės atskaitomybės patikrinimÄ , susijusį su muitų teisės taikymu vykdant iÅ¡leidimo į laisvÄ apyvartÄ muitinės procedÅ«rÄ , laikotarpiu nuo 2013-05-01 iki 2014-08-31.

Patikrinimo rezultatus įformino Ataskaitoje. Patikrinimo metu nustatyta, kad UAB „Maxoil“ iÅ¡ Rusijos importavo ir deklaravo prekes 4500 muitinės procedÅ«rai (prekių iÅ¡leidimas į laisvÄ apyvartÄ ir vidaus vartojimÄ , taikant PVM arba akcizus ir jas įforminant muitiniam sandėliavimui). Prekių muitinę vertę Ä®monė apskaičiavo remdamasi 2013-11-16 iÅ¡ankstinio apmokėjimo sÄ skaita faktÅ«ra Nr. 90489516/17489, 2014-02-04 iÅ¡ankstinio apmokėjimo sÄ skaita faktÅ«ra Nr. 90501065/2187 bei 2014-02-27 sÄ skaita faktÅ«ra Nr. 90505055/3528.

Vėliau Ä®monė iÅ¡ tiekėjo gavo sÄ skaitas faktÅ«ras, kuriomis buvo patikslinta dyzelinio kuro kaina. Tačiau Ä®monė nesikreipė į muitinę dėl duomenų patikslinimo ir importo mokesčių perskaičiavimo. Dėl to Ä®monei buvo papildomai apskaičiuota 16 151 Lt importo PVM, 1 246 Lt PVM delspinigių ir paskirta 1 615 Lt (10 proc. nuo papildomai priskaičiuotos PVM sumos) dydžio bauda.Patikrinimo metu taip pat buvo nustatyta, jog Ä®monė dalį importuotų prekių deklaravo pagal 2014-07-30 iÅ¡ankstinio apmokėjimo sÄ skaitÄ faktÅ«rÄ Nr. 90528431/11634.

Po prekių importo buvo gauta 2014-09-01 sÄ skaita faktÅ«ra Nr. 90528431/11634, kuria nurodyta žemesnė dyzelinio kuro kaina. Pasikeitus prekės vertei, sumažėjo prekių muitinė vertė ir deklaracijoje apskaičiuotas PVM. Ä®monei buvo apskaičiuotas 8 476 Lt grÄ Å¾intino PVM.PareiÅ¡kėja pateikė Muitinės departamentui 2015-11-06 skundÄ , kuriame prašė panaikinti Muitinės Ataskaitos dalį, kuria nurodyta Ä®monei sumokėti 1 246 Lt PVM delspinigius ir 1 615 Lt baudÄ . Muitinės departamentas 2014-12-19 sprendimu Nr. 1A-653 nusprendė pavesti Muitinei atlikti pakartotinį patikrinimÄ ir priimti naujÄ sprendimÄ dalyje dėl delspinigių apskaičiavimo.

Tačiau Muitinės departamentas patvirtino Ataskaitos dalį dėl paskirtos baudos. Nesutikdama su Muitinės departamento sprendimu, Ä®monė pateikė 2015-01-21 skundÄ Komisijai, kuriame prašė panaikinti Muitinės departamento 2014-12-19 sprendimÄ Nr. 1A-653 (nustatytus sumokėti delspinigius ir baudÄ ). Komisija 2015-04-02 sprendimu Nr. S-48 (7-23/2015) netenkino pareiÅ¡kėjos skundo ir patvirtino Muitinės departamento 2014-12-19 sprendimÄ Nr. 1A-653.PareiÅ¡kėja 2014 m. spalio mėnesio PVM deklaracijoje įtraukė į PVM atskaitÄ 7 675 Lt importo PVM, kuris buvo apskaičiuotas patikrinimo metu.PareiÅ¡kėja skunde nurodė, kad, nagrinėjamu atveju, nustačius pažeidimus, nesusidarė faktinio papildomai mokėtino į biudžetÄ PVM, nebuvo padaryta reali žala valstybės biudžetui.

Todėl nebuvo teisinio pagrindo skirti baudos už mokėtino mokesčio sumažinimÄ , vadovaujantis MAÄ® 139 str. 1 dalimi. Minėtoje teisės normoje nustatyta, jog mokesčių administratoriui nustačius, kad mokesčių mokėtojas neapskaičiavo nedeklaruojamo (įskaitant muitinės deklaracijose apskaičiuojamÄ mokestį) ar nedeklaravo deklaruojamo mokesčio arba neteisėtai pritaikė mažesnį mokesčio tarifÄ ir dėl Å¡ių priežasčių mokėtinÄ mokestį neteisėtai sumažino, mokesčių mokėtojui priskaičiuojama trÅ«kstama mokesčio suma ir skiriama nuo 10 iki 50 proc. minėtos mokesčio sumos dydžio bauda, jei atitinkamo mokesčio įstatymas nenustato kitaip.

Anot pareiÅ¡kėjos, nagrinėjamu atveju, reali žala valstybės biudžetui neatsirado, todėl bauda negalėjo bÅ«ti paskirta.Su Å¡iuo pareiÅ¡kėjos argumentu teismas nesutinka. Vadovaujantis PVM įstatymo 14 str. 12 dalimi, prievolė apskaičiuoti importo PVM atsiranda, kai prekės ne iÅ¡ Europos SÄ jungos teritorijos įvežamos į Å¡alies teritorijÄ . Kai įvežtoms į Europos SÄ jungos teritorijÄ prekėms pradedami taikyti Å¡io Ä®statymo 123 str. 1 ar 3 dalyse nurodyti veiksmai, procedÅ«ros ar režimas, prievolė apskaičiuoti importo PVM atsiranda, kai prekėms Å¡ie veiksmai, procedÅ«ros ar režimas nustojami taikyti Å¡alies teritorijoje.

Taip pat PVM įstatymo 94 str. 1 dalyje įtvirtinta, jog importo PVM už prekes mokamas tokiais pačiais terminais, kaip bÅ«tų mokami importo muitai už Å¡ias prekes (jeigu jie joms bÅ«tų nustatyti), kaip tai nustatyta Muitinės kodekse. Be to, vadovaujantis Komisijos Reglamento Nr. 2454/93 1993-07-02 iÅ¡dėstančio Tarybos reglamento Nr. 2313/92, nustatančio Bendrijos muitinės kodeksÄ , įgyvendinimo nuostatas, 199 str. 1 dalimi, nepažeidžiant galimo baudžiamojo pobÅ«džio nuostatų taikymo, pateikus muitinės įstaigai deklaranto ar jo atstovo pasiraÅ¡ytÄ deklaracijÄ arba tranzito deklaracijÄ , pateiktÄ naudojantis elektroninio duomenų apdorojimo priemonėmis, deklarantas ar jo atstovas pagal galiojančias nuostatas tampa atsakingas už deklaracijoje pateiktos informacijos teisingumÄ .

PanaÅ¡i nuostata įtvirtinta ir Bendrojo administracinio dokumento pildymo instrukcijos, patvirtintos Muitinės departamento prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos direktoriaus 2004-04-13 įsakymu Nr. 1B-329, 34.1 papunktyje, kuriame nustatyta, kad pateikus muitinės įstaigai deklaranto arba jo atstovo pasiraÅ¡ytÄ eksporto arba importo deklaracijÄ , asmuo, kuriuo vardu deklaruojamos prekės, tampa atsakingas už deklaracijoje pateiktos informacijos teisingumÄ . IÅ¡ Å¡ių teisės normų matyti, kad importo deklaracijoje įmonė turi pateikti teisingus duomenis, taip pat ir teisingai apskaičiuotÄ importo PVM.

BÅ«tent už Å¡io reikalavimo nesilaikymÄ pareiÅ¡kėjai buvo paskirta MAÄ® 139 str. 1 dalyje numatyta bauda.Sprendžiant dėl baudos už neteisingÄ mokesčių apskaičiavimÄ taikymo, bÅ«tina atsižvelgti į suformuotÄ LVAT praktikÄ . LVAT laikosi pozicijos, kad bauda pagal MAÄ® yra skiriama už atitinkamÄ teisės pažeidimÄ . Å ios baudos pagrindinė paskirtis iÅ¡ esmės negali bÅ«ti kitokia nei bausti, taip pat atgrasyti nuo tokių pažeidimų ateityje tiek patį pažeidėjÄ , tiek kitus asmenis (LVAT iÅ¡plėstinės teisėjų kolegijos 2011-11-18 nutartis administracinėje byloje Nr. A143‑2619/2011).

Taigi, aptariama bauda yra laikoma represine priemone, kurioje yra iÅ¡reikÅ¡tas nubaudimo elementas bei siekiama prevencinių tikslų. Vadinasi, bauda yra skiriama kaip sankcija už teisei prieÅ¡ingÄ veikÄ ir ji gali bÅ«ti netaikoma tik esant teisės aktuose įtvirtintoms aplinkybėms (LVAT 2009-12-24 nutartis administracinėje byloje Nr. A556‑1543/2009, 2005-02-09 nutartis administracinėje byloje Nr. A15‑141/2005). IÅ¡ Å¡ių LVAT iÅ¡aiÅ¡kinimų matyti, kad baudos paskyrimas yra siejamas su mokesčių įstatymų pažeidimu – neteisėtu mokėtinų mokesčių sumažinimu, nereikalaujant realios žalos biudžetui.

Teismo vertinimu, prieÅ¡ingas Å¡ios teisės normos aiÅ¡kinimas prieÅ¡taraus MAÄ® 140 str. 1 d. 3 punktui, kuriame įtvirtinta atleidimo nuo paskirtos baudos sÄ lyga – kai mokesčių mokėtojo atskira veika, nors ir pažeidžiančia mokesčio įstatymo nuostatas, nepadaroma žala biudžetui. IÅ¡ Å¡ių teisės nuostatų matyti, kad reali žala valstybės biudžetui yra svarbi vertinant, ar yra galimybė atleisti mokesčių mokėtojÄ nuo paskirtos baudos, o ne Å¡iÄ baudÄ skiriant.

Todėl pareiÅ¡kėjos argumentas, kad nebuvo teisinio pagrindo skirti baudos, atmestinas.PareiÅ¡kėja skunde nurodė, kad žala biudžetui dėl ne laiku deklaruoto ar laiku neįskaityto importo PVM nebuvo padaryta, nes vien importuodama prekes, ji įgijusi teisę į PVM atskaitÄ , numatytÄ PVM įstatymo 57 str. 2 dalyje ir 58 str. 1 dalyje.Teismas sutinka su pareiÅ¡kėjos argumentu, kad vadovaujantis teisės aktais, ji įgijo teisę į PVM atskaitÄ už importuotÄ dyzelinį kurÄ . Tačiau, teismo vertinimu, teisės į importo PVM atskaitÄ turėjimo negalima prilyginti importo PVM nebuvimui.

Vadovaujantis PVM įstatymo 57 str. 3 dalimi, asmenys, turintys teisę į PVM atskaitÄ , gali Å¡ia teise nesinaudoti. Tai reiÅ¡kia, kad importo PVM atskaitymas priklauso nuo importuotojo valios, aktyvių veiksmų ir nėra laikytinas savaime suprantama, be abejonės įvyksiančia, aplinkybe. Taip pat PVM įstatymo 90 str. 1 dalyje nustatyta, kad už mokestinį laikotarpį mokėtina į biudžetÄ PVM suma, apskaičiuota Å¡io įstatymo 89 straipsnyje nustatyta tvarka, privalo bÅ«ti sumokėta į biudžetÄ ne vėliau kaip iki Å¡io įstatymo 85 ar 115(3) straipsnyje nustatyto mokestinio laikotarpio PVM deklaracijos pateikimo termino pabaigos, o 85 str. 1 dalyje įtvirtinta, kad, jeigu mokestinis laikotarpis yra kalendorinis mėnuo, mokestinio laikotarpio PVM deklaracija turi bÅ«ti pateikta ne vėliau kaip iki kito mėnesio 25 dienos.

Taigi, pareiÅ¡kėja savo teisę į importo PVM atskaitÄ už vieno mėnesio mokestinį laikotarpį galėjo įgyvendinti iki kito mėnesio 25 dienos. Å ios teisės neįgyvendinus, importo PVM skaičiuojamas bendra tvarka. Todėl negalima teigti, kad vien teisės į importo PVM atskaitymÄ faktas besÄ lygiÅ¡kai lemia, kad Å¡i suma bus atskaityta ir neturės reikÅ¡mės valstybės biudžetui. Nagrinėjamu atveju, pareiÅ¡kėja, gavusi iÅ¡ tiekėjo tiksliÄ prekių kainÄ nusakančias sÄ skaitas faktÅ«ras, nesikreipė į Muitinę dėl duomenų patikslinimo ir mokesčių perskaičiavimo.

Muitinė, atlikusi patikrinimÄ , nustatė neatitikimus ir perskaičiavo importo PVM, vadovaudamasi pareiÅ¡kėjos pateiktais naujais duomenimis. IÅ¡ minėtų teisės aktų nuostatų darytina iÅ¡vada, kad, nagrinėjamu atveju, Muitinė, perskaičiuodama importo PVM ir delspinigius bei skirdama baudÄ , neprivalėjo atsižvelgti į PVM įstatymu pareiÅ¡kėjai suteiktÄ teisę atskaityti importo PVM ir savavaliÅ¡kai traktuoti, kad Å¡is importo PVM bus atskaitytas, žala valstybės biudžetui nebus padaryta.Skunde pareiÅ¡kėja nurodė, kad nesutinka su Muitinės departamento sprendimu pavesti Muitinei atlikti pakartotinį patikrinimÄ dalyje dėl delspinigių apskaičiavimo, ir prašė panaikinti Ä®monei priskaičiuotus delspinigius.

Anot pareiÅ¡kėjos, nagrinėjamu atveju, perskaičiavus mokesčius padidėja tiek importo PVM, tiek importo PVM atskaita, todėl nesusidaro reali mokėtina į biudžetÄ suma.Å iam klausimui svarbus yra MAÄ® 154 str. 4 d. 5 punkte (nuo 2014-04-04 iki 2014-12-31 galiojusi įstatymo redakcija) nustatytas vienas iÅ¡ galimų centrinio mokesčių administratoriaus sprendimo variantų – iÅ¡nagrinėjus mokesčių mokėtojo skundÄ , pavesti vietos mokesčių administratoriui atlikti pakartotinį patikrinimÄ ir priimti naujÄ sprendimÄ .

LVAT, aiÅ¡kindamas minėtÄ teisės normÄ , yra pažymėjęs, kad, paprastai, pagrindas priimti sprendimÄ pavesti vietos mokesčių administratoriui atlikti pakartotinį patikrinimÄ atsiranda, kai vietos mokesčių administratorius nepilnai, nevisapusiÅ¡kai ir neobjektyviai yra iÅ¡tyręs bei nustatęs visas reikÅ¡mingas faktines aplinkybes ir (arba) kai yra padaryta esminių procesinių teisės normų pažeidimų, kurių negalima paÅ¡alinti kitu bÅ«du, kaip tik pakartojus iÅ¡ naujo atitinkamas administracines procedÅ«ras (LVAT 2010-10-18 nutartis administracinėje byloje Nr. A438-1146/2010; 2011-11-14 nutartis administracinėje byloje Nr. A575-3528/2011).Nagrinėjamu atveju, Muitinės departamentas konstatavo, kad Ataskaitoje nebuvo tinkamai pagrįstos mokėtinų delspinigių sumos, nebuvo nurodytas konkretus delspinigių skaičiavimo pradžios momentas, taip pažeistas Lietuvos Respublikos vieÅ¡ojo administravimo įstatymo 3 straipsnyje įtvirtintas vieÅ¡ojo administravimo subjekto objektyvumo principas.

Taip pat Muitinės departamentas konstatavo, kad siekiant tinkamai iÅ¡spręsti delspinigių taikymo klausimÄ , bÅ«tina nustatyti ir pagrįsti jų apskaičiavimÄ , nurodant tikslų skaičiavimo pradžios momentÄ ir įvertinant reikÅ¡mingas faktines aplinkybes (deklaruotas mokėjimo bÅ«das (G) ir 2014-11-04 Ä®monės PVM deklaracija). Teismo vertinimu, Komisija pagrįstai konstatavo, kad Muitinės departamentas tinkamai motyvavo tokį savo sprendimÄ ir veikdamas teisės aktais suteiktos kompetencijos ribose pavedė Muitinei atlikti pakartotinį UAB „Maxoil“ patikrinimÄ .

Konstatavus, kad Muitinės departamento sprendimo dalis, kuria pavesta Muitinei atlikti pakartotinį patikrinimÄ dalyje dėl delspinigių, ir tokį sprendimÄ patvirtinantis Komisijos sprendimas, yra pagrįsti, darytina iÅ¡vada, kad, nagrinėjamu atveju, delspinigiai pareiÅ¡kėjai nėra apskaičiuoti. Todėl teismas neturi pagrindo vertinti pareiÅ¡kėjos argumentų dėl delspinigių teisėtumo ir spręsti dėl jų panaikinimo.Skunde pareiÅ¡kėja taip pat nurodė, kad vadovaujantis nuo 2013-03-01 pakeista importo PVM mokėjimo į valstybės biudžetÄ tvarka, teritorinei muitinei nebėra suteikiama kompetencija administruoti įskaitomo PVM sumokėjimo.

Todėl, anot pareiÅ¡kėjos, nagrinėjamu atveju Muitinė neturėjo kompetencijos skirti baudos bei skaičiuoti delspinigių. PareiÅ¡kėja Å¡ioje dalyje vadovavosi Lietuvos Respublikos PVM įstatymo 5 str. 4 dalies taikymo sÄ lygų ir apribojimų, patvirtintų Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2002-06-12 nutarimu Nr. 861, 2.5 papunkčiu (nuo 2013-03-01 galiojanti redakcija), kuriame nustatyta, kad vietos mokesčio administratorius pagal importo pridėtinės vertės mokesčio įskaitymo taisykles <...>, įskaito importo PVM, apskaičiuotÄ už iÅ¡leidžiamas į laisvÄ apyvartÄ prekes, kurias Lietuvos Respublikoje importuoja asmuo, prievolės mokėti importo PVM atsiradimo metu esantis Lietuvos Respublikos PVM mokėtoju iÅ¡skyrus 1992-10-12 Tarybos reglamente (EEB) Nr. 2913/92, nustatančiame Bendrijos muitinės kodeksÄ (OL 2004 m. specialusis leidimas, 2 skyrius, 4 tomas, p. 307), su paskutiniais pakeitimais, padarytais 2006-11-20 Tarybos reglamentu (EB) Nr. 1791/2006 (OL 2006 L 363, p. 1), nustatyta tvarka netiesiogiai atstovaujamus asmenis.

Taip pat Importo pridėtinės vertės mokesčio įskaitymo taisyklių, patvirtintų VMI virÅ¡ininko ir Muitinės departamento generalinio direktoriaus 2012-10-15 įsakymu Nr. VA-94/1B-785 (toliau – Importo PVM įskaitymo taisyklės), 10 punktu, kuriame įtvirtinta, kad muitinė, patikrinusi muitinės deklaracijÄ , iÅ¡leidus prekes į laisvÄ apyvartÄ , ir nustačiusi, kad muitinės deklaracijoje nurodyta neteisinga importo PVM suma, priima sprendimÄ dėl muitinės deklaracijoje nurodytos importo PVM sumos perskaičiavimo ir apie priimtÄ sprendimÄ Lietuvos Respublikos teisės aktų nustatyta tvarka informuoja prekių importuotojÄ ir VMI.Nagrinėjamam ginčui taip pat svarbus PVM įstatymo 120 str. 2 punktas, kuriame nustatyta, kad PVM už importuojamas prekes (įskaitant Europos SÄ jungos prekes, į Europos SÄ jungos teritorijÄ Ä¯vežamas iÅ¡ trečiųjų teritorijų), nenurodytas Å¡io straipsnio 1 dalyje, kontroliuoja teritorinės muitinės. To paties straipsnio 1 dalyje nustatytas atvejis, kuomet PVM mokėjimÄ už importuotas prekes kontroliuoja VMI – jeigu jų importo PVM įskaitomas Å¡io įstatymo 94 straipsnyje nustatyta tvarka.

Minėto 94 str. 1 dalyje įtvirtinta, kad importo PVM už prekes, kurias importuoja PVM mokėtojai, gali bÅ«ti įskaitomas Lietuvos Respublikos Vyriausybės ar jos įgaliotos institucijos nustatyta tvarka. Lietuvos Respublikos Vyriausybė ar jos įgaliota institucija nustato ir kriterijus, kuriuos turi atitikti PVM mokėtojai, pageidaujantys įskaityti importo PVM. IÅ¡ pateikto teisinio reglamentavimo matyti, kad VMI yra paskirta kontroliuoti importo PVM, jeigu jį siekiama įskaityti. Minėtų Importo PVM įskaitymo taisyklių 1 punkte nustatyta, kad Å¡ios taisyklės nustato importo PVM įskaitymo už Lietuvos Respublikos muitų teritorijoje iÅ¡leidžiamas į laisvÄ apyvartÄ prekes tvarkÄ .

Minėtame Importo PVM įskaitymo taisyklių 10 punkte įtvirtintas reikalavimas muitinei informuoti VMI apie priimtÄ sprendimÄ dėl muitinės deklaracijoje nurodytos sumos perskaičiavimo, taikytinas, kuomet yra siekiama įskaityti importo PVM, kas yra pavesta VMI kompetencijai. Nagrinėjamu atveju, nėra nustatyta, kad pareiÅ¡kėja bÅ«tų turėjusi mokesčių permokÄ ir dėl to, patikros atlikimo metu, bÅ«tų sprendžiamas klausimas dėl importo PVM įskaitymo. Taip pat minėtame teisės akte nėra įtvirtinta, kad muitinė, atlikusi patikrinimÄ ir nustačiusi pažeidimus, susijusius su mokesčių skaičiavimu, negali taikyti sankcijų.

Todėl, teismo vertinimu, negalima sutikti, kad, nagrinėjamu atveju, Muitinė buvo nekompetentinga paskirti pareiÅ¡kėjai baudos.PareiÅ¡kėja argumentavo, kad tuo pačiu laikotarpiu, kada jai kilo prievolė sumokėti importo PVM, ji įgijo teisę į importo PVM atskaitÄ , todėl žala valstybės biudžetui nebuvo padaryta, kas yra pagrindas atleisti jÄ nuo baudos, vadovaujantis MAÄ® 141 str. 1 d. 3 punktu.Minėtoje teisės normoje įtvirtinta, kad mokesčių mokėtojas gali bÅ«ti atleidžiamas nuo baudos, kai mokesčių mokėtojo atskira veika, nors ir pažeidžiančia mokesčio įstatymo nuostatas, nepadaroma žala biudžetui.

AiÅ¡kindamas Å¡iÄ teisės normÄ , LVAT laikosi pozicijos, kad taikant šį atleidimo nuo baudos pagrindÄ , svarbu nustatyti, ar žala valstybės biudžetui nebuvo padaryta laikotarpiu, kuriuo turėjo bÅ«ti sumokėtas mokestis (LVAT 2014-03-25 nutartis administracinėje byloje Nr. A556-971/2014, 2008-07-11 nutartis administracinėje byloje Nr. A502-1301/2008). Tai, pvz., gali bÅ«ti atvejis, kuomet, minėtu laikotarpiu, mokesčių mokėtojas turi mokesčių permokÄ (LVAT 2010-05-20 nutartis administracinėje byloje Nr. A442-773/2010).

Nagrinėjamu atveju, pareiÅ¡kėja turėjo teisę į PVM atskaitÄ , tačiau, kaip jau buvo minėta, vien teisė į importo PVM atskaitÄ nereiÅ¡kia, kad ja bus pasinaudota (PVM įstatymo 57 str. 3 dalis). Todėl MAÄ® 141 str. 1 d. 3 punkto taikymo prasme, teisės į PVM atskaitÄ turėjimo negalima prilyginti mokestinės permokos buvimui. Kaip jau buvo minėta, pareiÅ¡kėja laiku nesumokėjo importo PVM, apskaičiuoto pagal patikslintas sÄ skaitas faktÅ«ras ir laiku nepasinaudojo teise Å¡ias sumas atskaityti.

Vadovaujantis LVAT suformuluota praktika, kiekvienu konkrečiu PVM grandinės etapu apmokestinamajam asmeniui nesumokėjus PVM į valstybės biudžetÄ , valstybė netenka savo pajamų, nepriklausomai nuo to, ar vėliau Å¡ios pajamos bus atskaitytos (LVAT 2012-04-16 nutartis administracinėje byloje Nr. A-438-1930-12). Todėl negalima sutikti, kad, nagrinėjamu atveju, žala valstybės biudžetui nebuvo padaryta ir buvo pagrindas atleisti pareiÅ¡kėjÄ nuo baudos MAÄ® 141 str. 1 d. 3 punkto pagrindu.Vadovaudamasis tuo, kas iÅ¡dėstyta, ir Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 85–87 straipsniais, 88 str. 1 punktu, 127, 129 straipsniais, teismas n u s p r e n d ė :

PareiÅ¡kėjos UAB „Maxoil“ skundÄ atmesti.Sprendimas per 14 dienų nuo jo paskelbimo dienos gali bÅ«ti skundžiamas apeliaciniu skundu Lietuvos vyriausiajam administraciniam teismui. Teisėjas                                                                                                                                  ArÅ«nas Kaminskas