2018-01-25 Nr. AB-1956-3-61-3-02271-2015-3 · Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas

Administracinė byla Nr. A-1455-602/2018

Teisminio proceso Nr. 3-61-3-02271-2015-3

Procesinio sprendimo kategorija 12.19

(S)

LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS

N U T A R T I S

LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU

2018 m. sausio 25 d.

Vilnius

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Arūno Dirvono, Veslavos Ruskan (pranešėja) ir Arūno Sutkevičiaus (kolegijos pirmininkas),

teismo posėdyje apeliacine rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjos O. G. apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2016 m. birželio 20 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjos O. G. skundą atsakovui Vilniaus apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai, tretiesiems suinteresuotiems asmenims Valstybinio socialinio draudimo fondo valdybos Vilniaus skyriui ir Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos dėl įpareigojimo atlikti veiksmus.

Teisėjų kolegija

n u s t a t ė:

I. 1. Pareiškėja O. G. kreipėsi į teismą, prašydama: 1) įpareigoti atsakovą Vilniaus apskrities valstybinę mokesčių inspekciją (toliau – ir Vilniaus AVMI) atlikti jos mokestinės prievolės už 2013 metus patikslinimą (perskaičiavimą); 2) įpareigoti Vilniaus AVMI grąžinti sumokėto gyventojų pajamų mokesčio (toliau – ir GPM) permoką.

2. Pareiškėja paaiškino, jog ji 2013 metais vykdė kvalifikacijos tobulinimo ir papildomo mokymo veiklą pagal atsakovo išduotus verslo liudijimus, už kuriuos sumokėjo nustatytą įsigijimo mokestį. Pareiškėja yra valstybės draustas asmuo – senatvės pensininkė, todėl kitų mokesčių – privalomojo sveikatos draudimo (toliau – ir PSD), dirbant įsigijus verslo liudijimą, jai mokėti iš anksto nereikėjo, o valstybinio socialinio draudimo (toliau – ir VSD) įmokų mokėti neprivalo. Jos veiklos pajamos 2013 metais buvo 27 159,17 Lt. Pareiškėja atsakovui pateikė metinę pajamų deklaraciją, kuris apmokestino visas jos 2013 m. pajamas kaip gautas iš individualios veiklos, neįvertindamas pagal verslo liudijimą leistinos faktiškai jau apmokestintos sumos – 15 500 Lt. GPM – 2 852 Lt ir PSD įmokų – 490 Lt pareiškėja sumokėjo 2014 m. balandžio 30 d.

3. Pareiškėja nurodė, kad Valstybinio socialinio draudimo fondo valdybos Vilniaus skyriaus (toliau – ir VSDFV Vilniaus skyrius) 2014 m. lapkričio 12 d. raštu Nr. (7.5)3-136233 „Dėl Valstybinio socialinio draudimo ir privalomojo sveikatos draudimo įmokų įsiskolinimo“ ir 2014 m. lapkričio 5 d. raginimu Nr. (7.5)R-13909 „Dėl G. O. vykdančios individualią veiklą už 2013 m. skolos sumokėjimo“ jai buvo pasiūlyta VSDFV Vilniaus skyriui sumokėti: 855,51 Lt PSD įmokų nuo individualios veiklos ir 46,20 Lt delspinigių, 2 709,13 Lt savarankiškai dirbančių asmenų įmokų ir 146,29 Lt delspinigių. Tokiu būdu 2013 metais pareiškėjos gautos pajamos buvo apmokestintos antrą kartą, nes ji sumokėjo verslo liudijimų įsigijimo mokestį, PSD įmokas ir GPM nuo visos 27 159,17 Lt pajamų sumos.

4. Vertinant tai, kad 2013 metais pagal verslo liudijimą pareiškėja gavo 27 159,17 Lt pajamų ir 15 500 Lt pajamų dalis faktiškai jau buvo apmokestinta ir įmokos sumokėtos, GPM apmokestinama pajamų dalis turėtų būti apskaičiuojama tik nuo susidariusio skirtumo, t. y. 11 659,17 Lt (27 159,17 Lt –1 500 Lt). Todėl, pareiškėjos nuomone, atsakovas privalo patikslinti jos mokestinę prievolę už 2013 metus ir teisės aktų nustatyta tvarka grąžinti mokesčio permoką.

5. Dvigubas pajamų apmokestinimas, pareiškėjos teigimu, prieštarauja bendriesiems protingumo, teisingumo ir sąžiningumo kriterijams (Lietuvos Respublikos civilinio kodekso 1.5 str.) bei Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 6 straipsnyje įtvirtintiems mokesčių mokėtojų lygybės, teisingumo, apmokestinimo aiškumo, turinio viršenybės prieš formą principams.

6. Atsakovas Vilniaus AVMI atsiliepime į skundą prašė pareiškėjos skundą atmesti.

7. Atsakovas paaiškino, kad įsigijus verslo liudijimą, pasirenkamas individualios veiklos vykdymo būdas, tačiau verslo liudijimas suteikia teisę gauti pajamų iš juridinių asmenų ne daugiau kaip 15 500 Lt (nuo 2015 m. sausio 1 d. – 4 500 eurų) per mokestinį laikotarpį, todėl ataskaitiniu laikotarpiu viršijus šią sumą, visos iš juridinių asmenų gautos pajamos nelaikomos pajamomis gautomis iš veiklos, vykdytos įsigijus verslo liudijimą. Todėl mokesčių administratoriui nustačius, kad verslo liudijimą įsigijusio gyventojo per mokestinį laikotarpį iš juridinių asmenų gautos pajamos viršija 15 500 Lt ir individualios veiklos pagal pažymą pats gyventojas nėra įregistravęs, jį kaip individualią veiklą vykdantį asmenį į Mokesčių mokėtojų registrą mokesčių administratorius įregistruoja savo iniciatyva.

8. Trečiųjų asmenų Inspekcijai pateikti duomenys apie 2013 metais pareiškėjai juridinių asmenų išmokėtas sumas rodo, jog iš veiklos pagal verslo liudijimus buvo gauta 27 159,17 Lt suma.

9. Inspekcija pabrėžė, kad įregistravus individualią veiklą pagal pažymą, kai verslo liudijimą įsigijęs gyventojas, vykdydamas individualią veiklą, iš juridinių asmenų gavo pajamų daugiau kaip 4 500 eurų (iki 2014 m. gruodžio 31 d. – 15 500 Lt), tačiau individualios veiklos, įsigijus verslo liudijimą, gyventojas nenutraukia, tai su įsigytuoju verslo liudijimu toliau gali būti vykdoma individuali veikla teikiant paslaugas tik gyventojams.

10. Nei Lietuvos Respublikos gyventojų pajamų mokesčio įstatymo (toliau – ir GPMĮ), nei Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2002 m. lapkričio 19 d. nutarimo Nr. 1797 „Dėl verslo liudijimų išdavimo gyventojams taisyklių“ (2012 m. liepos 11 d. nutarimo Nr. 861 redakcija; toliau – ir Nutarimas) nuostatos nenumato, kad tais atvejais, kai iš juridinių asmenų gavus pajamų daugiau kaip 4 500 eurų (iki 2015 m. sausio 1 d. – 15 500 Lt) ir įregistravus individualią veiklą, būtų grąžinamas arba užskaitomas kitų mokesčių sumokėjimui sumokėtas fiksuotas pajamų mokestis įsigyjant verslo liudijimą bei individualios veiklos, įsigijus verslo liudijimą, vykdymo metu sumokėtos PSD įmokos.

11. Trečiasis suinteresuotas asmuo VSDFV Vilniaus skyrius atsiliepime prašė priimti sprendimą teismo nuožiūra.

12. VSDFV Vilniaus skyrius paaiškino, kad vadovaujantis Valstybinės mokesčių inspekcijos programiniu būdu pateiktais duomenimis, už 2013 metus O. G. deklaruota individualios veiklos apmokestinamųjų pajamų suma yra 19 011,42 Lt (pajamos apskaičiuotos atėmus sumą, lygią 30 procentų individualios veiklos gautų pajamų). Pajamų suma, nuo kurios skaičiuojamos socialinio draudimo ir privalomojo sveikatos draudimo įmokos, yra 9 505,71 Lt. Nuo šios sumos pareiškėja iki 2014 m. gegužės 2 d. turėjo sumokėti 2 709,13 Lt socialinio draudimo įmokų ir 855,51 Lt privalomojo sveikatos draudimo įmokų. Už laiku nesumokėtas VSD įmokas apskaičiuota 146,29 Lt delspinigių, už laiku nesumokėtas PSD įmokas apskaičiuota 46,20 Lt delspinigių. Pareiškėja šių sumų iki 2015 m. balandžio 29 d. nesumokėjo. Pareiškėjai VSD ir PSD įmokos bei delspinigiai už šių įmokų nesumokėjimą priskaičiuoti teisėtai ir pagrįstai, vadovaujantis Lietuvos Respublikos valstybinio socialinio draudimo įstatymo ir Lietuvos Respublikos sveikatos draudimo įstatymo nuostatomis.

II. 13. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2016 m. birželio 20 d. sprendimu pareiškėjos O. G. skundą atmetė.

14. Teismas, išanalizavęs GPMĮ 2 straipsnio 7 dalies, 18 straipsnio, 27 straipsnio 1 dalies ir 35 straipsnio 2 dalies, Nutarimo 2.3.2 punkto, Fizinių asmenų įregistravimo į mokesčių mokėtojų registrą / išregistravimo iš mokesčių mokėtojų registro taisyklių, patvirtintų Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos viršininko 2013 m. birželio 25 d. įsakymu Nr. VA-36, 38 punkto normas padarė išvadą, kad įsigijus verslo liudijimą, pasirenkamas individualios veiklos vykdymo būdas, tačiau įsigytas verslo liudijimas suteikia teisę gauti pajamų iš juridinių asmenų ne daugiau kaip 15 500 Lt (nuo 2015 m. sausio 1 d. – 4 500 eurų) per mokestinį laikotarpį, todėl ataskaitiniu laikotarpiu viršijus šią sumą, visos iš juridinių asmenų gautos pajamos nelaikomos pajamomis gautomis iš veiklos, vykdytos įsigijus verslo liudijimą. Teismas pabrėžė, kad teisės aktai apmokestinamuoju laikotarpiu nustatė mokesčių apskaičiavimą nuo visos sumos, o ne, kaip teigia pareiškėja, nuo viršytos 15 500 Lt sumos.

15. 2013 m. pajamų deklaracijoje pareiškėja nurodė, kad ji mokestiniu periodu iš vykdytos individualios veiklos pagal verslo liudijimus iš juridinių asmenų gavo 27 159,17 Lt, kas viršija Nutarimo 2.3.2 punkte nustatytą sumą. Todėl, teismo įsitikinimu, mokesčių administratorius pagrįstai vertino pareiškėjos pajamas kaip gautas vykdant individualią veiklą ne pagal verslo liudijimą, ir nuo visos iš individualios veiklos gautų pajamų 27 159,17 Lt sumos apskaičiavo mokėtiną GPM bei šią informaciją pateikė VSDFV Vilniaus skyriui, kuris, vadovaudamasis Valstybinio socialinio draudimo įstatymo ir Sveikatos draudimo įstatymo nuostatomis, priskaičiavo VSD ir PSD įmokas bei delspinigius.

III. 16. Pareiškėja O. G. (toliau – ir apeliantė) apeliaciniame skunde prašo panaikinti Vilniaus apygardos administracinio teismo 2016 m. birželio 20 d. sprendimą ir priimti naują sprendimą – tenkinti jos skundą. Pareiškėjos apeliacinis skundas grindžiamas šiais pagrindiniais argumentais:

17. Skunde teismui pareiškėja kėlė ne teisės taikymo, o galiojančio teisinio reguliavimo, nustatančio dvigubą pajamų apmokestinimą, atitikties Civilinio kodekso 1.5 straipsnyje ir Mokesčių administravimo įstatymo 6 straipsnyje įtvirtintiems teisės principams klausimą.

18. Tikėtina, jog Lietuvos Respublikos Vyriausybė, pati įžvelgusi nustatyto teisinio reguliavimo ydingumą, 2016 m. lapkričio 16 d. nutarimu Nr. 1146 pakeitė Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2002 m. lapkričio 19 d. nutarimą Nr. 1797 „Dėl Verslo liudijimų išdavimo gyventojams taisyklių ir Veiklų, kuriomis gali būti verčiamasi turint verslo liudijimą, rūšių sąrašo“ ir jį išdėstė nauja redakcija.

19. Atsakovas Inspekcija atsiliepime prašo pareiškėjos apeliacinį skundą atmesti.

20. Atsakovas iš esmės pakartoja savo atsiliepimo pirmosios instancijos teismui argumentus, pažymėdamas, kad atsižvelgiant į teisės aktų negaliojimo į praeitį (lex retro non agit) principą, vėliau atlikti Nutarimo pakeitimai nėra reikšmingi sprendžiant nagrinėjamą ginčą.

21. Trečiasis suinteresuotas asmuo VSDFV Vilniaus skyrius atsiliepime nurodo, kad pareiškėjos O. G. apeliacinis skundas yra nepagrįstas.

Teisėjų kolegija

k o n s t a t u o j a:

IV. 22. Tikrinamoje byloje sprendžiama, ar pagrįstai pareiškėjos, 2013 metais vykdžiusios individualią veiklą pagal verslo liudijimus ir per šį mokestinį laikotarpį iš juridinių asmenų gavusios daugiau kaip 15 500 Lt pajamų, visos pajamos buvo apmokestintos kaip iš įregistruotos individualios veiklos (su pažyma). Pareiškėja O. G. laikosi pozicijos, kad tokiu atveju mokesčiai galėjo būti apskaičiuoti tik nuo nustatytą ribą (15 500 Lt) viršijančios sumos.

23. Bylos medžiaga rodo, kad VSDFV Vilniaus skyrius, iš Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir Inspekcija) automatiniu būdu gavęs duomenis apie savarankiškai dirbančių asmenų gautas pajamų metines sumas, nuo kurių turi būti apskaičiuotos ir sumokėtos socialinio draudimo įmokos, pareiškėjai papildomai apskaičiavo valstybinio socialinio draudimo ir privalomo sveikatos draudimo įmokų bei delspinigių – iš viso 3 757,13 Lt (VSDFV Vilniaus skyriaus 2014 m. lapkričio 5 d. raginimas Nr. (7.5)R-13909 ir 2014 m. lapkričio 12 d. raštas Nr. (7.5)3-136233).

24. Nustatyta, kad pareiškėja 2015 m. vasario 23 d. skundu kreipėsi į Inspekcija, prašydama: 1) įvertinti, ar Vilniaus AVMI teisėtai ir pagrįstai 2013 metais jai dirbant pagal verslo liudijimą gautas pajamas apmokestino kaip gautas iš įregistruotos individualios veiklos (su pažyma); 2) įpareigoti Vilniaus AVMI iš naujo įvertinti šios mokestinės prievolės dydį, t. y. nustatyta tvarka apmokestinti tik 11 659,17 Lt skirtumą bei grąžinti susidariusią mokesčių permoką arba grąžinti 490 Lt PSD įmokų už darbą su verslo liudijimu ir 2013 m. sumokėtas įmokas už verslo liudijimus.

25. Inspekcija 2015 m. kovo 23 d. rašte Nr. (32.42-31-1)-RM-5574 „Dėl iš juridinių asmenų gautų didesnių nei 4 500 Eur (15 500 Lt) pajamų apmokestinimo vykdant veiklą, įsigijus paslaugų ar gamybos verslo liudijimus“ nurodė, kad gyventojas, įsigydamas verslo liudijimą, pasirenka vykdyti individualią veiklą, žinodamas, kad įsigytas verslo liudijimas suteikia teisę gauti pajamų iš juridinių asmenų ne daugiau kaip 4 500 Eur per mokestinį laikotarpį, todėl viršijus šią sumą, visos iš juridinių asmenų gautos pajamos nelaikomos pajamomis, gautomis iš veiklos, vykdytos įsigijus verslo liudijimą. Centrinis mokesčių administratorius taip pat pabrėžė, kad GPMĮ ir Nutarimas nenumato, kad tais atvejais, kai iš juridinių asmenų gavus pajamų daugiau kaip 4 500 eurų (iki 2015 m. sausio 1 d. – 15 500 Lt) ir įregistravus individualią veiklą, būtų grąžinamas arba užskaitomas kitų mokesčių sumokėjimui sumokėtas fiksuotas pajamų mokestis įsigyjant verslo liudijimą bei individualios veiklos, įsigijus verslo liudijimą, vykdymo metu sumokėtos PSD įmokos.

26. Taigi, kaip matyti iš šių ir kitų administracinės bylos proceso šalių argumentų, ginčas tarp mokesčių mokėtojos ir mokesčių administratoriaus kilo dėl to, kad mokesčių administratorius atliko veiksmus, nustatytus Mokesčių administravimo įstatymo 45 straipsnio 4 dalyje. Mokesčių administravimo įstatymo 45 straipsnio 1 dalyje bei 46 straipsnio 1 dalyje yra įtvirtinta asmenų, kuriems pagal mokesčio įstatymą yra nustatyta prievolė mokėti mokestį, pareiga užsiregistruoti pas atitinkamą vietos mokesčių administratorių. Mokesčių administravimo įstatymo 46 straipsnio 2 dalyje nustatyta mokesčių mokėtojo pareiga pranešti mokesčių administratoriui apie pasikeitusius duomenis. Mokesčių administravimo įstatymo 45 straipsnio 4 dalyje nustatyta, kad mokesčių administratorius (atitinkama registro tvarkymo įstaiga), remdamasis disponuojama informacija, gali savo iniciatyva užregistruoti asmenį mokesčių mokėtoju arba patikslinti jo duomenis, jei asmuo tinkamai nevykdo šio Įstatymo 46 straipsnyje nurodytų pareigų. Apie nurodytus veiksmus, jei asmens adresas yra žinomas, informuojamas atitinkamai mokesčių mokėtoju įregistruotas asmuo arba mokesčių mokėtojas, kurio duomenys yra patikslinami.

27. Nagrinėjamoje byloje turėtų būti sprendžiamas klausimas, ar mokesčių administratoriaus sprendimas, priimtas Mokesčių administravimo įstatymo 45 straipsnio 4 dalies pagrindu, yra teisėtas (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2017 m. sausio 19 d. sprendimas administracinėje byloje Nr. A-16-438/2017).

28. Pirmosios instancijos teismas, nagrinėdamas pareiškėjos skundą, aplinkybių, susijusių su pareiškėjos automatiniu įregistravimu mokesčių mokėtojų registre kaip vykdančios individualią veiklą, nesiaiškino ir jų nevertino, nors tai yra esminis dalykas vertinant atsakovo veiksmų neteisėtumą. Nors pareiškėja tiesiogiai neįvardija, kad ginčija automatinį įregistravimą mokesčių mokėtojų registre, tačiau pareiškėjos skundo argumentai suponuoja išvadą, kad pareiškėjos argumentų, o kartu ir kilusio administracinio ginčo, negalima išnagrinėti nevertinant pareiškėjos įregistravimo mokesčių mokėtojų registre kaip vykdančios individualią veiklą teisėtumo (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2017 m. liepos 5 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A-167-602/2017).

29. Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo (toliau – ir ABTĮ; (redakcija, galiojusi iki 2016 m. liepos 1 d.) 10 straipsnyje nustatyta, kad teismas turi išaiškinti proceso dalyviams jų procesines teises ir pareigas, įspėti dėl procesinių veiksmų atlikimo arba neatlikimo pasekmių ir padėti šiems asmenims įgyvendinti jų procesines teises. Pirmosios instancijos teismas, matydamas ginčo esmę, t. y. dėl ko iš esmės kilo ginčas, turėjo pasiūlyti pareiškėjai patikslinti reikalavimą dėl automatinio įregistravimo mokesčių mokėtojų registre kaip vykdančios individualią veiklą teisėtumo.

30. Pirmosios instancijos teismas neanalizavo ginčo išnagrinėjimui reikšmingų aplinkybių, tinkamai neišaiškino pareiškėjai jos procesinių teisių (ABTĮ 10 str., 13 str.). Dėl šių proceso teisės normų pažeidimo galėjo būti neteisingai išspręsta byla, todėl pirmosios instancijos teismo sprendimas naikinamas perduodant bylą nagrinėti iš naujo (ABTĮ 142 str. 1 d.).

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo (1999 m. sausio 14 d. įstatymo Nr. VIII-1029 redakcija) 140 straipsnio 1 dalies 4 punktu, teisėjų kolegija,

n u t a r i a:

Pareiškėjos O. G. apeliacinį skundą tenkinti iš dalies.

Vilniaus apygardos administracinio teismo 2016 m. birželio 20 d. sprendimą panaikinti ir bylą grąžinti iš naujo nagrinėti pirmosios instancijos teismui.

Nutartis neskundžiama.

Teisėjai

Arūnas Dirvonas

Veslava Ruskan

Arūnas Sutkevičius