3515b7bb-4f32-4fc5-ab69-e8b62cfccf0d · Vilniaus apygardos administracinis teismas

?Administracinė byla Nr. eI-3656-968/2017 Teisminio proceso Nr. 3-61-3-01587-2017-4 Procesinio sprendimo kategorijos: 12.13.1.1; 55.1.3 (S) VILNIAUS APYGARDOS ADMINISTRACINIS TEISMAS SPRENDIMAS LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU 2017 m. lapkričio 8 d. Vilnius Vilniaus apygardos administracinio teismo teisėjas Rytis Krasauskas raÅ¡ytinio proceso tvarka iÅ¡nagrinėjo administracinę bylÄ pagal pareiÅ¡kėjo K. S. skundÄ atsakovei Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (trečiasis suinteresuotas asmuo – Panevėžio apskrities valstybinė mokesčių inspekcija) dėl sprendimų panaikinimo. Teismas nustatė:

1. Teismas 2017-06-30 nutartimi (elektroninės bylos Nr. eI-3656-968/2017 (toliau – e. byla) b. l. 30–31) priėmė pareiÅ¡kėjo patikslintÄ skundÄ (e. bylos 1 t., b. l. 27–29), kuriuo pareiÅ¡kėjas praÅ¡o panaikinti Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – VMI) 2017-04-07 sprendimÄ Nr. 69-52 (toliau – VMI sprendimas) ir Panevėžio apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – Panevėžio AVMI) 2016-12-28 sprendimÄ Nr. (42.72)-FR0682-725 (toliau – Panevėžio AVMI sprendimas).

2. PareiÅ¡kėjas nurodo, kad skundžiamame VMI sprendime nurodyti faktai ir apskaičiuotos pajamos neatitinka tikrųjų faktinių aplinkybių. Mokestinio patikrinimo metu nepagrįstai kosntatuota, kad pareiÅ¡kėjo nurodyti asmenys paskolų faktiÅ¡kai nesuteikė ir nepagrįstai gautos paskolos neįtrauktos į turėtas pajamas. Taip pat nepagrįstai į pareiÅ¡kėjo pajamas neįtraukta 50 000 Lt suma, kuriÄ jis gavo pardavęs AB „Rytų skirstomieji tinklai“ akcijas. VMI padarė jokiais įrodymais ir mokestinio tyrimo metu surinkais duomenimis nepagrįstÄ iÅ¡vadÄ , kad paskolas suteikę asmenys nurodytų sumų nepaskolino, buvo konstatuota, kad jie tokių sumų paskolinti negalėjo.

Skolinę lėšas asmenys neturi įstatymu nustatytos pareigos teikti gyventojų pajamų mokesčio (toliau – GPM) deklaracijas, todėl vien atitinkmų, pajamas atspindinčių deklaracijų nebuvimas ir duomenų neturėjimas, iš kur tokios pajamos gautos, nereiškia, jog asmuo skolintų lėšų faktiškai neturėjo. VMI sprendime nepagrįstai konstatuota, kad pareišėjo įvardinti asmenys negalėjo paskolinti tokių sumų, nes nevertinta, kiek šie asmenys galėjo turėti ir turėjo santaupų.

Lietuvos Respublikos mokesčių adminsitravimo įstatymo (toliau – MAÄ®) 67 straipsnio 1 dalyje nustatyta mokesčių adminsitratoriaus pareiga pagrįsti apskaičiuotus mokesčius ir su juo susijusias sumas. Atsižvelginat į Å¡iÄ nuostatÄ ir jos turinio aiÅ¡kinimÄ teismų praktikoje, VMI, veikdama kaip mokesčių administratorius, negalėjo daryti iÅ¡vadų, neiÅ¡tyrusi skolintojų realios turtinės padėties, ir negalėjo atmesti pajamų, pagrįstų pateiktomis paskolos sutartimis. Mokesčių mokėtojo teisė paneigti VMI apskaičiuotas mokesčio sumas ir padarytas iÅ¡vadas, tik turint pagrindžiančius įrodymus, Å¡iuo atveju negali bÅ«ti įgyvendinta, nes pareiÅ¡kėjas kitų asmenų duomenimis apie turtinę padėtį, pajamas nedisponuoja, Å¡ių asmenų atžvilgiu negali teikti jokių privalomų praÅ¡ymų dėl minėtų duomenų, todėl pateikti įrodymus, kurie paneigtų mokesčių adminsitratoriaus iÅ¡vadas, objektyviai negali.

Kadangi paskolos buvo realiai suteiktos, jos pripažintinos gautomis pareiÅ¡kėjo pajamomis tikrinamu laikotarpiu. PareiÅ¡kėjas nesutinka su VMI sprendimo dalimi, kuria 50 000 Lt nepripažinta gautomis pajamomis pareiÅ¡kėjui pardavus AB „Rytų skirstomieji tinklai“ akcijas. VMI turėdama visas galimybes nesikreipė į Å¡iÄ bendrovę ar jos teisių perėmėjÄ ir nesiaiÅ¡kino akcijų pardavimo aplinkybių. Siekiant nuspręsti, kad minėta suma negali bÅ«ti priskiriama pareiÅ¡kėjo pajamomis, neužtenka vien prielaidų ir konstatuoti faktÄ , kad pats tikrinamasis asmuo nepateikė atitinkamų dokumentų, patvirtinančių įvykusį sandorį.

Pripažinus 50 000 Lt pajamas iš akcijų pardavimo bei leistinais įrodymais nepaneigus pareiškėjui suteiktų paskolų realumo, pareiškėjo turėtos lėšos atitiko VMI atitinkamais laikotrpiais apskaičiuotas išlaidas.

3. VMI atsiliepime (e. bylos 2 t., b. l. 1–10) su pareiÅ¡kėjų skundu nesutinka ir praÅ¡o jį atmesti kaip nepagrįstÄ . Nurodo, kad Panevėžio AVMI atliko pareiÅ¡kėjo mokestinį tyrimÄ , kurio metu nustatė, jog pareiÅ¡kėjo ir jo sutuoktinės D. P. 2012, 2013 metais patirtos iÅ¡laidos bei paties PareiÅ¡kėjo 2014 metais patirtos iÅ¡laidos virÅ¡ijo gautas pajamas ir patirtoms iÅ¡laidoms (įnaÅ¡ams į UAB „Svajonių baldai“, automobilio įsigijimui, bankų paskolų ir palÅ«kanų grÄ Å¾inimui, vartojimo iÅ¡laidoms) panaudojo kitas iÅ¡ nenustatytų pajamų Å¡altinių gautas pajamas, kurios nebuvo apmokestintos Lietuvos Respublikos įstatymų nustatyta tvarka, t. y. mokesčių mokėtojas nevykdė arba netinkamai vykdė savo pareigas apskaičiuojant mokesčius.

Nustačiusi Å¡ias aplinkybes, mokesčio administratorius pagrįstai pareiÅ¡kėjo patikrinimÄ atliko taikydama MAÄ® 70 straipsnio nuostatas. Panevėžio AVMI pagal įvertinimÄ apskaičiuodama pareiÅ¡kėjo GPM bazę, naudojosi VMI virÅ¡ininko 2004-05-24 įsakymu Nr. VA-103 patvirtintų Mokesčio apskaičiavimo pagal mokesčių administratoriaus įvertinimÄ taisyklių (toliau – Taisyklės) 29 punkte nustatytais informacijos Å¡altiniais, t. y. Inspekcija patikrinimo metu remdamasi VMI informacinės duomenų bazės duomenimis (apie registruotus sandorius, gautas su darbo santykiais susijusias pajamas ir kitas iÅ¡mokas, turimÄ VÄ® „Registrų centras“ informacijÄ apie pareiÅ¡kėjo ir jo sutuoktinės vardu registruotÄ nekilnojamÄ turtÄ ), iÅ¡ Lietuvos komercinių bankų gauta informacija, UAB „Svajonių baldai“ apskaitos duomenimis, pareiÅ¡kėjo paaiÅ¡kinimais bei kita patikrinimo metu surinkta informacija, apskaičiavo pareiÅ¡kėjo ir jo sutuoktinės 2012, 2013 m. bei paties pareiÅ¡kėjo 2014 m. gautas pajamas ir patirtas iÅ¡laidas.

Patikrinimo metu mokesčių administratorius vertino pareiÅ¡kėjui palankesnes nustatytas faktines aplinkybes, apskaičiuodamas pareiÅ¡kėjo Å¡eimos (2011–2013 metais) ir paties pareiÅ¡kėjo (2014–2015 metais) vartojimo iÅ¡laidas. PareiÅ¡kėjas Panevėžio AVMI teiktuose paaiÅ¡kinimuose apie gautas pajamas ir iÅ¡ fizinių asmenų gautas paskolas nurodė, kad apie 50 000 Lt gavo pardavęs AB „Rytų skirstomieji tinklai“ akcijas, Å¡iÄ sumÄ panaudojo verslo vystymui 2000–2010 metais, taip pat gaudavo trumpalaikes paskolas iÅ¡ fizinių asmenų, Å¡ių sandorių notariÅ¡kai netvirtino, visų paskolas teikusių asmenų įvardinti negali, iÅ¡skyrė J.

G. ir D. I.. Taip pat pareiÅ¡kėjas nurodė, kad apie 25 000 Eur kaip paskolÄ yra gavęs iÅ¡ E. K. 2013–2015 metų laikotarpiu, dalį Å¡ios paskolos yra grÄ Å¾inęs grynais pinigais ir pavedimais. Panevėžio AVMI patikrinimo metu PareiÅ¡kėjo paprašė papildomai pateikti paskolų gavimÄ pagrindžiančius dokumentus, nurodyti asmenų identifikavimo duomenis, paskolų gavimo ir grÄ Å¾inimo laikotarpį ir sumas. Tačiau dokumentų, įrodančių paskolų gavimÄ , pareiÅ¡kėjas nepateikė.

Mokestinio patikrinimo metu pareiÅ¡kėjo paaiÅ¡kinimuose pateikta informacija apie gautas paskolas iÅ¡ fizinių asmenų neįrodo realaus pinigų gavimo, piniginių lėšų perdavimo fakto, o Panevėžio AVMI iÅ¡analizuotoje kredito įstaigų informacijoje nėra duomenų, kad pareiÅ¡kėjas bÅ«tų pervedęs pinigus E. K.. PareiÅ¡kėjas nepateikė paaiÅ¡kinime nurodytai 50 000 Lt pajamų sumai, gautai pardavus AB „Rytų skirstomieji tinklai“ akcijas, juridinę galiÄ patvirtinančio dokumento, o pagal kredito įstaigų pateiktÄ informacijÄ nėra duomenų, kurie patvirtintų, kad pareiÅ¡kėjas gavo nurodytÄ sumÄ .

VMI teigimu, pareiÅ¡kėjas neįrodė, kad pinigų sumas, gautas kaip paskolas ir sumÄ , gautÄ pardavus AB „Rytų skirstomieji tinklai“ akcijas, jis realiai gavo, o pareiga įrodyti Å¡ių lėšų gavimÄ teko bÅ«tent pareiÅ¡kėjui. Tokios pozicijos laikomasi ir Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikoje (toliau – LVAT), kurioje akcentuojama, kad mokesčių mokėtojas, pasirinkdamas pajamas gauti grynaisiais pinigais ir jų nedeklaruodamas teisės aktų nustatyta tvarka, prisiima rizikÄ dėl tenkančios įrodinėjimo naÅ¡tos.

Mokesčių mokėtojo įpareigojimas pagrįsti atitinkamų pajamų Å¡altinius reiÅ¡kia, kad jo nurodomi pajamų Å¡altiniai turi bÅ«ti realÅ«s, o pateikti įrodymai apie piniginių lėšų gavimÄ iÅ¡ atitinkamų Å¡altinių atspindėti realiai susiklosčiusias faktines aplinkybes, ypač tais atvejais, kai gautų pajamų Å¡altinis yra ne paties mokėtojo veikla, o kito asmens gautos pajamos. Todėl turi bÅ«ti pateikti pakankami ir neginčijami įrodymai, kad atitinkamo dydžio pajamos realiai yra gautos konkrečiu nurodytu bÅ«du iÅ¡ nurodyto pajamų Å¡altinio.

Atsižvelgiant į tai, kad pareiÅ¡kėjas nepateikė jokių įrodymų, pagrindžiančių paskolų gavimÄ ir pajamų, pardavus akcijas, gavimÄ , Å¡ios sumos pagrįstai nepriskirtos tikrinamo laikotarpio pajamoms. Nustačiusi, kad 2012–2014 metais pareiÅ¡kėjo iÅ¡laidos virÅ¡ijo gautas pajamas 176 386 Lt suma, Panevėžio AVMI pagrįstai konstatavo, jog 176 386 Lt patirtoms iÅ¡laidoms padengti pareiÅ¡kėjas panaudojo iÅ¡ kitų mokesčių administratoriui nežinomų ir Lietuvos Respublikos įstatymų nustatyta tvarka neapmokestintų pajamų Å¡altinių gautas pajamas, kurios nebuvo deklaruotos, todėl jas apmokestino GPM.

Pareiškėjas skunde nesutinka su atsakovės ir Panevėžio AVMI išvadomis, tačiau joms paneigti nepateikė jokių pagrindžiančių įrodymų, kurie suponuotų kitokias išvadas.

4. Trečiasis suinteresuotas asmuo Panevėžio AVMI atsiliepimo į pareiÅ¡kėjo skundÄ nepateikė.

5. Byla pagal Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 78 straipsnio 6 dalies nuostatas yra nagrinėjama rašytinio proceso tvarka, todėl bylos šalys į teismo posėdį nekviečiamos. Teismas konstatuoja:

6. Ginčas kilo dėl mokesčių administratoriaus sprendimų, kuriais pareiÅ¡kėjui buvo papildomai apskaičiuota į valstybės biudžetÄ sumokėti GPM, GPM baudÄ ir GPM delspinigius, teisėtumo ir pagrįstumo.

7. Byloje nustatytos Å¡ios bylai reikÅ¡mingos faktinės aplinkybės: 7.1. Panevėžio AVMI, atlikus mokestinio tyrimo užduotį, 2016-09-20 sudarė mokestinio tyrimo ataskaitÄ Nr. (42.72) FR0686-1880 ir inicijavo pareiÅ¡kėjo mokestinį patikrinimÄ (e. bylos 2 t., b. l. 574–582). Panevėžio AVMI atliko pareiÅ¡kėjo laikotarpio nuo 2011-01-01 iki 2015-12-31 teminį mokestinį patikrinimÄ (tikrintas GPM) ir surašė 2016-11-21 patikrinimo aktÄ Nr. (42.72) FR0680-705, kuriuo pareiÅ¡kėjui už 2012–2014 metus priskaičiuota 8 330,63 Eur mokėtina GPM suma (e. bylos 2 t. b. l. 36–44).

Tikrinimo metu nustatyta, kad 2012–2013 metais pareiÅ¡kėjo ir jo sutuoktinės D. P., 2014 metais paties pareiÅ¡kėjo patirtos iÅ¡laidos virÅ¡ijo gautas pajamas. Konstatuota, kad pareiÅ¡kėjas ir jo sutuoktinė iÅ¡laidoms panaudojo iÅ¡ nenustatytų Å¡altinių gautas pajamas, kurios gavimo metu nebuvo apmokestintos teisės aktų nustatyta tvarka. Panevėžio AVMI vadovavosi MAÄ® 70 straipsnio 1 dalimi ir Taisyklių 4 punktu bei, pritaikiusi iÅ¡laidų metodÄ , konstatavo, kad pareiÅ¡kėjo ir jo sutuoktinės iÅ¡laidos 2012 metais gautas pajamas virÅ¡ijo 111 685 Lt, 2013 metais – 159 090 Lt, 2014 metais pareiÅ¡kėjo iÅ¡laidos gautas pajamas virÅ¡ijo 40 998 Lt.

Mokesčių administratorius, įvertinęs, kad pareiÅ¡kėjo santuoka buvo nutraukta 2014-05-27, apskaičiavo 178 383 Lt GPM bazę ir, vadovaudamasis GPMÄ® 2, 3, 6, 22 ir 27 straipsnių nuostatomis apskaičiavo 8 330,63 Eur GPM. 7.2. Panevėžio AVMI priėmė skundžiamÄ sprendimÄ , kuriame nurodė, kad pareiÅ¡kėjas 2012–2014 metais teiktose metinėse pajamų deklaracijose nedeklaravo 176 386 Lt gautų pajamų ir nesumokėjo GPM, patvirtino Panevėžio AVMI patikrinimo aktÄ , patvirtino patikrinimo akte apskaičiuotÄ 8 330,63 Eur mokėtino GPM, paskaičiavo 2 382,18 Eur GPM delspinigių ir skyrė 833 Eur GPM baudÄ (e. bylos 2 t., b. l. 27–35).

PareiÅ¡kėjas, nesutikdamas su Panevėžio AVMI sprendimu, 2017-01-30 skundu kreipėsi į VMI ir nurodė, kad skundžiamas Panevėžio AVMI sprendime padarytos iÅ¡vados yra nepagrįstos, į pareiÅ¡kėjo pajamas nepagrįstai neįtraukta 50 000 Lt suma, kuriÄ jis gavo pardavęs AB „Rytų skirstomieji tinklai“ akcijas, taip pat iÅ¡ fizinių asmenų gautos paskolos, nes jos realiai buvo suteiktos (e. bylos 2 t., b. l. 23–24). Atsižvelgusi į iÅ¡dėstytus argumentus ir nustatytas faktines aplinkybes, VMI priėmė skundžiamÄ VMI sprendimÄ , kuriuo patvirtino Panevėžio AVMI sprendimÄ , nes nustatė, jog nėra pagrindo patenkinti pareiÅ¡kėjo skundÄ (e. bylos 2 t., b. l. 13–21).

8. PareiÅ¡kėjas teismui skundžia Panevėžio AVMI ir VMI veiksmus, ginčija jų sprendimus, kuriais pareiÅ¡kėjui už 2012–2014 metų mokestinį laikotarpį mokesčių administratorius apskaičiavo ir nurodė sumokėti papildomai GPM, GPM delspinigius ir skyrė GPM baudÄ . Mokesčių administratorius nustatė, o VMI patvirtino, kad minėtu laikotarpiu pareiÅ¡kėjo ir jo buvusios sutuoktinės D. P. (santuoka buvo nutraukta 2014-05-27), o po santuokos nutraukimo tik pareiÅ¡kėjo iÅ¡laidos virÅ¡ijo gautas pajamas, taikė MAÄ® 70 straipsnio 1 dalyje nustatytÄ teisę mokesčių administratoriui apskaičiuoti mokestį pagal atliktÄ Ä¯vertinimÄ ir sumÄ , sudarančiÄ pareiÅ¡kėjo iÅ¡laidų ir pajamų skirtumÄ , apmokestino GPM.

Pareiškėjo teigimu, skundžiami Panevėžio AVMI ir VMI sprendimai negali būti laikomi pagrįstais, nes mokesčių administratorius neišnaudojo visų galimybių ir nepatikrino pareiškėjo nurodytų fizinių asmenų finansinio pajėgumo teikti jam paskolas, neįsitikino ir nerinko įrodymų dėl gautų pajamų pardavus AB „Rytų skirstomieji tinklai“ akcijas, todėl neturint jokių objektyvių įrodymų nepagrįstai sprendė, kad pareiškėjui fizinių asmenų paskolos nebuvo suteiktos, pajamų iš akcijų perleidimo sandorio jis faktiškai negavo, todėl šių sumų neįtraukė į tikrinamo mokestinio laikotarpio pareiškėjo turėtas pajamas.

9. GPMÄ® (akto redakcija, galiojusi nuo 2008-12-30) 5 straipsnio 1 dalyje nustatyta, kad pajamų mokesčio objektas yra gyventojo pajamos. Å io įstatymo 2 straipsnio 14 dalyje nustatyta, kad pajamos – pozityviosios pajamos, priskiriamos Europos ekonominių interesų grupės pajamos, nutraukus gyvybės draudimo sutartis ar iÅ¡stojus iÅ¡ pensijų fondo grÄ Å¾inamos įmokos (ar jų dalis), atlygis už atliktus darbus, suteiktas paslaugas, už perduotas ar suteiktas teises, už parduotÄ ar kitaip perleistÄ , investuotÄ turtÄ ar lėšas ir (arba) kita nauda pinigais ir (arba) natÅ«ra. Mokesčių mokėtojo pareiga pasibaigus mokestiniam laikotarpiui pateikti metinę pajamų mokesčio deklaracijÄ ir joje deklaruoti visas praėjusio mokestinio laikotarpio pajamas ir už jas apskaičiuotÄ pajamų mokestį nustatyta GPMÄ® 27 straipsnyje.

10. MAĮ (akto redakcija, galiojusi nuo 2012-01-01) 66 straipsnio 2 dalyje nustatyta, kad tais atvejais, kai mokesčių mokėtojas teisės aktų nustatyta tvarka neapskaičiavo mokesčio arba neteisingai apskaičiavęs jo neperskaičiavo, mokesčių mokėtojui priklausantį mokėti mokestį apskaičiuoja mokesčių administratorius, remdamasis mokesčių mokėtojo pateiktomis mokesčių deklaracijomis, apskaitos bei kitais dokumentais arba kitais šiame skyriuje numatytais specialiais mokesčių apskaičiavimo būdais.

MAÄ® 67 straipsnio 1 dalyje įtvirtinta mokesčių administratorius pareiga pagrįsti jo mokesčių mokėtojui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas. Å io straipsnio 2 dalyje nustatyta, kad mokesčių mokėtojas, nesutinkantis su mokesčių administratoriaus apskaičiuotomis konkrečiomis mokesčio ir su juo susijusiomis sumomis, privalo pagrįsti, kodėl jos yra neteisingos. MAÄ® 70 straipsnio 1 dalyje įtvirtinta, kad tais atvejais, kai mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas apskaičiuoti mokesčius, bendradarbiauti su mokesčių administratoriumi, tvarkyti apskaitÄ , saugoti apskaitos ar kitus dokumentus ir dėl to mokesčių administratorius negali nustatyti mokesčių mokėtojo mokestinės prievolės dydžio įprastine, tai yra atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta, tvarka, mokesčių mokėtojui priklausančiÄ mokėti mokesčio sumÄ mokesčių administratorius apskaičiuoja pagal jo atliekamÄ Ä¯vertinimÄ , atsižvelgdamas į visas įvertinimui reikÅ¡mingas aplinkybes, turimÄ informacijÄ ir prireikus parinkdamas savo nustatytus įvertinimo metodus, atitinkančius protingumo bei, kiek objektyviai įmanoma, teisingo mokestinės prievolės dydžio nustatymo kriterijus.

Vadovaujantis Å¡io įstatymo 70 straipsnio 2 dalimi, detaliÄ minėto straipsnio įgyvendinimo tvarkÄ pagal savo kompetencijÄ nustato centrinis mokesčių administratorius, suderinęs su finansų ministru. Å i tvarka buvo nustatyta Taisyklėse, kurių 4 ir 4.1 punktuose nustatyta, kad įvertinimas gali bÅ«ti atliekamas, kai mokesčių administratorius mokesčių mokėtojo mokestinės prievolės dydžio negali nustatyti įprastine, atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta, tvarka, nes mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas, nes mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas apskaičiuojant mokesčius: nepateikia mokesčio deklaracijos, nustatytÄ ja tvarka patvirtintos ataskaitos ar kito dokumento, į mokesčio deklaracijÄ Ä¯raÅ¡o neteisingus (nepatikimus, prieÅ¡taringus) duomenis, mokesčių mokėtojo įsigyto turto vertė ir (ar) asmeninės iÅ¡laidos per atitinkamÄ laikotarpį yra didesnės už deklaruotas pajamas.

11. LVAT praktikoje nuosekliai laikomasi pozicijos, kad mokesčių administratorius įgyja teisę apskaičiuoti mokesčius pagal mokesčių administratoriaus įvertinimÄ esant dviem bÅ«tinoms sÄ lygoms, kurių buvimas sudaro prielaidas taikyti Å¡ioje teisės normoje įtvirtintÄ elgesio modelį: pirma, mokėtino mokesčio dydžio negalima apskaičiuoti (nustatyti) įprastine atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta tvarka ir, antra, to padaryti (apskaičiuoti mokesčio) negalima dėl to, jog mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas apskaičiuoti mokesčius, bendradarbiauti su mokesčių administratoriumi, tvarkyti apskaitÄ , saugoti apskaitos ar kitus dokumentus (2010-11-29 nutartis administracinėje byloje Nr. A438-1542/2010; 2011-01-26 nutartis administracinėje byloje Nr. A575-146/2011; 2012-11-12 nutartis administracinėje byloje Nr. A442-1984/2012; 2013-04-15 sprendimas administracinėje byloje Nr. A602-27/2013; 2016-02-04 nutartis administracinėje byloje Nr. A-384-442/2016).

Būtina pažymėti, kad mokestinėse bylose mokesčių administratorius, taikydamas MAĮ 70 straipsnį ir papildomai apskaičiuodamas mokesčius bei su jais susijusias sumas, privalo pagrįsti jo mokesčių mokėtojui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas. O tada, jei mokesčių mokėtojas nesutinka su mokesčių administratoriaus apskaičiuotomis konkrečiomis mokesčio ir su juo susijusiomis sumomis, privalo pagrįsti, kodėl jos yra neteisingos. Pagal MAĮ 67 straipsnyje įtvirtintas taisykles, įrodinėjimo pareiga (lot. onus probandi) yra paskirstyta tarp mokesčių administratoriaus ir mokesčių mokėtojo.

Mokesčių administratorius turi turėti atitinkamus įrodymus priimdamas ir grįsdamas savo sprendimus, nes prieÅ¡ingu atveju tokie sprendimai bÅ«tų niekiniais bei nulemti besÄ lyginiam naikinimui. Tačiau, kai mokesčių administratorius yra surinkęs atitinkamus faktinius duomenis ir jais grindžia apskaičiuotus papildomus mokesčius bei su jais susijusias sumas, mokesčių mokėtojui apsiginti galimybė atsiranda, kai jis savo ruožtu teikia kitokius faktinius duomenis, suponuojančius prieÅ¡ingÄ nei mokesčių administratoriaus padarytÄ iÅ¡vadÄ .

Jeigu mokesčių mokėtojas neįvykdo Å¡ios pareigos, tai nustačius, jog mokesčių administratorius pagrindė mokesčių mokėtojui apskaičiuotÄ mokestį ir su juo susijusias sumas, mokesčių mokėtojui atsiranda mokestinė prievolė (žr. pvz., LVAT 2017-04-24 nutartį administracinėje byloje Nr. eA-488-556/2017, 2011-08-29 nutartį administracinėje byloje Nr. A575-926/2011).

12. PareiÅ¡kėjas nekelia ginčo, ar buvo MAÄ® 70 straipsnyje nustatyti pagrindai apskaičiuoti pareiÅ¡kėjo GPM bazę pagal mokesčių administratoriaus įvertinimÄ , pareiÅ¡kėjas neginčija aritmetinio mokesčių, baudų ir delspinigių apskaičiavimo, taip pat kitų Panevėžio AVMI veiksmų, susijusių su pareiÅ¡kėjo 2012–2014 metų iÅ¡laidomis laikytinų sumų apskaičiavimu tikrinamų mokestinių laikotarpių iÅ¡laidų-pajamų balansuose. Nagrinėjamu atveju pareiÅ¡kėjas nesutinka su faktinių aplinkybių (įrodymų) vertinimu tik dėl gautų paskolų iÅ¡ fizinių asmenų (E. K., J. G., D. I. ir kitų asmenų) bei 50 000 Lt, gautų pardavus AB „Rytų skirstomieji tinklai“ akcijas, priskyrimo pareiÅ¡kėjo pajamoms. PareiÅ¡kėjo teigimu, Panevėžio AVMI, ir VMI nerinko ir nesurinko pakankamai įrodymų savo iÅ¡vadoms pagrįsti.

13. Iš atlikto mokestinio patikrinimo medžiagos matyti, kad mokesčių administratorius atliko pareiškėjo ir pareiškėjo šeimos 2011–2015 metų gautų ir išleistų piniginių lėšų analizę, atsižvelgė į ankstesnių mokestinių laikotarpių, skaičiuojamų nuo 2004-01-01 pareiškėjo ir jo sutuoktinės turimas lėšas banke ir ne banke, sprendė, kad pareiškėjas galėjo gauti grynųjų pinigų iš savo motinos S. S. ir buvusios sutuoktinės D. P., nors šie lėšų perdavimai nebuvo tvirtinami raštu.

Tačiau į pareiÅ¡kėjo 2012–2014 m. pajamas nebuvo įtrauktos pareiÅ¡kėjo teiktuose paaiÅ¡kinimuose nurodytos sumos, kurios paskolų forma buvo gautos iÅ¡ fizinių asmenų ir, pareiÅ¡kėjo teigimu, 50 000 Lt, gautų pardavus AB „Rytų skirstomieji tinklai“ akcijas. Dėl pareiÅ¡kėjo pajamų pardavus AB „Rytų skirstomieji tinklai“ 14. PareiÅ¡kėjas skunde teigia, kad nepagrįstai į pareiÅ¡kėjo pajamas neįtraukta 50 000 Lt suma, kuriÄ jis gavo pardavęs AB „Rytų skirstomieji tinklai“ akcijas.

IÅ¡ pareiÅ¡kėjo 2016-08-30 Panevėžio AVMI teiktų paaiÅ¡kinimų (e. bylos 2 t., 612–619) matyti, kad kaip gautas pajamas nurodė apie 50 000 Lt, kurių gavimo tikslaus laikotarpio nepateikė, nurodė, kad 2000–2010 metų laikotarpiu Å¡ias lėšas panaudojo verslo vystymui. Vėliau, 2016-10-10 ir 2016-10-12 elektroniniais laiÅ¡kais (e. bylos 2 t., b. l. 129–131) tikrintojai nusiuntė sprendimo, kuriuo pareiÅ¡kėjo motinai S. S. neatlygintinai perduotos AB „Rytų skirstomieji tinklai“ akcijos, kopijÄ paaiÅ¡kino, kad analogiÅ¡kÄ dokumentÄ , kuriuo patvirtinamas jam akcijų suteikimas, jis tikrai turėjo, tačiau neranda.

Teikdamas mokesčių administratoriui dėl akcijų perleidimo sandorio detalesnės informacijos nepateikė, nurodė, kad abejoja, ar iÅ¡saugota sutartis su brokerių įmone. PaaiÅ¡kino, kad neįpareigotas saugoti 15 metų senumo dokumentų. Teismui susipažinus su mokestinio patikrinimo medžiaga (e. bylos 2 t., b. l. 25–886), matyti, kad jokių įrodymų, patvirtinančių akcijų perleidimo sandorį ir Å¡io sandorio pagridu gautų pajamų faktÄ , iÅ¡skyrus pakartotinius iÅ¡ esmės panaÅ¡aus turinio paaiÅ¡kinimus, Panevėžio AVMI pareiÅ¡kėjas nepateikė.

Å iame kontekste pažymėtina, kad nuo 2000-07-01 įsigaliojęs Lietuvos Respublikos akcinių bendrovių įstatymas nustatė, kad akcinių bendrovių akcijos turi bÅ«ti nematerialios (41 straipsnio 1 dalis), o nematerialių akcijų perleidimas pažymimas debeto įraÅ¡u jų perleidėjo vertybinių popierių sÄ skaitoje ir kredito įraÅ¡u jų įgijėjo sÄ skaitoje (49 straipsnio 2 dalis). Esminiai reikalavimai, keliami nematerialiųjų akcijų perleidimo įforminimui, iÅ¡liko nepakitę.

Vadinasi, pareiÅ¡kėjas turėjo objektyviÄ galimybę mokesčių administratoriui pateikti tikslius duomenis apie įvykusį akcijų perleidimo sandorį, tačiau to nepadarė, todėl, teismo vertinimu, nepateikė nei tiesioginių, nei netiesioginių įrodymų, pagrindžiančių nurodytos sumos gavimo realumÄ (faktÄ ).

15. Atsižvelgdamas į tai, teismas pritaria mokesčio administratoriaus iÅ¡vadai, kad pareiÅ¡kėjas nepateikė pakankamai faktinių duomenų ir juos pagrindžiančių įrodymų, leidžiančių paneigti iÅ¡vadÄ , kad pareiÅ¡kėjas realiai (faktiÅ¡kai) negavo apytikriai nurodytų 50 000 Lt pajamų pardavus AB „Rytų skirstomieji tinklai“ akcijas. Dėl gautų iÅ¡ fizinių asmenų paskolų 16. PareiÅ¡kėjas mokestinio tyrimo metu 2016-08-30 pateikė paaiÅ¡kinimus (e. bylos 2 t., b. l. 612–619), kuriuose nurodė, kad verslo vystymui gaudavo lėšų skolindamasis iÅ¡ privačių asmenų, suteiktų paskolų neformindavo notariÅ¡kai, kadangi jos bÅ«davo trumpalaikės, paskolas suteikdavo pažįstami žmonės, visų kreditorių negali nurodyti, kaip skolinusius pareiÅ¡kėjui asmenis iÅ¡skyrė J.

G. ir D. I.. Vėliau, atsakydamas į Panevėžio AVMI tikrintojos klausimus dėl 2011–2015 metų laikotarpiu gautų paskolų iÅ¡ nurodytų fizinių asmenų (J. G. ir D. I.) ir jų grÄ Å¾inimo, pareiÅ¡kėjas 2016-10-10 paaiÅ¡kino (e. bylos 2 t., b. l. 130–131), kad minėti asmenys per kelis kartus buvo paskolinę iki 100 000 Lt, pareiÅ¡kėjas minėtiems kreditoriams didžiÄ jÄ dalį pinigų grÄ Å¾ino, pardavęs butÄ . Papildomai nurodė, kad laikotarpiu nuo 2013 metų iki 2015 metų apie 25 000 Eur jam paskolinusi verslo partnerė E. K., paskolos sutarties nesudarė, dalį paskolos grÄ Å¾ino grynaisiais pinigais ir pavedimais.

17. Ä®vertinęs nurodytus paaiÅ¡kinimus bylos aplinkybių ir aktualaus teisinio reglamentavimo kontekste, teismas neturi pagrindo nepritarti atsakovės ir Panevėžio AVMI iÅ¡vadoms, kad pareiÅ¡kėjas neįvardijo tikslių, konkrečių aplinkybių (paskolų suteikimo laikotarpių, sumų, įvardijo tik du galimai skolinusius asmenis), suponuojančių iÅ¡vadÄ , kad pareiÅ¡kėjas gavo pajamų paskolų forma. Taip pat teismas atkreipia dėmesį, kad, nors pareiÅ¡kėjas teigia, kad su kreditoriais yra visiÅ¡kai ar iÅ¡ dalies atsiskaitęs, pareiÅ¡kėjas mokesčių administratoriui nepateikė jokių juridinę galiÄ turinčių įrodymų, patvirtinančių suteiktų paskolų grÄ Å¾inimÄ , kurie galėtų netiesiogiai patvirtinti pareiÅ¡kėjo nurodytų paskolų gavimÄ , t. y. pajamų gavimo faktÄ .

Mokesčių administratoriui patikrinus pareiškėjo banke atliktas operacijas, duomenų, kad būtų pervestos lėšos pareiškėjo įvardintiems kreditoriams, nustatyta nebuvo. Pareiškėjas neįrodė suteiktų paskolų gavimo fakto 2011–2015 metų laikotarpiu, nors turėjo teisę tai padaryti teikdamas pastabas iki skundžiamo Panevėžio AVMI sprendimo priėmimo.

18. Atsižvelgdamas į tai, teismas neturi pagrindo abejoti mokesčių administratoriaus atliktu tyrimu ir sprendimo nepriskirti pareiÅ¡kėjo nurodytų sumų, esÄ gautų iÅ¡ J. G., D. I., E. K., pareiÅ¡kėjo pajamoms, remiantis vien pareiÅ¡kėjo paaiÅ¡kinimais, pagrįstumu.

19. Teismas atkreipia dėmesį, kad MAÄ® 70 straipsnio ir 67 straipsnio nuostatose yra įtvirtinta įrodinėjimo pareigos tarp mokesčių administratoriaus ir mokesčių mokėtojo proporcija (žr. sprendimo 10 punktÄ ). LVAT praktikoje nuosekliai laikomasi pozicijos, kad apsiribojimas vien teiginiais, atsikirtimais, nepagrįstais jokiais įrodymais, negali nulemti sprendimo priėmimo mokesčių mokėtojo naudai (žr., pvz., LVAT 2010-11-08 nutartį administracinėje byloje Nr. A556?1527/2010). Taigi pagal MAÄ® 67 straipsnyje įtvirtintas įrodinėjimo taisykles, neigiamos pasekmės dėl neįrodytų aplinkybių, paneigiančių mokesčių administratoriaus argumentus, tenka bÅ«tent mokesčių mokėtojui (žr., pvz., LVAT 2009-09-21 nutartį administracinėje byloje Nr. A556?1024/2009, 2010-06-28 nutartį administracinėje byloje Nr. A556?862/2010, 2010-09-16 nutartį administracinėje byloje Nr. A442?863/2010).

Å iai bylai taip pat aktuali suformuota LVAT praktika dėl įrodymų vertinimo mokestinių ginčų bylose, kai, remiantis įvairiais civiliniais sandoriais, įrodinėjamas (grindžiamas) mokesčių mokėtojo gautų pajamų realumas. LVAT yra iÅ¡aiÅ¡kinęs, kad įrodinėjimo dalykas Å¡iuo atveju yra aplinkybės, ar pinigų sumos mokesčių mokėtojui realiai buvo, ar nebuvo perduotos, t. y. gautos ar negautos pajamos. Å ios aplinkybės turėtų bÅ«ti įrodinėjamos tiesioginiais įrodymais, iÅ¡ kurių galima daryti vienareikÅ¡mę iÅ¡vadÄ apie įrodinėjimo dalykÄ sudarančias aplinkybes (pvz., mokėjimo pavedimai, patvirtinantys lėšų judėjimÄ ; asmenų, iÅ¡ kurių pajamos neva gautos, paaiÅ¡kinimai, kad lėšos perduotos ar neperduotos; kitų liudytojų, galinčių patvirtinti ar paneigti lėšų perdavimÄ , parodymai).

Ä®statymas nedraudžia įrodinėti ir netiesioginiais įrodymais, t. y. įrodymais, susijusiais su įrodinėjimo dalykÄ sudarančiomis aplinkybėmis (pvz., įrodymai, kokiomis lėšomis galėjo disponuoti asmuo, iÅ¡ kurio galėjo bÅ«ti gautos pajamos; įrodymai apie gautų lėšų panaudojimo aplinkybes ir pan.) (žr., pvz., 2007-03-15 nutartį administracinėje byloje Nr. A-17-301/2007, 2017-07-13 nutartį administracinėje byloje Nr. eA-1345-442/2017). Vien atskirų formalių įrodymų (pvz., paprasta raÅ¡ytine ar notarine forma sudarytų sutarčių) apie pajamas pateikimas, nesant realaus pajamų gavimo fakto, patvirtinto nuodugnia pajamų gavimo faktinių aplinkybių analize, paties pajamų gavimo nepagrindžia.

Tokia iÅ¡vada darytina ir atsižvelgiant į MAÄ® 10 straipsnio nuostatas, įtvirtinančias turinio virÅ¡enybės prieÅ¡ formÄ principÄ , pagal kurį mokesčių teisiniuose santykiuose virÅ¡enybė teikiama Å¡ių santykių dalyvių veiklos turiniui, o ne jos formaliai iÅ¡raiÅ¡kai (žr., pvz., LVAT 2011-04-14 sprendimÄ administracinėje byloje Nr. A442-1111/2011, 2015-02-10 nutartį administracinėje byloje Nr. eA110-438/2015). Be to, LVAT praktikoje yra įtvirtinta, jog pasirinkdamas pajamas gauti grynaisiais pinigais (dėl ko Å¡ių pajamų gavimo faktas nėra fiksuojamas kredito įstaigose esančių sÄ skaitų įraÅ¡uose) ir Å¡ių pajamų nedeklaruodamas pateikiant atitinkamo mokestinio laikotarpio pajamų deklaracijas (pvz., kai tokios deklaracijos teikimas nėra privalomas), mokesčių mokėtojas prisiima ir visÄ rizikÄ dėl jam tenkančios įrodinėjimo naÅ¡tos (žr., pvz., 2013-04-15 sprendimÄ administracinėje byloje Nr. A602-27/2013).

20. Atsižvelgiant į kas iÅ¡dėstyta, darytina iÅ¡vada, kad Panevėžio AVMI ir VMI visapusiÅ¡kai ir objektyviai iÅ¡nagrinėjo bei įvertino surinktus duomenis, juo vertindama vadovavosi aktualiu teisiniu reglamentavimu ir teismine praktika. Teismas nagrinėjamu atveju taip nenustatė pagrindo bylos aplinkybes vertinti kitaip, nei jas įvertino mokesčių administratorius. Pasisakydamas dėl pareiÅ¡kėjo skundo argumento, kad mokesčių administratorius nesurinko pakankamai įrodymų savo iÅ¡vadoms pagrįsti, teismas juos vertina kritiÅ¡kai kaip pareiÅ¡kėjo gynybinę pozicijÄ , ir nekartodamas LVAT suformuota praktika paremtų motyvų pabrėžia, kad paneigti mokesčių administratoriaus apskaičiuotÄ mokesčio sumÄ privalo mokesčio mokėtojas, pateikdamas lygiaverčiais laikytinus įrodymus, o ne abstrakčius paaiÅ¡kinimus.

PrieÅ¡ingai, nei teigia pareiÅ¡kėjas, ginčijami sprendimai laikytini pagrįstais ir teisėtais, nėra jokio pagrindo tenkinti pareiÅ¡kėjo skundÄ ir juos naikinti. Teismas, vadovaudamasis Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 88 straipsnio 1 punktu, 132 straipsniu, 133 straipsniu, nusprendžia: PareiÅ¡kėjo K. S. skundÄ atmesti kaip nepagrįstÄ . Sprendimas per vienÄ mėnesį nuo jo paskelbimo dienos gali bÅ«ti skundžiamas apeliacine tvarka Lietuvos vyriausiajam administraciniam teismui, skundÄ paduodant Å¡iam teismui arba per Vilniaus apygardos administracinį teismÄ .

Teisėjas Rytis Krasauskas