2021-01-13 Nr. AB-952-3-61-3-03897-2018-1 · Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas

Administracinė byla Nr. A-2579-602/2020

Teisminio proceso Nr. 3-61-3-03897-2018-1

Procesinio sprendimo kategorijos: 12.2.2; 12.13.1.2

(S)

LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS

N U T A R T I S

LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU

2021 m. sausio 13 d.

Vilnius

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Arūno Dirvono, Ričardo Piličiausko (kolegijos pirmininkas) ir Veslavos Ruskan (pranešėja),

teismo posėdyje apeliacine rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo pareiškėjo N. M. apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2019 m. birželio 27 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjo N. M. skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos dėl sprendimų panaikinimo.

Teisėjų kolegija

n u s t a t ė:

I. 1. Pareiškėjas N. M. (toliau – ir pareiškėjas) kreipėsi į Vilniaus apygardos administracinį teismą su skundu, prašydamas panaikinti: 1) Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI) 2018 m. liepos 2 d. sprendimą dėl patikrinimo akto tvirtinimo Nr. (21.60-32)FR0682-220 (toliau – ir VMI Sprendimas); 2) Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir MGK, Komisija) 2018 m. spalio 15 d. sprendimą Nr. S-173 (7-159/2018) (toliau – ir MGK Sprendimas).

2. Pareiškėjas skunde nurodė:

2.1. VMI ginčijamu sprendimu konstatavo, kad tikrinamuoju laikotarpiu United Scan Inc., Sprint Corporation L.P. ir Bluerow System LLP dengė pareiškėjo UAB „Citadele faktoringas ir lizingas“ įsipareigojimus pagal lizingo sutartį, apmokėjo draudimo ir pavogtų transporto priemonių paieškos sistemos paslaugas. Sprint Corporation L.P., remdamasi 2012 m. birželio 1 d. trišale reikalavimo teisės sutartimi, padengė 81 469,23 Lt pareiškėjo įsiskolinimą UAB „Omax Baltic“ pagal 2012 m. balandžio 3 d. sutartį. Tokiu būdu pareiškėjas iš minėtų įmonių gavo 755 890,94 Lt kitų pajamų, kurios nebuvo apmokestintos įstatymuose nustatyta tvarka. Be to, pareiškėjas, nemokėdamas palūkanų pagal 2010 m. balandžio 20 d. ir 2010 m. gegužės 8 d. sudarytas paskolos sutartis, tikrintu laikotarpiu gavo 8 129,65 Lt pajamų. VMI Sprendimu patvirtino patikrinimo aktą ir nurodė pareiškėjui į VMI sąskaitą sumokėti 33 114,27 Eur gyventojų pajamų mokesčio (toliau – ir GPM), taip pat apskaičiavo 18 134,11 Eur GPM delspinigių bei skyrė 9 934 Eur (30 proc.) GPM baudą.

2.2. Ginčijamas Sprendimas yra nepagrįstas ir neteisėtas. VMI nepagrįstai sprendė, kad automobiliu Porsche Panamera Turbo visą laiką iki jo pardavimo naudojosi pareiškėjas, o tai patvirtina, jog šis automobilis priklausė būtent pareiškėjui ir visi atlikti mokėjimai Sprint Corporation L.P. ir Bluerow System LLP yra pareiškėjo pajamos natūra, nuo kurių skaičiuotinas 15 proc. GPM. Toks VMI vertinimas yra neteisingas, nes šis automobilis pareiškėjui niekada faktiškai nepriklausė, o aplinkybė, kad pareiškėjas naudojo šį automobilį darbo reikalais, nereiškia, kad jis priklausė jam nuosavybės teise. Baltarusijos bendrovė OOO Uniskan Baltarusija nuo 2012 m. bendradarbiavo su Sprint Corporation L.P., o taip pat ir su Bluerow System LLP, todėl OOO Uniskan Baltarusija suteikė automobilį pareiškėjui, kad jis galėtų vykdyti darbines funkcijas. Šios darbinės funkcijos apėmė kelių valstybių teritorijas – Baltarusiją, Ukrainą, Lietuvą. Pareiškėjas šį automobilį naudojo išimtinai tik darbo funkcijoms vykdyti. Pareiškėjas buvo nurodytas kaip lizingo gavėjas, nes lizingas gali būti suteikiamas tik Lietuvos fiziniams ar juridiniams asmenims. Pareiškėjas buvo tarpininkas tarp lizingo bendrovės ir užsienio bendrovės, parduodamas automobilį jis jokių pinigų negavo.

2.3. VMI Sprendime nurodė, kad, pagal 2012 m. balandžio 3 d. trišalį susitarimą tarp uždarosios akcinės bendrovės (toliau – UAB) „Omax Baltic“, Sprint Corporation L.P. ir pareiškėjo, bendrovės Sprint Corporation L.P. už pareiškėją sumokėta skola yra pareiškėjo pajamos natūra. Tokia VMI išvada neteisinga ir nepagrįsta jokiais įrodymais. VMI nesidomėjo, ar buvo atsiskaityta su bendrove Sprint Corporation L.P. VMI tik domėjosi, ar į su Sprint Corporation L.P. sudarytą kitą paskolos sutartį ši suma patenka, ar ne. Atsižvelgiant į tai, kad VMI nė karto neklausė ir neprašė pateikti jokių pareiškėjo 81 469,23 Lt skolą bendrovei Sprint Corporation L.P. (bei jos padengimą) patvirtinančių dokumentų, jie ir nebuvo pateikti bei nagrinėjami patikrinimo metu. Todėl priimtas neteisingas sprendimas, jog ši suma buvo pareiškėjo pajamos natūra ir nuo jų buvo papildomai priskaičiuotas 15 proc. gyventojų pajamų mokestis. Po šio susitarimo sudarymo pareiškėjas liko skolingas bendrovei Sprint Corporation L.P. nurodytą 81 469,23 Lt sumą, todėl jokių pajamų negavo, nes privalės šią skolą grąžinti iš verslo santykių ir darbo pajamų, gautų Baltarusijos ir Ukrainos Respublikose. Pareiškėjas nesutinka su ginčijamuose sprendimuose nurodytais motyvais, kad tariamų mokestinių pažeidimų pobūdis siejamas su mokesčių vengimu, sudarant formalius sandorius, kurių vienintelis tikslas – išvengti mokesčių. Visi sandoriai buvo legalūs, teisėti ir sudaryti siekiant sukurti konkrečius teisinius santykius, o ne išvengti mokesčių.

2.4. Paskolos pareiškėjui buvo suteiktos Ukrainoje, todėl ir visi kylantys mokestiniai klausimai, ar dėl to galintys kilti ginčai turėtų būti sprendžiami pagal Ukrainos įstatymus atitinkamų Ukrainos institucijų. VMI priėmė Sprendimą dėl tariamų pajamų natūra gavimo net netyrusi ir neįsitikinusi, ar šie santykiai patenka į Lietuvos Respublikos mokestinių institucijų jurisdikciją. VMI privalėjo nustatyti, ar šie klausimai apskritai patenka į šios institucijos jurisdikciją ir tik tada galėjo būti priimamas sprendimas dėl mokestinių prievolių.

2.5. Šiuo atveju yra pagrindas atnaujinti VMI patikrinimą, patikslinti patikrinimo aktą, pašalinti prieštaravimus, surinkti papildomus įrodymus ir visapusiškai atlikti patikrinimą, nes pareiškėjui nebuvo sudaryta galimybė pateikti svarbius tyrimui dokumentus (kurie įrodo, jog VMI apskritai turėjo nutraukti tyrimą paaiškėjus faktui, jog pareiškėjo asmeniniai bei verslo santykiai tuo laikotarpiu buvo ne Lietuvoje), taip pat nebuvo sudaryta galimybė pateikti rašytinių pastabų dėl patikrinimo akto, t. y. apginti pažeistas savo teises iki sprendimo priėmimo dienos.

3. Atsakovas VMI atsiliepime į skundą prašė pareiškėjo skundą atmesti. Atsiliepime į skundą buvo nurodyta:

3.1. Nagrinėjamu atveju mokesčių administratorius turinio viršenybės prieš formą principą taikė 2011 m. gegužės 32 d. transporto priemonės sublizingo ir teisių perleidimo susitarimui bei konstatavo, kad minėtu sandoriu pareiškėjas siekė gauti mokestinės naudos, išvengdamas GPM mokėjimo nuo pajamų, gautų iš užsienio juridinių asmenų. Pareiškėjo 2011–2014 m. gauta 674 421,71 Lt pajamų suma iš United Scan Inc., Sprint Corporation L.P. ir Bluerow System LLP, padengiant jo įsipareigojimus UAB „Citadele faktoringas ir lizingas“, AB „Lietuvos draudimas“ ir UAB „Baltijos monitoringo centras‘, laikytina kitomis pajamomis, kurios nebuvo apmokestintos įstatymuose nustatyta tvarka.

3.2. Pareiškėjo teiginiai dėl automobilio sublizingo sandorio su Sprint Corporation L.P. pagrįsti tik trečiosios šalies (Bluerow System LLP akcininko) prieštaringais paaiškinimais, kuri nėra teisiškai atsakinga už Sprint Corporation L.P. veiklą ir neprivalo žinoti šios įmonės veiklos aplinkybių. Nustatyta, kad pareiškėją su įmonėmis United Scan Inc., Bluerow System LLP ir Sprint Corporation L.P. sieja reikšmingi ryšiai, dėl kurių jis iš įmonės galėjo gauti įstatymų nustatyta tvarka neapmokestintų pajamų. Mokestinio patikrinimo metu padaryta teisinga išvada, jog pareiškėjas pasirašė 2011 m. gegužės 3 d. sublizingo ir teisių perleidimo susitarimą su Sprint Corporation L.P. turėdamas vienintelį tikslą – ateityje išvengti mokesčių mokėjimo nuo gautų pajamų iš užsienio įmonių United Scan Inc., Sprint Corporation L.P. ir Bluerow System LLP.

3.3. Kontrolės veiksmų metu buvo nuosekliai prašoma pareiškėjo pagrįsti 81 469,23 Lt pajamų gavimo sumą iš Sprint Corporation L.P. (paaiškinti aplinkybes ir pateikti dokumentus), tačiau pareiškėjas pajamų gavimo nepagrindė, aplinkybių nepaaiškino ir jokių dokumentų nepateikė. Įvertinus šias aplinkybes mokestinio patikrinimo metu padaryta išvada, kad pareiškėjas 2012 m. gavo 81 469,23 Lt kitų pajamų iš Sprint Corporation L.P., kurių nedeklaravo 2012 m. pajamų deklaracijoje, todėl pažeidė Lietuvos Respublikos gyventojų pajamų mokesčio įstatymo (toliau – ir GPMĮ) 27 straipsnio 1 dalį.

3.4. Pagal 2010 m. balandžio 20 d. paskolos sutartį Kinijos gyventojas L. G. suteikė pareiškėjui 74 483,60 Lt paskolą grynaisiais pinigais, o pagal 2010 m. gegužės 8 d. paskolos sutartį Ukrainos gyventojas A. N. Ž. suteikė pareiškėjui 32 516,40 Lt paskolą taip pat grynaisiais pinigais. Paskolų davėjai L. G. ir A. N. Ž. savo veiksmais – neatlygintina paslauga jos gavėjui, pareiškėjui suteikė ekonominės naudos (pinigai buvo paskolinti verslui vykdyti (statyboms), kurios pastarasis nebūtų galėjęs gauti rinkos dėsniais paremtomis sąlygomis. Taigi pareiškėjas, tikrintu laikotarpiu (2011–2015 m.) nemokėdamas palūkanų už gautas paskolas, kurios nebuvo grąžintos, gavo naudos, t. y. pajamų natūra, kurias priskyrė B klasės kitoms su darbo santykiais nesusijusioms ir ne individualios veiklos apmokestinamosioms pajamoms bei apmokestino, taikydamas 15 proc. GPM tarifą.

3.5. Patikrinimo metu lengvinančia aplinkybe pripažinta tai, jog pareiškėjas bendradarbiavo su mokesčių administratoriumi, teikė patikrinimui reikalingus paaiškinimus. Tuo tarpu sunkinanti aplinkybė siejama su pažeidimą padariusio mokesčių mokėtojo kaltės forma (tyčia, neatsargumu), pažeidimu siektais tikslais, jų (pažeidimų) trukme, daugetu, padarytos žalos dydžiu ir pan. Įvertinus pareiškėjo pažeidimų trukmę (2011–2015 m.), pažeidimų pobūdį (mokesčių vengimas, sudarant formalius sandorius, kurių vienintelis tikslas – išvengti mokesčių), padarytą žalos dydį (33 114,28 Eur GPM), minėtos aplinkybės pagrįstai pripažintos pareiškėjo atsakomybę sunkinančiomis aplinkybėmis. Atsižvelgus į mokesčių mokėtojo atsakomybę lengvinančias ir sunkinančias aplinkybes, pareiškėjui pagrįstai skirta 30 proc. mokesčių bauda.

3.6. Pareiškėjo deklaruota gyvenamoji vieta buvo Lietuvoje jam nuosavybės teise priklausančiame bute, pareiškėjas teikė nuolatinio Lietuvos gyventojo pajamų deklaracijas ir naudojosi tik nuolatiniams Lietuvos gyventojams taikomomis pajamų mokesčio lengvatomis, todėl pareiškėjas tikrintu laikotarpiu buvo nuolatinis Lietuvos gyventojas ir pats save tokiu laikė.

II. 4. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2019 m. birželio 27 d. sprendimu pareiškėjo skundą atmetė.

5. Pirmosios instancijos teismas nustatė, kad VMI 2018 m. kovo 22 d. patikrinimo aktu papildomai apskaičiavo pareiškėjui 29 298,90 Eur GPM, įprastine tvarka papildomai apskaičiavo 3 815,38 Eur GPM. VMI ginčijamu 2018 m. liepos 2 d. sprendimu patvirtino 2018 m. kovo 22 d. patikrinimo aktą ir jame apskaičiuotą 33 114,28 Eur sumą, paskyrė 9 934 Eur GPM baudą ir apskaičiavo 18 134,11 Eur GPM delspinigių. MGK ginčijamu 2018 m. spalio 15 d. sprendimu patvirtino VMI 2018 m. liepos 2 d. sprendimą. Ginčijamuose sprendimuose mokesčių administratorius pasisakė dėl GPM apskaičiavimo taikant Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir Mokesčių administravimo įstatymas, MAĮ) 69 straipsnio 1 dalį, dėl gautų pajamų pagal 2012 m. birželio 1 d. susitarimą su Sprint Corporation L.P., dėl pajamų natūra apmokestinimo, gyvybės draudimo išmokų apmokestinimo. Teismas atkreipė dėmesį, kad pareiškėjas skunde neišdėstė nesutikimo motyvų dėl gyvybės draudimo išmokų apmokestinimo, iš MGK 2018 m. spalio 15 d. sprendimo turinio matyti, kad pareiškėjas su šia apmokestinimo dalimi sutiko, todėl teismas dėl gyvybės draudimo išmokų apmokestinimo sprendime nepasisakė.

6. Vertindamas pareiškėjo argumentus dėl VMI teisės atlikti jo mokestinį patikrinimą teismas vadovavosi GPMĮ 5 straipsnio 2 dalimi, MAĮ 15 straipsnio 1 dalimi. Teismas nustatė, kad pareiškėjas yra Lietuvos Respublikos pilietis; pareiškėjas savo gyvenamąją vietą mokestinio patikrinimo laikotarpiu 2011–2015 m. deklaravo būtent Lietuvos Respublikoje; pareiškėjas kaip savo gyvenamąją vietą nurodė Lietuvą; pareiškėjas 2011 m. gegužės 3 d. mokėjimo grafike prie Finansinio lizingo sutarties savo adresą korespondencijai ir registracijos adresą nurodė (duomenys neskelbtini). Tą patį adresą jis nurodė ir Transporto priemonės draudimo sutartyse, pasirašytose 2011 m. liepos 7 d., 2012 m. gegužės 28 d., 2013 m. birželio 12 d., 2014 m. birželio 10 d., 2015 m. birželio 10 d.; pareiškėjo pasirašytos 2011 m. liepos 1 d. automobilio Porsche Panamera Turbo draudimo sutarties 1.6.1 punktas įtvirtino, kad transporto priemonė bus naudojama užsienyje trumpiau nei 45 d. per sutarties galiojimo laikotarpį, taigi, laikytina, kad automobilis turėjo būti naudojamas Lietuvoje, o ne Ukrainoje ar Baltarusijoje; pareiškėjui Lietuvos Respublikoje taip pat priklausė ir nekilnojamasis turtas (patalpos, butai, žemės sklypas su statiniais); pareiškėjas nuo 2006 iki 2015 m. kiekvienais metais teikė VMI metines pajamų deklaracijas, kurias pagal GPMĮ 27 straipsnio 1 dalį privalo teikti būtent nuolatinis Lietuvos gyventojas, per mokestinį laikotarpį gavęs pajamų; šiose metinėse pajamų deklaracijose pareiškėjas gyvenamąjį adresą nurodė Lietuvoje; pareiškėjas Lietuvoje taip pat mokėjo draudimo įmokas, būsto kredito palūkanas.

7. Atsižvelgdamas į nustatytas aplinkybes teismas vertino, kad pareiškėjas laikė save nuolatiniu Lietuvos gyventoju, turinčiu pareigą teikti tokias deklaracijas. Teismas atkreipė dėmesį, kad gyventojas, kuris remdamasis GPMĮ 4 straipsnyje pateiktais kriterijais save laiko nuolatiniu Lietuvos gyventoju, privalo vykdyti jam priklausančias mokestines prievoles, t. y. Lietuvos Respublikos mokesčių administratoriui teikti deklaracijas ir į Lietuvos Respublikos biudžetą mokėti pagal Lietuvos Respublikos mokesčių įstatymus mokėtiną mokestį.

8. Dėl pareiškėjo pateiktų įrodymų, kad nuo 2011 m. iki 2015 m. darbo užmokestis jam buvo mokamas į Baltarusijos banke esančią banko sąskaitą; nuo 2011 m. jis reguliariai ir nuolat būna ir gyvena adresu (duomenys neskelbtini); nuo 2011 m. jis reguliariai ir nuolat gyvena adresu (duomenys neskelbtini) (šiuo adresu darė buto remontą); jam ir sutuoktinei O. M. K. 2015 m. sausio 16 d. Ukrainos Obuchivskio m. apylinkės teisingumo departamento Kijevo m. srityje gyventojų registro tarnybos Civilinės metrikacijos skyrius išdavė santuokos liudijimą; jo vaikas yra gydomas Ukrainoje, periodiškai vedamas pas gydytoją apžiūrai, teismas nurodė, kad pareiškėjo pateikti asmenų paaiškinimai yra prieštaringi, vieni kaimynai teigė, jog pareiškėjas nuo 2011 m. nuolat gyveno adresu (duomenys neskelbtini), kiti, jog pareiškėjas nuo 2011 m. nuolat gyveno adresu (duomenys neskelbtini). Pareiškėjo pateiktas Baltarusijos banko sąskaitos išrašas patvirtina tik aplinkybę, kad pinigai buvo mokami į Baltarusijos banko sąskaitą, tačiau nėra duomenų, kad pareiškėjo darbo vieta visą mokestinio patikrinimo laikotarpį būtų labiau susijusi su Ukraina ar Baltarusija nei su Lietuva. Pareiškėjo pateikti rašytiniai dokumentai apie sutuoktinę ir vaiką nepatvirtina, jog pats pareiškėjas asmeniškai nuolat buvo Ukrainoje, o ne Lietuvoje.

9. Įvertinęs nustatytas aplinkybes teismas atmetė pareiškėjo argumentus, kad jo mokestinis patikrinimas negalėjo būti atliktas, nes jo pagrindinė asmeninių ir darbinių santykių vieta patikrinimo laikotarpiu buvo ne Lietuvoje. Teismo nuomone, aplinkybė, kad mokesčių administratorius atskirai nesprendė klausimo, ar jam priskirta jurisdikcija atlikti pareiškėjo mokestinį patikrinimą, ginčijamų sprendimų teisėtumui įtakos neturi, nes pats mokestinio patikrinimo atlikimas ir ginčijamų sprendimo priėmimas parodo mokesčių administratoriaus poziciją dėl savo kompetencijos ir jurisdikcijos atlikti tokį mokestinį patikrinimą bei priimti sprendimus dėl mokestinių prievolių apskaičiavimo. Be to, pareiškėjas turėdamas abejonių dėl jurisdikcijos galėjo teikti šiuos dokumentus viso mokestinio patikrinimo metu, tačiau to nedarė.

10. Vertindamas pareiškėjo teiginius dėl GPM apskaičiavimo taikant MAĮ 69 straipsnio 1 dalį teismas nustatė, kad pareiškėjas su UAB „Citadelė faktoringas ir lizingas“ 2011 m. gegužės 3 d. pasirašė lizingo sutartį dėl automobilio Porsche Panamera Turbo įsigijimo, kurio kaina 162 183,56 Eur, sutartimi nustatytos metinės palūkanos – 6 mėn. Libor Eur + 7 proc. Nustatyta turto išpirkimo termino pabaiga – 2014 m. birželio 25 d. Pareiškėjas 2011 m. gegužės 3 d. pasirašė transporto priemonės subrangos ir teisių perdavimo sutartį su Sprint Corporation L.P., pagal kurią Sprint Corporation L.P. įsipareigojo tinkamai valdyti ir naudotis transporto priemone bei mokėti išperkamosios nuomos įmokas. Lizingo sutartis sudaryta pareiškėjo vardu, pareiškėjas, kaip transporto priemonės valdytojas, sutartimi išnuomojo transporto priemonę Sprint Corporation L.P., kuri įsipareigojo už pareiškėją mokėti lizingo įmokas. Nepaisant to, jog įmokas lizingo bendrovei atlikdavo kiti asmenys, ginčo automobiliu faktiškai naudojosi pats pareiškėjas (tai patvirtino 2011 m. liepos 7 d., 2012 m. gegužės 28 d., 2013 m. birželio 12 d., 2014 m. birželio 10 d., 2015 m. birželio 10 d. pareiškėjo pasirašytos Porsche Panamera Turbo automobilio draudimo sutartys; pareiškėjo kreipimaisi dėl išmokos esant draudiminiam įvykiui; pareiškėjo apmokėtos automobilio stovėjimo, remonto išlaidos; automobilio registracija pareiškėjo vardu; duomenys apie Lietuvos sienos kirtimą, nuvažiuotus atstumus).

11. Teismas bylos duomenimis taip pat nustatė, kad pareiškėjas 2016 m. gegužės 30 d. su UAB „Baltijos realizacijos centras“ pasirašė automobilio Porsche Panamera Turbo pirkimo pardavimo sutartį, kuria jis pardavė automobilį už 57 000 Eur. UAB „Baltijos realizacijos centras“, kaip transporto priemonės valdytojas, 2016 m. birželio 1 d. pateikė prašymą dėl automobilio Porsche Panamera Turbo įregistravimo. Pareiškėjas 2016 m. gegužės 30 d. perleido ginčo automobilį sutartimi patvirtindamas, kad automobilis jam priklauso nuosavybės teise. Atsižvelgdamas į tai, teismas vertino, kad pareiškėjas nuo 2014 m. lapkričio 14 d. automobilio priėmimo-perdavimo akto pasirašymo iki 2016 m. gegužės 30 d. pirkimo-pardavimo sutarties sudarymo valdė ginčo automobilį nuosavybės teise.

12. Visų šių aplinkybių kontekste teismas darė išvadą, kad ginčo sublizingo sutartimi buvo siekiama užmaskuoti realiai pareiškėjo gaunamas pajamas iš užsienio subjektų, jas pridengiant įmokomis už įsigyjamą automobilį. Teismas sprendė, kad mokesčių administratorius pagrįstai konstatavo, kad 2011 m. gegužės 30 d. sublizingo ir teisių perleidimo susitarimas su Sprint Corporation L.P. pasirašytas dėl tikslo ateityje išvengti mokesčių mokėjimo nuo užsienio įmonių gautų pajamų. Teismas atkreipė dėmesį, kad tiek mokesčių administratorius, tiek MGK ginčijamuose sprendimuose ta pačią išvadą padarė išsamiai ištyrę ginčo faktines aplinkybes, sistemiškai jas įvertinę.

13. Teismas atmetė pareiškėjo teiginius, kad ginčijamuose Sprendimuose nevertinta aplinkybė, jog pinigų suma už automobilį pervesta ne jam. Teismas nurodė, kad iš Sprendimų turinio matyti, jog mokesčių administratorius įvertino minėtą pareiškėjo argumentą, nurodydamas, kad turto savininkas pats sprendžia, kokiu būdu gautas pajamas panaudoti, be to, matyti, kad pinigų pervedimas atliktas jau po to, kai mokesčių administratorius informavo pareiškėją apie jo atžvilgiu atliekamą mokestinį patikrinimą. Vien pinigų pervedimo faktas ne pareiškėjui, o kitai įmonei, pareiškėjui jau turint informaciją apie jo atžvilgiu atliekamą patikrinimą, įvertinus šią aplinkybe visų kitų faktinių aplinkybių kontekste, nepaneigia nustatyto fakto, jog realiai automobilį savo reikmėms naudojo būtent pareiškėjas.

14. Dėl gautų pajamų pagal 2012 m. birželio 1 d. susitarimą su Sprint Corporation L.P. teismas nurodė, kad VMI Sprendime konstatavo, jog pareiškėjas 2012 m. gavo 81 469,23 Lt pajamų iš Sprint Corporation L.P., kurių nedeklaravo 2012 m. pajamų deklaracijoje, todėl pažeidė GPM įstatymo 27 straipsnio 1 dalį. Tuo tarpu pareiškėjas nurodė, jog VMI neprašė jo pateikti papildomų įrodymų dėl 81 469,23 Lt sumos grąžinimo, tokie įrodymai nebuvo vertinami patikrinimo metu, todėl nepagrįstai ši suma pripažinta pareiškėjo pajamomis. Šiuo aspektu teismas nustatė, kad pareiškėjas 2012 m. balandžio 3 d. pasirašė sutartį su UAB „Omax Baltic“, kurios pagrindu įsigijo ribotos atsakomybės bendrovės „Uniskan Ukraina“ 100 proc. įstatinio kapitalo už 300 500 grivinų, kas sutarties sudarymo metu sudarė 97 253,88 Lt. Pareiškėjas šia sutartimi įsipareigojo atsiskaityti pervedant pardavėjui UAB „Omax Baltic“ pinigines lėšas per 40 dienų nuo šios sutarties pasirašymo dienos. Pareiškėjas sumokėjo už nusipirktas akcijas 864,38 Lt, 12 549,26 Lt ir 863 Lt sudengė su UAB „Omax Baltic“ pareiškėjui turima skola. UAB „Omax Baltic“, Sprint Corporation L.P. ir pareiškėjas 2012 m. birželio 1 d. pasirašė trišalę reikalavimo teisės sutartį, pagal kurios 2 punktą Sprint Corporation L.P. sutiko padengti pareiškėjo įsiskolinimą UAB „Omax Baltic“, sudarantį 81 469,23 Lt pagal 2012 m. balandžio 3 d. sutartį, o UAB „Omax Baltic“ sutiko šį įsiskolinimą sumažinti 81 469,23 Eur suma. Taigi matyti, kad pareiškėjas įsigijo įmonės „Uniskan Ukraina“ 100 proc. akcijų, už kurias 81 469,23 Lt sumą sumokėjo ne pats, o Sprint Corporation L.P. Tokiu būdu pareiškėjas iš Sprint Corporation L.P. gavo 81 469,23 Lt pajamų, kurias, teismo vertinimu, mokesčių administratorius pagrįstai apmokestino GPM mokesčiu.

15. Teismas atmetė pareiškėjo argumentus, kad mokesčių administratorius neprašė pateikti konkrečių dokumentų, paneigiančių, jog 81 469,23 Lt suma yra pareiškėjo pajamos. Teismas pažymėjo, kad pagal Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo suformuotą įrodinėjimo naštos paskirstymo taisyklę būtent pareiškėjas turėjo pateikti patikimus ir pakankamus įrodymus, paneigiančius mokesčių administratoriaus padarytas išvadas, jog 2012 m. iš Sprint Corporation L.P. jis gavo 81 469,23 Lt pajamų, kurių nedeklaravo. Iš mokestinės bylos medžiagos matyti, kad pareiškėjui buvo suteikta teisė pateikti tiek žodinius, tiek rašytinius paaiškinimus, tiek papildomus dokumentus, o aplinkybė, kad jis šios savo teisės neįgyvendino, nepaneigia mokesčių administratoriaus padarytų išvadų dėl pareiškėjo gautų, teisės aktų nustatyta tvarka neapmokestintų pajamų. Teismas vertino, kad mokesčių administratorius ir MGK išsamiai ištyrė šias aplinkybes, teisingai konstatavo gautas pajamas ir apmokestino jas, nes kito subjekto suteikta pinigų suma už pareiškėjo turėtą įsiskolinimą laikytinos pareiškėjo pajamos, apmokestinamos pagal GPM 8 straipsnio 2 dalies 1 punktą.

16. Vertindamas pareiškėjo teiginius dėl pajamų natūra apmokestinimo teismas nurodė, kad VMI konstatavo, jog pareiškėjas, gaudamas paskolas lengvatinėmis sąlygomis (nemokėdamas palūkanų), gavo pajamų natūra pagal 2010 m. balandžio 20 d. paskolos sutartį ir 2010 m. gegužės 8 d. paskolos sutartį. Pareiškėjo teigimu, šios sutartys yra realiai vykdomos, paskolas planuojama grąžinti iš Baltarusijos Respublikoje ir Ukrainos Respublikoje gautų pajamų. Teismas nustatė, kad pareiškėjas 2010 m. balandžio 20 d. pasirašė paskolos sutartį su L. G., pagal kurią jam suteikta 29 000 USD paskola penkerių metų laikotarpiui, nenustatant jokių palūkanų už paskolos suteikimą. Pareiškėjas 2010 m. gegužės 8 d. pasirašė dar vieną paskolos sutartį su A. N., pagal kurią pareiškėjui suteikta 12 000 USD dydžio paskola, paskolos suteikimo laikotarpis – 5 metai, taip pat nenustatant jokių palūkanų mokėjimo.

17. Nustatytos faktinės aplinkybės teismui sudarė pagrindą vertinti, kad pareiškėjo gautos paskolos be palūkanų pripažintinos pareiškėjo patirta ekonomine nauda, nes jis nepatyrė išlaidų, kurios įprastai patiriamos disponuojant skolintomis lėšomis. Pareiškėjas nepateikė teismui jokių įrodymų, kurie sudarytų pagrindą teigti, kad skolindamasis pinigus be palūkanų jis negavo ekonominės naudos. Todėl mokesčių administratorius, paskolų gavimo laikotarpiams pritaikęs Lietuvos banko pateiktus duomenis apie vidutines palūkanų normas, pareiškėjo 2010 m. balandžio 20 d. paskolos sutartimi ir 2010 m. gegužės 8 d. paskolos sutartimi gautas pajamų natūra sumas (nemokėtas palūkanos) pagrįstai apmokestino taikant 15 proc. GPM tarifą ir apskaičiavo mokėtiną GPM.

18. Dėl pareiškėjui paskirtos baudos teismas nurodė, kad iš ginčijamo VMI Sprendimo turinio matyti, jog mokesčių administratorius, apskaičiuodamas pareiškėjui baudos dydį, įvertino tiek atsakomybę lengvinančias aplinkybes (pareiškėjas bendradarbiavo su mokesčių administratoriumi, teikė patikrinimui reikalingus paaiškinimus), tiek atsakomybę sunkinančias aplinkybes (pažeidimų trukmė, pobūdis, žalos dydis) ir priėmė sprendimą skirti pareiškėjui 30 proc. mokesčių baudą. Teismas vertino, kad tokia pareiškėjui paskirta bauda yra proporcinga ir pagrįsta jo įvykdytiems mokesčių teisės aktų pažeidimams, nes pažeidimai buvo vykdomi ilgą laikotarpį nuo 2011 iki 2015 m., pažeidimai skirtingo pobūdžio, tai nebuvo vienkartinis veiksmas ar per neapsirikimą padarytas neteisingas mokesčių apskaičiavimas.

19. Teismas konstatavo, kad pareiškėjo ginčijami VMI Sprendimas dėl patikrinimo akto tvirtinimo Nr. (21.60-32)FR0682-220 ir MGK Sprendimas Nr. S-173 (7-159/2018) priimti tinkamai išanalizavus faktines aplinkybes bei taikytinas teisės aktų nuostatas, todėl jų naikinti, vadovaujantis pareiškėjo nurodomais ar kitais motyvais, teismas neturi pagrindo, todėl pareiškėjo skundas buvo atmestas.

III. 20. Pareiškėjas apeliaciniame skunde prašo panaikinti Vilniaus apygardos administracinio teismo 2019 m. birželio 27 d. sprendimą ir priimti naują sprendimą, kuriuo pareiškėjo skundą tenkinti. Apeliaciniame skunde nurodoma:

20.1. Pirmosios instancijos teismas netinkamai vertino aplinkybes dėl pareiškėjo gyvenamosios vietos ir VMI teisės atlikti mokestinį patikrinimą bei priimti sprendimą. Teismas sprendime padarytas išvadas dėl mokesčių administratoriaus priimto sprendimo grindė VMI selektyviai surinktuose dokumentuose nurodytu pareiškėjo korespondencijos adresu Lietuvoje bei tuo, kad pareiškėjas pateikė gautų pajamų Lietuvoje deklaracijas. Tačiau Lietuvoje įsigyto nekilnojamojo turto adresas buvo nurodomas tik paslaugų teikėjams primygtinai reikalaujant būtinai nurodyti adresą Lietuvoje, visuose šiuose dokumentuose nurodomas tik adresas korespondencijai gauti, t. y. ne pareiškėjo gyvenamosios vietos adresas. Visi pareiškėjo darbo ir verslo santykiai visada buvo susiję su Baltarusijos ir Ukrainos valstybėmis, o nuo 2014 m. yra išimtinai susiję tik su Baltarusijos bendrove OOO Uniskan ir Ukrainos įmone 000 Uniskan. Visus mokesčius, susijusius su savo gaunamomis darbinėmis pajamomis, pareiškėjas deklaruoja ir moka pagal Baltarusijos ir Ukrainos įstatymus. Be to, visi asmeniniai, socialiniai bei visuomeniniai ryšiai mokestinio patikrinimo laikotarpiu buvo ir yra šiose valstybėse, todėl pareiškėjo pagrindinė asmeninių ir darbinių santykių vieta yra ne Lietuvoje, o užsienio valstybėse, t. y. ne VMI jurisdikcijoje, todėl patikrinimas apskritai negalėjo būti atliekamas. Šias aplinkybes pagrindžia pateikti papildomi įrodymai, kurie taip ir liko teismo neišnagrinėti, neįvertinti.

20.2. Pasisakydamas dėl GPM apskaičiavimo taikant MAĮ 69 straipsnio 1 dalį teismas tik perrašė Komisijos išdėstytas aplinkybės dėl automobilio Porsche Panamera Turbo naudojimosi ir nuosavybės, tačiau pats įrodymų tyrimo neatliko, į pareiškėjo pateiktus skundo argumentus neatsižvelgė, tik abstrakčiai sprendime nurodė, kad jie nepagrįsti ir nėra pagrindo naikinti priimtą sprendimą. Automobilis Porsche Panamera Turbo pareiškėjui niekada faktiškai nepriklausė, o vien tai, kad jis jį naudojau darbo reikalais, nesuteikė jam nuosavybės teisės į jį. Lietuvoje užsienio bendrovė (kuri neturi filialo ar atstovybės šioje šalyje) negali įregistruoti nuosavybės teisės į automobilį, todėl pareiškėjas buvo nurodytas kaip lizingo gavėjas, tačiau nuosavybės teisė jam niekada nepriklausė. Pareiškėjas buvo tik tarpininkas tarp lizingo bendrovės ir užsienio bendrovės, kadangi pastaroji pati Lietuvoje negalėjo įsigyti automobilio ir jo registruoti savo vardu. Šias aplinkybes patvirtina ir tai, kad pardavus automobilį pareiškėjas negavo jokių pajamų, jos visos buvo iš karto darbdavio OOO Uniskan Baltarusija nurodymu pervestos Bluerow Systems LLP. Pareiškėjas nebuvo automobilio savininkas, todėl pinigų pervedime nedalyvavo ir pinigų už automobilį negavo.

20.3. VMI nevisapusiškai išnagrinėjo aplinkybes, susijusias su 2012 m. balandžio 3 d. sudaryta sutartimi ir kilusiomis pasekmėmis (atsiradusia skola), todėl būtina panaikinti VMI Sprendimą ir sudaryti galimybes pateikti paaiškinimus bei motyvus dėl 81 469,23 Lt skolos negalimumo laikyti pajamomis natūra. Pareiškėjui nebuvo sudaryta galimybė pateikti rašytines pastabas ir įrodymus dėl VMI patikrinimo akto nepagrįstumo, todėl jis negalėjo pateikti papildomų paaiškinimų ar dokumentų. Teismas šios dalies apskritai neanalizavo, nevertino. Toks nemotyvuotas teismo sprendimas ir padarytos išvados turėtų būti panaikintos, nes kito subjekto suteikta pinigų suma yra ne pajamos natūra, o paskola, t. y. tarp šalių susiklostė paskolos teisiniai santykiai ir ši skola privalės būti grąžinta.

20.4. Teismas sprendime dėl pareiškėjo sudarytų paskolos sandorių vėlgi pacitavo MGK Sprendimo dalį ir tik lakoniškai nurodė, kad pareiškėjas neįrodė, jog skolindamasis be palūkanų jis negavo jokios ekonominės naudos. Pareiškėjas jokios ekonominės naudos ir negalėjo gauti, nes šių pinigų neperskolino ir jokios papildomos naudos iš paskolintų pinigų negavo. Sudarytos paskolų sutartys nėra sudarytos dėl akių ir yra realiai egzistuojančios, ką patvirtina byloje pateikti L. G. ir A. N. Ž. atsiusti pareiškimai-patvirtinimai. Tačiau teismas dėl šių įrodymų apskritai nepasisakė.

20.5. Kadangi minėtos paskolos buvo suteiktos Ukrainoje, visi kylantys mokestiniai klausimai, ar dėl to galintys kilti ginčai, turėtų būti sprendžiami pagal Ukrainos įstatymus atitinkamų Ukrainos institucijų. VMI priėmė sprendimą dėl tariamų pajamų natūra gavimo net netyrusi ir neįsitikinusi, ar šie santykiai apskritai patenka į Lietuvos Respublikos mokestinių institucijų jurisdikciją. Tuo labiau, kad pinigai buvo skolinti ne Lietuvoje, jie buvo panaudoti ne Lietuvoje, jie ir bus grąžinti ne iš Lietuvoje gautų lėšų, o iš Ukrainoje ir Baltarusijoje gautinų lėšų. Pareiškėjas nesupranta, kuo remdamasi VMI jam apskaičiavo sumokėti papildomai 15 proc. GPM nuo negautų pajamų.

20.6. Teismas sprendime dėl paskirtos baudos nurodė, kad mokesčių administratorius tinkamai įvertino tiek atsakomybę lengvinančias, tiek atsakomybę sunkinančias aplinkybes. Tačiau pareiškėjas skunde paaiškino ir pateikė papildomus įrodymus, kad visi jo sudaryti sandoriai bei pateikti dokumentai yra realūs, jie nėra paneigti ar pripažinti negaliojančiais, pagal šiuos sandorius susiklostė realūs santykiai ir jie buvo sudaryti realiu laiku, o VMI kaltinimai iš esmės niekuo nepagrįsti. Todėl akivaizdu, jog jokių sunkinančių aplinkybių nebuvo. Net ir nustačius mokestinius pažeidimus, galėjo būti skiriama tik minimali 10 proc. bauda. Tuo tarpu teismas savo sprendime tik nurodė, kad pažeidimai buvo skirtingi ir ne vienkartinio pobūdžio, ar per neapsirikimą padarytas neteisingas mokesčių apskaičiavimas, todėl paskirta bauda atitinka nurodytas baudų ribas, tačiau jokių tokio sprendimo motyvų daugiau nepateikė, pareiškėjo nurodytų aplinkybių neanalizavo.

21. Atsakovas VMI atsiliepime į pareiškėjo apeliacinį skundą prašo Vilniaus apygardos administracinio teismo 2019 m. birželio 27 d. sprendimą palikti nepakeistą ir apeliacinį skundą atmesti.

22. Atsakovas, pakartodamas atsiliepime į pareiškėjo skundą, paduotą pirmosios instancijos teismui, nurodytas faktines aplinkybes, pažymi, kad pareiškėjas apeliacinį skundą iš esmės grindžia tais pačiais argumentais, kuriais grindė skundą Komisijai. Atsakovas sutinka su pirmosios instancijos teismo priimtu sprendimu ir padarytomis išvadomis.

Teisėjų kolegija

k o n s t a t u o j a:

IV. 23. Nagrinėjamoje byloje ginčas kilo dėl Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos 2018 m. liepos 2 d. sprendimo dėl patikrinimo akto tvirtinimo Nr. (21.60-32)FR0682-220 teisėtumo.

24. VMI atliko pareiškėjo GPM patikrinimą už laikotarpį nuo 2011 iki 2015 metų ir 2018 m. kovo 22 d. surašė patikrinimo aktą Nr. (21.60-32)FR0680-120. VMI 2018 m. liepos 2 d. sprendimu dėl patikrinimo akto tvirtinimo Nr. (21.63-32)FR0682-220 patvirtino patikrinimo aktą ir nurodė pareiškėjui sumokėti 33114,27 Eur GPM, taip pat apskaičiavo 18134,11 Eur GPM delspinigių bei skyrė 9934 Eur (30 proc.) GPM baudą.

25. MGK, išnagrinėjusi mokestinį ginčą, 2018 m. spalio 15 d. sprendimu Nr. S-173 (7-159/2018) pareiškėjo skundą atmetė.

26. Mokesčių administratorius patikrinimo metu, be kita ko, nustatė, kad tikrinamuoju laikotarpiu United Scan Inc., Sprint Corporation L. P. ir Bluerow System LLP dengė pareiškėjo UAB „Citadele faktoringas ir lizingas“ įsipareigojimus pagal lizingo sutartį, apmokėjo draudimo ir pavogtų transporto priemonių paieškos sistemos paslaugas. Taip pat nustatė, kad Sprint Corporation L.P., remdamasi 2012 m. birželio 1 d. trišale reikalavimo teisės sutartimi, padengė 81469,23 Lt pareiškėjo įsiskolinimą UAB „OMAX BALTIC“ pagal 2012 m. balandžio 3 d. sutartį. Atsižvelgiant į nustatytas aplinkybes, mokesčių administratorius konstatavo, kad tokiu būdu pareiškėjas iš minėtų įmonių gavo 755890,94 Lt kitų pajamų, kurios nebuvo apmokestintos įstatymuose nustatyta tvarka, todėl turi būti apmokestintos pagal MAĮ 69 straipsnį. Be to, pareiškėjas nemokėdamas palūkanų pagal 2010 m. balandžio 20 d. ir 2010 gegužės 8 d. sudarytas paskolos sutartis tikrintu laikotarpiu gavo 8129,65 Lt pajamų.

27. Pareiškėjas apeliaciniame skunde nurodo, kad tikrinamuoju laikotarpiu buvo ne Lietuvos rezidentas, todėl VMI negalėjo atlikti pareiškėjo patikrinimo. Pareiškėjo tvirtinimu, VMI surinko ne visą informaciją, nevertino svarbių aplinkybių, nepagrįstai taikė MAĮ 69 straipsnį. Dėl gautų 81469,23 Lt pajamų iš Sprint Corporation L. P. pareiškėjas teigia, kad mokesčių administratorius patikrinimo metu neprašė paaiškinti šios sumos gavimo aplinkybių, todėl nevisapusiškai išnagrinėjo visas aplinkybes. Dėl paskolų sandorių su Kinijos ir Baltarusijos gyventojais pareiškėjas nurodo, kad paskolų sandoriai buvo sudaryti Ukrainoje, todėl ir visi kylantys mokestiniai klausimai turėtų būti sprendžiami pagal Ukrainos įstatymus. Dėl paskirtos baudos dydžio pareiškėjas nurodo, kad jokių sunkinančių aplinkybių nebuvo, todėl turėjo būti skirta 10 proc. dydžio bauda.

V. 28. Pareiškėjas nepagrįstai apeliaciniame skunde nurodo, kad tikrinamuoju laikotarpiu buvo ne Lietuvos rezidentas, o VMI nenagrinėjo aplinkybių, ar jos jurisdikcijai yra priskirtas ginčo mokestinio patikrinimo klausimas.

29. Remiantis GPMĮ 3 straipsniu (2008 m. gruodžio 23 d. įstatymo Nr. XI-111 straipsnio redakcija), apibrėžiančiu pajamų mokesčio mokėtojus, pajamų mokestį moka pajamų gavęs ir (arba) pajamų uždirbęs gyventojas, kuris pagal 2 straipsnio 2 dalį yra nuolatinis ir nenuolatinis Lietuvos gyventojas.

30. GPMĮ 4 straipsnio 1 dalyje nustatyta, kad nuolatiniu Lietuvos gyventoju laikomas: 1) fizinis asmuo, kurio nuolatinė gyvenamoji vieta mokestiniu laikotarpiu yra Lietuvoje; arba 2) fizinis asmuo, kurio asmeninių, socialinių arba ekonominių interesų buvimo vieta mokestiniu laikotarpiu yra veikiau Lietuvoje nei užsienyje; arba 3) fizinis asmuo, kuris mokestiniu laikotarpiu Lietuvoje išbuvo ištisai arba su pertraukomis 183 arba daugiau dienų. 183 dienų laikotarpio apskaičiavimo taisykles nustato Lietuvos Respublikos Vyriausybė arba jos įgaliota institucija; arba 4) fizinis asmuo, kuris Lietuvoje išbuvo ištisai arba su pertraukomis 280 arba daugiau dienų vienas paskui kitą einančiais mokestiniais laikotarpiais ir viename iš šių mokestinių laikotarpių išbuvo Lietuvoje ištisai arba su pertraukomis 90 arba daugiau dienų, jei šio straipsnio 3 dalyje nenustatyta kitaip. 90 ir 280 dienų laikotarpio apskaičiavimo taisykles nustato Lietuvos Respublikos Vyriausybė arba jos įgaliota institucija; arba 5) fizinis asmuo, kuris yra Lietuvos Respublikos pilietis ir neatitinka šios dalies 3 ir 4 punkto kriterijų, tačiau tokiam fiziniam asmeniui atlyginimas pagal darbo sutartį arba pagal jų esmę atitinkančias sutartis mokamas arba jo gyvenimo kitoje valstybėje išlaidos dengiamos iš Lietuvos valstybės arba savivaldybių biudžetų.

31. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikoje pabrėžiama, kad GPMĮ 4 straipsnio 1 dalis įtvirtina penkias alternatyvias nuostatas, pagal kurias asmuo laikomas nuolatiniu Lietuvos gyventoju; fizinio asmens pripažinimui nuolatiniu Lietuvos gyventoju pakanka nustatyti, jog yra mažiausiai vienas iš GPMĮ 4 straipsnio 1 dalies 1 – 5 punktuose nurodytų kriterijų (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2011 m. rugsėjo 8 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-575-2144/2011, 2020 m. liepos 29 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eA-3155-968/2020). Minėtose bylose reikšmingais asmens laikymo nuolatiniu Lietuvos gyventoju kriterijais pripažįstami: gyvenamosios vietos deklaravimas Lietuvoje; nuolatinio Lietuvos gyventojo Metinių pajamų mokesčio deklaracijų teikimas; nekilnojamojo turto Lietuvoje turėjimas; teisėto buvimo Lietuvoje pagrindo turėjimas; su darbo užmokesčiu susijusių pajamų gavimas Lietuvoje.

32. Nagrinėjamame mokestiniame ginče mokesčių administratorius patikrinimo akte nustatė, kad pareiškėjas gyvenamąją vietą nuo 1992 metų iki 2015 metų (tikrinto laikotarpio pabaigos) su 45 dienų pertrauka deklaravo Lietuvoje. Butas, kuriame pareiškėjas deklaravo gyvenamąją vietą tikrintu laikotarpiu, nuosavybės teise priklauso pareiškėjui (įsigytas 2005 metais). Pareiškėjas tikrintu laikotarpiu teikė Metines pajamų deklaracijas (forma GPM308) (teikiamas tik nuolatinių Lietuvos gyventojų) kuriose deklaravo su darbo santykiais susijusias pajamas, gautas Lietuvoje (2011–2012 metais) ir Baltarusijoje (2012–2015 metais), bei iš Lietuvos juridinio asmens gautus dividendus (2011 metais). 2011 ir 2012 metų Metinėse pajamų deklaracijose, apskaičiuodamas pajamų mokestį, pareiškėjas pritaikė metinį papildomą neapmokestinamąjį pajamų dydį. Pareiškėjas Metinėse pajamų deklaracijose deklaravo sumokėtas gyvybės draudimo įmokas (2011 metais – ir būsto kredito palūkanas). Be to, patikrinimo akte nurodyti Gyventojų registro duomenys dėl pareiškėjo vaikų, dėl pareiškėjo sutuoktinės O. M. 2015 metais deklaruotos gyvenamosios vietos Lietuvoje.

33. Mokesčių administratorius, nustatęs, kad pareiškėjo deklaruota gyvenamoji vieta buvo Lietuvoje jam nuosavybės teise priklausančiame bute, pareiškėjas teikė nuolatinio Lietuvos gyventojo pajamų deklaracijas ir naudojosi tik nuolatiniams Lietuvos gyventojams taikomomis pajamų mokesčio lengvatomis, pagrįstai sprendė, kad pareiškėjas tikrintu laikotarpiu buvo nuolatiniu Lietuvos gyventoju ir pats save tokiu laikė.

34. Minėtus duomenis įvertino ir išnagrinėjo MGK bei pirmosios instancijos teismas, kuris papildomai akcentavo, kad pareiškėjas yra Lietuvos Respublikos pilietis. Pirmosios instancijos teismas įvertino ir pareiškėjo teismui pateiktus dokumentus (kartu su vertimais) ir pagrįstai sprendė, kad pareiškėjo pateikti papildomi dokumentai nepaneigė VMI išvados, jog pareiškėjas laikytinas nuolatiniu Lietuvos gyventoju, kaip tai yra suprantama pagal GPMĮ 4 straipsnį. Apeliacinės instancijos teismas pritaria šioms išvadoms, nes minėti faktiniai duomenys neabejotinai patvirtina, kad pareiškėjas yra fizinis asmuo, kurio asmeninių, socialinių arba ekonominių interesų buvimo vieta mokestiniu laikotarpiu yra veikiau Lietuvoje, nei užsienyje (GPMĮ 4 straipsnio 1 dalies 2 punktas), taigi apmokestinimo GPM tikslais pareiškėjas laikytinas nuolatiniu Lietuvos gyventoju.

35. Nepagrįsti yra pareiškėjo apeliacinio skundo motyvai, kad VMI nenagrinėjo klausimų dėl savo jurisdikcijos apmokestinti pareiškėją pagal GPMĮ kaip nuolatinį Lietuvos gyventoją. Klausimą dėl savo jurisdikcijos mokesčių administratorius, kaip ir kitos viešojo administravimo įstaigos, sprendžia kiekvienu atveju, t. y. kiekvienu atveju ex officio (pagal pareigas) viešojo administravimo subjektas vertina, ar yra kompetentingas nagrinėti tam tikrą klausimą (Lietuvos Respublikos viešojo administravimo įstatymo 11 straipsnis), ar turi teisę spręsti tam tikrą klausimą. Viešojo administravimo institucija dėl teisės nagrinėti / nenagrinėti klausimą paprastai pasisako sprendime, kai klausimą atsisakoma nagrinėti, arba tokiais atvejais, jeigu nėra aiški kompetencija arba yra ginčijama.

36. Nagrinėjamame mokestiniame ginče pirmiausiai akcentuotina, kad pareiškėjas nepateikė pastabų dėl patikrinimo akto patvirtinimo, nors pareiškėjui tiek jo nurodytu gyvenamosios vietos adresu Lietuvoje, tiek jo nurodytu adresu Ukrainoje, išsiųstas patikrinimo aktas, kuriame aiškiai nurodyta teisė teikti pastabas dėl patikrinimo akto, kuris pareiškėjui buvo įteiktas. Pareiškėjas, gavęs patikrinimo aktą, neteikė pastabų, tačiau kreipėsi į mokesčių administratorių su prašymu pateikti dokumentus, kurie nurodyti patikrinimo akte (užsienio mokesčių administratorių raštai). Taigi pareiškėjas nepasinaudojo savo teise teikti pastabas dėl patikrinimo akto pagal MAĮ 131 straipsnį ir iškelti, pareiškėjo manymu, svarbius ginčytinus klausimus (taip pat ir klausimą, ar pareiškėjas yra / nėra Lietuvos rezidentas), kuriuos turėtų įvertinti mokesčių administratorius sprendime dėl patikrinimo akto patvirtinimo.

37. Minėta, kad aplinkybės dėl pareiškėjo, kaip nuolatinio Lietuvos gyventojo, yra nurodytos patikrinimo akte, šios aplinkybės nekėlė abejonių ir nereikalavo nagrinėjamu atveju didesnės analizės. Pareiškėjui nepateikus pastabų dėl patikrinimo akto ir nenurodžius šio klausimo VMI, esant pakankamai aiškiai situacijai, VMI neprivalėjo skundžiamame sprendime plačiau pasisakyti dėl savo jurisdikcijos nagrinėti klausimą dėl pareiškėjo, kaip nuolatinio Lietuvos gyventojo, apmokestinimo pagal GPMĮ.

38. MGK, pasisakydama dėl pareiškėjo pateiktų papildomų dokumentų be vertimų teisingai akcentavo, kad pareiškėjas šiuos dokumentus turėjo pareigą teikti mokesčių administratoriui, kaip tai yra įtvirtinta MAĮ 153 straipsnio 3 dalyje. MAĮ 153 straipsnio 3 dalyje nustatyta mokesčių mokėtojo pareiga teikti įrodymus kuo ankstesnėje mokestinio ginčo nagrinėjimo stadijoje, nes vėliau gali būti ribojama galimybė remtis tokiais įrodymais.

39. MAĮ, reglamentuojantis mokestinio patikrinimo procesą bei mokestinio ginčo ne teisme nagrinėjimą, įtvirtina mokesčio mokėtojo teisę, bet kartu ir pareigą, bendradarbiauti su mokesčių administratoriumi, t. y. nustato tiek teisę, tiek pareigą nustatytu laiku pateikti mokesčių administratoriui visus dokumentus, taip pat teikti savo argumentus ir prieštaravimus dėl mokesčių administratoriaus atliktų veiksmų ir priimamų sprendimų. Šios mokesčių mokėtojo teisės ir pareigos nustatytos, be kita ko, tam, kad mokesčių mokėtojas būtų išklausytas, bet ir tam, kad administracinis sprendimas būtų priimtas per protingą terminą (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2017 m. lapkričio 6 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-1146-602/2017).

40. Nagrinėjamame mokestiniame ginče nustatyta, kad mokesčių mokėtojas MAĮ nustatyta tvarka nesinaudojo visomis jam suteiktomis teisėmis (nepateikė pastabų dėl patikrinimo akto), naujus argumentus ir įrodymus (nesilaikydamas tvarkos – be vertimų) teikė pirmą kartą MGK, naujus dokumentus teikė pirmosios instancijos teismui. Taigi mokesčių mokėtojas netinkamai naudojosi procesinėmis teisėmis, todėl argumentai dėl to, kad mokesčių administratorius arba mokestinį ginčą nagrinėjusios institucijos neįvertino visų argumentų, nesudaro pagrindo naikinti mokesčių administratoriaus ar mokestinį ginčą nagrinėjusių institucijų sprendimų.

VI. 41. Nepagrįsti yra apeliacinio skundo motyvai dėl to, kad VMI surinko ne visą informaciją, nevertino svarbių aplinkybių, nepagrįstai taikė MAĮ 69 straipsnį.

42. Minėta, kad mokesčių administratorius patikrinimo metu nustatė, jog tikrinamuoju laikotarpiu United Scan Inc., Sprint Corporation L.P. ir Bluerow System LLP dengė pareiškėjo UAB „Citadele faktoringas ir lizingas“ įsipareigojimus pagal lizingo sutartį, apmokėjo draudimo ir pavogtų transporto priemonių paieškos sistemos paslaugas. Taip pat nustatė, kad Sprint Corporation L.P., remdamasi 2012 m. birželio 1 d. trišale reikalavimo teisės sutartimi, padengė 81469,23 Lt pareiškėjo įsiskolinimą UAB „OMAX BALTIC“ pagal 2012 m. balandžio 3 d. sutartį. Atsižvelgiant į nustatytas aplinkybes mokesčių administratorius konstatavo, kad tokiu būdu pareiškėjas iš minėtų įmonių gavo 755890,94 Lt kitų pajamų, kurios nebuvo apmokestintos įstatymuose nustatyta tvarka, todėl turi būti apmokestintos pagal MAĮ 69 straipsnį.

43. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo jurisprudencijoje, aiškinant MAĮ 69 straipsnio 1 dalies nuostatas, ne kartą pažymėta, kad šioje normoje kalbama apie mokesčio mokėtojo tikslą gauti mokestinę naudą ateityje, t. y. po sandorio, kuris gali būti tiriamas šios teisės normos taikymo aspektu, sudarymo. Tai reiškia, kad taikant šią teisės normą reikšmingomis gali būti pripažintos aplinkybės, kurios laiko aspektu atsirado po tiriamo (abejones keliančio) sandorio sudarymo, t. y. taikant šią teisės normą atliekamas retrospektyvus paties sandorio ir jo teisinių pasekmių vertinimas. Taikant nurodytą normą, yra būtina nustatyti joje nurodytą mokesčio mokėtojo tikslą (gauti šioje normoje apibūdintą mokestinę naudą). Tai reiškia, kad ši teisės norma taikytina tik tuo atveju, kai nustatoma, kad tiriamo (abejones keliančio) sandorio (ūkinės operacijos) tikslas yra vienintelis – gauti minėtą mokestinę naudą. Kai nustatoma, kad atitinkamas sandoris (ūkinė operacija) turėjo kitus, ekonomiškai arba kitaip pagrįstus tikslus, nurodyta norma negali būti taikoma net ir tuo atveju, kai mokesčio mokėtojas turėjo iš šio sandorio (ūkinės operacijos) atitinkamą mokestinę naudą (žr., pvz., 2007 m. liepos 17 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A11-719/2007; 2009 m. balandžio 30 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A442-499/2009, 2015 m. liepos 2 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-1239-556/2015, 2016 m. birželio 6 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-581-602/2016).

44. Apeliacinės instancijos teismas, nekartodamas mokestiniame ginče jau išnagrinėtų aplinkybių, sprendžia, kad nors pareiškėjo nurodomi sandoriai atitiko formaliuosius tokiems sandoriams būtinus požymius, dėl to buvo įgyjamas mokestinis pranašumas, kuris prieštarauja MAĮ tikslams, nes pagrindinis sandorių tikslas yra mokestinio pranašumo įgijimas, tačiau sandoriai neturi ekonominio pagrindimo.

45. Nagrinėjamu atveju mokesčių administratorius turinio viršenybės prieš formą principą kartu su GPMĮ normomis taikė transporto priemonės sublizingo ir teisių perleidimo susitarimui bei konstatavo, kad minėtu sandoriu pareiškėjas siekė gauti mokestinės naudos, išvengdamas GPM mokėjimo nuo pajamų, gautų iš užsienio juridinių asmenų. Tiek VMI, tiek MGK, tiek pirmosios instancijos teismas pagrįstai sprendė, kad mokestinio ginčo bylos dokumentai apie automobilio Porsche Panamera Turbo įsigijimo, naudojimo ir perleidimo aplinkybes, leidžia pareiškėjo pateiktą sublizingo sutartį vertinti kaip formalų dokumentą, sudarytą tikslu išvengti GPM mokėjimo nuo pajamų, gautų iš užsienio įmonių. VMI motyvuotai paneigė pareiškėjo paaiškinimus, kad pareiškėjas buvo tik tarpininkas tarp įmonės Sprint Corporation L.P. ir lizingo bendrovės. VMI įvertinusi mokestinio patikrinimo metu surinktą informaciją 2011 – 2014 m. pareiškėjo gautą 674 421,71 Lt pajamų sumą iš United Scan Inc., Sprint Corporation L.P. ir Bluerow System LLP, padengiant jo įsipareigojimus UAB „Citadele faktoringas ir lizingas“, AB „Lietuvos draudimas“ ir UAB Baltijos monitoringo centras, pagrįstai laikė kitomis pajamomis, kurios nebuvo apmokestintos įstatymuose nustatyta tvarka. VMI, spręsdama dėl mokesčio mokėtojo minėtų sandorių sudarymo siekiamų tikslų, atkurdama sandorių sudarymu siekiamas aplinkybes, surinko šioms išvadoms pagrįsti pakankamai faktinių duomenų ir motyvuotai paneigė pareiškėjo nurodomas aplinkybes ir formalią minėtų sandorių išraišką.

46. Nepagrįsti yra apeliacinio skundo motyvai dėl gautų 81469,23 Lt pajamų iš Sprint Corporation L.P. Būtent pareiškėjas nepagrįstai teigia, kad mokesčių administratorius patikrinimo metu neprašė paaiškinti šios sumos gavimo aplinkybių, todėl nevisapusiškai išnagrinėjo visas aplinkybes. Be to, pareiškėjas nurodo, kad neturėjo galimybės pateikti pastabų dėl patikrinimo akto patvirtinimo.

47. Mokestinio patikrinimo metu nustatyta, kad Sprint Corporation L.P., remdamasi 2012 m. birželio 1 d. trišale reikalavimo teisės sutartimi, padengė 81469,23 Lt pareiškėjo įsiskolinimą UAB „OMAX BALTIC“ pagal 2012 m. balandžio 3 d. sutartį, pagal kurią pareiškėjas iš UAB „OMAX BALTIC“ įsigijo RAB „Uniskan Ukraina“ (registruota Ukrainoje) įstatinio kapitalo dalį, kuri sudaro 100 proc. įstatinio kapitalo, kurios bendra vertė nurodyta 97 253,88 Lt.

48. VMI pagrįstai pažymėjo, kad kontrolės veiksmų metu buvo nuosekliai prašoma pareiškėjo pagrįsti 81 469,23 Lt pajamų gavimo sumą iš Sprint Corporation L.P. (paaiškinti aplinkybes ir pateikti dokumentus), tačiau pareiškėjas pajamų gavimo nepagrindė, aplinkybių nepaaiškino ir jokių dokumentų nepateikė. Iš mokestinės bylos bei patikrinimo akto matyti, kad pareiškėjas kelis kartus teikė mokesčių administratoriui paaiškinimus nurodytu klausimu, kuriuos mokesčių administratorius įvertino teisingai, t. y. teisingai sprendė, kad pareiškėjas nepagrindė iš Sprint Corporation L.P. gautų lėšų kilmės ir vertino jas kaip kitas iš užsienio juridinio asmens gautas pajamas, kurios nebuvo apmokestintos.

49. Pareiškėjo argumentai dėl to, kad jis neturėjo galimybės pateikti pastabų dėl patikrinimo akto patvirtinimo, paneigti šiame baigiamajame teismo akte – 37 punkte.

50. Minėta, kad mokesčių administratorius nustatė, kad pareiškėjas nemokėdamas palūkanų pagal 2010 m. balandžio 20 d. ir 2010 gegužės 8 d. sudarytas paskolos sutartis tikrintu laikotarpiu gavo 8129,65 Lt pajamų natūra, kaip tai suprantama pagal GPMĮ 2 straipsnio 15 punktą.

51. Mokesčių administratorius pajamų natūra dydį paskaičiavo pagal Lietuvos Respublikos finansų ministro įsakymo Nr. 1K-162 Dėl pajamų, gautų natūra, įvertinimo tvarkos aprašo patvirtinimo 7 punktą, kuriame nustatyta, kad gyventojo nauda, gauta natūra, kai gyventojas už kreditą arba paskolą moka lengvatines palūkanas arba jų nemoka, įvertinama kaip palūkanų sumos, kuri būtų mokama už tokį kreditą ar paskolą mokant tuo laikotarpiu atitinkama valiuta teikiamų paskolų tikrąją rinkos kainą, ir faktiškai sumokėtos palūkanų sumos skirtumas, apskaičiuojamas lengvatinių palūkanų mokėjimo momentu arba, jei palūkanos nemokamos, paskolos ar jos dalies grąžinimo momentu, arba, jei paskola ar jos dalis mokestiniu laikotarpiu negrąžinama – paskutinę mokestinio laikotarpio dieną.

52. Taigi neturi reikšmės nagrinėjamos bylos išsprendimui pareiškėjo apeliacinio skundo motyvai dėl paskolų sandorių su Kinijos ir Baltarusijos gyventojais, akcentuojant tai, kad sandoriais yra realūs, nebuvo sudaryti dėl akių. Mokesčių administratorius šių sandorių ir nepaneigė, tik apmokestino kaip gyventojo gautą naudą – palūkanas, kurios nebuvo nurodytos sutartyse.

53. Dėl pareiškėjo tvirtinimo, kad paskolų sandoriai buvo sudaryti Ukrainoje, todėl ir visi kylantys mokestiniai klausimai turėtų būti sprendžiami pagal Ukrainos įstatymus, teisingai pasisakė MGK. MGK pagrįstai pažymėjo, kad remiantis GPMĮ 5 straipsnio 2 dalimi pareiškėjo, kaip nuolatinio Lietuvos gyventojo GPMĮ prasme, pajamų mokesčio objektas yra pajamos, kurių šaltinis yra Lietuvoje ir ne Lietuvoje.

54. Dėl paskirtos baudos dydžio MGK bei pirmosios instancijos teismas teisingai sprendė, kad mokesčių administratorius paskyrė baudą (30 procentų) nepažeisdamas MAĮ 139 straipsnyje nustatytų taisyklių. Skiriant baudą atsižvelgta į pažeidimo pobūdį, į tai, ar mokesčių mokėtojas bendradarbiavo su mokesčių administratoriumi, ir nagrinėjame mokestiniame ginče nustatytas kitas aplinkybes, kurias mokesčių administratorius pripažino svarbiomis skirdamas baudą, kaip nustato MAĮ 139 straipsnio 1 dalis. Pareiškėjo argumentai dėl sandorių pobūdžio, realumo yra detaliai išnagrinėti, nustatant gautų pajamų faktą ir mokėtiną mokestį, taigi šie argumentai nepaneigia paskirtos baudos teisingumo.

55. Nepagrįsti apeliacinio skundo motyvai dėl to, kad teismas nepakankamai detaliai išnagrinėjo visus klausimus, pakartojo dalį MGK motyvų. Mokestinėje byloje vietos mokesčių administratorius nustatė administracinio sprendimo priėmimui būtinas faktines aplinkybes, nustatytas aplinkybes ir ištirtus įrodymus, kuriais remiantis šios aplinkybės nustatytos, mokesčių administratorius išsamiai aprašė ir tinkamai įvertino patikrinimo akte ir sprendime dėl šio patikrinimo akto patvirtinimo. VMI įvertino ir patikrino mokesčių administratoriaus pareigą surinkti pakankamai įrodymų ir teisingai nustatyti faktines aplinkybes, būtinas administracinio sprendimo priėmimui. MGK teisingai išnagrinėjo bylą išankstinio ginčų nagrinėjimo ne teismo tvarka. Pirmosios instancijos teismas teisingai sprendė dėl mokesčių administratoriaus nustatytų faktinių aplinkybių ir taikytų materialiosios teisės normų, nepažeidė esminių teismo proceso normų, todėl naikinti teismo, mokesčių administratoriaus ar Komisijos sprendimų apeliaciniame skunde nurodytais motyvais nėra teisinio pagrindo.

56. Administraciniams teismams priskirtos nagrinėti dvejopo pobūdžio bylos, būtent bylos, kuriose teismas priima sprendimą dėl reikalavimo esmės (pvz., žalos atlyginimo bylos), ir bylos, kuriose teismas nepriima sprendimo dėl reikalavimo esmės, o tik tikrina viešojo administravimo subjektų sprendimų teisėtumą. Taigi pirmuoju atveju teismas vykdo subjektinių teisių gynimą (recours subjectif), antruoju atveju teismas užtikrina objektyvios teisinės tvarkos apsaugą (recours objectif). Nagrinėjamoje byloje administracinis teismas turėjo vykdyti kontrolinio pobūdžio (a review) funkciją, kuri nustato galimybę patikrinti viešojo administravimo subjektų aktų teisėtumą pagal ABTĮ 3 straipsnyje administraciniam teismui suteiktus įgaliojimus (pvz., žr. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2017 m. gegužės 12 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-3449-602/2017). Nagrinėjamoje byloje teismas tinkamai patikrino administracinio sprendimo teisėtumą, būtent – įvertino administraciniu sprendimu išspręsto klausimo dėl subjektinių teisių nustatymo pagrįstumą ir teisėtumą, ir sprendė, kad administracinis sprendimas, kuriame nustatyta pareiga mokėti mokesčius, yra teisėtas.

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 144 straipsnio 1 dalies 1 punktu, teisėjų kolegija

n u t a r i a:

Pareiškėjo N. M. apeliacinį skundą atmesti.

Vilniaus apygardos administracinio teismo 2019 m. birželio 27 d. sprendimą palikti nepakeistą.

Nutartis neskundžiama.

Teisėjai Arūnas Dirvonas

Ričardas Piličiauskas

Veslava Ruskan