2019-07-24 Nr. AB-14795-3-61-3-00058-2018-7 · Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas

Administracinės byla Nr

Administracinė byla Nr. eA-1676-575/2019

Teisminio proceso Nr. 3-61-3-00058-2018-7

Procesinio sprendimo kategorijos: 12.5.1; 12.13.3.2; 12.15.1; 12.15.7

(S)

LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS

N U T A R T I S

LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU

2019 m. liepos 24 d.

Vilnius

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Artūro Drigoto, Ričardo Piličiausko (kolegijos pirmininkas ir pranešėjas) ir Dalios Višinskienės,

teismo posėdyje apeliacine rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjos V. G. apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2018 m. kovo 9 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjos V. G. skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (trečiasis suinteresuotas asmuo – Kauno apskrities valstybinė mokesčių inspekcija) dėl sprendimų panaikinimo.

Teisėjų kolegija

n u s t a t ė:

I. 1. Pareiškėja V. G. (toliau – ir pareiškėja) kreipėsi į teismą su skundu (b. l. 1–5), prašydama panaikinti: Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir Komisija) 2017 m. gruodžio 14 d. sprendimą Nr. S-255 (7-217/2017), Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI) 2017 m. rugsėjo 15 d. sprendimą Nr. 68-141 ir Kauno apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – ir Kauno AVMI) 2017 m. liepos 27 d. sprendimą Nr. (7.46-4.7.2) FR0682-298, priimant sprendimą netvirtinti Kauno AVMI 2017 m. gegužės 31 d. patikrinimo akto Nr. (7.46) FR0680-239 (toliau – ir Patikrinimo aktas).

2. Pareiškėja nesutiko su skundžiamuose sprendimuose padaryta išvada, jog pareiškėjos nekilnojamojo turto, t. y. žemės sklypo adresu (duomenys neskelbtini) (unikalus Nr. (duomenys neskelbtini), kadastro Nr. (duomenys neskelbtini)) (toliau – ir Žemės sklypas) pardavimas laikytinas ekonomine veikla. Teigė, jog tai atsitiktinis sandoris, dėl ko pareiškėjai nepagrįstai apskaičiuotas pridėtinės vertės mokestis (toliau – ir PVM), PVM delspinigiai ir skirta PVM bauda. Komisija skundžiamame sprendime rėmėsi Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo (toliau – ir LVAT) 2012 m. liepos 5 d. nutartimi administracinėje byloje Nr. A-602-200/2012, tačiau minėtos LVAT nagrinėtos bylos ir šios bylos faktinės aplinkybės nėra identiškos, priešingai, jos iš esmės skiriasi.

Tiek minėtoje LVAT nutartyje, tiek ir Europos Sąjungos Teisingumo Teismo (toliau – ir ESTT) praktikoje yra nurodyta, kad asmuo, parduodantis žemės sklypus statyboms, laikomas apmokestinamuoju asmeniu tik tada, jeigu atlieka aktyvius veiksmus, siekdamas gauti naudos iš parduodamų sklypų, t. y. jeigu, vykdydamas šiuos pardavimo sandorius, šis asmuo imasi aktyvių prekybos žeme veiksmų, naudodamas priemones, panašias į gamintojo, prekybininko ar paslaugas teikiančio asmens, kaip jie suprantami pagal 2006 m. lapkričio 28 d. Tarybos direktyvos 2006/112/EB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos (toliau – ir PVM direktyva) 9 straipsnio 1 dalies antrą pastraipą.

Pareiškėja nurodė, jog neatliko jokių aktyvių veiksmų, siekdama gauti nuolatinių pajamų iš sklypų pardavimo. Pareiškėja tiesiog įsigijo Žemės sklypą, skirtą statybai, laikė jį 12 m. ir, supratusi, kad neturės galimybių pasistatyti sklype namų, jį pardavė. Šis Žemės sklypas buvo įgytas 2004 m., parduotas tik 2012 m. 2014 m. gegužės 14 d. pareiškėjos parduotas žemės sklypas adresu (duomenys neskelbtini) (įgytas 2013 m. birželio 26 d.), buvo parduotas dėl to, kad sklype buvo aukštos įtampos laidai. Manė, kad dviejų žemės sklypų pardavimo sandoriai per kelerius metus negali būti laikomi turinčiais versliškumo, veiklos tęstinumo požymių.

Pareiškėja su ginčo Žemės sklypu neatliko jokių veiksmų (jo nedalijo į mažesnius, nekeitė sklypo paskirties, neįrenginėjo sklype jokių komunikacijų ir pan.). Vien ta aplinkybė, kad pareiškėja sudarė 14 sandorių, susijusių su nekilnojamojo turto pirkimu ir pardavimu, kurių didžioji dalis buvo turto įsigijimas, neleidžia teigti, kad pareiškėja vykdė ekonominę veiklą – siekė gauti pajamų. Pareiškėja per daugiau nei 10 m. pardavė vos kelis nekilnojamojo turto objektus, kurių dalis buvo gyvenamasis būstas.

3. Pareiškėja taip pat nesutiko su Komisijos sprendimo dalimi, kuria Komisija nepanaikino VMI sprendimo dalies, kuria pareiškėjai buvo apskaičiuotas gyventojų pajamų mokestis (toliau – ir GPM) nuo uždarosios akcinės bendrovės (toliau – ir UAB) „Kaduva“ deklaruotų ir sumokėtų palūkanų. Pareiškėjos įsitikinimu, nors ji palūkanų ir nedeklaravo, tačiau jas kaip grąžintas deklaravo UAB „Kaduva“ ir nuo deklaruotų palūkanų sumokėjo pajamų mokestį. Dėl šių priežasčių manė, kad pareiškėjai nepagrįstai apskaičiuotas GPM, GPM delspinigiai bei skirta GPM bauda.

4. Pareiškėjos įsitikinimu, kadangi Patikrinimo akte jai nepagrįstai apskaičiuotas GPM ir PVM, delspinigiai ir baudos nuo šių mokesčių skirtos taip pat nepagrįstai. Pareiškėja nurodė, jog pareiškėjai Patikrinimo akte nebuvo apskaičiuoti delspinigiai nuo PVM ir GPM, todėl mokesčių administratorius neturėjo teisės jų patvirtinti, o Komisija privalėjo tokį mokesčių administratoriaus sprendimą panaikinti. Pareiškėja manė, kad, vadovaujantis Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 100 straipsnio 1 dalies 3 punktu ir 113 straipsnio 1 dalies 3 punktu, atsižvelgiant į tai, jog pareiškėja nuo 2004 m. spalio 13 d. yra neįgali, jai nustatytas 50 proc. darbingumo lygis, ji turėtų būti atleista nuo baudų ir delspinigių dėl ekonominės ir socialinės padėties. Teismui manant, jog PVM ir GPM pareiškėjai apskaičiuoti pagrįstai, pareiškėjos nuomone, jos sudaryti sandoriai jai neturėjo sukurti mokestinių prievolių, nes sudaryti sandoriai yra atsitiktiniai, t. y. pareiškėja sąžiningai klydo nedeklaruodama ir nesumokėdama mokesčių. Taip pat pareiškėja atkreipė dėmesį į tai, kad delspinigiai apskaičiuoti pažeidžiant maksimalų 180 dienų delspinigių skaičiavimo laikotarpį. Be to, PVM delspinigiai sudaro net 5 674,97 Eur, t. y. beveik 60 proc. nuo Patikrinimo aktu apskaičiuoto PVM. Tai patvirtina, kad pareiškėjai apskaičiuoti delspinigiai yra nepagrįstai dideli, įpareigojimas sumokėti tokio dydžio delspinigius prieštarauja protingumo ir sąžiningumo principams. Pareiškėjos vertinimu, ji turėtų būti atleista nuo apskaičiuotų delspinigių.

5. Teismo posėdyje pareiškėjos atstovė akcentavo tai, jog ginčo Žemės sklypas, kurio pardavimas apmokestintas PVM, buvo įsigytas 2004 m., jame pareiškėja kartu su sugyventiniu planavo statytis gyvenamąjį namą, tačiau vis trūkdavo lėšų, kildavo kitų planų dėl gyvenamojo namo statybos kitoje vietoje, galiausiai pareiškėja išsiskyrė su sugyventiniu, todėl gyvenamasis namas jai nebebuvo reikalingas. Šiuo metu pareiškėja gyvena kartu su sūnumi. Minėtą Žemės sklypą pareiškėja pardavė tik 2012 m. Pareiškėja nevykdė ekonominės veiklos, nes ji pardavė tik 2 žemės sklypus, vienas kurių buvo išlaikytas apie 8 m., kitas – apie 1 m., pastarajame žemės sklype buvo aukštos įtampos laidai, todėl jis buvo nevertingas ir nereikalingas pareiškėjai. Atstovė pažymėjo, jog pareiškėja visą nekilnojamąjį turtą įsigijo, siekdama investuoti turėtas pinigines lėšas, kad šį turtą galėtų palikti vaikams ir vaikaičiams. Tik nereikalingą turtą pareiškėja pardavė. Šiuo metu pareiškėja neplanuoja parduoti jokių turimų nekilnojamojo turto objektų. Ginčo Žemės sklypą pareiškėja perleido tokį patį, kokį įsigijo, jame ji neatliko jokių veiksmų, neinvestavo jokių lėšų. Taip pat atstovė nurodė, jog Žemės sklypą pareiškėja pardavė už 200 000 Lt, riba, nuo kurios skaičiuojamas PVM, yra 155 000 Lt, todėl PVM turėtų būti apmokestintas tik skirtumas. Atkreipė dėmesį į tai, jog PVM delspinigiai sudaro 60 proc. apskaičiuoto PVM. Pažymėjo, jog pareiškėja neslėpė sandorių, manė, jog atliko visus veiksmus, kuriuos privalėjo atlikti pagal galiojantį teisinį reglamentavimą, elgėsi sąžiningai. Nors pareiškėja dirba, tačiau jos darbo užmokestis yra nedidelis, ji yra tik iš dalies darbinga, tai sudaro pagrindą atleisti nuo PVM delspinigių. Dėl papildomai apskaičiuoto GPM pareiškėjos atstovė nurodė, jog GPM nuo išmokėtų palūkanų už suteiktą paskolą turėjo apskaičiuoti ir sumokėti UAB „Kaduva“.

6. Atsakovas VMI atsiliepime į pareiškėjos skundą (b. l. 80–92) su juo nesutiko ir prašė atmesti kaip nepagrįstą.

7. Dėl pareiškėjai apskaičiuoto PVM atsakovas nurodė, jog pareiškėja savarankiškai, siekdama gauti nuolatinių pajamų, nuo 2004 m. vykdė ekonominę (individualią) veiklą, t. y. sudarinėjo nekilnojamojo turto įsigijimo ir perleidimo sandorius, kurie nebuvo atsitiktiniai. 2012 m. vasario 9 d. ir 2014 m. gegužės 14 d. pareiškėja pardavė du žemės sklypus, kurie pagal Lietuvos Respublikos pridėtinės vertės mokesčio įstatymo (toliau – ir PVM įstatymas) 32 straipsnio 2 dalį laikytini žeme statyboms. Pareiškėja, pažeisdama PVM įstatymo 2 straipsnio 8 dalies, 3 straipsnio 1 dalies, 32 straipsnio 2 dalies, 71 ir 92 straipsnių nuostatas, vykdydama ekonominę veiklą, 2012 m. vasario 9 d. už 200 000 Lt pardavusi statybai skirtą Žemės sklypą, bendrai atlygio už vykdant ekonominę veiklą šalies teritorijoje patiektas prekes sumai per metus (paskutinius 12 mėnesių) viršijus 155 000 Lt, nepateikė PVM mokėtoju neįregistruoto asmens mokėtino PVM apyskaitos (forma FR0608), neapskaičiavo ir nesumokėjo į biudžetą 34 711 Lt (10 052,93 Eur) pardavimo PVM.

8. Iš Nekilnojamojo turto registro centrinio duomenų banko išrašo nustatęs, kad Žemės sklypo naudojimo būdas – gyvenamosios teritorijos, naudojimo pobūdis – mažaaukščių gyvenamųjų namų statybos, taip pat iš Lietuvos erdvinės informacijos portale (https://www.geoportal.lt/map/) viešai prieinamų ortofotografinių žemėlapių bei minėto Nekilnojamojo turto registro centrinio duomenų banko išrašo nustatęs, kad Žemės sklypas jo pardavimo metu buvo neužstatytas, t. y. jo teritorijoje statinių nebuvo, o 2013 m. jame pradėta 3 gyvenamųjų namų statyba, atsakovas darė išvadą, jog pareiškėjos 2012 m. vasario 9 d. parduotas Žemės sklypas yra skirtas statybai.

9. Vadovaudamasis PVM direktyvos 9 straipsnio 1 dalimi, PVM įstatymo 2 straipsnio 8 dalimi, remdamasi ESTT praktika, atsakovas teigė, jog siekiant nustatyti, ar nagrinėjamu atveju atliktas Žemės sklypo pardavimas turėjo būti apmokestintas PVM, turi būti nustatyta, ar „žemės statyboms“ tiekimą atliko apmokestinamasis asmuo, vykdantis ekonominę veiklą. Ekonomine veikla PVM direktyvos prasme laikoma savarankiška asmens veikla, kuria siekiama gauti nuolatinių pajamų. Pareiškėja neginčijo aplinkybės, kad nekilnojamojo turto įsigijimo ir perleidimo sandorius sudarinėjo savarankiškai ir nepateikė jokių argumentų ir (ar) įrodymų, paneigiančių jos vykdytos veiklos savarankiškumą. Atsakovas pažymėjo, kad nustatant, ar atitinkama veikla vykdoma siekiant nuolatinių pajamų, nėra svarbu, ar šia veikla siekiama gauti pelno, t. y. nuolatinių pajamų siekimas, kaip jis suprantamas pagal PVM direktyvą, nėra tapatinamas su pelno siekimu. Pareiškėja nuo 2004 m. iki tikrinamo laikotarpio pabaigos, t. y. iki 2014 m. gruodžio 31 d., iš viso sudarė 16 sandorių, susijusių su nekilnojamuoju turtu: 11 įsigijimo ir 5 perleidimo sandorius. VMI teigimu, pareiškėja nuo 2004 m. įsigydama nekilnojamąjį turtą, investavo į savo vykdomą ekonominę veiklą, iš šio turto pardavimo siekdama gauti nuolatinių pajamų ateityje. Asmuo, investuojantis į ekonominę veiklą, kai tai patvirtina objektyvūs įrodymai, pagal PVM direktyvos 9 straipsnio 1 dalį turi būti laikomas apmokestinamuoju asmeniu. Atsakovas pažymėjo, jog pareiškėjos gautas nekilnojamojo turto pardavimo pajamas palyginus su kitomis jos tikrintu 2012–2014 m. laikotarpiu gautomis pajamomis (darbo užmokestis iš UAB „Kautra“, socialinio draudimo išmokos ir kt.), matyti, kad minėto turto pardavimo pajamos viršijo kitas pareiškėjos pajamas, kurios sudarė tik nedidelę dalį visų jos pajamų, kas taip pat patvirtina, jog pareiškėja tiek tikrintu laikotarpiu, tiek iki jo vykdė ekonominę veiklą, siekdama gauti nuolatinių pajamų. Pareiškėja, nuo 2004 m. (tęstinį laikotarpį) įsigydama ir perleisdama nekilnojamojo turto objektus, vykdė ekonominę veiklą, todėl 2012 m. vasario 9 d. pirkimo–pardavimo sutartis Nr. 2-1155, pagal kurią parduotas statybai skirtas Žemės sklypas, negali būti laikoma atsitiktiniu sandoriu.

10. Dėl pareiškėjai apskaičiuoto GPM atsakovas nurodė, jog pagal 2012 m. rugpjūčio 29 d. paskolos sutartį pareiškėja iš UAB „Kaduva“ 2014 metais, be kita ko, gavo palūkanas, kurios, vadovaujantis Lietuvos Respublikos gyventojų pajamų mokesčio įstatymo (toliau – ir GPM įstatymas) 5 straipsnio nuostatomis, apmokestintinos taikant GPM įstatymo 6 straipsnio 1 dalyje nustatytą 15 proc. pajamų mokesčio tarifą. Atsakovas pažymėjo, kad pateikta FR0711 forma nėra laikytina mokesčio deklaracija, kaip ji suprantama pagal MAĮ 2 straipsnio 7 dalį, todėl pareiškėjos teiginius, jog UAB „Kaduva“ deklaravo ir turėjo sumokėti (ar sumokėjo) į biudžetą GPM (už pareiškėjai sumokėtas palūkanas), laikė nepagrįstais. Pareiškėja iš UAB „Kaduva“ 2014 m. balandžio 7 d. gavusi 6 666 Lt palūkanų, kurios priskiriamos B klasės pajamoms, iki 2015 m. gegužės 1 d. privalėjo deklaruoti minėtas palūkanas, už jas apskaičiuoti mokėtiną GPM ir jį sumokėti į biudžetą, tačiau to nepadarė.

11. Dėl pareiškėjai paskirtų baudų ir apskaičiuotų delspinigių atsakovas nurodė, jog atsižvelgęs į pažeidimų pobūdį, taip pat į tai, jog pareiškėja mokestinio patikrinimo metu netinkamai vykdė savo pareigas bendradarbiauti su mokesčių administratoriumi ir pateikti mokesčių administratoriui visus patikrinimui atlikti reikiamus dokumentus bei kitą informaciją, mokesčių administratorius nuo papildomai apskaičiuotų PVM ir GPM sumų pareiškėjai skyrė 30 proc. dydžio PVM ir GPM baudas, kurias Komisija sumažino iki 10 proc. Už nesumokėtus patikrinimo metu mokesčių administratoriaus nustatytus mokesčius pareiškėjai apskaičiuoti ir delspinigiai. Kauno AVMI Patikrinimo akte delspinigių pareiškėjai neapskaičiavo, tačiau nurodė, kad jie gali būti apskaičiuoti, o 2017 m. liepos 27 d. sprendime dėl patikrinimo akto tvirtinimo, kuriuo iš dalies buvo patvirtintas minėtas Patikrinimo aktas, nurodė pareiškėjai apskaičiuotas PVM ir GPM delspinigių sumas. Atsakovas nesutiko su pareiškėjos skundo teismui teiginiu, jog delspinigiai apskaičiuoti, pažeidžiant 180 dienų delspinigių skaičiavimo laikotarpį, nurodydamas, kad įstatymų leidėjas yra nustatęs du skirtingus ir savarankiškai taikomus delspinigių skaičiavimo už netinkamą mokestinės prievolės vykdymą pagrindus.

12. Dėl pareiškėjos prašymo atleisti nuo baudų ir delspinigių atsakovas nurodė, jog, atsižvelgiant į tai, kad nėra sąlygos, nustatytos MAĮ 141 straipsnio 2 dalyje, pareiškėja negali būti atleista nuo paskirtų PVM ir GPM baudų mokėjimo. Taip pat nurodė, jog neturi duomenų ir įrodymų, kurie patvirtintų tai, kad egzistuoja MAĮ 100 straipsnio 1 dalies 2 punkte ir 141 straipsnio 1 dalyje nustatyti atleidimo nuo delspinigių pagrindai. Spręsdamas klausimą dėl pareiškėjos atleidimo nuo PVM ir GPM delspinigių mokėjimo MAĮ 100 straipsnio 1 dalies 3 punkto ir 113 straipsnio 1 dalies 3 punkto pagrindu, atsakovas darė išvadą, jog, įvertinus VMI turimus duomenis apie pareiškėjos pajamas bei jos nuosavybės teise valdomo nekilnojamojo turto bendrą vidutinę rinkos vertę, pareiškėja negali būti atleista nuo PVM ir GPM delspinigių minėtu pagrindu.

13. Pasisakydamas dėl pareiškėjos teiginio, jog ji sąžiningai klydo nedeklaruodama ir nesumokėdama mokesčių, atsakovas pažymėjo, kad kiekvienas mokesčių mokėtojas privalo mokėti mokesčių įstatymų nustatytus mokesčius, laikydamasis mokesčių teisės aktuose nustatytos mokesčio apskaičiavimo ir mokėjimo tvarkos. Dėl apskaičiuotų delspinigių dydžio atsakovas nurodė, kad vien santykinai didelės apskaičiuotų delspinigių sumos savaime nesudaro pagrindo sumažinti delspinigius ar atleisti nuo jų mokėjimo. Nagrinėjamu atveju nėra aplinkybių, kurios lemtų teisingumo bei protingumo kriterijų taikymą, kartu delspinigių mažinimą ar atleidimą nuo jų būtent šiais pagrindais.

14. Atsakovo atstovas teismo posėdyje nurodė, jog pareiškėja nepateikė jokių įrodymų, kad ginčo Žemės sklype planavo statyti gyvenamąjį namą. Pareiškėjos sudaryti nekilnojamojo turto įsigijimo ir perleidimo sandoriai implikuoja ekonominės veiklos požymius, kurie išsamiai išanalizuoti skundžiamuose sprendimuose. Tai, kad su Žemės sklypu pareiškėja neatliko jokių veiksmų, remiantis PVM įstatymo ir PVM direktyvos nuostatomis, neturi įtakos apmokestinimui PVM. PVM apskaičiuojamas pagal PVM įstatyme įtvirtintą formulę, todėl pareiškėjos atstovės argumentas, kad PVM turėtų būti skaičiuojamas nuo skirtumo tarp PVM įstatyme nustatytos ribos ir pardavimo pajamų, yra nepagrįstas. Nurodė, jog delspinigiai apskaičiuoti vadovaujantis galiojančiais teisės aktais, mokesčių administratorius negali daryti įtakos jų dydžiui. Pareiškėja nepateikė jokių duomenų, kad delspinigių dydis yra nustatytas netinkamai. Taip pat nurodė, jog vien tai, kad pareiškėja yra 50 proc. darbinga, nesudaro pagrindo atleisti nuo delspinigių mokėjimo. Atsakovo atstovas akcentavo, kad GPM nuo UAB „Kaduva“ išmokėtų pareiškėjai palūkanų – B klasės pajamų, turėjo apskaičiuoti ir į biudžetą sumokėti pati pareiškėja.

II. 15. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2018 m. kovo 9 d. sprendimu pareiškėjos V. G. skundą atmetė.

16. Teismas pažymėjo, kad nagrinėjamoje byloje ginčas kilęs dėl mokesčių administratoriaus ir Komisijos sprendimų, kuriais pareiškėjai papildomai apskaičiuota ir nurodyta sumokėti į valstybės biudžetą 10 053 Eur PVM, 5 674,97 Eur PVM delspinigių, 1 005 Eur PVM baudą, 289,62 Eur GPM, 68,22 Eur GPM delspinigių ir 29 Eur GPM baudą bei pareiškėja neatleista nuo apskaičiuotų delspinigių ir skirtų baudų mokėjimo, teisėtumo ir pagrįstumo.

17. Byloje nustatyta, kad Kauno AVMI, atlikusi pareiškėjos mokestinį patikrinimą, tikrinant GPM už laikotarpį nuo 2011 m. sausio 1 d. iki 2014 m. gruodžio 31 d. ir PVM už laikotarpį nuo 2012 m. sausio 1 d. iki 2014 m. gruodžio 31 d., surašė 2017 m. gegužės 31 d. patikrinimo aktą Nr. (7.46) FR0680-239, kuriame papildomai apskaičiavo 10 052,93 Eur PVM ir 724,05 Eur GPM. Kauno AVMI, išnagrinėjusi pareiškėjos pastabas dėl Patikrinimo akto, patvirtino Patikrinimo aktu apskaičiuotą 10 053 Eur PVM, apskaičiavo 5 674,97 Eur PVM delspinigius ir skyrė 30 proc. dydžio 3 016 Eur PVM baudą. Dėl minėtu Patikrinimo aktu papildomai apskaičiuoto 724,05 Eur (2 500 Lt) GPM nurodė, kad byloje esantys ir pareiškėjos su pastabomis pateikti dokumentai patvirtina, jog pareiškėjos nedeklaruotos palūkanų pajamos sudarė 6 666 Lt, todėl perskaičiavo Patikrinimo aktu apskaičiuotą GPM, nurodydama sumokėti 289,62 Eur GPM. Taip pat apskaičiavo 68,22 Eur GPM delspinigius ir skyrė 30 proc. dydžio 87 Eur GPM baudą (Komisijos byla, I t., b. l. 17–31).

18. VMI 2017 m. rugsėjo 15 d. sprendimu Nr. 68-141 patvirtino Kauno AVMI 2017 m. liepos 27 d. sprendimą Nr. (7.46-4.7.2) FR0682-298 ir, nenustačiusi atleidimo nuo baudų ir delspinigių pagrindų, neatleido pareiškėjos nuo baudų ir delspinigių (Komisijos byla, I t., b. l. 5–11). Komisija, išnagrinėjusi pareiškėjos skundą, 2017 m. gruodžio 14 d. priėmė sprendimą Nr. S-255 (7-217/2017), kurio pirma dalimi patvirtino VMI 2017 m. rugsėjo 15 d. sprendimo Nr. 68-141 dalį, kuria nurodyta pareiškėjai sumokėti į biudžetą 10 053 Eur PVM, 289,62 Eur GPM, 5 674,97 Eur PVM delspinigių ir 68,22 Eur GPM delspinigių, antra dalimi pakeitė VMI 2017 m. rugsėjo 15 d. sprendimo Nr. 68-141 dalį, kuria nurodyta pareiškėjai sumokėti į biudžetą 3 016 Eur PVM baudą bei 87 Eur GPM baudą ir nurodė pareiškėjai sumokėti į biudžetą 1 005 Eur PVM baudą bei 29 GPM baudą (Komisijos byla, III t. b. l. 126–142).

19. Dėl papildomai apskaičiuoto PVM teismas vadovavosi PVM įstatymo 2 straipsnio 8 punktu (2009 m. gruodžio 3 d. įstatymo Nr. XI-518 redakcija), 3 straipsnio 1 dalimi (2004 m. sausio 15 d. įstatymo Nr. IX-1960 redakcija), PVM direktyvos 9 straipsnio 1 dalies pirma ir antra pastraipomis, 12 straipsnio 1 dalimi, LVAT išplėstinės teisėjų kolegijos 2012 m. liepos 5 d. nutartimi administracinėje byloje Nr. A602-200/2012 ir, įvertinęs rašytinius bylos įrodymus, išanalizavęs nagrinėjamą teisinį santykį reglamentuojančias teisės normas, konstatavo, jog byloje nustatytų faktinių aplinkybių visetas sudaro pagrindą pripažinti, jog pareiškėja mokesčių administratoriaus tikrintu laikotarpiu vykdė nekilnojamojo turto prekybos ekonominę veiklą ir iš šios veiklos gavo pajamas, taip pat ir PVM apmokestinamas pajamas. Pareiškėja, būdama savarankiška, tęstinį laikotarpį (nuo 2004 m.) atliko aktyvius veiksmus, susijusius su nekilnojamojo turto įsigijimu ir pardavimu, t. y. pareiškėja, nepriklausomai nuo kitų asmenų, pati spręsdama visus klausimus, susijusius su nekilnojamojo turto įsigijimu ir jo pardavimu, 2004–2014 m. iš viso sudarė 14 nekilnojamojo turto įsigijimo ir 5 pardavimo sandorius (mokesčių administratoriaus tikrintu 2012–2014 m. laikotarpiu pareiškėja įsigijo 6, pardavė 3 nekilnojamojo turto objektus (Komisijos byla, II t., b. l. 199–202; III t., b. l. 1–4). Be to, pareiškėja ir po tikrinto laikotarpio (2016 m.) vykdė veiklą, susijusią su nekilnojamojo turto įsigijimu (Komisijos byla, III t., b. l. 96–97, 112–113). Pareiškėja turėjo galimybę nekilnojamojo turto pardavimo veiklą tęsti ir ateityje, nes mokestinio laikotarpio pabaigoje jai nuosavybės teise priklausė 12 nekilnojamojo turto objektų. Pareiškėja, vykdydama nekilnojamojo turto pirkimo–pardavimo veiklą, siekė gauti ekonominės naudos. Visi pareiškėjos sudaryti nekilnojamojo turto perleidimo sandoriai buvo atlygintino pobūdžio, apmokėjimai, be kita ko, buvo vykdomi ir per pareiškėjos bankų sąskaitas (Komisijos byla, II t., b. l. 45–113). Sistemingi pareiškėjos veiksmai, įsigyjant nekilnojamąjį turtą ir vėliau jį parduodant, nesant byloje jokių objektyvių duomenų apie šio nekilnojamojo turto naudojimą asmeniniams poreikiams tenkinti, priskirtini prie veiklos komerciškumo arba versliškumo požymių, nes jais siekiama ekonominės naudos.

20. Pasisakydamas dėl Žemės sklypo įsigijimo asmeniniams poreikiams tenkinti, teismas sutiko su mokesčių administratoriaus ir Komisijos argumentais, jog byloje nėra objektyvių duomenų, patvirtinančių minėtą pareiškėjos teiginį. Tai, kad pareiškėja su Žemės sklypu neatliko jokių veiksmų, įvertinus tai, jog minėto Žemės sklypo plotas yra 0,0901 ha, naudojimo būdas – gyvenamosios teritorijos, naudojimo pobūdis – mažaaukščių gyvenamųjų namų statybos, nesudaro prielaidų pripažinti, jog šį nekilnojamojo turto objektą pareiškėja buvo įsigijusi asmeniniams poreikiams tenkinti ir jo pardavimas buvo atsitiktinis. Teismo nuomone, šiuo konkrečiu atveju aplinkybė, kad pareiškėja per pakankamai ilgą disponavimo Žemės sklypu laikotarpį neatliko jokių veiksmų, patvirtinančių jos ketinamą šiame sklype statyti gyvenamąjį namą, vertintina jos nenaudai. Pareiškėjos atstovė teismo posėdžio metu teigė, jog pareiškėjai trūko lėšų, dėl ko ji nepradėjo gyvenamojo namo statybų. Tačiau teismas pastebėjo, jog pareiškėja po šio Žemės sklypo įsigijimo nuolat (2004 m., 2005 m., 2007 m.) įsigydavo nekilnojamąjį turtą, kas suponuoja išvadą, jog pareiškėja turėjo piniginių lėšų. Pareiškėjos teigimu, žemės sklypą, esantį (duomenys neskelbtini), ji pardavė, nes jame buvo aukštos įtampos laidai, todėl šis sklypas buvo nevertingas ir nereikalingas. Pasisakydamas šiuo aspektu, teismas atkreipė dėmesį į tai, kad pareiškėja minėtą žemės sklypą įsigijo 2013 m. birželio 29 d. už 13 650 Lt, o pardavė 2014 m. gegužės 14 d. už 30 000 Lt. Atsižvelgiant į tai, jog, manytina, kad pareiškėjai įsigyjant žemės sklypą, jame aukštos įtampos laidai jau buvo, įvertinus, jog sklypas buvo parduotas dvigubai brangiau, nei įsigytas, pareiškėjos argumentai dėl priverstinio šio sklypo pardavimo atmesti kaip nepagrįsti.

21. Remdamasis išdėstytu, teismas sprendė, jog pareiškėja, įsigydama žemės sklypus adresu: (duomenys neskelbtini), ir (duomenys neskelbtini), turėjo išankstinį tikslą gauti pajamų ar kitos ekonominės naudos iš jų pardavimo. Atkreipė dėmesį į tai, kad pareiškėjos atstovė teismo posėdžio metu teigė, jog pareiškėja nekilnojamąjį turtą įsigijo, siekdama investuoti turėtas pinigines lėšas, kad šį turtą galėtų palikti vaikams ir vaikaičiams, tik nereikalingą turtą pardavė. Kodėl Žemės sklypas pareiškėjai buvo „nereikalingas“, pareiškėja motyvų nepateikė. Teismo vertinimu, nustatytos aplinkybės – pareiškėjos aktyvūs ir sistemingi veiksmai, nekilnojamojo turto įsigijimo ir pardavimo tikslai, siekis gauti ekonominę naudą, sudaro pagrindą pripažinti pareiškėją apmokestinamuoju asmeniu, t. y. asmeniu, tiekiančiu prekes vykdant savo ekonominę veiklą.

22. Apmokestinamajam asmeniui, vykdančiam ekonominę veiklą ir parduodančiam PVM apmokestinamas prekes, jeigu atlygio suma per metus (paskutinius 12 mėnesių) viršija 155 000 Lt, pagal PVM Įstatymo 71 straipsnio 2 dalies (2011 m. gruodžio 20 d. įstatymo Nr. XI-1817 redakcija) nuostatas atsiranda prievolė pagal PVM įstatymo 92 straipsnio 1 dalies (2011 m. gruodžio 20 d. įstatymo Nr. XI-1817 redakcija) nuostatas apskaičiuoti PVM už visą parduotą nekilnojamojo turto objektą (objektus), dėl kurio (kurių) tiekimo nurodytoji suma buvo viršyta. Minėta PVM įstatyme nustatyta riba buvo viršyta 2012 m. vasario 9 d., kai pareiškėja už 200 000 Lt pardavė Žemės sklypą. Atsižvelgdamas į tai, kas išdėstyta, teismas darė išvadą, jog mokesčių administratorius teisėtai ir pagrįstai apskaičiavo pareiškėjai mokėtiną 10 053 Eur PVM. Pažymėjo, jog ginčo teisiniam santykiui aktualus teisinis reglamentavimas, būtent PVM įstatymo 92 straipsnio 1 dalis, paneigia pareiškėjos atstovės teismo posėdžio metu nurodytą argumentą, jog PVM turėtų būti apmokestintas skirtumas tarp pareiškėjos gauto atlygio, pardavus ginčo sklypą, ir PVM įstatyme nustatytos 155 000 Lt ribos, nuo kurios skaičiuojamas PVM. Kadangi pareiškėjai 2014 m. gegužės 14 d. pardavus už 30 000 Lt žemės sklypą, esantį (duomenys neskelbtini), gauta atlygio suma per metus (paskutinius 12 mėnesių) neviršijo 155 000 Lt, pareiškėjai teisėtai ir pagrįstai PVM už minėtą laikotarpį neskaičiuotas.

23. Dėl papildomai apskaičiuoto GPM teismas pažymėjo, jog pareiškėja, iš UAB „Kaduva“ 2014 m. gavusi 6 666 Lt palūkanų pajamų, kurios priskiriamos B klasės pajamoms, iki 2015 m. gegužės 4 d. privalėjo mokesčių administratoriui pateikti metinę pajamų deklaraciją, joje deklaruoti minėtas palūkanų pajamas, už jas apskaičiuoti ir sumokėti į biudžetą mokėtiną GPM. Pareiškėjai šios prievolės neįvykdžius, mokesčių administratorius teisėtai ir pagrįstai apskaičiavo ir nurodė pareiškėjai sumokėti į valstybės biudžetą 289,62 Eur GPM. Pareiškėja, nesutikdama su nurodymu sumokėti papildomai apskaičiuotą GPM, nei skunde teismui, nei pareiškėjos atstovė teismo posėdžio metu nemotyvavo argumento, jog prievolę apskaičiuoti ir sumokėti GPM nuo UAB „Kaduva“ išmokėtų pareiškėjai palūkanų už suteiktą paskolą turėjo UAB „Kaduva“. Taip pat pareiškėja teismui nepateikė įrodymų, patvirtinančių jos teiginį, kad UAB „Kaduva“ sumokėjo GPM nuo pareiškėjai išmokėtų palūkanų pajamų. Tai, kad UAB „Kaduva“ 2015 m. sausio 22 d. FR0711 formoje deklaravo pareiškėjai išmokėtas 6 666 Lt palūkanas už suteiktą paskolą (Komisijos byla, I t., b. l. 197), patvirtina, jog įmonė tinkamai vykdė savo pareigą išmokėtas palūkanas deklaruoti, tačiau nėra pagrindas pripažinti, jog ji turi prievolę sumokėti GPM nuo išmokėtų palūkanų.

24. Dėl delspinigių apskaičiavimo teismas vadovavosi PVM įstatymo 123 straipsnio 1 dalimi, GPM įstatymo 36 straipsnio 2 dalimi, MAĮ 96 straipsnio 1 dalies 2 punktu, 97 straipsnio 2 dalimi, 98 straipsnio 2 dalimi ir pažymėjo, kad nagrinėjamu atveju PVM delspinigiai pareiškėjai apskaičiuoti nuo 2012 m. kovo 26 d., GPM delspinigiai – nuo 2015 m. gegužės 4 d., t. y. nuo tada, kada pareiškėja neįvykdė pareigos deklaruoti ir sumokėti PVM ir GPM, iki Patikrinimo akto surašymo (Komisijos byla, I t., b. l. 33–34). Teismas pabrėžė, jog minėtas 180 dienų terminas yra taikomas tik skaičiuojant delspinigius už laikotarpį nuo mokesčių įstatymuose numatytos teisės priverstinai išieškoti mokestinę nepriemoką atsiradimo momento ir nėra taikomas už ankstesnius delspinigių skaičiavimo laikotarpius. Atsižvelgiant į tai, kas išdėstyta, pareiškėjos skundo teiginys, kad delspinigiai jai apskaičiuoti, pažeidžiant maksimalų 180 dienų delspinigių skaičiavimo laikotarpį, atmestas kaip nepagrįstas.

25. Dėl atleidimo nuo baudų ir delspinigių teismas vadovavosi 141 straipsnio 2 dalimi ir pažymėjo, kad byloje nėra duomenų apie tai, jog papildomai apskaičiuotas PVM ir GPM sumas pareiškėja būtų sumokėjusi (sumos įskaitytos ir (arba) priverstinai išieškotos) ar šių mokesčių sumokėjimo terminas MAĮ nustatyta tvarka būtų atidėtas arba išdėstytas. Todėl pareiškėjos prašymas atleisti nuo 1 005 Eur PVM baudos ir 29 GPM baudos mokėjimo negali būti nagrinėjamas, nes šiuo atveju nėra tenkinta MAĮ 141 straipsnio 2 dalyje numatyta privaloma atleidimo nuo baudos sąlyga.

26. Toliau teismas sprendė klausimą, ar egzistuoja teisinis pagrindas atleisti pareiškėją nuo PVM ir GPM delspinigių mokėjimo pagal MAĮ 100 straipsnio 1 dalies 3 punktą ir pažymėjo, kad nors nagrinėjamoje byloje yra nustatyta, jog pareiškėjai nuo 2004 m. spalio 13 d. neterminuotai nustatytas 50 proc. darbingumo lygis (Komisijos byla, 1 t., b. l. 100), tačiau tai savaime nesudaro pagrindo atleisti ją nuo delspinigių. Rašytinė bylos medžiaga patvirtina, kad pareiškėja asmeninės nuosavybės teise valdo didelį kiekį nekilnojamojo turto objektų, gauna darbo užmokesčio ir nekilnojamojo turto nuomos pajamas. Teismo vertinimu, nustatytos aplinkybės nesudaro pagrindo pripažinti, jog MAĮ 113 straipsnio 1 dalies 3 punkto prasme pareiškėjos ekonominė ir (ar) socialinė padėtis yra sunki. Todėl teismas konstatavo, jog pareiškėja negali būti atleista nuo PVM ir GPM delspinigių mokėjimo MAĮ 100 straipsnio 1 dalies 3 punkto pagrindu.

27. Pasisakydamas dėl pareiškėjos argumento, kad įpareigojimas sumokėti PVM delspinigius, sudarančius beveik 60 proc. papildomai apskaičiuoto PVM, prieštarauja protingumo ir sąžiningumo principams, kas sudaro pagrindą atleisti ją nuo PVM delspinigių, teismas nurodė, jog pagal MAĮ 40 straipsnio 1 ir 4 punktus, mokesčių mokėtojas turi pareigą laiku ir tiksliai įvykdyti mokestinę prievolę bei teisingai apskaičiuoti mokestį, vadovaudamasis mokesčių įstatymais. Byloje nenustatyta (to neteigė ir pareiškėja), kad mokesčių administratorius būtų neoperatyviai atlikęs pareiškėjos mokestinio patikrinimo veiksmus. Todėl apskaičiuota PVM delspinigių suma vertintina kaip pareiškėjos pasirinkto elgesio modelio (privalomų sumokėti mokesčių aspektu) pasekmė ir šiuo atveju nelaikytina nepagrįsta. Be kita ko, teismas pabrėžė, kad delspinigiai nėra sankcija už mokesčių įstatymų pažeidimus, o yra mokestinės prievolės užtikrinimo būdas (MAĮ 95 str. 1 d. 1 p.). Delspinigiai skaičiuojami kaip kompensacija už tai, kad valstybė atitinkamu laikotarpiu negalėjo naudotis jai pagal mokesčių įstatymus priklausančiomis lėšomis, o mokesčių mokėtojas šiomis sumomis disponavo nepagrįstai. Susidarius priešingai situacijai, t. y. mokesčių administratoriui disponuojant mokesčių mokėtojo permokėtomis lėšomis, pagal MAĮ 87 straipsnio 9 dalį, mokesčių administratorius mokesčių mokėtojo naudai skaičiuoja palūkanas iki mokesčio permoka bus grąžinta; palūkanų dydis yra lygus delspinigių už ne laiku sumokėtą mokestį dydžiui. Teismo nuomone, šios aplinkybės tik patvirtina delspinigių kompensacinį pobūdį.

28. Atsižvelgdamas į tai, kas išdėstyta, įvertinęs viešojo intereso surinkti mokesčius svarbą, sąžiningų mokesčių mokėtojų interesus, nenustatęs MAĮ 100 ir 141 straipsniuose įtvirtintų atleidimo nuo delspinigių pagrindų, teismas darė išvadą, kad nagrinėjamu atveju nėra pagrindo tenkinti pareiškėjos prašymo atleisti nuo PVM delspinigių. Kitoks aiškinimas, teismo vertinimu, pažeistų protingumo, teisingumo bei mokesčių mokėtojų lygybės principus (MAĮ 8 str. 3 d., 7 str.).

29. Apibendrindamas tai, kas išdėstyta, teismas konstatavo, jog nagrinėjamu atveju atsakovas ir Komisija iš esmės teisingai aiškino ir taikė materialiosios teisės normas, visapusiškai įvertino ir ištyrė ginčui reikšmingas aplinkybes, ginčijami sprendimai yra pagrįsti ir teisėti, todėl nėra pagrindo juos naikinti.

30. Teismas pažymėjo, kad netenkinus pareiškėjos skundo, pareiškėjos prašymas priteisti bylinėjimosi išlaidas taip pat negali būti tenkinamas (Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo (toliau – ir ABTĮ) 40 str.).

III. 31. Pareiškėja V. G. (toliau – ir apeliantė) pateikė apeliacinį skundą, kuriame prašo panaikinti pirmosios instancijos teismo sprendimą ir priimti naują sprendimą – pareiškėjos skundą tenkinti. Apeliaciniame skunde pareiškėja vadovaujasi tokiais pagrindiniais argumentais:

31.1. Pirmosios instancijos teismas neteisingai vertino pareiškėjos mokestines prievoles, susijusias su PVM, nes pareiškėja nevykdė ekonominės veiklos. Teismas be pagrindo vadovavosi LVAT nutartimi administracinėje byloje Nr. A-602-200/2012, nes skiriasi minėtos bylos ir nagrinėjamos bylos faktinės aplinkybės. Siekiant nustatyti, ar nagrinėjamu atveju atliktas žemės sklypų pardavimas turėjo būti apmokestinamas PVM, turėjo būti nustatyta ne tik tai, ar žemės sklypų pardavimas yra „žemės statyboms“ tiekimas, patenkantis į bendrą PVM sistemą, bet ir tai, ar žemės statyboms tiekimą atliko apmokestinamasis asmuo. ESTT praktikoje nurodyta, kad asmuo, parduodantis žemės sklypus statyboms, laikomas apmokestinamuoju asmeniu tik tada, jeigu atlieka veiksmus, siekiant gauti naudos iš parduodamų sklypų. Priešingai nei LVAT nagrinėtoje administracinėje byloje Nr. A-602-200/2012, pareiškėja neatliko jokių aktyvių veiksmų, siekdama gauti nuolatinių pajamų iš sklypų pardavimo. Pareiškėja tiesiog įsigijo Žemės sklypą, skirtą statybai, laikė jį 12 metų ir supratusi, kad neturės galimybių pasistatyti namo, jį pardavė. Pareiškėja nepardavinėja nekilnojamojo turto ir ekonominės veiklos nevykdė ir nevykdo, tą patvirtina faktas, jog sklypas buvo išlaikytas ilgiau nei 10 metų. Turto įsigijimas ir perleidimas negali būti laikomas ekonomine veikla, jeigu asmuo neatlieka jokių veiksmų, susijusių su turto kainos didinimu, vertės kėlimu.

31.2. Per ilgą tęstinį laikotarpį pareiškėja sudarė apie 16 sandorių (11 turto įsigijimo, 5 perleidimo, iš kurių dalis gyvenamojo būsto perleidimo sandoriai), t. y. vidutiniškai vienas sandoris per metus. Žemės sklypas ((duomenys neskelbtini)) buvo įsigytas 2004 m. ir parduotas tik 2012 m. Žemės sklypas ((duomenys neskelbtini)) parduotas dėl to, kad jame realiai buvo aukštos įtampos laidai. Dviejų žemės sklypų pardavimo sandoriai per kelerius metus negali būti laikomi kaip turintys versliškumo, veiklos tęstinumo požymių. Pareiškėja dar kartą akcentuoja, jog su minėtu Žemės sklypu neatliko jokių veiksmų (sklypo nedalijo į mažesnius, nekeitė sklypo paskirties, neįrenginėjo sklype jokių komunikacijų ir pan.).

31.3. Dėl mokestinių prievolių, susijusių su GPM, pareiškėja pažymi, kad nors ji palūkanų ir nedeklaravo, tačiau jas kaip grąžintas deklaravo UAB „Kaduva“ ir nuo deklaruotų palūkanų sumokėjo pajamų mokestį. Todėl mano, jog GPM, GPM delspinigiai ir bauda apskaičiuoti nepagrįstai.

31.4. Pareiškėjos įsitikinimu, jai nepagrįstai apskaičiuotas GPM ir PVM, todėl delspinigiai ir baudos taip pat skirtos nepagrįstai. Be to, mokesčių mokėtojai Patikrinimo akte nebuvo apskaičiuoti delspinigiai, todėl mokesčių administratorius neturėjo teisės jų patvirtinti, o Komisija privalėjo tokį mokesčių administratoriaus sprendimą panaikinti. Pareiškėja akcentuoja, kad nuo 2004 m. spalio 13 d. yra neįgali, jai nustatytas 50 proc. darbingumo lygis. Taigi ji dėl ekonominės ir socialinės padėties turėtų būti atleidžiama nuo baudų ir delspinigių. Teismui manant, jog GPM ir PVM pareiškėjai apskaičiuoti pagrįstai, prašo laikyti, jog pareiškėja sąžiningai klydo nedeklaruodama ir nesumokėdama mokesčių.

31.5. Anot pareiškėjos, nagrinėjamu atveju buvo pažeistas 180 dienų delspinigių skaičiavimo laikotarpis, o PVM delspinigiai sudaro beveik 60 proc. nuo Patikrinimo aktu apskaičiuotos PVM sumos, kas prieštarauja protingumo ir sąžiningumo principams.

32. Atsakovas VMI pateikė atsiliepimą į pareiškėjos apeliacinį skundą, kuriame prašo pareiškėjos apeliacinį skundą atmesti, o pirmosios instancijos teismo sprendimą palikti nepakeistą.

33. Atsakovas pažymi, kad pareiškėjai mokėtinas į biudžetą PVM apskaičiuotas už kitos paskirties Žemės sklypo pardavimą. Žemės sklypo naudojimo būdas – gyvenamosios teritorijos, naudojimo pobūdis – mažaaukščių gyvenamųjų namų statybos. Žemės sklypas jo pardavimo dieną nebuvo užstatytas, o 2013 m. jame pradėta 3 gyvenamųjų namų statyba, kas patvirtina, jog Žemės sklypas buvo skirtas statybai.

34. Atsakovas akcentuoja, kad iš išanalizuotų pareiškėjos sudarytų sandorių visumos (sandorių skaičius, apimtis, sudarymo trukmė, gautų pajamų dydis, žemės sklypo padalijimas) matyti, kad pareiškėja nuo 2004 m. įsigydama nekilnojamąjį turtą, investavo į savo vykdomą ekonominę veiklą, iš šio turto pardavimo siekdama gauti nuolatinių pajamų ateityje. Pareiškėjos gautas nekilnojamojo turto pardavimo pajamas palyginus su kitomis tikrintu laikotarpiu jos gautomis pajamomis (darbo užmokestis, socialinio draudimo išmokos ir kt.), matyti, kad minėtos turto pardavimo pajamos ženkliai viršijo kitas pareiškėjos pajamas, kurios sudarė tik nedidelę dalį visų jos pajamų. Pareiškėja nepateikė jokių įrodymų, kad Žemės sklype iš tiesų buvo planuota vykdyti namo statybą ir kad buvo imtasi kokių nors veiksmų tokių planų įgyvendinimui. Taigi byloje nėra jokių įrodymų, kad Žemės sklypas buvo įsigytas ir ketintas naudoti asmeniniams poreikiams.

35. Atsakovas pažymi, kad UAB „Kaduva“ pateikta FR0711 forma nėra laikytina mokesčio deklaracija, kaip ji suprantama pagal MAĮ nuostatas, todėl pareiškėjos teiginiai, jog UAB „Kaduva“ deklaravo ir turėjo sumokėti (ar sumokėjo) į biudžetą GPM, yra nepagrįsti.

36. Atsižvelgiant į Patikrinimo akte nurodytų pažeidimų pobūdį, taip pat į tai, jog pareiškėja mokestinio patikrinimo metu netinkamai vykdė pareigas bendradarbiauti su mokesčių administratoriumi ir pateikti mokesčių administratoriui visus patikrinimui atlikti reikiamus dokumentus bei kitą informaciją, pareiškėjai skirtos 30 proc. PVM ir GPM baudos, kurios Komisijos sprendimu sumažintos iki 10 proc. Pareiškėjos argumentas dėl 180 dienų delspinigių skaičiavimo termino pažeidimo nepagrįstas, nes minėtas terminas taikomas tik skaičiuojant delspinigius už laikotarpį nuo mokesčių įstatymuose numatytos teisės priverstinai išieškoti mokestinę nepriemoką atsiradimo momento.

37. Atsakovas pažymi, kad mokesčių administratorius neturi duomenų ir įrodymų, kurie patvirtintų, kad egzistuoja MAĮ 100 straipsnio 1 dalies 2 punkte ir 141 straipsnio 1 dalyje nustatyti atleidimo nuo delspinigių pagrindai. Pareiškėjai nuosavybės teise priklauso daug nekilnojamojo turto, ji gauna su darbo santykiais susijusias išmokas. Dėl delspinigių dydžio atsakovas pažymi, kad vien santykinai didelės apskaičiuotų delspinigių sumos savaime nesudaro pagrindo sumažinti delspinigius ar atleisti nuo jų mokėjimo.

Teisėjų kolegija

k o n s t a t u o j a:

IV. 38. Byloje nagrinėjamas ginčas dėl Kauno AVMI ir mokestinį ginčą nagrinėjusių institucijų sprendimų, kuriais pareiškėjai V. G. papildomai apskaičiuota ir nurodyta sumokėti į valstybės biudžetą 10 053 Eur PVM, 5 674,97 Eur PVM delspinigių, 1 005 Eur PVM baudą, 289,62 Eur GPM, 68,22 Eur GPM delspinigių ir 29 Eur GPM baudą, teisėtumo ir pagrįstumo.

39. Byloje nustatyta, kad Kauno AVMI, atlikusi pareiškėjos mokestinį patikrinimą, tikrinant GPM už laikotarpį nuo 2011 m. sausio 1 d. iki 2014 m. gruodžio 31 d. ir PVM už laikotarpį nuo 2012 m. sausio 1 d. iki 2014 m. gruodžio 31 d., surašė 2017 m. gegužės 31 d. patikrinimo aktą Nr. (7.46) FR0680-239, kuriame papildomai apskaičiavo 10 052,93 Eur PVM ir 724,05 Eur GPM. Kauno AVMI, išnagrinėjusi pareiškėjos pastabas dėl Patikrinimo akto, patvirtino Patikrinimo aktu apskaičiuotą 10 053 Eur PVM, apskaičiavo 5 674,97 Eur PVM delspinigius ir skyrė 30 proc. dydžio 3 016 Eur PVM baudą. Dėl minėtu Patikrinimo aktu papildomai apskaičiuoto 724,05 Eur GPM nurodė, kad byloje esantys ir pareiškėjos su pastabomis pateikti dokumentai patvirtina, jog pareiškėjos nedeklaruotos palūkanų pajamos sudarė 6 666 Lt, todėl perskaičiavo Patikrinimo aktu apskaičiuotą GPM, nurodydama sumokėti 289,62 Eur GPM. Taip pat apskaičiavo 68,22 Eur GPM delspinigius ir skyrė 30 proc. dydžio 87 Eur GPM baudą.

40. VMI 2017 m. rugsėjo 15 d. sprendimu Nr. 68-141 patvirtino Kauno AVMI 2017 m. liepos 27 d. sprendimą Nr. (7.46-4.7.2) FR0682-298. Komisija, išnagrinėjusi pareiškėjos skundą, 2017 m. gruodžio 14 d. priėmė sprendimą Nr. S-255 (7-217/2017), kurio pirma dalimi patvirtino VMI 2017 m. rugsėjo 15 d. sprendimo Nr. 68-141 dalį, kuria nurodyta pareiškėjai sumokėti į biudžetą 10 053 Eur PVM, 289,62 Eur GPM, 5 674,97 Eur PVM delspinigių ir 68,22 Eur GPM delspinigių, antra dalimi pakeitė VMI 2017 m. rugsėjo 15 d. sprendimo Nr. 68-141 dalį, kuria nurodyta pareiškėjai sumokėti į biudžetą 3 016 Eur PVM baudą bei 87 Eur GPM baudą ir nurodė pareiškėjai sumokėti į biudžetą 1 005 Eur PVM baudą bei 29 GPM baudą (10 proc.).

41. Pirmosios instancijos teismas 2018 m. kovo 9 d. sprendimu pareiškėjos skundą atmetė.

42. Pareiškėja pateikė apeliacinį skundą, kuriame nesutinka su pirmosios instancijos teismo sprendimu dėl papildomai apskaičiuoto PVM, GPM ir mano, jog turėjo būti atleista nuo delspinigių ir baudų mokėjimo.

43. Pagal ABTĮ 140 straipsnio 1 dalį teismas, apeliacine tvarka nagrinėdamas bylą, patikrina pirmosios instancijos teismo sprendimo pagrįstumą ir teisėtumą neperžengdamas apeliacinio skundo ribų. Pažymėtina, kad byloje nenustatytos aplinkybės, dėl kurių turėtų būti peržengtos apeliacinio skundo ribos, bei sprendimo negaliojimo pagrindai, nurodyti ABTĮ 146 straipsnio 2 dalyje (ABTĮ 140 str. 2 d.), todėl apeliacinės instancijos teismas šią bylą apeliacine tvarka nagrinėja ir patikrina pirmosios instancijos teismo sprendimo pagrįstumą ir teisėtumą neperžengdamas pareiškėjos apeliacinio skundo ribų (ABTĮ 140 str. 1 d.).

Dėl pareiškėjai papildomai apskaičiuoto PVM

44. PVM pareiškėjai apskaičiuotas už tai, kad ji, vykdydama ekonominę veiklą, 2012 m. vasario 9 d. pardavė Žemės sklypą, skirtą gyvenamųjų namų statybai, ir sandorio suma už vykdant ekonominę veiklą šalies teritorijoje patiektas prekes per metus (paskutinius 12 mėnesių) viršijo PVM įstatymo 71 straipsnio 2 dalyje nustatytą 155 000 Lt ribą.

45. Teisėjų kolegija pažymi, kad siekiant apmokestinti žemės sklypo pardavimą, būtina nustatyti: pirma, kad šis pardavimas yra „žemės statyboms“ tiekimas PVM įstatymo 32 straipsnio 2 dalies prasme ir, antra, kad tokį pardavimą atliko apmokestinamasis asmuo.

46. PVM įstatymo 32 straipsnio 2 dalis nustato, kad PVM neapmokestinamas žemės pardavimas ar kitoks perdavimas, kai pagal sandorio sąlygas asmuo, kuriam tokia žemė perduodama, arba trečioji šalis įgyja teisę disponuoti ja kaip jos savininkas, išskyrus žemę, perduodamą kartu su naujais pastatais ar statiniais ar jų dalimis, taip pat žemę statyboms. Žeme statyboms šiame straipsnyje laikomas žemės sklypas, kuris yra skirtas statybai, neatsižvelgiant į tai, ar tame sklype atlikti kokie nors tvarkymo darbai, ar ne.

47. Nagrinėjamu atveju nustatyta, kad 2012 m. vasario 9 d. ir 2014 m. gegužės 14 d. pareiškėja pardavė du žemės sklypus, kurie pagal PVM įstatymo 32 straipsnio 2 dalį laikytini žeme statyboms. Šios aplinkybės pareiškėja neginčija. Ginčas yra kilęs dėl to, ar pagrįstai pareiškėja pripažinta apmokestinamuoju asmeniu, kuris vykdė nekilnojamojo turto prekybos ekonominę veiklą.

48. PVM įstatymo 2 straipsnio (2009 m. gruodžio 3 d. įstatymo Nr. XI-518 redakcija) 8 dalyje ekonominė veikla apibrėžiama kaip veikla (įskaitant gamybą, prekybą, paslaugų teikimą, žemės ūkio veiklą, žuvininkystę, kasybą, profesinę veiklą, naudojimąsi turto ir (arba) turtinių teisių turėjimu), kurią vykdant siekiama gauti bet kokių pajamų (neatsižvelgiant į tai, ar ją vykdant siekiama gauti pelno), išskyrus: 1) darbo veiklą, kaip ji apibrėžta šio straipsnio 7 dalyje; 2) valstybės ir savivaldybių veiklą, kaip ji apibrėžta šio straipsnio 38 dalyje, net jeigu už tokią veiklą mokami mokesčiai ar rinkliavos. Pagal minėto straipsnio 15 dalį Lietuvos Respublikos apmokestinamasis asmuo – bet kokio pobūdžio ekonominę veiklą vykdantis Lietuvos Respublikos juridinis arba fizinis asmuo, taip pat juridinio asmens statuso neturintis Lietuvos Respublikoje įsteigtas kolektyvinio investavimo subjektas, kurio veiklos forma yra investicinis fondas.

49. Siekiant užtikrinti Europos Sąjungos vidaus rinkos funkcionavimą, apmokestinimo pridėtinės mokesčiu tvarka buvo harmonizuota Europos Sąjungos teisė įvedant bendrą PVM sistemą. Tokios harmonizacijos pagrindu yra 1977 m. gegužės 17 d. Šeštoji Tarybos direktyva 77/388/EEB dėl valstybių narių apyvartos mokesčių įstatymų derinimo – Bendra pridėtinės vertės mokesčio sistema: vienodas vertinimo pagrindas (toliau – ir Šeštoji direktyva) bei vėliau Šeštąją direktyvą pakeitusi 2006 m. lapkričio 28 d. Tarybos direktyva 2006/112/EB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos. Todėl, aiškinant Pridėtinės vertės mokesčio įstatymo normas sisteminiu teisės aiškinimo metodu, būtina atsižvelgti į minėtų direktyvų nuostatas bei ESTT jurisprudenciją (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2019 m. balandžio 3 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-627-442/2019).

50. Apmokestinamasis asmuo – asmuo, kuris savarankiškai bet kurioje vietoje vykdo ekonominę veiklą, neatsižvelgiant į tos veiklos tikslą ar rezultatą (PVM direktyvos 9 str. 1 d.; Šeštosios direktyvos 4 str. 1 d.). Ekonominė veikla – gamintojų, prekybininkų ar paslaugas teikiančių asmenų veikla, įskaitant kasybą bei žemės ūkio veiklą ir laisvųjų profesijų veiklą. Visų pirma, ekonomine veikla laikomas materialiojo ar nematerialiojo turto naudojimas siekiant gauti nuolatinių pajamų (PVM direktyvos 9 str. 1 d. antra pastraipa; Šeštosios direktyvos 4 str. 2 d.). Pagal bendrąją taisyklę būtent ekonominę veiklą, kaip ji suprantama pagal minėtas nuostatas, vykdantys asmenys pripažįstami apmokestinamaisiais asmenimis. Nors PVM direktyva (Šeštoji direktyva) nustato labai plačią PVM taikymo sritį, apmokestinamosios veiklos sąvoka apima tik ekonominio pobūdžio veiklą (ESTT 2004 m. balandžio 29 d. sprendimo byloje EDM, C-77/01, 47 p.; 2005 m. gegužės 26 d. sprendimo byloje Kretztechnik, C-465/03, 18 p.). Paprastai veikla kvalifikuojama kaip ekonominė veikla, jeigu ji yra nuolatinė ir vykdoma už atlygį, kurį gauna ją atlikęs subjektas (ESTT 2007 m. gruodžio 13 d. sprendimo byloje Gbtz, C-408/06, 18 p.). Pagal bendrą taisyklę „ekonominės veiklos“ sąvoka yra susijusi su asmens siekiu gauti ne bet kokių, o nuolatinių pajamų iš atitinkamos veiklos. Šiuo aspektu primintina, kad norint nustatyti, jog atitinkama veikla vykdoma siekiant nuolatinių pajamų, nėra svarbu, ar šia veikla siekiama gauti pelno (pvz., žr. 2013 m. birželio 20 d. ESTT sprendimo byloje Unabhängiger Finanzsenat Außenstelle Linz, C-219/12, 25 p.), t. y. nuolatinių pajamų siekimas, kaip jis suprantamas pagal minėtas direktyvas, nėra tapatinamas su pelno siekimu.

51. Pažymėtina ir tai, kad ESTT ne kartą savo praktikoje yra nurodęs, kad savininko nuosavybės teisės įgyvendinimas pats savaime negali būti laikomas ekonomine veikla (žr. ESTT 1996 m. birželio 20 d. sprendimo byloje Wellcome Trust, C-155/94, 32 p.). Paprastai asmens privataus turto valdymu nelaikytina situacija, kai, pavyzdžiui, suinteresuotas asmuo pradeda aktyvius prekybos žeme veiksmus ir imasi panašių priemonių į gamintojo, prekybininko ar paslaugas teikiančio asmens, kaip jie apibrėžti PVM direktyvos 9 straipsnio 1 dalies antroje pastraipoje, naudojamas priemones (ESTT 2012 m. liepos 19 d. sprendimo byloje Rëdlihs,C-263/11, 36 p.), kaip pavyzdžiui, rinkodara, įprastiniam turto naudojimui nebūdingi parengiamieji darbai (ESTT 2011 m. rugsėjo 15 d. sprendimo sujungtose bylose Slaby, C-180/10 ir C-181/10, 39–41 p.). Klausimas, ar atitinkama veikla siekiama nuolatinių pajamų, norint ją pripažinti „ekonomine veikla“, yra fakto klausimas, kurį reikia įvertinti atsižvelgiant į visus bylos duomenis (ESTT 2012 m. liepos 19 d. sprendimo byloje Rėdlihs, C-263/11, 33 p.).

52. Iš aptartų nuostatų matyti, kad tam, jog ekonominę veiklą vykdantis asmuo būtų pripažintas apmokestinamuoju PVM direktyvos 9 straipsnio 1 dalies (Šeštosios direktyvos 4 str. 1 d.) prasme, pirmiausia jis šią veiklą turi vykdyti savarankiškai.

53. Nagrinėjamu atveju byloje nustatyta, jog pareiškėja veiklą (prekybą nekilnojamuoju turtu) vykdė savarankiškai. Pareiškėja neginčijo aplinkybės, kad nekilnojamojo turto įsigijimo ir perleidimo sandorius sudarinėjo nepriklausomai nuo kitų asmenų, pati spręsdama visus klausimus, susijusius su nekilnojamojo turto įsigijimu ir jo pardavimu, ir nepateikė jokių įrodymų, paneigiančių vykdytos veiklos savarankiškumą.

54. Nagrinėjamu atveju nustatyta, kad pareiškėja tęstinį laikotarpį, t. y. nuo 2004 m., atliko aktyvius veiksmus su nekilnojamuoju turtu, t. y. įsigijo 14 nekilnojamojo turto objektų, iš jų 6 – tikrintu laikotarpiu, pardavė 5 nekilnojamojo turto objektus, iš jų 3 – tikrintu laikotarpiu. Nustatyta, kad visi pareiškėjos sudaryti nekilnojamojo turto perleidimo sandoriai buvo atlygintino pobūdžio, (Komisijos byla, II t., b. l. 45–113). Sistemingi pareiškėjos veiksmai, įsigyjant nekilnojamąjį turtą ir vėliau jį parduodant, nors savaime negali pagrįsti ekonominės veiklos vykdymo, nesant byloje jokių objektyvių duomenų apie šio nekilnojamojo turto naudojimą asmeniniams poreikiams tenkinti, priskirtini prie veiklos komerciškumo arba versliškumo požymių, nes rodo veiklos atlygintinumą, sistemingumą, ir patvirtina, kad minėti su nekilnojamuoju turtu susiję sandoriai nebuvo atsitiktiniai.

55. Nustatyta, kad pareiškėja 2012 m. vasario 9 d. pardavė ginčo Žemės sklypą, skirtą gyvenamųjų namų statybai, už 200 000 Lt. Minėtas Žemės sklypas buvo įsigytas 2004 m. birželio 9 d. Po mažiau nei mėnesio, t. y. 2004 m. liepos 7 d., pareiškėja įsigijo dar vieną žemės sklypą adresu (duomenys neskelbtini), kurio paskirtis – mažaaukščių gyvenamųjų namų statybos, be to, 2005 m. kovo 31 d. pareiškėja įsigijo dalis sklypų, 2009 m. birželio 9 d. ir 2009 m. liepos 17 d. apskrities viršininko įsakymais ir pagal sutartį su žemės savininkais suformuoti nauji sklypai. Šios aplinkybės, vertinant pareiškėjos sudarytų sandorių visumą (sudarytų sandorių skaičių, apimtį ir pan.), iš esmės paneigia pareiškėjos teiginius, jog Žemės sklypas buvo įsigytas asmeniniams poreikiams tenkinti, ir parodo, jog jau Žemės sklypo įsigijimo metu ji siekė vykdyti ekonominę veiklą. Nors pareiškėja nurodo, jog ruošėsi statyti gyvenamąjį namą, nustatyta, kad per pakankamai ilgą disponavimo Žemės sklypu laikotarpį (8 metus) ji neatliko jokių veiksmų, patvirtinančių jos ketinimą šiame Žemės sklype statyti gyvenamąjį namą. Argumentas, jog pareiškėjai trūko lėšų, dėl ko ji nepradėjo gyvenamojo namo statybų, paneigtas byloje surinktais įrodymais, iš kurių matyti, kad pareiškėja po Žemės sklypo įsigijimo nuolat (2004 m., 2005 m., 2007 m.) įsigydavo nekilnojamąjį turtą ir tam turėjo pakankamai piniginių lėšų. Pareiškėjos teiginys, kad žemės sklypą, esantį (duomenys neskelbtini), ji pardavė, nes jame buvo aukštos įtampos laidai, irgi pagrįstai atmestas kaip nepagrįstas, atsižvelgiant į byloje nustatytas aplinkybes, kad pareiškėja minėtą žemės sklypą įsigijo 2013 m. birželio 29 d. už 13 650 Lt, pardavė 2014 m. gegužės 14 d. už 30 000 Lt (dvigubai brangiau nei įsigijo) ir kad pareiškėjai įsigyjant žemės sklypą, jame aukštos įtampos laidai jau turėjo būti. Taigi byloje nėra jokių objektyvių duomenų, patvirtinančių pareiškėjos teiginius dėl atsitiktinių ginčo sklypų pardavimo sandorių.

56. Atsižvelgiant į nustatytas aplinkybes (be kita ko, pareiškėjos aktyvius ir sistemingus veiksmus, nekilnojamojo turto įsigijimo ir pardavimo tikslus, siekį gauti ekonominę naudą, vykdytos veiklos savarankiškumą, atlygintinumą, sistemingumą, kas iš esmės atitinka PVM įstatymo 2 straipsnio 8 dalyje apibrėžtą ekonominę veiklą), konstatuotina, jog pareiškėja pagrįstai pripažinta apmokestinamuoju asmeniu, t. y. asmeniu, tiekiančiu prekes vykdant savo ekonominę veiklą.

57. Teisėjų kolegija, atsižvelgdama į aptartą teisinį reguliavimą, Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo ir ESTT praktiką bei šioje byloje nustatytas faktines aplinkybes, neturi pagrindo vertinti šių byloje surinktų duomenų kitaip, nei juos vertino pirmosios instancijos teismas, padarydamas išvadą, jog pareiškėja vykdė prekybą nekilnojamuoju turtu. Pirmosios instancijos teismas teisingai pažymėjo, kad pareiškėjos veiklos versliškumas, nustatytas ir dėl to, jog pareiškėjos gautos pajamos iš nekilnojamojo turto veiklos sudarė didžiąją dalį jos gaunamų pajamų.

58. Kadangi 2012 m. vasario 9 d. pardavus ginčo Žemės sklypą sandorio suma už vykdant ekonominę veiklą šalies teritorijoje patiektas prekes per metus (paskutinius 12 mėnesių) viršijo PVM įstatymo 71 straipsnio 2 dalyje nustatytą 155 000 Lt ribą, pareiškėjai pagrįstai apskaičiuota 10 052,93 Eur PVM, kurį ji turėjo deklaruoti ir iki 2012 m. kovo 25 d. sumokėti į valstybės biudžetą, bet to nepadarė. 2014 m. gegužės 14 d. už 30 000 Lt parduotas kitas statybai skirtas žemės sklypas, esantis (duomenys neskelbtini), mokesčių administratoriaus taip pat pagrįstai vertintas kaip PVM objektas pagal PVM įstatymo 32 straipsnio 2 punktą, tačiau už jį gauta pajamų suma per paskutinius 12 mėnesių neviršijo 155 000 Lt ribos, todėl PVM neapskaičiuotas.

59. Pažymėtina ir tai, kad pirmosios instancijos teismas pagrįstai, priimdamas sprendimą šioje byloje, rėmėsi LVAT išplėstinės teisėjų kolegijos 2012 m. liepos 5 d. nutartyje administracinėje byloje Nr. A602-200/2012 pateiktais išaiškinimais, nes minėtos bylos ir nagrinėjamos bylos aplinkybės yra panašios, teisinis reguliavimas iš esmės nepasikeitęs, todėl administracinėje byloje Nr. A602-200/2012 pateikti išaiškinimai dėl žemės statybai apmokestinimo PVM yra aktualūs ir šioje byloje.

Dėl pareiškėjai papildomai apskaičiuoto GPM

60. Nustatyta, kad vietos mokesčių administratorius, nustatęs, jog pareiškėja iš UAB „Kaduva“ 2014 metais gavo 16 665,96 Lt palūkanų pagal 2012 m. rugpjūčio 29 d. paskolos sutartį, kurių pajamų deklaracijoje už 2014 m. nedeklaravo ir GPM nesumokėjo, įvertinęs GPM apskaičiavimui reikšmingus duomenis, apskaičiavo pareiškėjai 2 500 Lt (724,05 Eur) mokėtiną GPM. Kadangi su pastabomis pateikti dokumentai patvirtino, jog pareiškėjos nedeklaruotos palūkanų pajamos sudarė 6 666 Lt, Kauno AVMI perskaičiavo Patikrinimo aktu apskaičiuotą GPM, nurodydama sumokėti 289,62 Eur GPM.

61. Atsižvelgiant į byloje nustatytas aplinkybes, pareiškėjos argumentai, kad jai GPM negalėjo būti apskaičiuotas, nes palūkanas deklaravo UAB „Kaduva“ ir nuo deklaruotų palūkanų sumokėjo pajamų mokestį, atmestini. Pažymėtina, kad būtent pareiškėja, iš UAB „Kaduva“ 2014 m. gavusi 6 666 Lt palūkanų pajamas, kurios priskiriamos B klasės pajamoms, turėjo pateikti metinę pajamų deklaraciją, joje deklaruoti minėtas pajamas ir už jas apskaičiuoti ir sumokėti į biudžetą mokėtiną GPM. Savo teiginiui, kad UAB „Kaduva“ nuo deklaruotų palūkanų sumokėjo pajamų mokestį, pagrįsti įrodymų pareiškėja nepateikė. Taigi mokesčių administratorius teisėtai ir pagrįstai apskaičiavo ir nurodė pareiškėjai sumokėti į valstybės biudžetą 289,62 Eur GPM, nes pareiškėja aptartos savo prievolės neįvykdė.

Dėl pareiškėjai apskaičiuotų baudų ir delspinigių

62. Pagal MAĮ 141 straipsnio 2 dalį (2007 m. liepos 3 d. įstatymo Nr. X-1249 redakcija) nuo baudos atleidžiama tik tuo atveju, kai mokesčių mokėtojas mokesčio, susijusio su paskirta bauda, sumą yra sumokėjęs (mokestis įskaitytas ir (arba) priverstinai išieškotas) ar šio mokesčio sumokėjimo terminas šio Įstatymo nustatyta tvarka yra atidėtas arba išdėstytas.

63. Nagrinėjamu atveju byloje nėra duomenų, jog papildomai apskaičiuotas PVM ir GPM sumas pareiškėja būtų sumokėjusi (sumos įskaitytos ir (arba) priverstinai išieškotos) ar šių mokesčių sumokėjimo terminas MAĮ nustatyta tvarka būtų atidėtas arba išdėstytas. Taigi pareiškėja negali būti atleista nuo baudų mokėjimo, nesant MAĮ 141 straipsnio 2 dalyje įtvirtintos privalomos atleidimo nuo baudos sąlygos.

64. Pasisakant dėl pareiškėjai apskaičiuotų delspinigių, pirmiausia pažymėtina, kad pareiškėja nepagrįstai teigia, jog delspinigiai jai buvo apskaičiuoti, pažeidžiant 180 dienų delspinigių skaičiavimo terminą. Nagrinėjamu atveju PVM delspinigiai pareiškėjai apskaičiuoti nuo 2012 m. kovo 26 d., GPM delspinigiai – nuo 2015 m. gegužės 4 d., t. y. nuo tada, kada pareiškėja neįvykdė pareigos deklaruoti ir sumokėti PVM ir GPM, iki Patikrinimo akto surašymo (Komisijos byla, I t., b. l. 33–34). Teisėjų kolegija pabrėžia, kad MAĮ yra nustatyti du skirtingi delspinigių skaičiavimo už netinkamą mokestinės prievolės vykdymą pagrindai. Pareiškėjos minimas 180 dienų terminas yra taikomas tik skaičiuojant delspinigius už laikotarpį nuo mokesčių įstatymuose numatytos teisės priverstinai išieškoti mokestinę nepriemoką atsiradimo momento ir nėra taikomas už ankstesnius delspinigių skaičiavimo laikotarpius.

65. MAĮ 100 straipsnio 1 dalies 4 punkte (2018 m. birželio 28 d. įstatymo Nr. XIII-1329 redakcija) numatyta, kad mokesčių mokėtojas gali būti atleidžiamas nuo skaičiuojamų (apskaičiuotų), bet nesumokėtų (neišieškotų) delspinigių ar jų dalies kitais atvejais, kai delspinigius išieškoti netikslinga ekonominiu ir (ar) socialiniu požiūriu, kaip tai suprantama pagal šio Įstatymo 113 straipsnio 1 dalies 3 punktą. Šis atleidimo pagrindas gali būti taikomas tik mokesčių mokėtojams – fiziniams asmenims. Pagal MAĮ 113 straipsnio (2013 m. lapkričio 19 d. įstatymo Nr. XII-602 redakcija) 1 dalies 3 punktą, jeigu dėl atskiro mokesčio to mokesčio įstatymas nenustato kitaip, beviltiška gali būti pripažįstama ta mokesčių mokėtojo mokestinė nepriemoka, kurios neįmanoma išieškoti dėl objektyvių priežasčių arba kurią priverstinai išieškoti netikslinga socialiniu ir (arba) ekonominiu požiūriu, kai netikslinga priverstinai išieškoti nepriemoką, kadangi sunki fizinio asmens ekonominė (socialinė) padėtis: fiziniam asmeniui reikia valstybės paramos (asmuo yra pensinio amžiaus, neįgalusis, asmeniui reikalingas gydymas, medicininė profilaktika ir reabilitacija, asmuo yra bedarbis, gauna socialinę pašalpą) arba tokia parama jau teikiama. Šis nepriemokos pripažinimo beviltiška pagrindas taikomas tik mokesčių mokėtojams, kurie yra fiziniai asmenys, arba kai individualių (personalinių) įmonių savininkų ar ūkinių bendrijų narių sunki ekonominė (socialinė) padėtis.

66. Šiuo atveju pareiškėja pateikė duomenis, kad jai nuo 2004 m. spalio 13 d. neterminuotai nustatytas 50 proc. darbingumo lygis (Komisijos byla, I t., b. l. 100), tačiau vien ši faktinė aplinkybė savaime nėra pagrindas atleisti ją nuo delspinigių mokėjimo. Sunki fizinio asmens ekonominė (socialinė) padėtis turi būti nustatoma įvertinus visas pareiškėjos ekonominę ir (ar) socialinę padėtį apibūdinančias aplinkybes. Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas savo praktikoje yra išaiškinęs, kad minėtos MAĮ nuostatos negali būti taikomos vien tik formaliai atsižvelgiant į mokesčių mokėtojo priklausymą tam tikrai socialinei grupei, kuriai valstybė paprastai teikia paramą. Asmuo, net ir priklausydamas atitinkamai socialinei grupei (būdamas pensininkas, bedarbis, neįgalusis ar pan.), vis tik gali turėti nemažai turto ir finansinių lėšų, o tokiu atveju jo atleidimas nuo delspinigių jau negalėtų būti pateisinamas ekonominiu ar socialiniu požiūriu (žr., pvz., 2011 m. gruodžio 1 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A442-2900/2011; 2017 m. birželio 14 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-1321-442/2017).

67. Pagal byloje surinktus duomenis matyti, kad pareiškėja nuosavybės teise valdo daug nekilnojamojo turto objektų, gauna darbo užmokestį ir nekilnojamojo turto nuomos pajamas. Atsižvelgiant į tai, nėra jokio pagrindo pripažinti, kad MAĮ 113 straipsnio 1 dalies 3 punkto prasme pareiškėjos ekonominė ir (ar) socialinė padėtis yra sunki.

68. Pareiškėja apeliaciniame skunde taip pat nurodo, kad įpareigojimas sumokėti PVM delspinigius, sudarančius beveik 60 proc. papildomai apskaičiuoto PVM, prieštarauja protingumo ir sąžiningumo principams, kas sudaro pagrindą atleisti ją nuo PVM delspinigių.

69. Teisėjų kolegija su minėtu vertinimu nesutinka ir pažymi, kad būtent mokesčių mokėtojas turi pareigą laiku ir tiksliai įvykdyti mokestinę prievolę bei teisingai apskaičiuoti mokestį, vadovaudamasis mokesčių įstatymais. Delspinigiai yra mokestinės prievolės užtikrinimo būdas (MAĮ 95 str. 1 d. 1 p.), jie skaičiuojami kaip kompensacija už tai, kad valstybė atitinkamu laikotarpiu negalėjo naudotis jai pagal mokesčių įstatymus priklausančiomis lėšomis, o mokesčių mokėtojas šiomis sumomis disponavo nepagrįstai. Atsižvelgiant į tai, kas išdėstyta, taip pat įvertinus byloje nustatytas aplinkybes, kad mokestinio patikrinimo metu pareiškėja netinkamai vykdė savo pareigas bendradarbiauti su mokesčių administratoriumi ir pateikti mokesčių administratoriui visus patikrinimui atlikti reikiamus dokumentus bei kitą informaciją, tai, kad byloje nenustatyta, jog mokesčių administratorius būtų neoperatyviai atlikęs pareiškėjos mokestinio patikrinimo veiksmus, taip pat nesant pateiktų duomenų, kad pareiškėja savo noru būtų sumokėjusi jai apskaičiuotą papildomą PVM sumą, nėra pagrindo tenkinti pareiškėjos prašymą atleisti ją nuo PVM delspinigių mokėjimo dėl to, kad apskaičiuotų delspinigių dydis prieštarauja protingumo ir sąžiningumo principams.

70. Teisėjų kolegija, apibendrindama šioje nutartyje nurodytas bylos faktines ir teisines aplinkybes, daro išvadą, kad pirmosios instancijos teismas teisingai įvertino įrodymus ir vadovavosi šiai bylai aktualiomis materialiosios ir proceso teisės normomis, apeliacinio skundo argumentai nepaneigia pirmosios instancijos teismo atliktos ginčo faktinio ir teisinio aspektų analizės bei padarytų išvadų. Todėl pareiškėjos apeliacinis skundas atmetamas, o pirmosios instancijos teismo sprendimas paliekamas nepakeistas.

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 144 straipsnio 1 dalies 1 punktu, teisėjų kolegija

n u t a r i a:

Pareiškėjos V. G. apeliacinį skundą atmesti.

Vilniaus apygardos administracinio teismo 2018 m. kovo 9 d. sprendimą palikti nepakeistą.

Nutartis neskundžiama.

Teisėjai Artūras Drigotas

Ričardas Piličiauskas

Dalia Višinskienė