2024-02-07 Nr. AB-2433-3-61-3-01340-2022-7 · Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas

Administracinė byla Nr. eA-166-556/2024

Teisminio proceso Nr. 3-61-3-01340-2022-7

Procesinio sprendimo kategorijos: 12.2.3; 12.14.3; 12.15.7; 44.3

(S)

LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS

N U T A R T I S

LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU

2024 m. vasario 7 d.

Vilnius

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Ričardo Piličiausko (kolegijos pirmininkas), Veslavos Ruskan ir Arūno Sutkevičiaus (pranešėjas),

teismo posėdyje apeliacine rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Jurivina“ apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo (nuo 2024 m. sausio 1 d. Regionų administracinis teismas) 2022 m. rugsėjo 15 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Jurivina“ skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos dėl sprendimų panaikinimo.

Teisėjų kolegija

n u s t a t ė:

I. 1. Pareiškėjas uždaroji akcinė bendrovė (toliau – ir UAB) „Jurivina“ (toliau – ir Bendrovė) kreipėsi į teismą su skundu, prašydama panaikinti: 1) Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir Komisija, ir MGK) 2022 m. kovo 8 d. sprendimą Nr. S-38 (7-7/2022) (toliau – ir MGK sprendimas); 2) Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI) 2021 m. gruodžio 17 d. sprendimą Nr. 69-69 (toliau – ir VMI sprendimas, ir Sprendimas); 3) Klaipėdos apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – ir Klaipėdos AVMI, ir Inspekcija) 2021 m. rugsėjo 27 d. sprendimą dėl patikrinimo akto tvirtinimo Nr. (27.13 Mr) FR0682-241 (toliau – ir Klaipėdos AVMI sprendimas). Pareiškėjas taip pat prašė priteisti iš atsakovo patirtas bylinėjimosi išlaidas.

2. Pareiškėjas skunde nurodė, kad:

2.1. Pareiškėjo pakartotinio mokestinio patikrinimo metu Klaipėdos AVMI nustatė, kad pareiškėjas 2014 m. vykdė prekybos naudotais automobiliais veiklą. Nustatyta, kad pareiškėjas Prancūzijoje įsigytas naudotas transporto priemones parduodavo Lietuvos ir kitų Europos Sąjungos (toliau – ir ES) šalių fiziniams ir juridiniams asmenims, taip pat eksportavo į Ukrainą, Rusiją, Baltarusiją, Kirgiziją. Viso tikrinamuoju laikotarpiu pareiškėjas pardavė 1 390 transporto priemonių (Lietuvoje parduota 1046, į kitas ES šalis 35, eksportuotos 309 transporto priemonės) ir apskaitė 17 007 984 Lt transporto priemonių pardavimo pajamų.

Klaipėdos AVMI pagal 19 asmenų, sudarančių 1,37 proc. visų pirkėjų, pateiktus paaiškinimus vertino, kad pareiškėjas, siekdamas išvengti mokesčių mokėjimo, apskaitos dokumentuose sumažino realias transporto priemonių pardavimo kainas, neapskaitė ir nedeklaravo dalies pajamų už transporto priemonių pardavimą. Dėl nurodyto pareiškėjo pakartotinio mokestinio patikrinimo metu mokesčių bazė apskaičiuota vadovaujantis Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 70 straipsnio 1 dalimi ir Mokesčio apskaičiavimo pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą taisyklių, patvirtintų Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos viršininko 2004 m. gegužės 24 d.

įsakymu Nr. VA-103 (toliau – ir Taisyklės), 4, 6 punktų nuostatomis, pritaikius ekonominių modelių metodą. Klaipėdos AVMI nustatė, kad pareiškėjas tikrinamuoju laikotarpiu neapskaitė 242 689,04 Eur gautų pajamų. Klaipėdos AVMI, vadovaudamasi Lietuvos Respublikos pridėtinės vertės mokesčio įstatymo (toliau – ir PVMĮ) 3, 19, 78, 106 straipsnių bei Lietuvos Respublikos pelno mokesčio įstatymo (toliau – ir PMĮ) 4, 5, 123 straipsnių nuostatomis, pareiškėjui pakartotinio mokestinio patikrinimo metu apskaičiavo mokėtiną 50 964,70 Eur pridėtinės vertės mokesčio (toliau – ir PVM) ir 36 403,36 Eur pelno mokesčio (toliau – ir PM) sumas.

Klaipėdos AVMI sprendimu patvirtino patikrinimo aktą, t. y. patvirtino PVM ir PM ir su šiais mokesčiais susijusias sumas. VMI sprendimu patvirtino Klaipėdos AVMI sprendimą, o MGK sprendimu VMI sprendimą. MGK nepagrįstai ignoravo pareiškėjo pateiktus tiesioginius įrodymus – pareiškėjo ir transporto priemonių pirkėjų tikrinamuoju laikotarpiu pasirašytus pinigų priėmimo dokumentus bei, darydama išvadą dėl pareiškėjo pajamų neapskaitymo, rėmėsi iš esmės tik prielaidų visuma.

2.2. MGK sprendime nepagrįstai konstatavo, kad nagrinėjamu atveju buvo nustatytas objektyvus pagrindas pareiškėjui mokesčius bei susijusias sumas apskaičiuoti taikant specialų Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 70 straipsnio 1 dalyje įtvirtintą mokesčių apskaičiavimo būdą. Praėjus daugiau nei trims metams nuo sandorio sudarymo tarp pirkėjo ir pardavėjo dėl transporto priemonės įsigijimo, pateiktas paaiškinimas įrodymų vertinimu prasme yra netiesioginis įrodymas, kurio pagrindu daromos tik prielaidos, jog asmuo, iš pareiškėjo įsigydamas transporto priemonę, galbūt mokėjo daugiau nei nurodyta apskaitos dokumentuose. Pinigų priėmimo dokumentai bei bylos medžiagoje esančios PVM sąskaitos faktūros, pasirašytos nesusijusių šalių (transporto priemonės pirkėjo bei pareiškėjo) yra pirminis bei tiesioginis įrodymas, patvirtinantis, jog transporto priemonės pirkimo–pardavimo sandorio kaina buvo būtent tokia, kokia yra atvaizduota šalių pasirašytuose transporto priemonės įsigijimo bei atsiskaitymo dokumentuose. Todėl aiškinant priešingai, būtų paneigta niekaip nesusijusių sandorio šalių (pirkėjo bei pardavėjo) valia civilinį sandorį sudaryti būtent už tarpusavyje sutartą kainą. Nagrinėjamu atveju pareiškėjas pateikė pirminius buhalterinės apskaitos dokumentus (kasos pajamų orderius, pinigų priėmimo kvitus), kuriuose kartu su pirkėjams išrašytomis PVM sąskaitomis faktūromis yra užfiksuota šalių sutarta ir pirkimo–pardavimo sandorio sudarymo metu už transporto priemonę faktiškai sumokėta kaina.

2.3. Mokesčių administratorius pareiškėjo pirminio mokestinio patikrinimo metu išsiuntė 254 paklausimus transporto priemonių pirkėjams – fiziniams asmenims (pakartotinio mokestinio patikrinimo metu daugiau paklausimų pirkėjams išsiųsta nebuvo). Nei patikrinimo akte, nei ginčijamuose sprendimuose nėra nurodyta, kokiais kriterijais vadovaujantis buvo atrinkti 254 pirkėjai. Iš mokesčių administratoriaus 2017 metais apklaustų asmenų paaiškinimus pateikė 111 asmenų, t. y. 43,70 proc. visų apklaustų asmenų. Nagrinėjamu atveju pagal 19 paaiškinimų (Lietuvos pirkėjų ir ES šalių pirkėjų bendrai) (kas sudaro 7,4 proc. visų apklaustųjų ir 1,37 proc. visų pirkėjų) turinį, daroma išvada, kad juos pateikę asmenys už transporto priemones mokėjo daugiau nei pareiškėjas apskaitė apskaitoje. Likusi atsakiusiųjų Lietuvos pirkėjų dalis, t. y. 95 asmenys (kas sudaro 85,6 proc.), t. y. absoliuti dauguma, nenurodė, jog už automobilius mokėjo daugiau nei buvo nurodyta buhalterinės apskaitos dokumentuose. Nagrinėjamu atveju mokesčių administratorius nėra nuoseklus vertindamas atsakymus pateikusių transporto priemonių pirkėjų paaiškinimų turinį, kadangi pirminio mokestinio patikrinimo metu iš 111 atsakymų buvo konstatuota, kad 77 transporto priemonių pirkėjai nurodė, jog už transporto priemonę mokėjo apskaitoje apskaitytą sumą, o pakartotinio mokestinio patikrinimo metu vertinant tuos pačius atsakymus padaryta išvada, kad jau 80 transporto priemonių pirkėjų nurodė, jog už transporto priemonę mokėjo apskaitoje apskaitytą sumą. Taigi minėta aplinkybė patvirtina pareiškėjo poziciją, jog pirkėjų paaiškinimai negali būti vertinami kaip objektyvūs įrodymai, leidžiantys daryti vienareikšmišką išvadą dėl transporto priemonės įsigijimo kainos.

2.4. Vertinant Lietuvos pirkėjų, paaiškinimuose nurodžiusių, jog mokėjo daugiau negu deklaruoja pareiškėjas, pateiktų paaiškinimų turinį, matyti, kad 8 iš 16 Lietuvos pirkėjų, t. y. net pusė, paaiškinimuose tikslios už automobilį sumokėtos sumos nenurodė arba nurodė apytikres sumas, kas suprantama, nes nuo automobilių įsigijimo (2014 metais) ir paaiškinimų pateikimo (2017 metais) buvo praėję daug laiko. Be to, 2 iš 3 trijų atsakymus pateikusių ES šalių pirkėjų taip pat nurodė tik apytikres transporto priemonių įsigijimo kainas. Dalis paaiškinimus pateikusių Lietuvos pirkėjų nurodė, jog automobilis buvo pirktas su defektais, jam reikėjo remonto arba, kad automobilis nepraėjo techninės apžiūros, nes paaiškėjo gedimas (minėtas aplinkybes nurodė 6 automobilių pirkėjai iš Lietuvos, o 1 Lietuvos pirkėjas į klausimą dėl įsigyto automobilio būklės nieko neatsakė). Taigi iš Lietuvos ir ES šalių automobilių pirkėjų pateiktų paaiškinimų turinio akivaizdu, jog vienareikšmiškai vertinti šių paaiškinimų negalima, o dar atsižvelgiant į tai, kad jie sudaro mažąją dalį gautų paaiškinimų, tokie paaiškinimai turėjo būti vertinami kritiškai.

2.5. MGK nustatytos aplinkybės, jog pareiškėjas per 5 paskutinius veiklos metus, įskaitant tikrintuosius (2010–2014 m.), uždirbo 88 552 299 Lt apskaitytų pajamų, tačiau pelno apskaičiavo ir deklaravo tik 211 257 Lt (0,24 proc. visos apskaitytų pajamų sumos), leidžia daryti prielaidą ne apie tai, jog pareiškėjas neapskaito pajamų, bet patiria ženklias su vykdoma veikla susijusias sąnaudas, dėl ko pareiškėjo deklaruojamas pelnas nėra didelis. Kita vertus, pareiškėjas visu 2010–2014 m. laikotarpiu deklaravo pelningą veiklą bei atitinkamai į valstybės biudžetą sumokėjo PM. Tai, jog atskirais laikotarpiais pareiškėjo grynasis pelnas buvo mažas, paaiškinama įmonės veiklos vykdymo ciklu, pagal kurį pelno svyravimai arba nuostolingi laikotarpiai yra visiškai įprastas reiškinys.

2.6. Pareiškėjo parduotų automobilių kainų palyginimas su viešojoje įstaigoje (toliau – ir VšĮ) „Emprekis“ nurodytomis automobilių vidutinėmis rinkos kainomis bei internetiniame portale www.autoplius.lt pareiškėjo talpintuose skelbimuose nurodytomis kainomis neatspindi realios bei galutinės konkretaus sandorio kainos.

2.7. Dėl Kauno AVMI gautų duomenų apie pareiškėjo parduotų transporto priemonių techninę apžiūrą ir draudimą – realiai nedideliems defektams sutvarkyti ar detaliai pakeisti nereikia nei dienos, o tuo labiau penkių dienų. Be to, sudarant sutartį dėl vairuotojų civilinės atsakomybės privalomojo draudimo, transporto priemonės techninė būklė faktiškai nėra vertinama.

2.8. Tiek mokesčių administratorius, tiek MGK, konstatuodami, kad pareiškėjas tikrinamuoju laikotarpiu neapskaitė dalies pajamų, gautų iš automobilių pardavimo, iš esmės rėmėsi tik prielaidų visuma, kurios nėra pagrįstos.

2.9. Papildomai į valstybės biudžetą mokėtinos PVM, PM bei susijusios sumos nepagrįstai apskaičiuotos vadovaujantis MAĮ 70 straipsnio 1 dalimi, nes tam nebuvo teisinio pagrindo, nes mokesčių bazė tikrinamuoju laikotarpiu buvo nustatyta pažeidžiant protingumo, objektyvumo, teisingo mokestinės prievolės dydžio nustatymo kriterijus. Mokesčių administratorius neįvykdė pareigos pagrįsti mokesčio apskaičiavimą (MAĮ 67 str. 1 d. pažeidimas). Klaipėdos AVMI apskritai nesurinko jokių objektyvių faktinių įrodymų, jog už pareiškėjo parduotas transporto priemones buvo sumokėta daugiau nei nurodyta buhalterinės apskaitos dokumentuose, todėl ginčijami sprendimai nepagrįsti objektyviais duomenimis, negali būti pripažįstami pagrįstais.

3. Atsakovas VMI atsiliepime į pareiškėjo skundą prašė jį atmesti. Atsakovas atsiliepime nurodė, kad:

3.1. Vietos mokesčių administratorius atlikto patikrinimo metu Bendrovės 2014 m. PVM ir PM bazę nustatė pagal jo atliktą įvertinimą, taikydamas ekonominių modelių metodą. Iš bylos medžiagos matyti, kad Klaipėdos AVMI patikrinimo metu nustatė, jog Bendrovė 2014 m. pardavė 1 390 naudotų transporto priemonių, iš jų: Lietuvos fiziniams ir juridiniams asmenims 1 046 automobilius, 309 transporto priemones eksportavo į trečiąsias šalis bei 35 automobilius pardavė pirkėjams iš ES šalių. Klaipėdos AVMI nustatė, kad Bendrovė ES valstybėse narėse (daugumoje Prancūzijoje) įsigydavo naudotus automobilius su nedideliais defektais. Bendrovė parduodavo naudotus automobilius neremontuotus, buvo įsigijusi detales tik smulkiam remontui. Bendrovėje naudotų automobilių smulkius defektus taisė Bendrovės darbuotojai. Bendrovėje yra surašomi trumpalaikio turto nurašymo aktai, pagal kuriuos nurašomos transporto priemonių remontui panaudotos atsarginės dalys ir paslaugos. Tikrinamuoju laikotarpiu išlaidos transporto priemonių remontui yra neženklios. Klaipėdos AVMI išanalizavusi Bendrovės pateiktų pelno mokesčio deklaracijų duomenis nustatė, kad Bendrovė 2010–2014 m. veiklos laikotarpiu uždirbo 88 552 299 Lt apskaitytų pajamų, o pelno apskaičiavo ir deklaravo 211 257 Lt, kas sudaro tik 0,24 proc. visos apskaitytų pajamų sumos.

3.2. Pareiškėjo veiklos finansiniai rodikliai liudija, jog transporto priemonių pardavimo sandoriai nebuvo sudaryti pagal įprastus verslo standartus, siekiant maksimalios ekonominės naudos. Klaipėdos AVMI surinko informaciją iš Lietuvos Respublikos draudikų biuro apie pareiškėjo parduotų transporto priemonių draudimą. Pagal gautus duomenis nustatyta, jog 2014 m. privalomuoju civilinės atsakomybės draudimu pirmą kartą Lietuvoje buvo draustos 767 transporto priemonės, parduotos Lietuvos rinkoje su standartiniu PVM tarifu, iš jų: pareiškėjo vardu buvo draustos 199 transporto priemonės, kitų asmenų vardu – 568 transporto priemonės. Pagal turimus duomenis buvo išvestas dienų skirtumas tarp automobilių įsigijimo ir draudimo datos. Nustatyta, jog 322 automobiliai (t. y. 41,98 proc.) iš minėtų 767 buvo apdrausti privalomuoju civilinės atsakomybės draudimu tą pačią dieną, kai buvo sudarytas automobilio pirkimo–pardavimo sandoris. 295 atvejais (38,46 proc.) automobiliai buvo apdrausti privalomuoju civilinės atsakomybės draudimu iki jų pardavimo įforminimo ir 150 atvejais, kas sudaro 19,56 proc. visų apdraustųjų, draudimo sutartys buvo sudarytos po automobilių pardavimo įforminimo. Iš 150 transporto priemonių po pardavimo 1 dieną buvo draustos 67 transporto priemonės. Dalis transporto priemonių, t. y. 684 transporto priemonės iš 767 (89,18 proc.) ne vėliau kaip kitą dieną po pardavimo galėjo dalyvauti eisme ir neturėjo rimtų defektų, dėl kurių galėtų ženkliai sumažėti, lyginant su rinkos kaina, jų pardavimo kaina.

3.3. Siekdama surinkti kuo išsamesnę informaciją apie pareiškėjo parduotų automobilių techninę būklę jų pardavimo metu, Klaipėdos AVMI kreipėsi į Lietuvos techninės apžiūros įmonių asociaciją „Transeksta“ dėl Lietuvoje registruotų pirkėjų iš pareiškėjo įsigytų 558 transporto priemonių techninės apžiūros datų. Buvo nustatyta, kad 387 transporto priemonei (72,20 proc.) iš 536 techninė apžiūra atlikta labai greitai po transporto įsigijimo (iki 5 dienų), kas patvirtina, jog transporto priemonių būklė buvo tvarkinga ir negalėjo stipriai turėti įtakos automobilių pardavimo kainai. Pareiškėjo apskaitoje apskaitytų 272 transporto priemonių pardavimo kaina su PVM 2 852 742,14 Lt, vidutinė rinkos kaina su PVM 4 111 569,78 Lt, skirtumas tarp apskaitytos pardavimo ir rinkos kainos 1 258 827,64 Lt arba 44,13 proc. didesnė negu apskaityta pareiškėjo apskaitoje. Todėl šios informacijos pagrindu pagrįstai konstatuota, kad pareiškėjas netinkamai vykdė savo pareigas apskaičiuoti mokesčius, į mokesčio deklaracijas įrašė neteisingus duomenis apie savo pajamas, todėl mokesčių administratorius mokesčio mokėtojo mokestinės prievolės dydžio negali nustatyti įprastine, atitinkamų mokesčių įstatymų nustatyta tvarka, kas leidžia mokesčių administratoriui mokesčius apskaičiuoti taikant mokesčių administratoriaus įvertinimą.

3.4. Įstatymų nustatyta tvarka konstatavus, jog bent dalis mokesčių mokėtojo atliktų ūkinių operacijų neatspindi tikrojo jų turinio, įrodymų pakankamumo prasme tai gali sudaryti prielaidas bei pagrindą mokesčio bazę nustatyti netiesiogiai ir dėl likusių analogiškų ūkinių operacijų.

3.5. Šiuo atveju transporto priemonių pardavimo operacijų atliktų už tikrinamą laikotarpį įvertinimas ne įprastine tvarka padarytas visiškai pagrįstai, kadangi buvo apklausti pirkėjai įsigiję automobilius tiek Lietuvoje, tiek kitose ES šalyse, apklaustų asmenų skaičius nemažas, Bendrovės tikrinamuoju laikotarpiu (2014 m.) pajamos siekė 17 007 984 Lt, pelno apskaičiavo 6 380 Lt, o PM sumokėjo 957 Lt, kas sudaro tik 0,04 proc. visos apskaitytos pajamų sumos (2010‒2014 m. laikotarpiu Bendrovė uždirbo 88 552 299 Lt apskaitytas pajamas, pelno apskaičiavo 211 257 Lt, o PM deklaravo tik 31 598 Lt, kas sudaro taip pat tik 0,04 proc. visos apskaitytų pajamų sumos; apskaičiuotas pelnas (211 257 Lt) sudaro tik 0,24 proc. visos apskaitytos pajamų sumos). Be to, Bendrovei trūksta apyvartinių lėšų veiklai vykdyti, todėl apskaitomos paskolos iš kredito įstaigų, Bendrovės akcininko ir direktoriaus. Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas (toliau – ir LVAT) yra pažymėjęs, kad esant tokiai situacijai, kada įmonė veikia nepelningai, ir ši situacija tęsiasi visą ūkio subjekto veiklos laikotarpį, o ūkio subjekto dalyviai deklaruoja investuojantys į verslą gana ženklias pinigines lėšas, sudaro pagrįstas prielaidas abejoti ūkio subjekto deklaruojamu veiklos rezultatų tikrumu. Ginčo situacijoje mokesčių administratorius rėmėsi surinktos informacijos ir duomenų visuma: Bendrovės finansiniais duomenimis, jų palyginimu su kitų ūkinio subjektų duomenimis Tauragės, Telšių ir Klaipėdos apskrityse; Bendrovės apskaitos dokumentuose nurodytų pardavimo kainų palyginimu su rinkos kainomis, nurodytomis kituose informacijos šaltiniuose; su pačios Bendrovės skelbimuose nurodomomis automobilių pardavimo kainomis; taip pat ir dalies apklaustųjų asmenų paaiškinimais, kad jie mokėjo daugiau, nei apskaityta dokumente. Atsižvelgiant į tai, jog mokesčių administratoriaus nustatytos aplinkybės iš esmės patvirtino Bendrovės pajamų neatvaizdavimą buhalterinėje apskaitoje, Klaipėdos AVMI vertinimu, Klaipėdos AVMI surinko pakankamai įrodymų MAĮ 70 straipsnio taikymui.

3.6. Dėl Bendrovės skundo argumento, jog VšĮ „Emprekis“ skelbiami duomenys apie vidutines rinkos kainas negali būti laikytini pakankamais – LVAT yra nurodęs, jog VšĮ „Emprekis“ duomenys teismų praktikoje yra pripažįstami tinkamais, siekiant nustatyti parduotų transporto priemonių vertę. Dėl mokestinio patikrinimo metu taikyto 44,13 proc. antkainio pagrįstumo, atsakytina, jog LVAT laikosi pozicijos, kad mokesčių administratoriaus naudojami informacijos šaltiniai, tokie kaip VŠĮ „Emprekis“, Lietuvos Respublikos draudikų biuro duomenys, Lietuvos techninės apžiūros įmonių asociacijos „Transeksta“ duomenys, kitų apskrities įmonių, vykdančių prekybą naudotais automobiliais, duomenys ir kt., yra pakankamai objektyvūs, todėl tinkami mokestinių prievolių dydžiui nustatyti.

3.7. Patikrinimo metu Bendrovės parduotų 272 naudotų transporto priemonių vidutinė rinkos kaina, nustatyta pagal VšĮ „Emprekis“ duomenų bazę, sumažinta 30 procentų (šią aplinkybę patvirtina patikrinimo akto 10 priede esančios lentelės 9–10 stulpeliai). Be to, mokesčių administratorius mokestinio patikrinimo metu vadovavosi teisingumo ir protingumo principais ir iš Bendrovės mokesčių bazės pagal MAĮ 70 straipsnio nuostatas eliminavo 1 125 (1390 – 265) transporto priemones dėl pirkėjų paaiškinimų, draudimo, techninės apžiūros, VšĮ „Emprekis“ duomenų ir kt. kriterijų. Dėl Bendrovės argumento, jog pakartotinio patikrinimo metu nebuvo įvertintos pagal pateiktą sąrašą 300 transporto priemonių ridos, nurodytina, kad patikrinimo metu automobilių ridos buvo įvertintos. Kaip paminėta, visų parduotų transporto priemonių vidutinė rinkos kaina, nustatyta pagal VšĮ Emprekis, neatsižvelgiant į mažą, ar didelę transporto priemonės ridą, buvo sumažinta 30 proc.

3.8. Aplinkybė, kad Bendrovė tikrintuoju laikotarpiu vykdė prekybą naudotais automobiliais, dar nereiškia, jog visais pardavimų atvejais buvo parduodami automobiliai su defektais. Klaipėdos AVMI patikrinimo metu nustatė, kad Bendrovė ES valstybėse narėse pirko automobilius ir su nedideliais defektais, tačiau parduodavo automobilius neremontuotus, yra pirkusi detales tik smulkiam remontui – Bendrovės tikrintuoju laikotarpiu išlaidos transporto priemonių remontui buvo neženklios ir sudarė 17 313 Lt. Taip pat patikrinimo metu apskaičiuodama Bendrovės mokesčių bazę, Klaipėdos AVMI atsižvelgė ir įvertino visas aplinkybes, susijusias su Bendrovės parduotų transporto priemonių technine būkle ir galima jos įtaka pardavimo kainai.

II. 4. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2022 m. rugsėjo 15 d. sprendimu pareiškėjo skundą atmetė.

5. Teismas nurodė, kad byloje ginčas kilo dėl Bendrovei papildomai apskaičiuotų 50 964,70 Eur PVM ir 36 403,36 Eur PM ir su šiais mokesčiais susijusių sumų teisėtumo ir pagrįstumo. Teismas pažymėjo, kad svarbu nustatyti, ar Bendrovė, vykdydama naudotų transporto priemonių pardavimo veiklą, pardavimo dokumentuose dirbtinai nurodė sumažintas transporto priemonių pardavimo kainas ir pardavimus įformino mažesnėmis nei rinkos kainomis, ar buhalterinėje apskaitoje neapskaitė dalies gautų pajamų, ar teisės aktų nustatyta tvarka nedeklaravo bei nuo jų sumokėjo PVM ir PM.

6. Teismas, įvertinęs bylos medžiagą, nustatytas faktines aplinkybes, atsakovo, pareiškėjo argumentus, nusprendė, kad ginčo atveju mokesčių administratorius turėjo pagrindą taikyti MAĮ 70 straipsnį (apskaičiuoti mokesčius pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą), todėl pareiškėjo argumentus, jog mokesčių administratorius nepagrindė būtinybės pareiškėjo mokestinių prievolių dydį apskaičiuoti pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą, laikė nepagrįstais.

7. Teismas nurodė, kad mokesčių administratorius surinko informaciją apie pardavimo kainas iš įvairių informacinių šaltinių ir palygino su Bendrovės nurodytomis kainomis PVM sąskaitose faktūrose ir nustatė, jog tokie atvejai nebuvo pavieniai, t. y. pelno siekianti Bendrovė buhalterinėje apskaitoje ir mokesčių deklaracijose per mažas pajamas deklaravo sistemingai. Mokestinio patikrinimo metu nustatyta, kad Bendrovės parduotų automobilių kaina, nurodyta apskaitos dokumentuose, yra mažesnė už vidutinę rinkos kainą. Paaiškinimuose nurodyta transporto priemonių pardavimo kaina yra 54,45 proc. didesnė, ES šalių 3 pirkėjų paaiškinimuose nurodyta transporto priemonių pardavimo kaina yra 122,23 proc. didesnė, o bendra 19 Lietuvos ir ES šalių pirkėjų paaiškinimuose nurodyta transporto priemonių pardavimo kaina 66,68 proc. didesnė, nei pareiškėjo apskaityta apskaitoje. Be to, pareiškėjo apskaitos dokumentuose apskaityta 19 transporto priemonių pardavimo pajamų suma (su PVM) – 167 556 Lt, lyginant ją su VšĮ „Emprekis“ rinkos kaina (su PVM) – 272 370,79 Lt, yra mažesnė vidutiniškai 62,56 proc., o skirtumas svyruoja nuo 5,38 iki 221,33 proc. Pagal pirkėjų paaiškinimus 19 transporto priemonių pardavimo pajamų suma (su PVM) – 300 007 Lt, lyginant su VšĮ „Emprekis“ rinkos kaina (su PVM) – 272 370,79 Lt, yra didesnė vidutiniškai 9,21 proc., o skirtumas svyruoja nuo 0,48 iki 30,73 proc. Svarbu ir tai, kad iš 19 transporto priemonių pirkėjų nurodytų pardavimo kainų 13 transporto priemonių buvo parduotos aukščiau rinkos kainos (nuo 0,46 iki 36,72 proc.). Iš pateiktos medžiagos aiškiai matyti, kad pareiškėjas į mokesčių deklaracijas įrašė neteisingus duomenis, todėl jo buhalterinės apskaitos dokumentai neatspindi tikrojo įvykdytų ūkinių operacijų turinio, nes pareiškėjas, pardavęs naudotus automobilius, išrašytose automobilių pirkimo–pardavimo sutartyse nurodė mažesnes pardavimo kainas, apskaitoje apskaitė mažesnes pajamas, tuo iškreipė savo veiklos tikrąją ekonominę esmę ir į mokesčių deklaracijas įrašė nepatikimus, prieštaringus duomenis apie gautais pajamas.

8. Teismo vertinimu, pareiškėjas netinkamai vykdė savo pareigas apskaičiuoti mokesčius, į mokesčio deklaracijas įrašė neteisingus duomenis apie savo pajamas, todėl mokesčių administratorius pagrįstai padarė išvadą, kad pareiškėjas, siekdamas išvengti mokesčių, sumažino tikrąją mokesčio bazę, todėl mokesčių administratorius pagrįstai konstatavo, jog mokesčio mokėtojo mokestinės prievolės dydžio negali nustatyti įprastine, atitinkamų mokesčių įstatymų nustatyta tvarka, ir nusprendė mokesčius apskaičiuoti taikydamas mokesčių administratoriaus įvertinimą.

9. Teismas nustatė, kad mokesčių administratorius rėmėsi Lietuvos statistikos departamento (toliau – ir LSD) duomenimis, konstatuodamas, kad Lietuvoje sektoriuje G45 „Variklinių transporto priemonių ir motociklų didmeninė ir mažmeninė prekyba bei remontas“ 2014 m. bendrasis pelningumas sudarė 17 proc., grynasis pelningumas – 1,50 proc., t. y. bendrojo pelningumo rodiklis yra didesnis nei Bendrovėje 1,97 karto, o grynasis pelningumas didesnis nei Bendrovėje net 50 kartų, kas rodo ženklų pareiškėjo rodiklių neatitikimą šio verslo pelningumo bendriesiems rodikliams. Mokesčių administratorius taip pat įvertino bendrąjį ir grynąjį pelningumą kitų Tauragės, Telšių, Klaipėdos apskričių įmonių, vykdančių prekybą naudotais automobiliais, ir nustatė, kad 2014 m. nurodytų apskričių juridinių asmenų, užsiimančių analogiška veikla, vidutinis antkainis sudarė 22,31 proc., pelningumo rodikliai buvo: bendrasis pelningumas – 18 proc., grynasis pelningumas – 3,4 proc., vadinasi, šių įmonių bendrasis pelningumas ir grynasis pelningumas siekia LSD duomenimis sektoriuje G45 „Variklinių transporto priemonių ir motociklų didmeninė ir mažmeninė prekyba bei remontas“ pelningumo rodiklius (LSD duomenimis, 2014 m. bendrasis pelningumas sudarė 17 proc., grynasis pelningumas sudarė 1,5 proc.). Todėl pareiškėjo 2014 m. bendrasis pelningumas – 8,62 proc. yra ženkliai mažesnis už kitų minėtų apskričių įmonių pelningumą už 2014 m. – 18 proc.

10. Teismas atkreipė dėmesį, kad mokesčių administratorius palyginimui atrinko įmones, pareiškėją siedama pagal du kriterijus: 1) vykdė tokią pačią veiklą kaip pareiškėjas; 2) veiklą vykdė panašioje teritorijoje. Todėl mokesčių administratorius pagrindė ir įvertino panašią veiklą vykdančias įmones panašioje teritorijoje. LVAT, pasisakydamas dėl analogijos metodo, kuris iš esmės tinka nagrinėjamam klausimui, yra pažymėjęs, kad analogijos metodui taikyti nėra reikšminga tai, jog nežymiai skyrėsi tirtų įmonių ir mokesčių mokėtojo verslo apimtis, darbuotojų skaičius, nes sunku surasti identiškas įmones. Svarbu, kad analogiška veikla, tame pačiame rajone (LVAT administracinė byla Nr. eA-80-602/2017). Teismų praktikoje nėra reikalaujama identiškų veiklos sąlygų, todėl yra priimtini nesutapimai dėl darbuotojų skaičiaus, apyvartos ir kitų rodiklių. Esminis momentas yra veiklos panašumas analogiškomis sąlygomis, be kita ko, apskaičiuojant mokesčius, pasitelkiant į pagalbą ir kitas reikšmingas aplinkybes (LVAT administracinė byla Nr. A-556-966/2011).

11. Teismo vertinimu, mokesčių administratoriaus pasirinkti šaltiniai pelno mokesčio bazei už 2014 metus pareiškėjo eksportuotas transporto priemones, įskaitant VšĮ „Emprekis“ duomenis, yra tinkami, o juose pateikiama informacija atspindi pakankamai tikslius, skaičiavimams atlikti reikalingus, rodiklius. Mokesčių administratorius pakankamai išsamiai įvertino visą turimą informaciją, visus pareiškėjo pateiktus dokumentus, palygino pareiškėjo veiklos 2014 m. apimtis tiek pagal pareiškėjo pardavimų grupes, atsižvelgė į LSD nurodytus grynojo pelningumo rodiklius, pareiškėjo patirtas sąnaudas, taikomus antkainius atskiroms pardavimų grupėms, išanalizavo pareiškėjo finansinę situaciją. Teismas priėjo prie išvados, kad mokesčių administratorius surinko pakankamai duomenų, įrodančių, jog pareiškėjo eksportuotos 19 transporto priemonių buvo parduotos už didesnę kainą, nei nurodyta pareiškėjo buhalterinės apskaitos dokumentuose, ir sutiko su mokesčių administratoriaus išvada, kad ginčo transporto priemonių kaina pareiškėjo apskaitoje buvo sumažinta siekiant išvengti mokesčių. Be to, VšĮ „Emprekis“ yra naudotų kelių transporto priemonių ir žemės ūkio technikos kainų šaltinis, kuris pagal tam tikras charakteristikas teikia naudotų kelių transporto priemonių vidutines rinkos kainas, todėl VšĮ „Emprekis“ skelbiamos kainos ne visada atspindi individualios transporto priemonės kainą, tačiau mokesčių administratoriui nėra paneigiama teisinė galimybė, pagrindžiant mokesčių mokėtojui papildomai apskaičiuotinus mokesčius, remtis šiais duomenimis, kaip vienu iš įrodymų šaltinių, kas ir buvo padaryta. Taigi, VšĮ „Emprekis“ skelbiamos vidutinės automobilių rinkos kainos yra realiai mažesnės, todėl mokesčių administratorius, nors ir priimdamas nepalankų sprendimą mokesčių mokėtojui, rėmėsi pastarajam palankiais viešai skelbiamais duomenimis.

12. Teismas atkreipė dėmesį, kad pareiškėjas, siekdamas paneigti VšĮ „Emprekis“ skelbiamus duomenis, kuriais rėmėsi mokesčių administratorius, apsiribojo tik bendro pobūdžio teiginiais, tvirtindamas, kad VšĮ „Emprekis“ duomenys neatspindi faktinių sandorio kainų, nepateikė tai pagrindžiančių konkrečių individulių faktinių duomenų. Pareiškėjo argumentai, kad VšĮ „Emprekis“ pateikiamų duomenų kaip transporto vertę įrodančių duomenų naudoti negalima, yra neteisingi, nes VšĮ „Emprekis“ naudoti duomenys teismų praktikoje yra pripažįstami tinkamais.

13. Teismas pažymėjo, kad nagrinėjamu atveju apskaičiuojant mokesčio bazę buvo vertinama plataus pobūdžio informacija, kompleksiškai išanalizavus mokesčių administratoriaus pasirinktus informacijos šaltinius. Pareiškėjo įvardyti įrodymai, kuriuos pareiškėjas vertina atsietai nuo kitų, negali paneigti surinktos įrodymų visumos, kuri iš esmės patvirtina mokesčių administratoriaus poziciją. Dėl mokesčių administratoriaus surinktų duomenų, kiek parduotų transporto priemonių apskaityta pardavimo kaina skyrėsi nuo rinkos kainos, teismo vertinimu, ekonominę realybę atitinka atsakovo, o ne pareiškėjo paskaičiavimai.

14. Teismas nusprendė, kad mokesčių administratorius, spręsdamas, ar Bendrovės veikla atitinka rinkos sąlygas, pagrįstai eliminavo dalį transporto priemonių, nes jų pardavimas nesukėlė abejonių vidutinėmis rinkoms kainomis, kuriomis jie buvo parduoti. Vadinasi, mokesčių administratorius mokestinio patikrinimo metu surinko pakankamai duomenų, įrodančių, kad pareiškėjo eksportuotos transporto priemonės buvo parduotos už didesnę, nei apskaityta, kainą, pagrįstai konstatavo, kad pareiškėjas, buhalterinėje apskaitoje sumažinęs transporto priemonių pardavimo kainą, netinkamai vykdė savo pareigas apskaičiuoti mokesčius. Teismas konstatavo, kad ginčijamuose sprendimuose nurodyti jų priėmimo teisiniai pagrindai, įvertintos tiek pareiškėjo nurodytos aplinkybės, tiek mokesčių administratoriaus surinkti duomenys, nurodyti motyvai, dėl kurių atsakovas nesutiko su pareiškėjo nurodytomis aplinkybėmis.

15. Teismo vertinimu, mokesčių administratorius tinkamai įvertino byloje surinktus duomenis bei padarė faktines aplinkybes atitinkančias išvadas, kuriomis abejoti nėra jokio teisinio pagrindo, t. y. įvykdė MAĮ 67 straipsnio 1 dalyje numatytą pareigą pagrįsti mokesčių mokėtojai apskaičiuotas mokesčių ir su jais susijusias sumas. Tuo metu pareiškėjas šiame mokestiniame ginče nepateikė jokių objektyvių duomenų, įtikinamai nuginčijančių mokesčių administratoriaus nustatytos mokesčių bazės bei nuo jos apskaičiuotų mokesčių teisingumą (MAĮ 67 str. 2 d.). Pareiškėjo skundas teismui, jo argumentai yra pagrįsti tik abstrakčiais vertinamojo (subjektyvaus) pobūdžio teiginiais, kurie be papildomų, naujų įrodymų negali paneigti mokesčių administratoriaus nustatytų faktų bei apskaičiuotos pareiškėjo mokesčių bazės. Teismas nusprendė, kad Bendrovė, vykdydama naudotų transporto priemonių pardavimo veiklą, pardavimo dokumentuose dirbtinai nurodė sumažintas transporto priemonių pardavimo kainas ir pardavimus įformino mažesnėmis nei rinkos kainomis, buhalterinėje apskaitoje neapskaitė dalies gautų pajamų, teisės aktų nustatyta tvarka nedeklaravo bei nuo jų sumokėjo PVM ir PM. Ginčijami sprendimai atitinka Lietuvos Respublikos viešojo administravimo įstatymo (toliau – ir VAĮ) 10 straipsnio reikalavimus. Pareiškėjo pateikti nauji įrodymai nepaneigia MGK bei mokesčių administratoriaus sprendimuose padarytų išvadų. Teismui atmetus pareiškėjo skundą, nepriteistos bylinėjimosi išlaidos.

III. 16. Pareiškėjas apeliaciniame skunde prašo panaikinti Vilniaus apygardos administracinio teismo 2022 m. rugsėjo 15 d. sprendimą, MGK sprendimą, VMI sprendimą, Klaipėdos AVMI sprendimą; atsisakius tenkinti visus nurodytus prašymus ir nepanaikinus nurodytų sprendimų, dėl procesinių pažeidimų nagrinėjant skundą ir vertinant įrodymus, panaikinti Vilniaus apygardos administracinio teismo 2022 m. rugsėjo 15 d. sprendimą ir bylą perduoti nagrinėti iš naujo pirmosios instancijos teismui; priteisti iš atsakovo VMI pareiškėjo naudai patirtas bylinėjimosi išlaidas. Apeliacinis skundas grindžiamas šiais argumentais:

16.1. Teismas nevertino, ignoravo ir nieko priimtame sprendime nepasisakė dėl kartu su skundu pateiktų reikšmingų rašytinių įrodymų – pareiškėjo ir transporto priemonių pirkėjų tikrinamuoju laikotarpiu pasirašytų pinigų priėmimo kvitų, kasos pajamų orderių ir pažymų sąskaitų. Teismas darant išvadą dėl pareiškėjo pajamų neapskaitymo atkartojo MGK ir mokesčių administratoriaus teiginius bei rėmėsi iš esmės tik prielaidų visuma. Teismas paliko atvirą klausimą, kaip ir kuo remiantis galima taikyti netiesioginius mokesčių administravimo metodus, jeigu buhalteriniai apskaitos dokumentai nėra ginčijami ir neigiamas jų realumas ir turinys.

16.2. Teismas nepagrįstai konstatavo, kad nagrinėjamu atveju buvo nustatytas objektyvus pagrindas pareiškėjui mokesčius bei susijusias sumas apskaičiuoti taikant specialų MAĮ 70 straipsnio 1 dalyje įtvirtintą mokesčių apskaičiavimo būdą.

16.3. Pareiškėjas ginčo metu pateikė pinigų priėmimo dokumentus, išrašytus visiems 19 Lietuvos bei Europos Sąjungos pirkėjų, pagal kurių paaiškinimų turinį padaryta išvada, jog šie asmenys už transporto priemonę mokėjo daugiau nei nurodyta pareiškėjo buhalterinės apskaitos dokumentuose. Teismui kartu su skundu pareiškėjas pateikė visiems 254 pirkėjams išrašytus pinigų priėmimo dokumentus, kuriuose pirkėjai savo parašu patvirtino, jog už transporto priemonę mokėjo būtent tiek kiek apskaityta pareiškėjo apskaitoje. Teismas neatliko jokio vertinimo dėl dokumentų ir dėl jų nepasisakė apskritai. Šie pinigų priėmimo dokumentai bei bylos medžiagoje esančios PVM sąskaitos faktūros, pasirašytos tarpusavyje nesusijusių šalių (transporto priemonės pirkėjo bei pareiškėjo), yra pirminis bei tiesioginis įrodymas, patvirtinantis, jog transporto priemonės pirkimo–pardavimo sandorio kaina buvo būtent tokia, kokia yra atvaizduota šalių pasirašytuose transporto priemonės įsigijimo bei atsiskaitymo dokumentuose. Aiškinant priešingai, būtų paneigta tarpusavyje niekaip nesusijusių sandorio šalių (pirkėjo bei pardavėjo) valia civilinį sandorį sudaryti būtent už tarpusavyje sutartą kainą.

16.4. LVAT 2019 ir 2020 metais išnagrinėtose administracinėse bylose Nr. A-1811-575/2019 bei Nr. eA-2536-968/2020, kuriose priimtais sprendimais remiasi tiek mokesčių administratorius, tiek Komisija, mokesčių mokėtojas (i) nepateikė duomenų, kurie paneigtų transporto priemones įsigijusių asmenų paaiškinimus, arba (ii) apskritai neginčijo, jog apskaitos dokumentai ne visais atvejais atitinka tikrąsias ūkines operacijas bei atitinkamai nekvestionavo papildomų mokesčių apskaičiavimo taikant MAĮ 70 straipsnį.

16.5. Pareiškėjas pateikė kartu su skundu teismui pirminius buhalterinės apskaitos dokumentus (kasos pajamų orderius, pinigų priėmimo kvitus, sąskaitas pažymas), kuriuose kartu su pirkėjams išrašytomis PVM sąskaitomis faktūromis yra užfiksuota šalių sutarta ir pirkimo– pardavimo sandorio sudarymo metu už transporto priemonę faktiškai sumokėta kaina. Tuo metu tiek mokesčių administratorius, tiek MGK šiuos tiesioginius įrodymus byloje kvestionuoja, remdamiesi netiesioginiais įrodymais – prielaidų visuma, 19 transporto priemonių pirkėjų paaiškinimais, kurie nagrinėjamu atveju negali būti laikomi nei reprezentatyviais, nei tuo labiau patikimais. Teismo posėdžio metu buvo akcentuota šis momentas, tačiau į tai nebuvo atsižvelgta ir vertinama. Nagrinėjamu atveju mokesčių administratorius Taisyklių 4.1 punkte nustatytų pareigų pažeidimą konstatavo, remdamasis 19 asmenų (sudarančiu 1,37 proc. visu pirkėjų) paaiškinimais, iš kurių daugiau nei pusėje buvo nurodytos tik apytikrės automobilių įsigijimo kainos bei paminėta, kad dalis automobilių buvo įsigyta su defektais.

16.6. Išvados dėl pareiškėjo transporto priemonių pardavimo sandorių sudarymo nuslepiant faktines automobilių pardavimo kainas bei iš šios veiklos gautų pajamų neapskaitymą suformuotos ne apsiribojant vien 19 pirkėjų paaiškinimais, tačiau daromos įvertinus informacijos visumą, o būtent: (i) duomenis apie pareiškėjo finansinę būklę, (ii) palyginus pareiškėjo taikyto antkainio ir pelningumo rodiklius su statistiniais, kitų Tauragės, Telšių bei Klaipėdos apskrityse prekybą naudotais automobiliais vykdančių įmonių rodikliais, (iii) palyginus pareiškėjui parduotų automobilių kainas su VšĮ „Emprekis“ nurodytomis automobilių vidutinėmis rinkos kainomis, (iv) patikrinus Bendrovės internetiniame portale www.autoplius.lt talpintuose skelbimuose nurodytas kainas su PVM sąskaitose faktūrose bei buhalterinėje apskaitoje realiai užfiksuotomis kainomis, (v) gavus duomenis apie Bendrovės parduotų automobilių techninę apžiūrą ir draudimą. Nei vienas iš šių informacijos šaltinių negali būti vertinamas kaip patikimas ir objektyvus išvados apie pajamų neapskaitymą darymui.

16.7. Dėl nustatytos aplinkybės, jog pareiškėjas per 5 paskutinius veiklos metus, įskaitant tikrintuosius (2010–2014 m.), uždirbo 88 552 299 Lt apskaitytų pajamų, tačiau pelno apskaičiavo ir deklaravo tik 211 257 Lt (0,24 proc. visos apskaitytų pajamų sumos), pažymėtina, jog minėta aplinkybė leidžia daryti prielaidą ne apie tai, jog pareiškėjas neapskaito pajamų, bet patiria ženklias su vykdoma veikla susijusias sąnaudas, dėl ko pareiškėjo deklaruojamas pelnas nėra didelis. Kita vertus, pareiškėjas visu 2010–2014 m. laikotarpiu deklaravo pelningą veiklą bei atitinkamai į valstybės biudžetą sumokėjo PM. Tai, jog atskirais laikotarpiais pareiškėjo grynasis pelnas buvo mažas, paaiškinama įmonės veiklos vykdymo ciklu, pagal kurį pelno svyravimai arba nuostolingi laikotarpiai yra visiškai įprastas reiškinys.

16.8. Dėl pareiškėjo taikyto antkainio ir pelningumo rodiklių palyginimo su statistiniais, kitų Tauragės, Telšių bei Klaipėdos apskrityse prekybą naudotais automobiliais vykdančių įmonių rodikliais, pažymėtina, jog tuo atveju, kai įmonė vykdo ne tik prekybą naudotais automobiliais, bet ir užsiima kita veikla, t. y. remontuoja automobilius, jos veiklos pelningumas yra aukštesnis, nes, be kita ko, nepatiriamos ženklios sąnaudos, susijusios su naudotų automobilių įsigijimu. Visiškai logiška ir suprantama, kad perkant stipriai apgadintas transporto priemones ir jas remontuojant patiriama mažiau sąnaudų, kas daro įtakos pelningumo rodikliams.

16.9. Dėl pareiškėjo parduotų automobilių kainų palyginimo su VšĮ „Emprekis“ nurodytomis automobilių vidutinėmis rinkos kainomis bei internetiniame portale www.autoplius.lt pareiškėjo talpintuose skelbimuose nurodytomis kainomis, pažymėtina, kad šios kainos neatspindi realios bei galutinės konkretaus sandorio kainos. Tuo labiau, jog praktikoje yra įprasta, kad skelbimuose pardavėjas iš esmės visada nurodo maksimalią kainą, kurią tikisi gauti už parduodamą transporto priemonę. Tačiau realiai transporto priemonės pardavimo kaina yra mažinama, nes tokiems sandoriams būdingas derybinis elementas, o kaina ypač krenta, jei po fizinės automobilio apžiūros ar patikros nustatomi defektai ir pan.

16.10. Dėl Kauno AVMI gautų duomenų apie pareiškėjo parduotų transporto priemonių techninę apžiūrą ir draudimą, pažymėtina, kad realiai nedideliems defektams sutvarkyti ar detaliai pakeisti nereikia nei dienos, o tuo labiau penkių dienų. Be to, sudarant sutartį dėl vairuotojų civilinės atsakomybės privalomojo draudimo, transporto priemonės techninė būklė faktiškai nėra vertinama.

16.11. Šiuo atveju mokesčių bazė buvo nustatyta pažeidžiant protingumo, objektyvumo, teisingo mokestinės prievolės dydžio nustatymo kriterijus.

16.12. Mokesčių administratoriui iš pareiškėjo mokesčių bazės pakartotinio mokestinio patikrinimo metu eliminavus 80 transporto priemonių, kurių pirkėjai paaiškino mokėję apskaitoje apskaitytą kainą, tai reiškia, jog mokesčių administratorius pripažino, kad tokie duomenys yra patikimi ir jais turi būti vadovaujamasi apskaičiuojant pareiškėjo mokesčių bazę.

16.13. Siekiant, kad būtų nustatyta objektyvi bei teisinga pareiškėjo mokesčių bazė, Klaipėdos AVMI turėjo apklausti visus fizinius asmenis tikrinamuoju laikotarpiu iš pareiškėjo įsigijusius transporto priemonę ir kurių įsigytų transporto priemonių kainos mokestinio patikrinimo metu buvo perskaičiuotos.

16.14. Klaipėdos AVMI apskritai nesurinko jokių objektyvių faktinių įrodymų, jog už pareiškėjo tikrinamuoju laikotarpiu parduotas transporto priemones buvo sumokėta daugiau nei nurodyta buhalterinės apskaitos dokumentuose. Vadinasi, mokesčių administratorius neįrodė, jog pareiškėjo apskaitos dokumentai neatitinka tikrųjų ūkinių operacijų.

16.15. Svarbu akcentuoti ir tai, jog pakartotinio mokestinio patikrinimo metu buvo pakeistas pareiškėjo mokesčių bazės apskaičiavimo būdas, t. y. pareiškėjui papildomai mokėtini mokesčiai buvo apskaičiuoti ne pagal paaiškinimus pateikusių asmenų nurodytų kainų skirtumo vidurkį, o remiantis VšĮ „Emprekis“ surinktais duomenimis apie skelbimuose nurodytas transporto priemonių orientacines kainas.

16.16. VMI, pakartotinio mokestinio patikrinimo metu pareiškėjui apskaičiuodama papildomai mokėtinas PVM ir PM sumas, neįvykdė visų pirma jai pagal MAĮ 67 straipsnio 1 dalį tenkančios pareigos pagrįsti teisingą mokesčio apskaičiavimą.

16.17. Šį mokestinį ginčą nagrinėjusių institucijų sprendimai, kuriais patvirtinami mokestinio patikrinimo rezultatai, kuomet nesant nustatyto teisinio pagrindo pareiškėjui papildomai mokėtinos PVM ir PM bei su susijusios sumos apskaičiuojamos pagal MAĮ 70 straipsnio 1 dalį, negali būti pripažįstami teisėtais (VAĮ 10 str. 5 d.).

17. Atsakovas VMI atsiliepime į apeliacinį skundą prašo Vilniaus apygardos administracinio teismo 2022 m. rugsėjo 15 d. sprendimą palikti nepakeistą, o apeliacinį skundą atmesti.

18. Atsakovas atsiliepime nurodo iš esmės tuos pačius argumentus, išdėstytus atsiliepime į skundą pirmosios instancijos teismui. VMI pažymi, kad Bendrovės skundo argumentai nesudaro pagrindo panaikinti teismo sprendimą, kuris yra pagrįstas ir teisėtas, priimtas išsamiai bei objektyviai išnagrinėjus visas su byla susijusias aplinkybes. Mokesčių administratorius, siekdamas atlikti kuo tikslesnius skaičiavimus, informaciją apie automobilių kainas paėmė iš kelių šaltinių: apibendrino pirkėjų iš Lietuvos pateiktą informaciją apie transporto priemonių įsigijimo kainas, VšĮ „Emprekis“ tinklalapyje paskelbtą informaciją „Autotransporto kainos Lietuvoje“ ir įvertino Latvijos ir Estijos mokesčių administratorių bei pirkėjų apklausos duomenis. Automobilių kainos buvo apskaičiuotos patikrinimo metu surinkus pakankamai įrodymų, kurie leidžia abejoti Bendrovės apskaitos dokumentuose nurodytų pardavimo kainų teisingumu. Klaipėdos AVMI pagrįstai nurodė, kad Bendrovė buhalterinėje apskaitoje fiksavo mažesnes automobilių pardavimo kainas, nei jos realiai buvo mokėtos, todėl šiuo atveju pagrįstai taikytos MAĮ 70 straipsnio nuostatos bei ekonominių modelių metodas. Mokesčių administratorius patikrinimo metu įvykdė MAĮ 67 straipsnio 1 dalyje įtvirtintą pareigą pagrįsti jo mokesčių mokėtojui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas. Įstatymų nustatyta tvarka konstatavus, jog bent dalis tokių mokesčių mokėtojo atliktų ūkinių operacijų neatspindi tikrojo jų turinio, įrodymų pakankamumo prasme tai gali sudaryti prielaidas bei pagrindą mokesčio bazę nustatyti netiesiogiai ir dėl likusių analogiškų ūkinių operacijų. Vilniaus apygardos administracinis teismas įvertino visus byloje pateiktus įrodymus, teisingai taikė teisės normas.

Teisėjų kolegija

k o n s t a t u o j a:

IV. 19. Nagrinėjamoje byloje mokestinis ginčas yra kilęs dėl MGK 2022 m. kovo 8 d. sprendimo Nr. S-38 (7-7/2022), VMI 2021 m. gruodžio 17 d. sprendimo Nr. 69-69, Klaipėdos AVMI 2021 m. rugsėjo 27 d. sprendimo dėl patikrinimo akto tvirtinimo Nr. (27.13 Mr) FR0682-241 teisėtumo ir pagrįstumo.

20. Klaipėdos AVMI atliko pakartotinį Bendrovės 2014 metų PVM ir PM apskaičiavimo, deklaravimo ir sumokėjimo teisingumo patikrinimą bei surašė 2021 m. liepos 27 d. patikrinimo aktą Nr. (27.13 MR)-FR0680-266, kuriuo nustatė, kad Bendrovė tikrinamuoju laikotarpiu vykdė prekybos naudotais automobiliais veiklą. Klaipėdos AVMI nustatė, kad Bendrovė, siekdama išvengti mokesčių mokėjimo, apskaitos dokumentuose sumažino realias transporto priemonių pardavimo kainas, neapskaitė ir nedeklaravo dalies pajamų už transporto priemonių pardavimą. Klaipėdos AVMI Bendrovei apskaičiavo 50 964,70 Eur PVM ir 36 403,36 Eur PM.

21. Klaipėdos AVMI 2021 m. rugsėjo 27 d. sprendimu Nr. (27.13 Mr) FR0682-241 patvirtino patikrinimo aktą, t. y. patvirtino PVM ir PM ir su šiais mokesčiais susijusias sumas.

22. VMI, išnagrinėjusi pareiškėjo skundą, 2021 m. gruodžio 17 d. sprendimu Nr. 69-69 patvirtino Klaipėdos AVMI sprendimą.

23. MGK, išnagrinėjusi pareiškėjo skundą, 2022 m. kovo 8 d. sprendimu Nr. S-38 (7-7/2022) patvirtino VMI sprendimą.

24. Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo (toliau – ir ABTĮ) 140 straipsnio 1 dalis nustato, kad teismas, apeliacine tvarka nagrinėdamas bylą, patikrina pirmosios instancijos teismo sprendimo pagrįstumą ir teisėtumą neperžengdamas apeliacinio skundo ribų. Šio straipsnio 2 dalyje numatyta, kad teismas peržengia apeliacinio skundo ribas, kai to reikalauja viešasis interesas arba kai neperžengus apeliacinio skundo ribų būtų reikšmingai pažeistos valstybės, savivaldybės ir asmenų teisės bei įstatymų saugomi interesai. Teismas taip pat patikrina, ar nėra šio įstatymo 146 straipsnio 2 dalyje nurodytų sprendimo negaliojimo pagrindų.

25. ABTĮ 146 straipsnio 2 dalies 2 punktas nustato, kad sprendimo negaliojimo pagrindu yra pripažįstamas atvejis, kai pirmosios instancijos teismas nusprendė dėl neįtrauktų į bylos nagrinėjimą asmenų teisių ir pareigų.

26. Pagal MAĮ 128 straipsnio 1 dalį, mokestinio patikrinimo rezultatai įforminami patikrinimo aktu. Pagal to paties straipsnio 2 dalį, patikrinimo aktu įforminti mokestinio patikrinimo rezultatai patvirtinami sprendimu dėl patikrinimo akto tvirtinimo arba patikrinimo pažyma. MAĮ 132 straipsnio 1 dalyje nurodyta, jog tais atvejais, kai mokestinio patikrinimo metu mokesčių administratoriaus pareigūnas nustatė mokesčių įstatymų pažeidimus, patikrinimo rezultatai patvirtinami sprendimu dėl patikrinimo akto tvirtinimo; sprendimas dėl patikrinimo akto tvirtinimo priimamas atsižvelgiant į patikrinimo akto medžiagą ir į mokesčių mokėtojo pastabas dėl patikrinimo akto (jei jos buvo pateiktos). Mokesčių mokėtojas turi teisę apskųsti bet kurį mokesčių administratoriaus (jo pareigūno) veiksmą arba neveikimą (MAĮ 144 str.); mokestiniams ginčams šiame įstatyme nustatoma ir reglamentuojama privaloma ikiteisminė jų nagrinėjimo procedūra (MAĮ 145 str. 1 d.); mokestinius ginčus nagrinėja centrinis mokesčių administratorius, Mokestinių ginčų komisija ir teismas (MAĮ 147 str.).

27. Iš pareiškėjo skunde nurodytų argumentų matyti, jog jis nesutinka būtent su mokestinio patikrinimo, kurį atliko Klaipėdos AVMI, metu nustatytomis aplinkybėmis ir padarytomis išvadomis, t. y. mokestinio patikrinimo rezultatais, kurie buvo įforminti Klaipėdos AVMI 2021 m. liepos 27 d. patikrinimo aktu Nr. (27.13 MR)-FR0680-266 ir patvirtinti Klaipėdos AVMI sprendimu. VMI, kaip ikiteisminė mokestinį ginčą nagrinėjanti institucija, patikrinusi Klaipėdos AVMI sprendimo (kartu ir patikrinimo akto) teisėtumą ir pagrįstumą, patvirtino Klaipėdos AVMI sprendimą. Nagrinėjamu atveju būtent Klaipėdos AVMI sprendimas sukelia pareiškėjui teisines pasekmes, kurį pareiškėjas apskundė VMI, o VMI sprendimą – ikiteisminei mokestinį ginčą nagrinėjančiai institucijai – MGK (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2022 m. birželio 8 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eAS-337-575/2022; 2023 m. lapkričio 8 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eAS-613-789/2023).

28. Nors pareiškėjo skunde, kurį pirmosios instancijos teismas priėmė nagrinėjimui, Klaipėdos AVMI nebuvo nurodyta trečiuoju suinteresuotu asmeniu, tačiau, atsižvelgiant į skundo dalyką bei faktines bylos aplinkybes, pirmosios instancijos teismas privalėjo Klaipėdos AVMI įtraukti į administracinės bylos procesą trečiuoju suinteresuotu asmeniu (ABTĮ 46 str. 2 d.). Skundžiamas pirmosios instancijos teismo sprendimas, atsižvelgiant į šioje administracinėje byloje nagrinėjamą mokestinį ginčą, gali turėti įtakos Klaipėdos AVMI teisėms ar pareigoms. Klaipėdos AVMI nedalyvavo administracinės bylos nagrinėjime, todėl neturėjo galimybės pasinaudoti savo procesinėmis teisėmis. Pažymėtina, kad pareiškėjo apeliaciniame skunde ir VMI atsiliepimuose į pareiškėjo skundus – Klaipėdos AVMI nurodyta trečiuoju suinteresuotu asmeniu.

29. Pirmosios instancijos teismas nagrinėjamoje byloje trečiuoju suinteresuotu asmeniu neįtraukdamas Klaipėdos AVMI pažeidė proceso teisės normas ir šis pažeidimas yra pagrindas panaikinti skundžiamą pirmosios instancijos teismo sprendimą bei perduoti bylą pirmosios instancijos teismui nagrinėti iš naujo (ABTĮ 145 str. 1 d. 1 p., 146 str. 2 d. 2 p.).

30. Atsižvelgiant į tai, kad šioje teisminio proceso stadijoje dėl sprendžiamo ginčo galutinis procesinis sprendimas nėra priimamas, pareiškėjo prašymas dėl bylinėjimosi išlaidų priteisimo nesprendžiamas.

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 144 straipsnio 1 dalies 4 punktu, teisėjų kolegija

n u t a r i a:

Pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Jurivina“ apeliacinį skundą tenkinti iš dalies.

Vilniaus apygardos administracinio teismo (nuo 2024 m. sausio 1 d. Regionų administracinis teismas) 2022 m. rugsėjo 15 d. sprendimą panaikinti ir perduoti bylą Regionų administraciniam teismui nagrinėti iš naujo.

Nutartis neskundžiama.

Teisėjai Ričardas Piličiauskas

Veslava Ruskan

Arūnas Sutkevičius