2025-10-08 Nr. AB-15959-3-61-3-00301-2021-2 · Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas

Administracinė byla Nr. eA-3-442/2025

Teisminio proceso Nr. 3-61-3-00301-2021-2

Procesinio sprendimo kategorijos: 12.5.1; 12.15.6; 13.5

(S)

LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS

NUTARTIS

LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU

2025 m. spalio 8 d.

Vilnius

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo išplėstinė teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Audriaus Bakavecko, Jolantos Malijauskienės, Gintaro Kryževičiaus, Ivetos Pelienės ir Dainiaus Raižio (kolegijos pirmininkas ir pranešėjas),

teismo posėdyje apeliacine rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjo likviduojamos dėl bankroto uždarosios akcinės bendrovės „Tauritus“ apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2022 m. sausio 19 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjo likviduojamos dėl bankroto uždarosios akcinės bendrovės „Tauritus“ skundą atsakovui Muitinės departamentui prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos, trečiasis suinteresuotas asmuo – Kauno teritorinė muitinė, dėl sprendimų panaikinimo.

Išplėstinė teisėjų kolegija

nustatė:

I. 1. Likviduojama dėl bankroto uždaroji akcinė bendrovė (toliau – ir UAB) „Tauritus“ (toliau – ir pareiškėjas, Bendrovė) su skundu kreipėsi į teismą, prašydamas:

1) panaikinti atsakovo Muitinės departamento prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir atsakovas, Muitinės departamentas, Departamentas) 2020 m. gruodžio 31 d. sprendimą Nr. 1A-230, kuriuo UAB „Tauritus“ nurodyta sumokėti 4 853 Eur pridėtinės vertės mokesčio (toliau – ir PVM) delspinigių, ir priimti naują sprendimą;

2) panaikinti Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir MGK) 2018 m. rugsėjo 18 d. sprendimo Nr. S-157 (7-136/2018) dalį, kuria patvirtinta Muitinės departamento 2018 m. birželio 6 d. sprendimo Nr. 1A-228 dalis, kuria UAB „Tauritus“ nurodyta sumokėti 4 853 Eur PVM delspinigių;

3) panaikinti Muitinės departamento 2018 m. birželio 6 d. sprendimo Nr. 1A-228 dalį, kuria UAB „Tauritus“ nurodyta sumokėti 4 853 Eur PVM delspinigių;

4) panaikinti trečiojo suinteresuoto asmens Kauno teritorinės muitinės (toliau – ir trečiasis suinteresuotas asmuo, Kauno TM) 2017 m. rugsėjo 14 d. patikrinimo ataskaitą Nr. 7KM320048M (toliau – ir Ataskaita);

Pareiškėjas skundo netenkinimo atveju prašė jį atleisti nuo PVM delspinigių.

2. Pareiškėjas nurodė, jog jis 2021 m. sausio 11 d. gavo Muitinės departamento 2020 m. gruodžio 31 d. sprendimą Nr. 1A-230 (toliau – ir Sprendimas), kuriuo atsakovas pakartotinai patvirtino Kauno TM 2017 m. rugsėjo 14 d. patikrinimo ataskaitos Nr. 7KM320048M skundžiamą dalį, kuria Bendrovei “ nurodyta sumokėti 4 853 Eur importo PVM delspinigių. Kauno TM dar 2017 m. rugsėjo 14 d. Ataskaitoje Bendrovei priskaičiavo 51 539 Eur importo PVM nepriemokos, 4 853 Eur delspinigių už tariamai nesumokėtą importo PVM ir 10 306 Eur baudos.

Pareiškėjas su Ataskaita nesutiko ir pateikė skundą Muitinės departamentui, kuris 2018 m. birželio 6 d. sprendimu Nr. 1A-228 panaikino Ataskaitos dalį, kuria Bendrovei skirta 4 984 Eur bauda, o likusią Ataskaitos dalį, kuria pareiškėjui priskaičiuota 51 539 Eur importo PVM nepriemokos, 4 853 Eur delspinigių už tariamai nesumokėtą importo PVM ir 5 322 Eur baudos, patvirtino. Pareiškėjas, nesutikdamas su šiuo Muitinės departamento sprendimu, kreipėsi į MGK, kuri 2018 m. rugsėjo 18 d. sprendimu Nr. S-157 (7-136/2018) panaikino 2018 m. birželio 6 d. sprendimo Nr. 1A-228 dalį, kuria pareiškėjui nurodyta sumokėti 5 322 Eur baudą, o 4 853 Eur PVM delspinigių paliko.

Pareiškėjas su skundu kreipėsi į Vilniaus apygardos administracinį teismą, šis 2019 m. birželio 14 d. sprendimu Bendrovės skundą atmetė, Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas (toliau – ir LVAT) 2020 m. birželio 17 d. sprendimu panaikino Vilniaus apygardos administracinio teismo 2019 m. birželio 14 d. sprendimą ir priėmė naują sprendimą – panaikino MGK 2018 m. rugsėjo 18 d. sprendimo Nr. S-157 (7- 136/2018) ir Muitinės departamento 2018 m. birželio 6 d. sprendimo Nr. 1A-228 dalis dėl Ataskaitos dalies, kuria Bendrovei nurodyta sumokėti importo PVM delspinigius, ir šią mokestinio ginčo dalį grąžino atsakovui Departamentui išnagrinėti iš naujo.

Departamentas nesutiko su LVAT sprendimu ir pateikė prašymą atnaujinti procesą administracinėje byloje Nr. A-2379-968/2020, tačiau 2020 m. spalio 21 d. LVAT atsisakė atnaujinti procesą. Pareiškėjo vertinimu, atsakovas, nepaisydamas anksčiau nurodytų tiek ikiteisminio nagrinėjimo institucijų, tiek teismų sprendimų, būdamas įpareigotas iš naujo išnagrinėti mokestinio ginčo dalį dėl delspinigių pagrįstumo, pateikė pareiškėjui Sprendimą, kuriame iš esmės išdėstė tuos pačius argumentus ir motyvus, kuriais rėmėsi ankstesnėse bylose – tokie veiksmai, pareiškėjo manymu, vertintini kaip piktnaudžiavimas savo teisėmis ir teismo sprendimų nepaisymas bei nevykdymas.

3. Pareiškėjas taip pat nurodė, jog nepagrįsta Sprendimo išvada, kad pareiškėjo pirkimo–pardavimo sutartyse nustatytos sąlygos, jog preliminari prekių kaina bus tikslinama ateityje, laikytinos sąlygomis arba aplinkybėmis, dėl kurių faktiškai sumokėtą ar mokėtiną eksportuoti parduodamų prekių vertę įmanoma nustatyti. LVAT sprendime išdėstyti argumentai ir motyvai aiškiai paneigia Departamento ir Kauno TM teiginius dėl pareiškėjo pareigos deklaruoti prekių muitinę vertę galutine kaina, kuri deklaravimo metu nėra žinoma. LVAT 2020 m. birželio 17 d. sprendime aiškiai nurodė, kad „neišsklaidžius abejonių dėl apmokestinamosios vertės dydžio, nėra galimybės įvertinti, ar importo PVM delspinigiai (jų dalis) buvo apskaičiuoti pagrįstai“, ir įpareigojo Departamentą įvertinti ginčo prekių apmokestinamosios vertės nustatymo pagrįstumą. Kauno TM Ataskaitoje nurodytus mokėtinus delspinigius (4 853 Eur) skaičiavo nuo mokestinio patikrinimo metu papildomai apskaičiuotų mokesčių, tačiau ne nuo muitinės deklaracijos patikslinimo dienos ar papildomų mokesčių priskaičiavimo dienos, o nuo pirminės muitinės deklaracijos pateikimo muitinei dienos. Tiek Kauno TM Ataskaitoje, tiek Departamentas savo sprendime daro išvadą, jog pareiškėjas tariamai neteisingai nurodė prekių apmokestinamąją vertę pirminės muitinės deklaracijos pateikimo metu, atitinkamai papildomai priskaičiuoja importo PVM (kurio pareiškėjas ne tik nežinojo pirminės muitinės deklaracijos teikimo metu, bet ir negalėjo numatyti) ir nuo šios sumos skaičiuoja delspinigius, pradedant nuo pirminės muitinės deklaracijos pateikimo muitinei dienos. Tokie tiek Kauno TM, tiek Departamento veiksmai rodo, kad sandorio apmokestinamąja verte jie ir toliau laiko galutinę prekių kainą, nors LVAT 2020 m. birželio 17 d. sprendime aiškiai ir nedviprasmiškai nurodė, kad „nagrinėjamu atveju ne tik neleidžiama kaip muitinę vertę taikyti sutartą sandorių vertę (galutinę kainą), bet ir Sąjungos muitinės kodekse nenustatoma jokia importuotojo pareiga prašyti patikslinti sandorio vertę, kai vėliau ji yra tikslinama ją didinant.“.

4. Pareiškėjas pažymėjo, jog jis tinkamai ir laiku vykdė bei vykdo visas jam įstatymų nustatytas pareigas, todėl delspinigiai buvo priskaičiuoti nepagrįstai. Nagrinėjamoje byloje kilo ginčas dėl delspinigių už papildomai priskaičiuotą importo PVM (tariama importo PVM nepriemoka) pagal tikslinančias sąskaitas faktūras, kurios buvo gautos 2017 m. vasario–birželio mėn., o Kauno TM Ataskaita surašyta 2017 m. rugsėjo 14 d., t. y. nepasibaigus terminams, skirtiems muitinės deklaracijų duomenims patikslinti, todėl darytina pagrįsta išvada, jog delspinigiai pareiškėjui priskaičiuoti neteisėtai ir nepagrįstai. Pareiškėjas naftos produktus perka iš užsienio subjektų, derybos dėl galutinės naftos produktų kainos užtrunka bei pasirašyti dokumentai gaunami vėliau, negu juose nurodyta sudarymo data, t. y. tikslinančios sąskaitos faktūros (ar kito dokumento) data nėra jos gavimo data. Todėl pareiškėjas neturi jokių galimybių daryti įtakos iš tiekėjų gaunamų dokumentų terminui ir negali užtikrinti, kad minėti dokumentai būtų gauti jų sudarymo (išrašymo) dieną. Kauno TM veiksmai, kuriais pareiškėjas yra baudžiamas už sąžiningus ir teisėtus veiksmus, yra ne tik neteisėti, bet ir verčiantys jį nusižengti galiojantiems teisės aktams ir taisyti muitinės deklaracijų duomenis tik pasibaigus muitinės patikrinimams, kadangi tokiu atveju pareiškėjui nebūtų taikomos sankcijos. Nagrinėjamoje byloje yra surinkta pakankamai įrodymų, kurie patvirtina, jog visos pareiškėjo nurodytos aplinkybės dėl tikslinančių sąskaitų faktūrų gavimo datų yra įrodytos, o tai leidžia pagrįstai teigti, jog net jeigu būtų nuspręsta, kad pareiškėjas padarė pažeidimą, toks pažeidimas turėtų būti laikomas padarytu ne dėl nuo jo valios priklausančių aplinkybių arba laikomas padarytu dėl atsitiktinių aplinkybių poveikio, kurių jis nenumatė ir negalėjo numatyti. Pareiškėjas turėtų būti atleistas nuo delspinigių, kadangi nagrinėjamu atveju realiai mokėtinas importo PVM neatsirado, pareiškėjas visada laiku ir tinkamai mokėjo ir moka visus mokesčius valstybei, todėl konstatuoti, jog jis padarė žalą valstybės biudžetui, nėra jokio pagrindo.

5. Atsakovas Muitinės departamentas atsiliepime prašė skundą atmesti.

6. Atsakovas nurodė, jog grąžindamas Departamentui pareiškėjo skundą nagrinėti iš naujo, LVAT 2020 m. birželio 17 d. sprendime konstatavo šias faktines aplinkybes, dėl kurių ginčo nėra: Bendrovės su tiekėjais sudarytose sutartyse ir jai išrašytose išankstinėse sąskaitose būdavo nurodyta preliminari mokėtina prekių įsigijimo kaina, kuri deklaruojant importuotų prekių išleidimą į laisvą apyvartą ir vidaus vartojimą, deklaracijose nurodyta kaip prekių muitinė vertė, o „iš tiekėjų gavusi patikslintas sąskaitas Bendrovė teikdavo prašymą patikslinti importo deklaracijose deklaruotų prekių vertę“.

Šio ginčo atveju mokestinio patikinimo ataskaitos 1 priede nurodytų deklaracijų duomenis pagal tiekėjų patikslintas 2017 m. vasario 6 d. ir 2017 m. kovo 15 d. sąskaitas faktūras dėl importo deklaracijose deklaruotos importuotų prekių vertės pareiškėjas su prašymais jas patikslinti iki mokestinio patikrinimo pradžios nesikreipė, todėl Kauno TM, vadovaudamasi 2013 m. spalio 9 d. Europos Parlamento ir Tarybos reglamento (ES) Nr. 952/2013, kuriuo nustatomas Sąjungos muitinės kodeksas (toliau – ir Sąjungos muitinės kodeksas), 48 straipsnio 1 dalies nuostatomis, atlikusi patikrinimą po prekių išleidimo, Ataskaita, taikydama šio kodekso 70 straipsnio 1 dalyje nurodytą sandorio muitinio įvertinimo metodą, perskaičiavo ginčo deklaracijose deklaruotų prekių muitinę vertę pagal pardavėjų patikslintas sąskaitas faktūras ir atitinkamai apskaičiavo importo PVM bei nuo jo importo PVM delspinigius už laikotarpį nuo ginčo deklaracijų priėmimo muitinėje iki ataskaitos surašymo dienos.

Lietuvos Respublikos pridėtinės vertės mokesčio įstatymo (toliau – ir PVM įstatymas) 15 straipsnio 15 dalyje nurodyta, kad importuojamų prekių apmokestinamoji vertė, nuo kurios skaičiuojamas importo PVM, apskaičiuojama prie šių prekių muitinės vertės, nustatytos vadovaujantis Sąjungos muitinės kodeksu ir jo taikymą reglamentuojančiais teisės aktais, papildomai pridedant šioje straipsnio dalyje išvardytas sumas, jeigu jos nėra įtrauktos į šių prekių muitinę vertę. Sąjungos muitinės kodekso 70 straipsnio 1 dalis nustato, kad „prekių muitinės vertės pagrindas visų pirma yra sandorio vertė, tai yra kaina, faktiškai sumokėta arba mokėtina už prekes, parduodamas eksportui į Sąjungos muitų teritoriją, kuri prireikus patikslinama“.

Taigi nekilo ginčas, kad importuotų į Sąjungos muitų teritoriją prekių sandorio vertė (faktiškai mokėtina reali prekių, parduodamų eksportuoti, kaina) yra ne deklaracijose nurodyta preliminari prekių kaina, o faktiškai sumokėta (mokėtina) kaina pagal patikslintas pardavimo sąskaitas.

7. Atsakovas pažymėjo, jog nors teisės aktai ir nustato prievolę deklarantui deklaracijose nurodyti tikslius duomenis, šio ginčo atveju muitinio įforminimo metu (pagal pareiškėjo pateiktus pirkimo sandorius patvirtinančius dokumentus) buvo žinoma, kad kainos turi būti tikslinamos (buvo deklaruotas sandoris su negalutinėmis prekių pirkimo–pardavimo kainomis). Sąjungos muitinės kodekso 70 straipsnio 1 dalis nustato, kad prekių muitinės vertės pagrindas, visų pirma, yra sandorio vertė, tai yra kaina, faktiškai sumokėta arba mokėtina už prekes, parduodamas eksportuoti į Sąjungos muitų teritoriją, kuri prireikus patikslinama. Kaip matyti, minėtos nuostatos įpareigoja importuotoją deklaruoti „faktiškai sumokėtą arba mokėtiną“ kainą už eksportuoti parduodamas prekes ir, jeigu išleidimo metu ši kaina negalėjo būti tiksliai apskaičiuota ir deklaruota, nedraudžiama po prekių išleidimo prašyti ją patikslinti, tačiau deklaruotos prekių muitinės vertės padidinimas šiuo pagrindu (pagal naujas sąskaitas) nelaikytinas kitų muitinės vertės elementų, nurodytų Sąjungos muitinės kodekso 71 straipsnyje, pridėjimu prie sumokėtos ar mokėtinos importuojamų prekių kainos (kiti sandorio vertės elementai). Kauno TM mokestinio patikrinimo metu nenustatė, kad importuotų prekių pardavimui arba jų kainai turėjo įtakos sąlygos ar aplinkybės, kurių poveikio vertinamoms prekėms neįmanoma nustatyti, todėl, priešingai nei teigė pareiškėjas, šio ginčo atveju Sąjungos muitinės kodekso 70 straipsnio 3 dalies b punkto nuostatomis nesivadovaujama. Patikslintose sąskaitose faktūrose nurodyta kaina ir yra „faktiškai sumokėta arba mokėtina už prekes, parduodamas eksportui į Sąjungos muitų teritoriją“, kurią privalu nurodyti importo deklaracijose, tačiau šio ginčo atveju muitinio įforminimo metu faktiškai mokėtina už parduodamas eksportui prekes kaina nebuvo deklaruota (buvo deklaruota pagal preliminarias, o ne pagal tikslias prekių pardavimo eksportui sąskaitas) ir iki pavedimo atlikti mokestinį patikrinimą pareiškėjui įteikimo nebuvo pateikti prašymai jas patikslinti.

8. Atsakovas nurodė, jog nagrinėjamu atveju Kauno TM patikrinimo metu nustatyta mokėtina importo PVM suma turėjo būti deklaruota bendrojo administracinio dokumento importo rinkiniuose muitinio įforminimo metu ir, atsižvelgiant į pareiškėjo deklaruotą mokėjimo būdo kodą „G“ (mokėjimas atidėtas – PVM sistema), ši importo PVM suma privalėjo būti įtraukta į PVM atskaitą ne vėliau kaip iki kito mėnesio 25 dienos. Nustačius, kad nuo muitinio įforminimo iki Ataskaitos priėmimo mokėtinas importo PVM nebuvo apskaičiuotas, deklaruotas ir nustatyta tvarka sumokėtas (įtrauktas į apskaitą), vadovaudamasi Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 96 straipsnio nuostatomis, Kauno TM turėjo pagrindą skaičiuoti delspinigius nuo kitos dienos po to, kai mokestis pagal tuo metu galiojančius mokesčių teisės aktus turėjo būti sumokėtas į biudžetą. Atsižvelgdamas į importuojamų prekių specifiškumą, pareiškėjas, gavęs iš prekių tiekėjų patikslintas sąskaitas, t. y. sužinojęs, kad deklaruota prekių vertė neatitinka „faktiškai sumokėtos arba mokėtinos už prekes, parduodamas eksportui į Sąjungos muitų teritoriją“ kainos, siekdamas išvengti muitinės atliekamo patikrinimo nustatyto pažeidimo (deklaracijoje neteisingų duomenų pateikimo ir tuo pagrindu neteisingo mokesčių apskaičiavimo), turėjo teisę teikti prašymus dėl muitinės deklaracijų duomenų taisymo ir mokesčių perskaičiavimo, tačiau iki Kauno TM atliekamo patikrinimo to nepadarė. Kauno TM, patikrinimo metu nustačiusi atvejus, kai pagal iš tiekėjų gautas patikslintas sąskaitas iš tiekėjų nebuvo patikslinta prekių muitinė vertė, pagrįstai ją patikslino ir atitinkamai perskaičiavo mokėtinus mokesčius, kurie nėra ginčijami. Kauno TM patikrinimo metu nustatyta mokėtina importo PVM suma turėjo būti deklaruota bendrojo administracinio dokumento importo rinkiniuose muitinio įforminimo metu ir, atsižvelgiant į pareiškėjo deklaruotą mokėjimo būdą – G (mokėjimas atidėtas – PVM sistema), ši importo PVM suma privalėjo būti įtraukta į PVM ataskaitą ne vėliau kaip iki kito mėnesio 25 dienos. Taigi laikotarpiu nuo muitinio įforminimo iki Ataskaitos priėmimo mokėtinas importo PVM nebuvo apskaičiuotas, deklaruotas ir nustatyta tvarka sumokėtas (įtrauktas į apskaitą), o tai, vadovaujantis MAĮ 96 straipsnio nuostatomis, yra pagrindas skaičiuoti delspinigius.

9. Atsakovas taip pat nurodė, jog delspinigiai skaičiuojami nuo pažeidimo padarymo iki pažeidimo nustatyta tvarka konstatavimo (patikrinimo ataskaitos įforminimo). Taigi MAĮ 97 straipsnyje įtvirtintos teisės normos taikymo kontekste delspinigių skaičiavimo pradžia sietina ne su importo PVM sumos patikslinimo momentu, o su skolos muitinei atsiradimo momentu. Vadovaujantis Sąjungos muitinės kodekso 77 straipsnio 2 dalies nuostatomis, skola muitinei atsiranda muitinės deklaracijos priėmimo metu, t. y. muitinės deklaracijos įforminimo metu. Todėl pareiškėjo teiginiai, kad jis teisės aktų reikalavimų nepažeidė, kadangi patikslintas sąskaitas gavo po prekių išleidimo, negali būti pagrindas neskaičiuoti delspinigių, sąskaitų gavimo data neturi įtakos skolos muitinei atsiradimo momentui, kadangi, kaip minėta, teisingi duomenys privalo būti nurodyti muitinės deklaracijoje muitinio įforminimo metu arba jie turi būti patikslinti. Kauno TM patikrinimo ataskaitoje konstatavus pareiškėjo padarytą mokestinį pažeidimą – netinkamai įvykdytą mokestinę prievolę teisingai deklaruoti ir apskaičiuoti importo PVM, vadovaujantis MAĮ 96 straipsnio 1 dalies 2 punkto ir 97 straipsnio nuostatomis, už nesumokėtą patikrinimo metu mokesčių administratoriaus nustatytą neapskaičiuotą mokestį (51 539 Eur importo PVM) pareiškėjui pagrįstai apskaičiuoti delspinigiai nuo skolos muitinei atsiradimo dienos iki patikrinimo ataskaitos įforminimo dienos. Pagal MAĮ 100 straipsnio 1 dalies 2 punktą, mokesčių mokėtojas juridinis asmuo gali būti atleidžiamas nuo skaičiuojamų (apskaičiuotų) bei nesumokėtų (neišieškotų) delspinigių ar jų dalies, jeigu yra šio Įstatymo 141 straipsnio 1 dalyje nustatytas pagrindas. Nagrinėjamu atveju, nustačius, kad pareiškėjas, gavęs iš tiekėjų partikslintas sąskaitas, iki mokestinio patikrinimo pradžios nesikreipė į muitinę dėl importuotų prekių muitinės vertės patikslinimo, nėra pagrindo teigti, kad jis nėra kaltas dėl padaryto pažeidimo. Nagrinėjamu atveju aplinkybių, kurias būtų galima prilyginti force majeure (nenugalima jėga) ar cas fortuit (atsitiktinių aplinkybių poveikis), nenustatyta, todėl MAĮ 141 straipsnio 1 dalies 2 punkto pagrindu pareiškėjas negali būti atleistas nuo apskaičiuotų delspinigių. Be to, pareiškėjui iš anksto buvo žinoma aplinkybė, kad prekių kaina bus tikslinama.

10. Trečiasis suinteresuotas asmuo Kauno TM atsiliepime prašė skundą atmesti.

11. Trečiasis suinteresuotas asmuo nurodė, jog Kauno TM mokestinio patikrinimo metu, nustačiusi, kad pareiškėjas gavo pardavėjų patikslintas sąskaitas faktūras, kuriomis patikslinta importuotų prekių faktūrinė vertė (jos apskaitytos pareiškėjo buhalterinėje apskaitoje ir pagal jas atsiskaityta su prekių tiekėjais), vadovaudamasi Sąjungos muitinės kodekso 70 straipsnio 1 dalimi, importuotų prekių muitinę vertę perskaičiavo sandorio vertės muitinio įvertinimo metodu pagal pardavėjų patikslintas sąskaitas faktūras. Vadovaujantis Sąjungos muitinės kodekso 70 straipsnio 1 dalimi, prekių muitinės vertės pagrindas, visų pirma, yra sandorio vertė, tai yra kaina, faktiškai sumokėta arba mokėtina už prekes, parduodamas eksportuoti į Sąjungos muitų teritoriją, kuri prireikus patikslinama, o pagal 2015 m. lapkričio 24 d.

Komisijos įgyvendinimo reglamento (ES) 2015/2447, kuriuo nustatomos išsamios tam tikrų Europos Parlamento ir Tarybos reglamento (ES) Nr. 952/2013, kuriuo nustatomas Sąjungos muitinės kodeksas (toliau – Įgyvendinimo reglamentas), 128 straipsnio 1 dalies nuostatas, prekių, parduotų eksportuoti į Sąjungos muitų teritoriją, sandorio vertė nustatoma muitinės deklaracijos priėmimo metu ir remiantis pardavimo sandoriu, atliktu prieš prekių įvežimą į tą muitų teritoriją. Departamentas pagrįstai savo sprendime nurodė, jog sandorio vertė nustatoma remiantis muitinio įforminimo metu deklaracijoje deklaruotu importuojamų prekių „pardavimo sandoriu, atliktu prieš prekių įvežimą į tą muitų teritoriją“ kaina, o ne muitinio įforminimo metu deklaruota prekių verte (kaina), kuri šiuo atveju nebuvo tiksli (buvo preliminari).

Kauno TM mokestinio patikrinimo metu nenustatė, kad importuotų prekių pardavimui arba jų kainai įtakos turėjo sąlygos ar aplinkybės, kurių poveikio vertinamoms prekėms neįmanoma nustatyti, todėl, priešingai nei teigė pareiškėjas, šio ginčo atveju Sąjungos muitinės kodekso 70 straipsnio 3 dalies b punkto nuostatomis nesivadovaujama, kadangi patikslintose sąskaitose faktūrose nurodyta kaina ir yra „faktiškai sumokėta arba mokėtina už prekes, parduodamas eksportui į Sąjungos muitų teritoriją“, kurią privalu nurodyti importo deklaracijose, tačiau šio ginčo atveju muitinio įforminimo metu faktiškai mokėtina už parduodamas eksportuoti prekes kaina nebuvo deklaruota (buvo deklaruota pagal preliminarias, o ne pagal tikslias prekių pardavimo eksportui sąskaitas) ir iki pavedimo atlikti mokestinį patikrinimą pareiškėjui įteikimo nebuvo pateikti prašymai jas patikslinti.

12. Trečiasis suinteresuotas asmuo pažymėjo, jog MAĮ 97 straipsnio 2 dalies nuostatos nustato, kad delspinigiai skaičiuojami nuo kitos dienos po to, kai mokestis pagal tuo metu galiojančius mokesčių teisės aktus turėjo būti sumokėtas į biudžetą, iki patikrinimo rezultatus įforminančio dokumento surašymo dienos. Vadovaujantis Sąjungos muitinės kodekso 77 straipsnio 2 dalies nuostatomis, skola muitinei atsiranda priimant muitinės deklaraciją, t. y. įforminant muitinės deklaraciją. Todėl pareiškėjo atitinkamų prekių kainas tikslinančių sąskaitų faktūrų gavimo data neturi įtakos skolos muitinei atsiradimo datai, o kartu ir delspinigių skaičiavimui MAĮ 96 straipsnio 1 dalies 2 punkto pagrindu. Taigi, Kauno TM atlikto patikrinimo metu buvo nustatytas pareiškėjo padarytas mokestinis pažeidimas – jis netinkamai įvykdė prievolę teisingai apskaičiuoti importo PVM, todėl, vadovaujantis MAĮ 96 straipsnio 1 dalies 2 punkto ir 97 straipsnio nuostatomis, už nesumokėtą, patikrinimo metu mokesčių administratoriaus nustatytą neapskaičiuotą nedeklaruojamą mokestį (51 539 Eur importo PVM) pareiškėjui buvo skaičiuojami delspinigiai nuo kitos dienos po to, kai mokestis pagal tuo metu galiojančius mokesčių teisės aktus turėjo būti sumokėtas į biudžetą, t. y. nuo muitinės deklaracijų muitinio įforminimo dienos, iki patikrinimo ataskaitos surašymo dienos 2017 m. rugsėjo 14 d.

13. Trečiasis suinteresuotas asmuo taip pat nurodė, jog priešingai nei teigiama skunde, Departamentas padarė pagrįstą išvadą, kad laikotarpiu nuo muitinio įforminimo iki Ataskaitos priėmimo mokėtinas importo PVM nebuvo apskaičiuotas, deklaruotas ir nustatyta tvarka sumokėtas (įtrauktas į atskaitą), o tai vadovaujantis MAĮ 96 straipsnio nuostatomis yra pagrindas skaičiuoti delspinigius. Pareiškėjas turi teisę kreiptis su motyvuotu prašymu atleisti nuo apskaičiuotų delspinigių ir pateikti jį pagrindžiančius dokumentus ir įrodymus, tačiau jis šiuos reikalavimus ignoravo. Departamentas, spręsdamas atleidimo nuo apskaičiuotų delspinigių klausimą 141 straipsnio 1 dalies 1 punktu pagrindu, pagrįstai vadovavosi Sąjungos muitinės kodekso 15 straipsnio 2 dalimi (asmuo, pateikdamas deklaraciją, prisiima atsakomybę už deklaracijoje pateiktos informacijos tikslumą ir išsamumą, visų deklaraciją papildančių dokumentų autentiškumą, tikslumą ir galiojimą) ir nurodė, kad importuotojui tenka pareiga deklaracijoje nurodyti teisingus duomenis (tarp jų ir prekių vertę) bei šiuos duomenis pagrįsti pridedamais įrodymais, o pastebėjus, kad mokestis buvo apskaičiuotas neteisingai, jį perskaičiuoti (MAĮ 66 str. 1 d.), bei nustatęs, kad nagrinėjamu atveju pareiškėjas to nepadarė, remdamasis minėtomis normomis padarė teisingą išvadą, kad nėra pagrindo daryti išvadą, jog pareiškėjas nėra kaltas dėl padaryto pažeidimo.

II. 14. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2022 m. sausio 19 d. sprendimu pareiškėjo likviduojamos dėl bankroto UAB „Tauritus“ skundą atmetė.

15. Teismas nustatė, kad Kauno TM 2017 m. rugsėjo 14 d. Ataskaitoje Bendrovei priskaičiavo 51 539 Eur importo PVM nepriemokos, 4 853 Eur delspinigių už tariamai nesumokėtą importo PVM ir 10 306 Eur baudos. Pareiškėjas su minėta Ataskaita nesutiko ir pateikė skundą Departamentui, kuris 2018 m. birželio 6 d. sprendimu Nr. 1A-228 panaikino Ataskaitos dalį, kuria Bendrovei skirta 4 984 Eur bauda, o likusią Ataskaitos dalį, kuria pareiškėjui priskaičiuota 51 539 Eur importo PVM nepriemokos, 4 853 Eur delspinigių už tariamai nesumokėtą importo PVM ir 5 322 Eur baudos, patvirtino. Pareiškėjas, nesutikdamas su tokiu sprendimu, kreipėsi į MGK, kuri 2018 m. rugsėjo 18 d. sprendimu Nr. S-157 (7-136/2018) panaikino Departamento 2018 m. birželio 6 d. sprendimo Nr. 1A-228 dalį, kuria pareiškėjui nurodyta sumokėti 5 322 Eur baudą, o 4 853 Eur PVM delspinigių paliko. Pareiškėjas kreipėsi į Vilniaus apygardos administracinį teismą, kuris 2019 m. birželio 14 d. sprendimu jo skundą atmetė. Pareiškėjas kreipėsi į LVAT, kuris 2020 m. birželio 17 d. sprendimu panaikino Vilniaus apygardos administracinio teismo 2019 m. birželio 14 d. sprendimą ir priėmė naują sprendimą: panaikino Komisijos 2018 m. rugsėjo 18 d. sprendimo Nr. S-157 (7- 136/2018) ir Departamento 2018 m. birželio 6 d. sprendimo Nr. 1A-228 dalis dėl Ataskaitos dalies, kuria Bendrovei nurodyta sumokėti importo PVM delspinigius, ir šią mokestinio ginčo dalį grąžino atsakovui Departamentui nagrinėti iš naujo. Departamentas nesutiko su LVAT sprendimu ir pateikė prašymą atnaujinti procesą administracinėje byloje Nr. A-2379-968/2020, tačiau LVAT 2020 m. spalio 21 d. LVAT nutartimi atmetė Departamento prašymą. Pareiškėjas 2021 m. sausio 11 d. gavo Departamento 2020 m. gruodžio 31 d. sprendimą Nr. 1A-230 dėl UAB „Tauritus“ skundo. Minėtu sprendimu Departamentas pakartotinai patvirtino Ataskaitos skundžiamą dalį, kuria Bendrovei nurodyta sumokėti 4 853 Eur importo PVM delspinigius.

16. Teismas, vadovaudamasis MAĮ 95 straipsnio 1 dalies 1–2 punktais, 97 straipsnio 2 dalimi, PVM įstatymo 123 straipsnio 1 dalimi, nurodė, jog Kauno TM atlikus patikrinimą ir nustačius, kad pareiškėjas netinkamai įvykdė prievolę teisingai apskaičiuoti importo PVM, pagrįstai (nuo kitos dienos po to, kai mokestis pagal tuo metu galiojančius mokesčių teisės aktus turėjo būti sumokėtas į biudžetą, iki patikrinimo ataskaitos surašymo dienos – 2017 m. rugsėjo 14 d.) apskaičiavo Bendrovei ginčijamą delspinigių sumą. Šiuo atveju pareiškėjas teigė, kad jo pirkimo–pardavimo sutartyse nustatytos sąlygos, kad preliminari prekių kaina bus tikslinama ateityje, laikytinos sąlygomis arba aplinkybėmis, dėl kurių faktiškai sumokėtą ar mokėtiną eksportuoti parduodamų prekių vertę įmanoma nustatyti, o muitinės deklaracijos pateikimo metu tiesiog neįmanoma deklaruoti galutinės prekių kainos, kadangi tuo metu ji nėra ir negali būti žinoma. Teismas pažymėjo, jog PVM įstatymo 15 straipsnio 15 dalyje nustatyta, kad importuojamų prekių apmokestinamoji vertė, nuo kurios skaičiuojamas importo PVM, apskaičiuojama prie šių prekių muitinės vertės, nustatytos vadovaujantis Sąjungos muitinės kodeksu ir jo taikymą reglamentuojančiais teisės aktais, papildomai pridedant šioje straipsnio dalyje išvardytas sumas. Sąjungos muitinės kodekso 70 straipsnio 1 dalis nustato, kad prekių muitinės vertės pagrindas yra sandorio vertė, tai yra kaina, faktiškai sumokėta arba mokėtina už prekes, parduodamas eksportuoti į Sąjungos muitų teritoriją, kuri prireikus patikslinama. Taigi, importuotų į Sąjungos muitų teritoriją prekių sandorio vertė yra ne deklaracijose nurodyta preliminari prekių kaina, tačiau faktiškai sumokėta kaina pagal patikslintas pardavimo sąskaitas.

17. Teismas atmetė pareiškėjo argumentą dėl netinkamai apskaičiuotų delspinigių, nurodydamas, kad mokesčių administratorius nustatė, jog pareiškėjas turėjo prievolę mokėti PVM mokestį, tačiau laiku šios prievolės neįvykdė, todėl vadovaudamasis MAĮ 96 straipsnio 1 dalies 2 punkto ir 97 straipsnio 2 dalies nuostatomis apskaičiavo PVM delspinigius. Teismo vertinimu, mokesčių administratorius, apskaičiuodamas PVM delspinigius, teisėtai ir pagrįstai vadovavosi MAĮ 96–98 straipsniais, todėl naikinti sprendimų dalis dėl priskaičiuotų delspinigių pagrindo nėra.

18. Teismas pažymėjo, jog Sąjungos muitinės kodekso 77 straipsnio 2 dalyje įtvirtinta, kad skola muitinei atsiranda muitinės deklaracijos priėmimo metu, t. y. muitinės deklaracijos įforminimo metu. Taigi, šiuo atveju pareiškėjo prekių kainas tikslinančių sąskaitų faktūrų gavimo data neturi įtakos skolos muitinei atsiradimo datai, taip pat ir delspinigių skaičiavimui pagal MAĮ 96 straipsnio 1 dalies 2 punkto pagrindą, kadangi Kauno TM patikrinimo metu nustatyta 51 539 Eur importo PVM suma turėjo būti deklaruota atitinkamų bendrųjų administracinių dokumentų importo rinkinių (muitinės deklaracijų) muitinio įforminimo metu. Nagrinėjamu atveju Kauno TM atlikto patikrinimo metu buvo nustatytas pareiškėjo padarytas mokestinis pažeidimas, t. y. pareiškėjas netinkamai įvykdė prievolę teisingai apskaičiuoti importo PVM, todėl, vadovaujantis MAĮ 96 straipsnio 1 dalies 2 punkto ir 97 straipsnio nuostatomis, už nesumokėtą, patikrinimo metu mokesčių administratoriaus nustatytą neapskaičiuotą nedeklaruojamą mokestį (51 539 Eur importo PVM) pareiškėjui buvo skaičiuojami delspinigiai nuo kitos dienos po to, kai mokestis pagal tuo metu galiojančius mokesčių teisės aktus turėjo būti sumokėtas į biudžetą, t. y. nuo muitinės deklaracijų muitinio įforminimo dienos, iki patikrinimo ataskaitos surašymo dienos, t. y. 2017 m. rugsėjo 14 d. Taigi MAĮ 97 straipsnyje įtvirtintos teisės normos taikymo kontekste teismas pažymėjo, jog pareiškėjo teiginiai yra atmestini, kadangi delspinigių skaičiavimo pradžia sietina ne su importo PVM sumos patikslinimo momentu, o su skolos muitinei atsiradimo momentu, todėl Departamento apskaičiuoti delspinigiai pareiškėjui yra priskaičiuoti teisėtai ir pagrįstai.

19. Teismas, atsižvelgdamas į nurodytas aplinkybes, sprendė, kad pareiškėjas, turėdamas pareigą teisingai apskaičiuoti mokestį pagal patikslintas deklaracijas, į muitinę su prašymu taisyti patikrinimo ataskaitos 1 priede nurodytų deklaracijų duomenis iki pavedimo atlikti patikrinimą išrašymo dienos nesikreipė, o prašymus pateikė tik pradėjus mokestinį patikrinimą, taip pat nepateikė jokių įtikinamų paaiškinimų bei įrodymų, pagrindžiančių galimybę netaikyti paskirtos sankcijos – delspinigių. Pareiškėjo pasirinktas verslo modelis ir elgesys neatleidžia jo nuo pareigos teisingai ir laiku deklaruoti mokėtinus mokesčius ir juos mokėti. Šiuo atveju pareiškėjas veikia savo rizika ir turi būti ypač apdairus ir atsakingas valstybei mokesčių mokėjimo srityje. Byloje duomenų, patvirtinančių susidariusią pareiškėjo permoką valstybės biudžetui, nėra. Skundo argumentas, jog nagrinėjamu atveju nepadarė žalos valstybės biudžetui, nepagrįstas. Pareiškėjo laiku valstybės biudžetui nesumokėti mokesčiai susidarė nuo 2016 m. rugsėjo 29 d. iki 2017 m. vasario 1 d. Jis deklaracijas tikslino atsižvelgdama į tiekėjų vėliau pateiktas sąskaitas, tai reiškia, kad pirminės deklaracijos pateikimo metu nebuvo atskleista tikroji naftos produktų įsigijimo kaina, o ji nuolat buvo tikslinama atsižvelgiant naftos produktų kainų kitimą pasaulinėje rinkoje. Taigi ši aplinkybė nepaneigia žalos biudžetui padarymo fakto.

20. Teismas, atsižvelgdamas į byloje esančių įrodymų visumą, konstatavo, kad atleisti pareiškėją nuo priskaičiuotų delspinigių vadovaujantis MAĮ 141 straipsnio 1 dalies 1 ir 3 punktais nėra pagrindo.

III. 21. Pareiškėjas likviduojama dėl bankroto UAB „Tauritus“ apeliaciniame skunde prašo panaikinti Vilniaus apygardos administracinio teismo 2022 m. sausio 19 d. sprendimą ir priimti naują sprendimą – skundą tenkinti.

22. Pareiškėjas nurodo, jog teismo sprendimas yra neteisėtas ir nepagrįstas, priimtas neobjektyviai, pažeidžiant Bendrovės interesus, neįvertinus esminių jos argumentų ir motyvų, klaidingai vertinant faktines aplinkybes, visiškai neįsigilins į šio konkretaus mokestinio ginčo ypatumus, neatsižvelgus į LVAT 2020 m. birželio 17 d. sprendimą. LVAT įpareigojo Muitinės departamentą įvertinti ginčo prekių apmokestinamosios vertės nustatymo pagrįstumą, o teismas sprendime visiškai nesigilino ir neanalizavo pareiškėjo argumentų dėl skundžiamo Muitinės departamento sprendimo apmokestinamosios vertės dydžio nustatymo. Teismas nesiaiškino, kaip atsakovas nustatė prekių apmokestinamąją vertę ir ar toks nustatymas atitinka LVAT praktiką. Pareiškėjo vertinimu, sandorio vertę sudaro būtent deklaracijos priėmimo metu faktiškai sumokėta arba mokėtina kaina, kaip ji apibrėžta Sąjungos muitinės kodekso 70 straipsnio 2 dalyje. Tiek bylos šalys, tiek byloje surinkti įrodymai patvirtina, kad galutinė prekių kaina pareiškėjui nebuvo ir negalėjo būti žinoma deklaracijos priėmimo muitinėje dieną (galutinė kaina vienais atvejais didėdavo, o kitais mažėdavo preliminarios kainos atžvilgiu). Pareiškėjas atkreipia dėmesį, jog naftos produktų kaina priklauso nuo pasaulinių naftos produktų kainų ir JAV dolerio kurso svyravimu, todėl naftos produktų įsigijimo metu niekada nėra žinoma (ir negali būti žinoma) galutinė perkamų naftos produktų kaina. Pareiškėjo atveju ataskaitinio laikotarpio pabaigoje, gavus patikslintas sąskaitas faktūras su galutine kaina, yra atliekama bendro koregavimo suma, t. y. užfiksavus perkamų naftos produktų kainas tarptautinėse biržose, atliekama kainos korekcija ir gaunama iš tiekėjo sąskaita faktūra, kurioje naftos projektų kaina, lyginant su preliminaria kaina, sumažėja arba padidėja, ir tik po galutinės sąskaitos faktūros gavimo yra sumokamas skirtumas tiekėjui.

23. Pareiškėjas pažymi, jog nagrinėjamu atveju nėra teisinio pagrindo taikyti pareiškėjui sankcijas, kadangi jis neturėjo ir neturi jokių neįvykdytų mokestinių prievolių, taip pat ir neįvykdytos mokesčio įstatymo pagrindu atsirandančios pareigos teisingai apskaičiuoti mokesti ir laiku sumokėti į biudžetą mokesčio ar su juo susijusias sumas. Bendrovė perskaičiuotos importo prekių vertės ir pridėtinės vertės mokesčius deklaruoja tuo laikotarpiu, kai gaunamos muitinės supaprastinto patikrinimo ataskaitos, kuriose nusprendžiama perskaičiuoti deklaruotų prekių muitinę vertę ir importo PVM. VMI, gavusi informaciją apie patikslintas importo deklaracijas, nurodo mokestinį laikotarpį, kada turi būti deklaruojamos perskaičiuotos sumos. Nepatikslinusi muitinės deklaracijų duomenų, t. y. negavusi teritorinės muitinės ataskaitos (sprendimo) perskaičiuoti muitinės deklaracijų duomenis, įskaitant ir importo PVM, Bendrovė neturi jokio teisinio pagrindo deklaruoti patikslinto PVM. Tik Ataskaitos, kuria buvo nuspręsta patikslinti muitinės deklaracijų duomenis, pagrindu pareiškėjas turėjo, galėjo ir deklaravo patikslintą importo PVM, todėl taikyti jam sankcijas nėra jokio teisinio pagrindo.

24. Pareiškėjo vertinimu, jis tinkamai ir laiku vykdė ir vykdo jam įstatymu nustatytas pareigas, todėl delspinigiai buvo priskaičiuoti nepagrįstai. Ataskaita buvo surašyta 2017 m. rugsėjo 14 d., t. y. nepasibaigus terminams, skirtiems patikslinti muitinės deklaracijų duomenis. Bendrovė naftos produktus perka iš užsienio, todėl derybos dėl galutinės kainos užtrunka bei pasirašyti dokumentai gaunami vėliau negu juose nurodyta sudarymo data, t. y. tikslinančios sąskaitos faktūros (ar kito dokumento) data nėra jos gavimo data. Be to, šiuos dokumentus būtina kruopščiai patikrinti, ar nėra papildomų išlaidų, kurios privalo būti įtrauktos į prekės kainos skaičiavimą, ir tik buhalterijai patikrinus šiuos duomenis, gautos sąskaitos yra įtraukiamos į įmonės apskaitą bei buhalterinius registrus ir tik tada gali būti ruošiamas prašymas muitinei dėl deklaracijų duomenų patikslinimo. Delspinigių paskirtis – kompensuoti valstybei negautas pajamas, todėl jie mokami nuo nesumokėto ar pavėluotai į biudžetą sumokėto mokesčio. Šiuo atveju mokėtina PVM suma nesusidarė, todėl pagrindas skaičiuoti delspinigius neatsirado. Taip pat pareiškėjas nesutinka su jam priskaičiuotų delspinigių skaičiavimo tvarka, nes jam taikomas mokesčių atidėjimas. Jeigu teismas pripažintų, kad yra pagrindas Bendrovei skaičiuoti delspinigius, jie galėtų būti skaičiuojami ne anksčiau kaip nuo tikslinančių sąskaitų faktūrų gavimo dienos, kai pareiškėjui atsirado teisėtas pagrindas kreiptis į muitinė dėl muitinės deklaracijų tikslinimo. Tokiu atveju reiktų įvertinti ne tiks tikslinančių sąskaitų faktūrų gavimo datas, bet ir skirti pareiškėjui protingą terminą prašymui muitinei paruošti bei atsižvelgti į jam suteiktą teisę į PVM atskaitą. Bendrovė negalėjo ir negali numatyti, kada tiekėjai išrašys ir pateiks jai pasirašytus susitarimus dėl galutinių kainų fiksavimo bei tikslinančias sąskaitas faktūras, kuriuo pagrindu ji turės teisė ir (ar) pareigą kreiptis dėl muitinės deklaracijų duomenų tikslinimo ir atitinkamai mokesčių perskaičiavimo. Pagal MAĮ 141 straipsnio 1 dalies 2 punktą, jei mokesčio įstatymas pažeistas dėl aplinkybių, kurios nepriklausė nuo mokesčių mokėtojo valios ir kurių jis nenumatė ir negalėjo numatyti, yra pagrindas atleisti mokesčių mokėtoją nuo delspinigių.

25. Atsakovas Muitinės departamentas atsiliepime prašo apeliacinį skundą atmesti.

26. Atsakovas nurodo, kad nekyla ginčas, jog importuotų į Sąjungos muitų teritoriją prekių sandorio vertė (faktiškai mokėtina reali prekių, parduodamų eksportui, kaina) yra ne deklaracijose nurodyta preliminari prekių kaina, tačiau faktiškai sumokėta (mokėtina) kaina pagal patikslintas pardavimo sąskaitas. Bendrovė, gavusi patikslintas prekių pardavimo sąskaitas faktūras, pati kreipėsi į teritorinę muitinę su prašymais taisyti importo deklaracijų duomenis, todėl, akivaizdu, kad nepagrįstai keliamas ginčas dėl apmokestinamosios vertės, nuo kurios skaičiuojamas importo PVM, nustatymo pagrįstumo ir teisingumo.

Pareiškėjas teigė, kad, deklaruodamas importo prekes, visais atvejais muitinės deklaracijose nurodė kodą „6”, t. y. vertę nustatė taikydamas Sąjungos muitinės kodekso 74 straipsnio 3 dalyje nurodytą „alternatyvų metodą“, tačiau Bendrovės importuotų prekių muitinė vertė negalėjo būti nustatyta vadovaujantis minėta nuostata, nes minėto straipsnio, kuris vadinasi „Antriniai muitinio įvertinimo metodai“ 1 dalis nustato išlygą – „jeigu prekių muitinės vertės neįmanoma nustatyti pagal 70 straipsnį“ (t. y. sandorio vertės muitinio įvertinimo metodu), nustatant prekių muitinę vertę pagal 3 dalį, remiamasi duomenimis, kuriuos galima gauti Sąjungos muitų teritorijoje, pasitelkiant tinkamas priemones, atitinkančias principus ir bendrąsias nuostatas.

Nustatant importuotų prekių apmokestinamąją vertę, nuo kurios skaičiuojamas importo PVM, pagrindu imama prekių muitinė vertė, kurios „pagrindas visų pirma yra sandorio vertė, tai yra kaina, faktiškai sumokėta arba mokėtina už prekes, parduodamas eksportui į Sąjungos muitų teritoriją, kuri prireikus patikslinama“. Mokestinio patikrinimo metu Kauno TM, nustačiusi, kad Bendrovė gavo sąskaitas, kuriomis patikslinta importuotų prekių faktūrinė vertė (jos apskaitytos Bendrovės buhalterinėje apskaitoje ir pagal jas atsiskaityta su prekių tiekėjais), importuotų prekių muitinę vertę pagrįstai perskaičiavo sandorio vertės muitinio įvertinimo metodu pagal pardavėjų patikslintas sąskaitas.

Sandorio vertė nustatoma remiantis muitinio įforminimo metu deklaracijoje deklaruotu importuojamų prekių „pardavimo sandoriu, atliktu prie prekių įvežimą į tą muitų teritoriją“, o ne muitinio įforminimo metu deklaruota prekių verte (kaina), kuri, šiuo atveju, nebuvo tiksli (buvo preliminari). Kauno TM mokestinio patikrinimo metu nenustatė, kad importuotų prekių pardavimui arba jų kainai turėjo įtakos sąlygos ar aplinkybės, kurių poveikio vertinamoms prekėms neįmanoma nustatyti, todėl, priešingai nei teigė pareiškėjas, šio ginčo atveju Sąjungos muitinės kodekso 70 straipsnio 3 dalies b punkto nuostatomis nesivadovaujama.

Patikslintose sąskaitose faktūrose nuodyta kana ir yra „faktiškai sumokėta arba mokėtina už prekes, parduodamas eksportui į Sąjungos muitų teritoriją, kurią privalu nurodyti importo deklaracijose, tačiau šio ginčo atveju, muitinio įforminimo metu faktiškai mokėti už parduodamas eksportui prekes kaina nebuvo deklaruota (buvo deklaruota pagal preliminarias, o ne pagal tikslias prekių pardavimo eksportui sąskaitas) ir iki pavedimo atlikti mokestinį patikrinimą pareiškėjui įteikimo, nebuvo pateikti prašymai jas patikslinti.

27. Atsakovas pažymi, jog pareiškėjo nurodomo Europos Sąjungos Teisingumo Teismo (toliau – ir ESTT) 2017 m. gruodžio 20 d. sprendimo byloje C-529/16 ir šio ginčo aplinkybės yra labai skirtingos. Minėtoje byloje buvo tikslinama ir koreguojama sąskaitose faktūrose nurodytų sumų bendra suma už atitinkamą laikotarpį, remiantis vadinamuoju likutinio pelno paskirstymo metodu, pagal kurį kiekvienam dalyviui priskiriamas minimaliai grąžai pasiekti pakankamas pelnas.

28. Atsakovo vertinimu, pirmosios instancijos teismas pagrįstai konstatavo, jog Bendrovei delspinigiai apskaičiuoti pagrįstai, o atsižvelgiant į byloje esančių įrodymų visumą, nėra pagrindo atleisti Bendrovės nuo apskaičiuotų delspinigių.

29. Trečiasis suinteresuotas asmuo Kauno TM atsiliepime prašo apeliacinį skundą atmesti.

30. Trečiasis suinteresuotas asmuo nurodo, jog Kauno TM mokestinio patikrinimo metu, nustačiusi, kad pareiškėjas gavo pardavėjų patikslintas sąskaitas faktūras, kuriomis patikslinta importuotų prekių faktūrinė vertė (jos apskaitytos pareiškėjo buhalterinėje apskaitoje ir pagal jas atsiskaityta su prekių tiekėjais), vadovaudamasi Sąjungos muitinės kodekso 70 straipsnio 1 dalimi, pareiškėjo importuotų prekių muitinę vertę perskaičiavo sandorio vertės muitinio įvertinimo metodu pagal pardavėjų patikslintas sąskaitas faktūras. Kauno TM nenustatė, jog importuotų prekių pardavimui arba jų kainai turėjo įtakos sąlygos ar aplinkybės, kurių poveikio vertinamoms prekėms neįmanoma nustatyti, todėl, priešingai nei teigė pareiškėjas, šio ginčo atveju Sąjungos muitinės kodekso 70 straipsnio 3 dalies b punkto nuostatomis nesivadovaujama, kadangi patikslintose sąskaitose faktūrose nurodyta kaina ir yra faktiškai sumokėta arba mokėtina už prekes, parduodamas eksportui į Sąjungos muitų teritoriją, kurią privalu nurodyti importo deklaracijose, tačiau šio ginčo atveju, muitinio įforminimo metu faktiškai mokėtina už parduodamas eksportui prekes kaina nebuvo deklaruota ir iki pavedimo atlikti mokestinį patikrinimą pareiškėjui įtekimo, nebuvo pateikti prašymai jas patikslinti. Kauno TM nuomone, teismas darė pagrįstą išvadą, jog importuotų į Sąjungos muitų teritoriją prekių sandorio vertė yra ne deklaracijose nurodyta preliminari prekių kaina, tačiau faktiškai sumokėta kaina pagal patikslintas pardavimo sąskaitas.

31. TTre2iojo suinteresuoto asmens Kauno TM nuomone, teismas pagrįstai sprendė, jog MAĮ 97 straipsnyje įtvirtintos teisės normos taikymo kontekste, delspinigių skaičiavimo pradžia sietina ne su importo PVM sumos patikslinimo momentu, o su skolos muitinei atsiradimo momentu. Pareiškėjas, turėdamas pareigą teisingai apskaičiuoti mokestį pagal patikslintas deklaracijas, į muitinę su prašymu taisyti patikrinimo ataskaitos 1 priede nurodytų deklaracijų duomenis iki pavedimo atlikti patikrinimą išrašymo dienos nesikreipė, o prašymus pateikė tik pradėjus mokestinį patikrinimą, taip pat nepateikė jokių įtikinamų paaiškinimų bei įrodymų, pagrindžiančių galimybė netaikyti paskirtos sankcijos – delspinigių. Pareiškėjo pasirinktas verslo modelis ir elgesys neatleidžia jo nuo pareigos teisingai ir laiku deklaruoti mokėtinus mokesčius ir juos mokėti, o šiuo atveju pareiškėjas veikia savo rizika ir turi būti ypač apdairi ir atsakinga valstybei mokesčių mokėjimo srityje.

Išplėstinė teisėjų kolegija

konstatuoja:

IV. 32. Byloje nagrinėjamas mokestinis ginčas kilo dėl Kauno TM 2017 m. rugsėjo 14 d. patikrinimo ataskaitos Nr. 7KM320048M (Ataskaita) dalies, kuria Bendrovei apskaičiuota ir nurodyta sumokėti 4 853 Eur importo pridėtinės vertės mokesčio (PVM) delspinigių, taip pat dėl šios teritorinės muitinės bei mokestinį ginčą nagrinėjusių institucijų (Muitinės departamento, pirmosios instancijos teismo) atsisakymo atleisti pareiškėją nuo šių delspinigių mokėjimo.

33. Pirmosios instancijos teismui pateiktame skunde pareiškėjas taip pat prašė panaikinti (i) Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2018 m. rugsėjo 18 d. sprendimo Nr. S-157 (7-136/2018) ir (ii) Muitinės departamento 2018 m. birželio 6 d. sprendimo Nr. 1A-228 dalis, kurios jau buvo panaikintos įsiteisėjusiu Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2020 m. birželio 17 d. sprendimu administracinėje byloje Nr. A-2379-968/2020. Nepaisant to, pirmosios instancijos teismas pareiškėjo skundą priėmė ir išnagrinėjo visa apimtimi, taip pažeisdamas Administracinių bylų teisenos įstatymo 33 straipsnio 2 dalies 4 punktą ir 103 straipsnio 2 punktą, numatančius, jog skundą atsisakoma priimti, o priėmus skundą – byla nutraukiama, jeigu yra įsiteisėjęs teismo sprendimas, priimtas dėl ginčo tarp tų pačių ginčo šalių, dėl to paties dalyko ir tuo pačiu pagrindu. Todėl Vilniaus apygardos administracinio teismo sprendimo dalis dėl šių Muitinės departamento ir Mokestinių ginčų komisijos sprendimų yra naikintina ir administracinė byla šioje dalyje nutrauktina (Administracinių bylų teisenos įstatymo 144 str. 1 d. 5 p.).

V. 34. Byloje yra nustatytos šios reikšmingos (faktinės) aplinkybės, dėl kurių ginčo tarp proceso šalių nėra ir (ar) kurias patvirtina byloje surinkti įrodymai (bylos medžiaga):

34.1. Kauno TM pagal 2017 m. gegužės 26 d. pavedimą atliko Bendrovės mokestinį patikrinimą už laikotarpį nuo 2015 m. spalio 1 d. iki 2017 m. balandžio 30 d., kurio metu nustatė, kad tikrintu laikotarpiu Bendrovė, be kita ko, iš įvairių tiekėjų įsigijo ir į Lietuvos Respublikos teritoriją importavo įvairius kiekius dyzelinių ir reaktyvinių degalų.

34.2. Su tiekėjais sudarytose sutartyse ir jai išrašytose išankstinėse sąskaitose būdavo nurodyta preliminari Bendrovės mokėtina prekių įsigijimo kaina (toliau – ir preliminari kaina). Pagal sutarčių su tiekėjais sąlygas ši preliminari kaina vėliau buvo tikslinama atsižvelgiant į po prekių importo atsiradusias aplinkybes – atitinkamo laikotarpio viešai konkrečių agentūrų skelbiamas vidutines degalų kainas rinkoje, vidutinį atitinkamo laikotarpio valiutų kursų santykį. Šią patikslintą kainą (toliau – ir galutinė kaina) Bendrovė su tiekėjais suderindavo sudarydami papildomus susitarimus (sutarčių priedus), pagal kuriuos tiekėjai (jau po prekių importo) išrašydavo patikslinančias sąskaitas faktūras (priklausomai nuo minėtų kainų rinkose svyravimų vienais atvejais galutinė kaina būdavo didesnė už preliminarią, kitais – mažesnė).

34.3. Deklaruodama įsigytų ir importuotų degalų išleidimą į laisvą apyvartą ir vidaus naudojimą, Bendrovė importo deklaracijose šią preliminarią kainą nurodydavo kaip prekių muitinę vertę. Atitinkamai ji deklaracijose nurodė prekių muitinės vertės nustatymo kodą – „6“, t. y. vertę nustatė taikydama 2013 m. spalio 9 d. Europos Parlamento ir Tarybos reglamento (ES) Nr. 952/2013, kuriuo nustatomas Sąjungos muitinės kodeksas (Sąjungos muitinės kodeksas) 74 straipsnio 3 dalyje nurodytą metodą.

34.4. Patikrinimo metu nustatyta ir tai, kad laikotarpiu nuo 2016 m. rugsėjo 29 d. iki 2017 m. vasario 1 d. Bendrovė teritorinėje muitinėje, be kita ko, pateikė trylika importo deklaracijų (toliau – ir ginčo deklaracijos), kuriose kaip įvežtų degalų muitinę vertę nurodė su tiekėjais sulygtą preliminarią kainą. Tiekėjai vėliau išrašė Bendrovei patikslinančias sąskaitas faktūras (toliau – ir patikslintos sąskaitos), kuriose nurodytos didesnės galutinės importuotų degalų kainos, nei ginčo deklaracijose deklaruota muitinė vertė.

34.5. Kauno TM, taikydama, be kita ko, Sąjungos muitinės kodekso 70 straipsnio 1 dalyje nurodytą muitinio įvertinimo metodą, ginčo prekių muitine verte pripažino patikslintose sąskaitose nurodytą galutinę kainą ir, be kita ko, Bendrovei papildomai apskaičiavo bei nurodė sumokėti pareiškėjo ginčijamus importo PVM delspinigius.

35. Pritardamas tokiai teritorinės muitinės pozicijai, Muitinės departamentas, be kita ko, vertino, kad iš tiekėjų gavusi patikslintas sąskaitas su galutine kaina, Bendrovė privalėjo siekti Sąjungos muitinės kodekso 173 straipsnio 3 dalyje nustatyta tvarka patikslinti ginčo importo deklaracijas, t. y. prekių muitinę vertę apskaičiuoti pagal šio kodekso 70 straipsnio 1 dalį, sandorio verte pripažįstant galutinę kainą, nurodytą patikslintose sąskaitose. Bendrovei neįvykdžius šios pareigos iki mokestinio patikrinimo pradžios, atsakovo vertinimu, Kauno TM pagrįstai patikslino ginčo deklaracijas minėtu būdu ir pagrįstai apskaičiavo bei nurodė sumokėti ginčijamus importo PVM delspinigius.

36. Išplėstinė teisėjų kolegija pirmiausia pažymi, kad, remiantis Teisingumo Teismo 2025 m. gegužės 15 d. sprendime byloje Tauritus (C-782/23, EU:C:2025:353; toliau – ir Sprendimas Tauritus) pateiktu išaiškinimu dėl Sąjungos muitinės kodekso 70 straipsnio 1 dalyje įtvirtinto muitinio įvertinimo metodo taikymo, nagrinėjamu atveju nėra pagrindo kvestionuoti Kauno TM sprendimo patikslinti ginčo deklaracijose Bendrovės deklaruotą muitinę vertę pagal patikslintose sąskaitose nurodytas galutines kainas. Savo ruožtu, be kita ko, pareiškėjui neginčijant Ataskaitoje nurodytų papildomų importo PVM sumų, nagrinėjamu atveju nėra pagrindo abejoti ir Kauno TM nustatytos ginčo prekių apmokestinamosios vertės, nuo kurios buvo papildomai apskaičiuoti ginčijami importo PVM delspinigiai, pagrįstumu (Pridėtinės vertės mokesčio įstatymo (PVM įstatymo) 15 str. 15 d. (2010 m. lapkričio 30 d. įstatymo Nr. XI-1187 ir 2016 m. lapkričio 3 d. įstatymo Nr. XII-2697 redakcijos).

37. Sprendimo Tauritus 59 punkto, numatančio pavedimą nacionaliniam teismui patikrinti tam tikras faktines aplinkybes, kontekste išplėstinė teisėjų kolegija, susipažinusi su bylos medžiaga, neturi objektyvaus pagrindo abejoti pareiškėjo paaiškinimais bei Kauno TM, atsakovo ir kitų mokestinį ginčą nagrinėjusių institucijų vertinimu, jog sutarčių sudarymo ir (ar) prekių importo (ginčo deklaracijų teikimo) metu jų (prekių) galutinės kainos buvo nežinomos (nebuvo galima jų nustatyti). Tai, kad galutinė kaina, atitinkanti mokėtiną kainą Sąjungos muitinės kodekso 70 straipsnio 1 dalies taikymo tikslais, nustatytina pagal patikslintą sąskaitą nurodyta tiek skundžiamuose Ataskaitoje ir Muitinės departamento sprendime, tiek atsakovo 2025 m. birželio 20 d. rašytiniuose paaiškinimuose (nuomonėje dėl Sprendimo Tauritus).

38. PVM įstatymo 123 straipsnio 1 dalis (2004 m. sausio 15 d. įstatymo Nr. IX-1960 redakcija) nustato, kad asmenims, pažeidusiems šio įstatymo nuostatas, delspinigiai skaičiuojami Mokesčių administravimo įstatymo nustatyta tvarka.

39. Vadovaujantis Mokesčių administravimo įstatymo (toliau tekste remiamasi 2004 m. balandžio 13 d. įstatymo Nr. IX-2112 redakcija, išskyrus atskirai nurodytus atvejus) 96 straipsnio 1 dalies 2 punktu, delspinigiai mokesčių mokėtojui skaičiuojami už nesumokėtą arba pavėluotai sumokėtą patikrinimo metu mokesčių administratoriaus nustatytą nedeklaruotą deklaruojamą ar neapskaičiuotą nedeklaruojamą mokestį (įskaitant mokestį, kuris turėjo būti apskaičiuotas muitinės deklaracijoje). Tokiu atveju delspinigiai skaičiuojami nuo kitos dienos po to, kai mokestis pagal tuo metu galiojančius mokesčių teisės aktus turėjo būti sumokėtas į biudžetą, iki patikrinimo rezultatus įforminančio dokumento surašymo dienos (Mokesčių administravimo įstatymo 97 str. 2 d. (2007 m. liepos 3 d. įstatymo Nr. X-1249 redakcija).

40. Iš Ataskaitos 1 lentelės matyti, kad Kauno TM pareiškėjo ginčijamus delspinigius apskaičiavo už laikotarpius nuo ginčo deklaracijų, kuriuose nurodytos apmokestinamosios vertės atitiko Bendrovės su tiekėjais sulygtas preliminarias kainas, pateikimo dienos iki 2017 m. rugsėjo 14 d., t. y. iki Ataskaitos surašymo dienos. Kitaip tariant, vietos mokesčių administratorius, kaip ir mokestinį ginčą nagrinėjusios institucijos, iš esmės vertino, kad inter alia (be kita ko) Mokesčių administravimo įstatymo 97 straipsnio 2 dalies (2007 m. liepos 3 d. įstatymo Nr. X-1249 redakcija) taikymo tikslais Bendrovės pareiga į biudžetą sumokėti importo PVM nuo galutinę kainą atitinkančios ginčo prekių apmokestinamosios vertės atsirado tą pačią dieną, kai buvo pateiktos ginčo deklaracijos, neatsižvelgiant į tai, kad, kaip minėta, šias galutines kainas nustatančias patikslintas sąskaitas tiekėjai išrašė jau po šių deklaracijų pateikimo, t. y. jos (galutinės kainos) tuo (ginčo deklaracijų pateikimo) metu nebuvo nustatytos.

41. Vertinant tokios mokesčių administratorių ir pirmosios instancijos teismo pozicijos pagrįstumą, pirmiausia pažymėtina, kad, vadovaujantis PVM įstatymo 94 straipsnio 1 dalimi (2016 m. lapkričio 3 d. įstatymo Nr. XII-2697 redakcija), importo PVM už prekes mokamas tokiais pačiais terminais, kaip būtų mokami importo muitai už šias prekes (jeigu jie joms būtų nustatyti), kaip tai nustatyta Sąjungos muitinės kodekse, jį papildančiuose ir įgyvendinančiuose Europos Sąjungos teisės aktuose.

42. Pagal Sąjungos muitinės kodekso 101 straipsnio 1 ir 2 dalyse nustatytas bendrąsias taisykles, mokėtiną importo muito sumą tuojau pat, kai gauna būtiną informaciją, apskaičiuoja muitinės įstaiga; muitinė gali laikyti priimtina deklaranto apskaičiuotą mokėtiną importo muito sumą.

43. Skolininkui apie skolą muitinei pranešama vietoje, kurioje atsirado arba laikoma atsiradusia skola muitinei, nustatyta tvarka (Sąjungos muitinės kodekso 102 str. 1 d.), o muitinė skolininkui apie skolą muitinei praneša tuomet, kai ji gali apskaičiuoti mokėtiną importo ar eksporto muito sumą ir priimti sprendimą (Sąjungos muitinės kodekso 102 str. 3 d.), išskyrus atvejį, numatytą Sąjungos muitinės kodekso 102 straipsnio 2 dalyje, nustatančioje, kad, jeigu mokėtina importo ar eksporto muito suma yra lygi muitinės deklaracijoje nurodytai sumai, muitinės sprendimas išleisti prekes laikomas lygiaverčiu skolininkui pateiktam pranešimui apie skolą muitinei.

44. Vadovaujantis to paties kodekso 108 straipsnio 1 dalimi, skolininkas sumoka importo ar eksporto muito sumas, atitinkančias skolą muitinei, apie kurią jam buvo pranešta pagal 102 straipsnį, per muitinės nustatytą laikotarpį, kuris pagal bendrą taisyklę neturi būti ilgesnis kaip 10 dienų nuo pranešimo skolininkui apie skolą muitinei dienos.

45. Galutinės kainos, pagal kurias nagrinėjamu atveju turėjo būti nustatyta prekių muitinė (apmokestinamoji) vertė (Sąjungos muitinės kodekso 70 str. 1 d.), ginčo deklaracijų pateikimo metu nebuvo žinomos, t. y. Bendrovė neturėjo tam tikrų duomenų, būtinų taikant nuostatas, reglamentuojančias muitinės procedūros, kuriai įforminti deklaruojamos prekės, atlikimo tvarką (Sąjungos muitinės kodekso 162 str.).

46. Tačiau, kaip minėta, šiuo (ginčo deklaracijų pateikimo) momentu buvo žinoma, kad pagal sutarčių sąlygas šie duomenys (už prekes mokėtina (galutinė) kaina) bus tiekėjų patikslinti ir Bendrovei pateikti vėliau, t. y. po prekių importo. Todėl, kaip išaiškino Teisingumo Teismas Sprendimo Tauritus rezoliucinėje dalyje, nagrinėjamu atveju prekių muitinė vertė pagal sandorio vertės metodą turėjo būti deklaruota iš principo vykdant Sąjungos muitinės kodekso 166 ir 167 straipsniuose numatytą supaprastintos muitinės deklaracijos procedūrą, leidžiančią atsižvelgti į prekių sandorio vertės perskaičiavimą pagal sutartį, kuris turi būti atliktas po jų muitinės deklaracijos priėmimo (Sprendimo Tauritus 63 p.).

47. Pastaruoju aspektu, t. y. dėl muitinės vertės tikslinimo mechanizmo, svarbu atskirai pažymėti, kad išplėstinė teisėjų kolegija neturi jokio objektyvaus pagrindo nepritarti Sprendimo Tauritus 67–70 punktuose išdėstytai Teisingumo Teismo nuomonei, kad tokiomis aplinkybėmis, kokios susiklostė nagrinėjamu atveju, Sąjungos muitinės kodekso 73 straipsnyje numatytas supaprastintas muitinės vertės nustatymas nėra taikytinas. Be to, Teisingumo Teismui pripažinus, jog ginčo atveju turėjo būti taikoma supaprastintos muitinės deklaracijos procedūra (Sąjungos muitinės kodekso 166 ir 167 str.), nagrinėjamu atveju neaktualiais pripažintini proceso šalių argumentai, susiję su muitinės deklaracijų tikslinimu taikant Sąjungos muitinės kodekso 173 straipsnio 3 dalį bei su ja susijusias Sąjungos ir nacionalinių teisės aktų nuostatas (šiuo klausimu taip pat žr. Generalinio advokato 2025 m. sausio 23 d. išvados byloje Tauritus, C-782/23, 61 ir 63–68 p.).

48. Sąjungos muitinės kodekso 166 straipsnio 1 dalis nustato, jog muitinė gali sutikti, kad asmuo prekėms taikytinos muitinės procedūros įforminimui naudotų supaprastintą deklaraciją, galėdamas joje nepateikti tam tikrų 162 straipsnyje nurodytų duomenų arba neturėdamas tam tikrų 163 straipsnyje nurodytų ją papildančių dokumentų. Tokiu atveju pagal bendrą taisyklę, įtvirtintą šio kodekso 167 straipsnio 1 dalyje, deklarantas kompetentingai muitinės įstaigai per konkretų laikotarpį pateikia papildomą deklaraciją, kurioje nurodo duomenis, reikalingus atitinkamai muitinės procedūrai įforminti. Sąjungos muitinės kodekso 166 straipsnyje nurodyta supaprastinta deklaracija ir papildoma deklaracija laikomi vienu nedalomu dokumentu, kuris įsigalioja tą dieną, kai pagal 172 straipsnį priimama supaprastinta deklaracija (Sąjungos muitinės kodekso 167 str. 4 d.).

49. Kiek tai yra susiję su šioje byloje nagrinėjamu atveju, Sprendimo Tauritus 65 punkte pažymėta, kad vykstant šiai procedūrai gali būti pateikta supaprastinta deklaracija, kurioje nurodyta muitinė vertė atitinka preliminarią kainą, nurodytą išankstinėje sąskaitoje faktūroje, o vėliau pateikta papildoma deklaracija su muitine verte, atitinkančia galutinėje sąskaitoje faktūroje (patikslintoje sąskaitoje) nurodytą galutinę kainą.

50. Tačiau Bendrovė ginčo deklaracijas teikė neprašydama taikyti Sąjungos muitinės kodekso 166 ir 167 straipsniuose numatytos procedūros, kas nagrinėjamu atveju, be kita ko, lėmė šio kodekso 15 straipsnio 2 dalies a punkte nustatytos pareigos užtikrinti Deklaracijoje pateiktos informacijos tikslumą ir išsamumą pažeidimą. Vis dėlto ši aplinkybė savaime nereiškia, jog šių (ginčo) deklaracijų pateikimo metu Bendrovei buvo atsiradusi pareiga sumokėti Ataskaitoje nurodytas papildomas importo PVM sumas inter alia Mokesčių administravimo įstatymo 97 straipsnio 2 dalies (2007 m. liepos 3 d. įstatymo Nr. X-1249 redakcija) taikymo tikslais – tuo metu, kaip minėta, nebuvo ir negalėjo būti žinomos Sąjungos muitinės kodekso 70 straipsnio 1 dalyje nurodytos tiekėjams faktiškai mokėtinos kainos, su kuriomis nagrinėjamu atveju yra siejama prekių muitinė (apmokestinamoji) vertė.

51. Šiuo aspektu pirmiausia pažymėtina, kad, kiek tai yra susiję su importo PVM delspinigiais, minėtos PVM įstatymo ir Mokesčių administravimo įstatymo nuostatos yra priimtos, be kita ko, pasinaudojant 2006 m. lapkričio 28 d. Tarybos direktyvos 2006/112/EB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos 273 straipsnio pirmoje pastraipoje numatyta valstybių narių galimybe (diskrecija) „<...> nustatyti kitas prievoles, kurias jos laiko būtinomis siekiant užtikrinti, kad būtų tinkamai renkamas PVM ir užkertamas kelias sukčiavimui.“ Kitaip tariant, aptariamo mokesčio delspinigiai yra nacionalinė mokestinių prievolių užtikrinimo priemonė, kurią įtvirtinančios įstatymo nuostatos ne tik negali būti aiškinamos plečiamai, bet ir jos turi būti taikomos inter alia laikantis Mokesčių administravimo įstatymo 8 straipsnio 3 dalyje nustatytų teisingumo ir protingumo kriterijų.

52. Mokesčių administratoriui neneigiant, kad inter alia Sąjungos muitinės kodekso 70 straipsnio 1 dalies taikymo tikslais už ginčo prekes mokėtina kaina paaiškėjo tik išrašius patikslintas sąskaitas, nagrinėjamu atveju vertintina, kad ginčo deklaracijų pateikimo metu Bendrovės mokestinių prievolių apimtis (galutinai mokėtinas importo PVM) nebuvo ir negalėjo būti žinoma (negalėjo būti apskaičiuota ir, atitinkamai, įvykdyta), juolab ir pati galutinė kaina galėjo būti mažesnė už preliminarią (t. y. papildomos importo PVM sumos galėjo ir nesusidaryti). Atitinkamai negalima ir konstatuoti, kad tuo metu egzistavo (atsirado) Bendrovės pareiga apskaičiuoti ir sumokėti Ataskaitoje papildomai nurodytą importo PVM, kaip tai suprantama, be kita ko, pagal mokesčio delspinigių skaičiavimo pradžios momentą nustatančią Mokesčių administravimo įstatymo 97 straipsnio 2 dalį (2007 m. liepos 3 d. įstatymo Nr. X-1249 redakcija).

53. Kita vertus, Bendrovė ginčo deklaracijas teikė pažeisdama Sąjungos muitinės kodekso 15 straipsnio reikalavimus bei neprašydama leisti jai taikyti supaprastintos muitinės deklaracijos procedūrų, tokiu būdu, be kita ko, neinformuodama kompetentingų muitinės įstaigų apie deklaruojamas vėliau tikslintinas preliminarias į laisvą apyvartą išleidžiamų prekių muitines vertes. Todėl, be kita ko, atsižvelgiant į paties pareiškėjo akcentuojamą aplinkybę, jog jis dalyvaudavo derinant galutines kainas, yra pagrindas konstatuoti, kad papildomai mokėtino importo PVM delspinigiai skaičiuotini nuo kitos dienos, einančios po galutinės tiekėjams mokėtinos kainos nustatymo (t. y. atitinkamos patikslintos sąskaitos išrašymo) dienos.

54. Šiomis aplinkybėmis pripažintina, jog Ataskaitoje nepagrįstai pareiškėjui apskaičiuoti importo PVM delspinigiai už laikotarpius nuo ginčo deklaracijų pateikimo iki atitinkamų patikslintų ataskaitų išrašymo dienos.

55. Dėl likusios ginčo delspinigių sumos pakanka konstatuoti, jog pareiškėjas prievolės apskaičiuoti, deklaruoti ir sumokėti arba teisės aktų nustatyta tvarka įskaityti dėl tikslintinos ginčo prekių apmokestinamosios vertės papildomai mokėtiną importo PVM iki Ataskaitos surašymo neįvykdė, todėl jam pagrįstai apskaičiuoti delspinigiai už laikotarpius nuo po atitinkamos patikslintos sąskaitos išrašymo dienos iki 2017 m. rugsėjo 14 d.

VI. 56. Pareiškėjas taip pat prašo jį atleisti nuo jam papildomai apskaičiuotų delspinigių mokėjimo pagal Mokesčių administravimo įstatymo 100 straipsnio 1 dalies 3 punktą (2018 m. birželio 28 d. įstatymo Nr. XIII-1329 redakcija), nurodydamas, jog nagrinėjamu atveju egzistuoja šio įstatymo 141 straipsnio 1 dalies 1–3 punktuose nustatyti pagrindai.

57. Vadovaujantis Mokesčių administravimo įstatymo 100 straipsnio 2 dalimi, nuo delspinigių mokesčių mokėtoją gali atleisti mokesčių administratorius, o mokestinio ginčo metu – ir mokestinį ginčą nagrinėjanti institucija. Pareiškėjo nurodytais pagrindais nuo delspinigių mokėjimo atleidžiama, (i) jei mokesčių mokėtojas įrodo, kad nėra kaltas dėl padaryto pažeidimo (Mokesčių administravimo įstatymo 141 str. 1 d. 1 p.), (ii) jei mokesčio įstatymas pažeistas dėl aplinkybių, kurios nepriklausė nuo mokesčių mokėtojo valios (Mokesčių administravimo įstatymo 141 str. 1 d. 2 p.), arba (iii) kai mokesčių mokėtojo atskira veika, nors ir pažeidžiančia mokesčio įstatymo nuostatas, nepadaroma žala biudžetui (Mokesčių administravimo įstatymo 141 str. 1 d. 3 p.).

58. Išplėstinė teisėjų kolegija pirmiausia pažymi, kad nagrinėjamu atveju nėra pagrindo pripažinti, jog konstatuoti mokesčių įstatymų pažeidimai buvo padaryti ne dėl Bendrovės kaltės ir (ar) kad šiuos pažeidimus lėmė nuo jos valios nepriklausiusios aplinkybės. Iš tiesų šiais aspektais pakanka nurodyti, jog minėti pažeidimai yra tiesiogiai nulemti Sąjungos muitinės kodekso 15 straipsnyje nustatytos pareigos muitinės deklaracijoje pateikti tikslią ir išsamią informaciją nevykdymu – Bendrovė, kaip minėta, pateikdama ginčo deklaracijas, neinformavo kompetentingų muitinės įstaigų, jog faktiškai tiekėjams mokėtina kaina, su kuria siejama muitinė (apmokestinamoji) vertė, bus patikslinta po prekių išleidimo, dėl ko iš esmės ir nebuvo inicijuotos Sąjungos muitinės kodekso 166 ir 167 straipsniuose numatytos supaprastintų muitinės deklaracijų procedūros.

59. Nagrinėjamu atveju nėra pagrindo konstatuoti ir Mokesčių administravimo įstatymo 141 straipsnio 1 dalies 3 punkte nurodyto pagrindo buvimo (žalos biudžetui nebuvimo) – laikotarpiu iki Ataskaitos surašymo papildomai mokėtinos importo PVM sumos nebuvo apskaičiuotos, deklaruotos ir sumokėtos, jos taip pat nebuvo ir įskaitytos PVM įstatymo ir jį įgyvendinančių norminių aktų nustatyta tvarka. Be to, kaip teisingai pažymėjo pirmosios instancijos teismas, byloje taip pat nėra duomenų apie Bendrovės šiuo laikotarpiu turėtas mokesčių permokas, kurių egzistavimas yra vienas iš atvejų, leidžiančių konstatuoti aptariamo atleidimo nuo mokesčių baudų ir (ar) delspinigių mokėjimo pagrindo buvimą (pvz., žr. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2020 m. gegužės 20 d. nutarties administracinėje byloje Nr. A-775-575/2020 56 p. ir jame nurodytą jurisprudenciją; 2023 m. gruodžio 13 d. nutarties administracinėje byloje Nr. eA-1171-968/2023 25–27 p. bei juose nurodytą jurisprudenciją).

60. Apibendrinus tai, kas išdėstyta, konstatuotina, kad nagrinėjamu atveju Kauno TM, atsakovas ir pirmosios instancijos teismas pagrįstai atsisakė tenkinti pareiškėjo prašymą atleisti jį nuo ginčo delspinigių mokėjimo.

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 144 straipsnio 1 dalies 3 ir 5 punktais, išplėstinė teisėjų kolegija

n u t a r i a:

Pareiškėjo likviduojamos dėl bankroto uždarosios akcinės bendrovės „Tauritus“ apeliacinį skundą tenkinti iš dalies.

Vilniaus apygardos administracinio teismo 2022 m. sausio 19 d. sprendimą pakeisti ir jo rezoliucinę dalį išdėstyti taip:

„Pareiškėjo likviduojamos dėl bankroto uždarosios akcinės bendrovės „Tauritus“ skundą tenkinti iš dalies.

Panaikinti Muitinės departamento prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos 2020 m. gruodžio 31 d. sprendimo Nr. 1A-230 ir Kauno teritorinės muitinės 2017 m. rugsėjo 14 d. patikrinimo ataskaitos Nr. 7KM320048M dalis dėl už laikotarpius iki patikslinančių sąskaitų faktūrų išrašymo apskaičiuotų importo pridėtinės vertės mokesčio delspinigių.

Nutraukti administracinės bylos dalį dėl Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2018 m. rugsėjo 18 d. sprendimo Nr. S-157 (7-136/2018) ir Muitinės departamento prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos 2018 m. birželio 6 d. sprendimo Nr. 1A-228 dalių teisėtumo ir pagrįstumo.

Likusią pareiškėjo skundo dalį atmesti kaip nepagrįstą.“

Nutartis neskundžiama.

Teisėjai Audrius Bakaveckas

Jolanta Malijauskienė

Gintaras Kryževičius

Iveta Pelienė

Dainius Raižys