2013-08-29 Nr. AB-4554-3-61-3-02579-2011-0 · Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas

Administracinė byla Nr. A602-1105/2013

Teisminio proceso Nr. 3-61-3-02579-2011-0

Procesinio sprendimo kategorija 9.9; 9.10

(S)

LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMAS

N U T A R T I S

LIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU

2013 m. rugpjūčio 29 d.

Vilnius

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Laimės Baltrūnaitės (kolegijos pirmininkė), Veslavos Ruskan (pranešėja) ir Vaidos Urmonaitės-Maculevičienės, teismo posėdyje apeliacine tvarka rašytinio proceso būdu išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjo UAB „Jontransa“ apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2012 m. gruodžio 21 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjo UAB „Jontransa“ skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos, trečiajam suinteresuotajam asmeniui Utenos apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai dėl sprendimų panaikinimo.

Teisėjų kolegija

n u s t a t ė:

I. Utenos apskrities valstybinė mokesčių inspekcija (toliau – ir Utenos AVMI) atliko pakartotinį pareiškėjo UAB „Jontransa“ (toliau – ir pareiškėjas, Bendrovė) 2007 m. gyventojų pajamų mokesčio (toliau – ir GPM), įmokų į Garantinį fondą, valstybinio socialinio draudimo (toliau – ir VSD) įmokų apskaičiavimo bei sumokėjimo patikrinimą bei surašė 2011 m. kovo 15 d. patikrinimo aktą Nr. 7.28-7, kuriuo papildomai apskaičiuota 83 724 Lt GPM, 48 233 Lt GPM delspinigių, 105430 Lt VSD įmokų, 52715 Lt VSD įmokų bauda, 620 Lt įmokų į Garantinį fondą, 354 Lt įmokų į Garantinį fondą delspinigių.

Patikrinimo akte nurodė, jog ankstesnio mokestinio patikrinimo metu, pagal Bendrovės pateiktus buhalterinės apskaitos dokumentus ir registrus nenustatyta, kad Bendrovės direktorius J. D. tikrinamuoju laikotarpiu būtų įnešęs į Bendrovės kasą, atsiskaitomąją sąskaitą ar kitaip apskaitytų buhalterinėje apskaitoje jam grąžintus pinigus (310 090 Lt) iš neįvykusių ūkinių operacijų. Utenos AVMI konstatavo, kad nėra leistinų, patikimų ir pakankamų įrodymų, kad pinigai buvo įnešti į Bendrovės kasą, Bendrovės nurodytos pinigų įnešimo į kasą ūkinės operacijos vyko ne kasos apskaitoje nurodytomis sąlygomis, dėl ko buvo nuspręsta, kad 310 090 Lt suma pagal 2010 m. liepos 5 d. kasos pajamų orderį 2010 m. liepos 12 d. į Bendrovės kasą faktiškai nebuvo įnešta, o tik surašyti kasos dokumentai, todėl 310 090 Lt suma priskirta Bendrovės direktoriaus 2007 m. A klasės su darbo santykiais susijusioms pajamoms. Bendrovei, kaip išskaičiuojančiam asmeniui, papildomai apskaičiuota aukščiau nurodytos į valstybės biudžetą mokėtinos sumos.

Utenos AVMI 2011 m. gegužės 10 d. sprendimu Nr. (10.15)-10.1-7 minėtąjį patikrinimo aktą patvirtino (toliau – ir Sprendimas dėl patikrinimo akto tvirtinimo) bei papildomai paskyrė 8372 GPM bei 62 Lt įmokų į Garantinį fondą baudas.

Pareiškėjas, nesutikdamas su Utenos AVMI sprendimu dėl patikrinimo akto tvirtinimo, pateikė skundą Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Finansų ministerijos (toliau – ir atsakovas, VMI, Inspekcija).

Atsakovas, išnagrinėjęs pareiškėjo skundą, 2011 m. rugpjūčio 1 d. sprendimu Nr. 69-186 (toliau – ir VMI 2011 m. rugpjūčio 1 d. sprendimas) pavedė Utenos AVMI atlikti pakartotinį patikrinimą dėl nurodytų sumokėti GPM, įmokų į Garantinį fondą bei VSDĮ.

VMI konstatavo, kad vietos mokesčių administratorius teisingai nustatė, kad pinigų įnešimo iš užbalansinės sąskaitos į Bendrovės kasą ūkinė operacija yra realiai neįvykusi, tačiau pažymėjo, kad vien ta aplinkybė, jog asmuo su ūkio subjektu, iš kurio ar per kurį yra gaunamos pajamos, yra susijęs darbo teisiniais santykiais, nėra pagrindu tokiam asmeniui išmokamas išmokas priskirti su darbo santykiais susijusioms pajamoms darbuotojui už jo atliktą darbą, todėl Utenos AVMI pavedama atlikti pakartotinį patikrinimą, kurio metu būtina surinkta papildomą informaciją apie Bendrovės direktoriaus darbo užmokestį, jo pokyčius ginčo laikotarpiu ir kitais laikotarpiais, taip pat surinkti informaciją, koks nagrinėjamu laikotarpiu buvo kitų panašiose įmonėse panašias pareigas užimančių darbuotojų darbo užmokestis, įvertinti Bendrovės finansinės atskaitomybės duomenis, siekiant nustatyti, ar minėtosios išmokos negali būti susijusius su dividendų išmokėjimu vieninteliam Bendrovės akcininkui.

Pareiškėjas minėtą VMI sprendimą apskundė Mokestinių ginčų komisijai prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir MGK, Komisija).

MGK 2011 m. spalio 24 d. sprendimu Nr. S-245 (7-195/2011) (toliau – ir MGK 2011 m. spalio 24 d. sprendimas) VMI 2011 m. rugpjūčio 1 d. sprendimą patvirtino (t. I, b. l. 30–41).

MGK papildomai pažymėjo, kad pareiškėjo skunde nurodytos aplinkybės apie užbalansines sąskaitas, kuriose 2008 m. sausio 17 d. buvo apskaityta pareiškėjui grąžintina 310 090 Lt suma bei šių piniginių lėšų įnešimas į pareiškėjos kasą vietos mokesčių administratoriaus atliekamo patikrinimo metu, įforminant 2010 m. liepos 5 d. kasos pajamų orderį, įtakos 2007 m. fizinio asmens pajamų gavimo faktui konstatuoti neturi, nes asmuo yra laisvas panaudoti savo turimas pinigines lėšas (gautas pajamas) savo nuožiūra.

II. Pareiškėjas 2011 m. lapkričio 25 d. (pagal gavimo datą) su skundu kreipėsi į Vilniaus apygardos administracinį teismą, prašydamas panaikinti: 1) MGK 2011 m. spalio 24 d. sprendimą Nr. S-245(7-195/2011); 2) VMI 2011 m. rugpjūčio 1 d. sprendimą Nr. 69-186; 3) Utenos AVMI 2011 m. gegužės 10 d. Sprendimą dėl patikrinimo akto tvirtinimo.

Skunde nurodė, kad Bendrovė laikotarpiu nuo 2006 m. gruodžio 29 d. iki 2007 m. lapkričio 30 d. buhalterinėje apskaitoje UAB „Lietuniversalas“ vardu išrašytų keturių PVM sąskaitų faktūrų pagrindu įformino faktiškai neatliktų paslaugų pirkimus už 393 935 Lt ir 70 908,30 Lt PVM, iš viso 464 843,30 Lt. Už minėtas neatliktas paslaugas iš Bendrovės atsiskaitomosios sąskaitos į UAB „Lietuniversalas“ atsiskaitomąją sąskaitą Bendrovė pervedė 365 906,20 Lt. Pareiškėjo į UAB „Lietuniversalas“ atsiskaitomąją sąskaitą pervestos lėšos buvo išimtos ir, atskaičius PVM bei nenustatytą dalį sandorio tarpininkams priklausiusio atlyginimo, buvo grąžintos Bendrovės direktoriui J. D.. Lėšos buvo grąžinamos dalimis, per tarpininkus, neišrašant apskaitos dokumentų. Susigrąžintos lėšos buvo akumuliuotos, papildytos asmeninėmis direktoriaus J. D. lėšomis iki maksimalios teoriškai įmanomos susigrąžinti 310 090 Lt sumos ir 2008 m. sausio 17 d. įneštos į užbalansinę sąskaitą „neapibrėžtas turtas“. 2010 m. liepos 5 d. minėta suma iš užbalansinės sąskaitos perkelta į Bendrovės kasą. Utenos AVMI konstatavo, jog grąžinta ir įnešta į kasą pinigų suma 310 090 Lt iš neįvykusio Bendrovės sandorio su UAB „Lietuniversalas“ yra Bendrovės direktoriaus J. D. pajamos Lietuvos Respublikos gyventojų pajamų mokesčio įstatymo (toliau – ir GPMĮ) prasme. VMI patvirtino Utenos AVMI sprendimą 310 090 Lt piniginę sumą pripažinti J. D. pajamomis, tačiau pasigedo motyvų, kodėl ginčijama suma klasifikuojama kaip A klasės su darbo santykiais susijusios pajamos, todėl konstatavo, jog nagrinėjamu atveju būtina atlikti pakartotinį patikrinimą ir jo metu surinkti papildomą informaciją. MGK tokį VMI sprendimą patvirtino.

Atkreipė dėmesį, kad VMI ir MGK savo sprendimus grindė skirtingais motyvais. VMI faktą, kad Bendrovės darbuotojas gavo pajamas, grindė aplinkybe, kad Bendrovės lėšos, susigrąžintos po neįvykusių sandorių su UAB „Lietuniversalas“ 2010 m. liepos 5 d. į bendrovės kasą įneštos nebuvo. Taigi ginčui reikšmingos aplinkybės sietinos su 2010 m. laikotarpiu. Tuo tarpu MGK nuomone, piniginių lėšų įnešimas į užbalansinę sąskaitą ir jų perkėlimas į Bendrovės kasą, įtakos 2007 m. fizinio asmens pajamų gavimo faktui konstatuoti neturi, nes asmuo yra laisvas panaudoti savo turimas pinigines lėšas savo nuožiūra. Taigi MGK atveju ginčui reikšmingos aplinkybės sietinos su 2007 m. laikotarpiu.

Pažymėjo, kad pirminis patikrinimas buvo atliekamas už laikotarpį nuo 2007 m. sausio 1 d. iki 2007 m. gruodžio 31 d., kuris neapėmė ūkinių operacijų vykusių 2010 m. Pasak pareiškėjos, piniginės lėšos pirminio patikrinimo metu buvo Bendrovės kasoje, bet jomis niekas nesidomėjo. Kadangi abejonės, jog lėšos galėjo būti neįmokėtos į kasą, paaiškėjo tik 2010 m. liepos 29 d., Bendrovė 2010 m. rugpjūčio 26 d. pateikė savo pastabas, atskleisdama aplinkybę, kad patikrinimo metu neatliktas 2010 m. kasos patikrinimas. Pabrėžė, kad informacija apie neapibrėžtą turtą užbalansinėje sąskaitoje buvo pateikta dar 2009 m. aiškinamajame rašte.

Teigė, jog nepaisant to, kad už Bendrovės tvarkomą buhalterinę apskaitą atsakingas asmuo nepatvirtino Bendrovės nurodomos piniginių lėšų įnešimo į kasą operacijos, tačiau buvusi buhalterė Bendrovėje pradėjo dirbti tik praėjus 9 mėnesiams po to kai lėšos buvo apskaitytos užbalansinėje sąskaitoje. Kadangi užbalansiniai įrašai nenaudojami sudarant finansines ataskaitas, tikėtina, kad buhalterė galėjo neatkreipti dėmesio į sąskaitas, su kuriomis ji betarpiškai nedirbo. Buhalterės paaiškinimą, kad ji įnešamus į kasą pinigus matė, bet jų neperskaičiavo, Utenos AVMI klaidingai interpretuoja kaip aplinkybę paneigiančią pinigų įmokėjimo faktą.

Dėl kasos išlaidų orderio LT10042 Bendrovė nurodė, kad tai Utenos AVMI klaida. Pasak pareiškėjo, Utenos AVMI į bylą pateikė įrodymą, kuris nėra dokumentas (nėra nei originalas, nei patvirtinta kopija), todėl anuliavimo procedūra jam netaikytina. Be to, pareiškėjo nuomone, Utenos AVMI apklaustų pareiškėjo esamų ir buvusių darbuotojų duoti parodymai yra nepatikimi, o jais remiantis daromos prielaidos, kad kasos knygos apskaita buvo vykdyta formaliai, yra neproporcingos.

Paaiškino ir tai, kad VMI nepagrįstai nurodo, jog Bendrovė skirtingai motyvuoja lėšų apskaitymą užbalansinėje sąskaitoje. Pažymėjo, kad Bendrovė pastabose Utenos AVMI nurodė motyvą, kodėl 310 090 Lt suma iš užbalansinės sąskaitos perkelta į balansą, o skunde VMI nurodė motyvus, kodėl iki patikrinimo pabaigos pareiškėjas laikė kasoje pakankamą sumą ir vengė einamosioms išlaidoms ją naudoti.

Dėl MGK siūlymo pinigų įnešimą į kasą traktuoti kaip laisvą asmens pasirinkimą panaudoti savo nuožiūra turimas pinigines lėšas pareiškėjas nurodė, kad tai nėra neutralu apmokestinimo prasme. Tokia schema suponuoja pakartotinį tos pačios sumos apmokestinimą pelno mokesčiu ir tuo pažeidžia pamatinį principą draudžiantį dvigubą apmokestinimą ir netgi sudaro trigubo apmokestinimo situaciją. Taip pat paaiškino, kad taisyklingai užpildyti kasos pajamų orderį 2007 m., gavus nepagrįstas jokiais dokumentais sumas iš asmens nesiejamo su UAB „Lietuniversalas“, nebuvo galimybės, todėl tokiomis aplinkybėmis pinigų įnašas į užbalansinę sąskaitą buvo vienintelis tinkamas apskaitos sprendimas.

Teigė, jog MGK pinigų gavimo faktą siedama su pajamų pripažinimu neatsižvelgia į aplinkybę, kad J. D. veikė kaip Bendrovės atskaitingas asmuo, besilaikantis buhalterio nustatytos ir direktoriaus patvirtintos atsiskaitymo su kasa tvarkos. Nepagrįstas ir MGK reikalavimas, kad susigrąžinti iš UAB „Lietuniversalas“ pinigai turėjo būti pajamuoti į kasą nedelsiant atskaitingam asmeniui juos gavus, nes pagal Bendrovėje nustatytą tvarką atskaitingas asmuo su kasa atsiskaityti privalėjo kartą metuose iki akcininkų susirinkimui patvirtinant įmonės metines finansines ataskaitas. Anot pareiškėjo, 310 090 Lt suma nėra realus apibrėžtas finansinis turtas, o tik Bendrovės įvertis, nusakantis maksimaliai įmanomą susigrąžintinos sumos ribą ir pasižymi visais Verslo apskaitos standartuose nurodytais neapibrėžto turto požymiais.

Pareiškėjas taip pat nurodė, kad iš principo neprieštarauja papildomam patikrinimui, tik atkreipia dėmesį, kad klausimą išsprendus iš esmės, t. y. atsakius į klausimą, ar iš viso ginčijamą sumą galima laikyti Bendrovės darbuotojo pajamomis, papildomo patikrinimo gali neprireikti.

Atsakovas VMI atsiliepimu į skundą prašė pareiškėjo skundą atmesti kaip nepagrįstą.

Nurodė, kad pareiškėjo direktorius J. D. 2007 m. gavęs UAB „Lietuniversalas“ grąžintą grynaisiais pinigais 310 090 Lt sumą šios sumos 2007 m. neįnešė į pareiškėjo kasą, todėl minėta suma galėjo laisvai disponuoti ir ją naudoti savo asmeninių poreikių tenkinimui, t. y. ši suma nebuvo naudojama Bendrovės reikmėms. Taigi minėta suma pagal GPMĮ nuostatas yra pareiškėjo direktoriaus J. D. 2007 m. pajamos. Pareiškėjos direktorius atliko ir kasininko funkcijas, todėl žinojo arba galėjo žinoti, kaip iš UAB „Lietuniversalas“ 2007 m. gautus „išgrynintus“ ir pareiškėjui priklausančius pinigus turėjo įnešti į pareiškėjo kasą ir koks šį faktą patvirtinantis dokumentas (pajamų orderis) turi būti surašytas. Taigi, pajamų orderis turėjo būti surašytas 2007 m. Pažymėjo, kad šiuo atveju, nėra pagrindo teigti, jog įmokėjimo operacija tapati pinigų suskaičiavimui, kurį atlieka kasininkas.

Nurodė, jog patikrinimo metu surinkta medžiaga turi būti įvertinta sistemiškai. Pažymėjo, kad, remiantis grynųjų pinigų likučio analize, nėra pagrindo teigti, jog darbuotojų paaiškinimai vertini kritiškai, nes sisteminis vertinimas patvirtina, jog Bendrovė negalėjo priimti ir kasoje laikyti 310 090 Lt grynųjų pinigų sumą. Atsakovas taip pat nesutiko su pareiškėjo teiginiu dėl trigubo apmokestinimo ir nurodė, kad minėtos sumos apmokestinimas pelno mokesčiu nėra šios bylos nagrinėjimo dalykas.

Dėl kasos pajamų orderio surašymo VMI paaiškino, kad įstatymų leidėjas nenustatė, jog pinigus perduodantis asmuo privalo būti susijęs su juridiniu asmeniu, kuriam priklauso pinigai, todėl nėra pagrindo teigti, kad buvo kliūčių surašyti kasos pajamų orderį apie 310 090 Lt grynųjų pinigų sumos priėmimą į kasą 2007 m. Atkreipė dėmesį, jog pats pareiškėjas pripažįsta, jog reikia iš skirtingų šaltinių surinkti duomenis ir juos įvertinti. Be to, siekiant nustatyti gautų pajamų rūšį būtina surinkti informaciją, koks nagrinėjamu laikotarpiu buvo kitų panašiose įmonėse panašias pareigas užimančių darbuotojų darbo užmokestis, ir kompleksiškai įvertinti visus surinktus duomenis. Mokestinio patikrinimo funkciją Bendrovės atžvilgiu atlieka Utenos AVMI, todėl tik ji gali surinkti ir įvertinti papildomus dokumentus.

III. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2012 m. gruodžio 21 d. sprendimu pareiškėjo skundą tenkino iš dalies bei panaikino Utenos AVMI 2011 m. gegužės 10 d. sprendimą Nr.(10.15)-10.1-7, o kitoje dalyje pareiškėjo skundą atmetė kaip nepagrįstą.

Teismas išdėstė, jog pareiškėjas laikotarpiu nuo 2006 m. gruodžio 29 d. ik 2007 m. lapkričio 30 d. buhalterinėje apskaitoje UAB „Lietuniversalas“ vardu išrašytų PVM sąskaitų faktūrų pagrindu įformino faktiškai neatliktų paslaugų pirkimus už 393 935 Lt ir 70 908,30 Lt PVM, iš viso 464 843,30 Lt. UAB „Jontransa“ direktorius J. D. pripažino, kad jo pažįstamas E. M. jam grąžindavo dalį pinigų, kurių jis neužpajamuodavo Bendrovės buhalterinėje apskaitoje. Ikiteisminio tyrimo metu Bendrovė patikslino PVM deklaracijas už 2006 m. gruodžio mėn. ir už 2007 m. birželio, rugsėjo, lapkričio mėn. ir sumažino grąžintiną iš biudžeto PVM, leidžiamus atskaitymus bei papildomai apskaičiavo ir į biudžetą sumokėjo pelno mokesčio.

Teismas apžvelgė ginčo eigą (žr. I skyrių) ir pažymėjo, jog byloje nėra ginčo, kad pareiškėjo direktorius J. D. 2007 m. gavęs UAB „Lietuniversalas“ grąžintiną pareiškėjui grynaisiais pinigais 310 090 Lt sumą, šios sumos 2007 m. neįnešė į UAB „Jontransa“ kasą, todėl teismas sutinka su MGK pozicija, jog nagrinėjamu atveju, pareiškėjo nurodomas, minėtų lėšų apskaitymas užbalansinėje sąskaitoje 2008 bei šių lėšų įnešimas į pareiškėjo kasą 2010 m. nepaneigia išvados, jog minėta suma laikytina UAB „Jontransa“ direktoriaus 2007 m. gautomis pajamomis. Tokią išvadą patvirtina Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo (toliau – ir GPMĮ) 2 straipsnio 14 dalyje pateikta pajamų sąvoka bei GPMĮ 8 straipsnio nuostatos, pagal kurias pajamos pripažįstamos jų gavimo momentu, jeigu šiame straipsnyje nenustatyta kitaip, o pajamų, išskyrus pozityviąsias pajamas bei priskiriamas Europos ekonominių interesų grupės pajamas, gavimo momentu laikomas momentas, kai pajamos bet kokia forma faktiškai gaunamos arba kai bet kokia forma išmokamos išmokos, jei pagal šį įstatymą prievolė išskaičiuoti pajamų mokestį nuo gyventojo pajamų nustatyta mokestį išskaičiuojančiam asmeniui. Atsižvelgdamas į tai, kas išdėstyta, teismas nevertino pareiškėjo skunde nurodytų argumentų dėl 310 090 Lt sumos įnešimo į UAB „Jontransa“ kasą realumo, kaip teisiškai nereikšmingų.

Teismas taip pat pažymėjo, kad tai, jog Lietuvos apeliacinis teismas 2012 m. birželio 22 d. nuosprendžiu baudžiamojoje byloje Nr. 1A-379/2012, kuriuo J. D. ir UAB „Jontransa“ išteisinti dėl veikos, numatytos Lietuvos Respublikos baudžiamojo kodekso (toliau – ir BK) 182 straipsnio 1 dalyje (sukčiavimas), jiems nepadarius veikos, turinčios nusikaltimo požymių, šiuo atveju nepaneigia fakto, jog ginčo suma laikytina pareiškėjo direktoriaus 2007 m. gautomis pajamomis, nes minėtoje baudžiamojoje byloje iš esmės konstatuota, kad pareiškėjo ir J. D. veikoje nėra BK 182 straipsnio 1 dalyje numatyto nusikaltimo sudėties, tačiau, kaip nurodyta ir Lietuvos apeliacinio teismo nuosprendyje, konkrečiu atveju tai reiškia, jog buvo įvykis, pasireiškęs priešingu teisei J. D. elgesiu, tačiau to įvykio negalima laikyti nusikalstama veika.

Teismas apžvelgė Mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 154 straipsnio 4 dalį bei pažymėjo, jog MAĮ 154 straipsnio 4 dalies 5 punktas buvo teisinis pagrindas centriniam mokesčių administratoriui pavesti Utenos AVMI atlikti pakartotinį pareiškėjo patikrinimą dalyje dėl 310 090 Lt gautų pajamų kvalifikavimo ir apmokestinimo. Rėmėsi Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktika (administracinėmis bylomis Nr. A438-1146/2010, Nr. A575-3528/2011, Nr. A602-1176/2012), susijusia su centrinio mokesčio administratoriaus teise pavesti vietos mokesčių administratoriui atlikti pakartotinį patikrinimą bei nurodė, jog atsižvelgiant į tai, kad pajamų priskyrimas A arba B klasei lemia GPM mokėjimo tvarką, t. y. asmenį, atsakingą už mokesčio išskaičiavimą, o nagrinėjamu atveju mokestinėje byloje esančių duomenų pagrindu negalima daryti vienareikšmės išvados dėl minėtų pajamų priskyrimo A arba B klasės pajamoms, VMI ir MGK pozicija dėl pakartotinio patikrinimo reikalingumo yra pagrįsta.

Teismas sprendė, jog siekiant tinkamai išspręsti gautų pajamų klasifikavimo klausimą, yra būtina surinkti papildomą informaciją, t. y. būtina atlikti aktyvius veiksmus, neapsiribojančius tik jau turimų įrodymų vertinimu, todėl atsižvelgdamas į nurodytus LVAT išaiškinimus, darė išvadą, kad tokiu atveju atsakovas turėjo teisę įpareigoti Utenos AVMI atlikti pakartotinį pareiškėjo patikrinimą dėl minėtų aplinkybių, nes egzistuoja aplinkybės, kurios trukdo priimti teisėtą bei pagrįstą sprendimą dėl kilusio mokestinio ginčo. Konstatavo, jog atsižvelgiant į vietos mokesčių administratoriaus kompetenciją, įtvirtintą MAĮ 26 straipsnio 1 dalies 7 punkte, 11 punkte, 26 straipsnio 2 dalyje ir būtinybę atlikti papildomus veiksmus, neapsiribojančius tik jau turimų įrodymų vertinimu, tokius veiksmus turi atlikti būtent vietos mokesčių administratorius. Pažymėjo, jog nors centrinis mokesčių administratorius teisėtai ir pagrįstai nurodė vietos mokesčių administratoriui atlikti mokesčių mokėtojo pakartotinį mokestinį patikrinimą, tačiau Utenos AVMI 2011 m. gegužės 10 d. sprendimo Nr. (10.15)-10.1-7, kuriuo pareiškėjui buvo nurodyta sumokėti atitinkamas mokesčių, baudų ir delspinigių sumas, jis nepanaikino. Akcentavo, jog nepanaikinus ankstesnio (pirminio) vietos mokesčių administratoriaus sprendimo ir vietos mokesčių administratoriui atlikus pakartotinį mokestinį patikrinimą bei priėmus naują sprendimą dėl mokesčio mokėtojo mokestinių prievolių už tą patį mokestinį laikotarpį būtų sukurta teisiškai negalima situacija, kai tuo pačiu klausimu (dėl tų pačių mokestinių teisinių santykių) galiotų du skirtingi vietos mokesčių administratoriaus sprendimai. Teismas įvertino, kad tokia teisinė situacija prieštarautų ne tik esminiams viešojo administravimo procedūrų reikalavimams, bet ir MAĮ 9 straipsnyje įtvirtintam apmokestinimo aiškumo principui, nustatančiam, kad mokestinės prievolės turinys, jos atsiradimo, vykdymo ir pasibaigimo tvarka bei pagrindai turi būti aiškiai apibrėžti, todėl Utenos AVMI 2011 m. gegužės 10 d. sprendimą Nr. (10.15)-10.1-7 panaikino.

IV. Pareiškėjas, nesutikdamas su Vilniaus apygardos administracinio teismo 2012 m. gruodžio 21 d. sprendimu, pateikė apeliacinį skundą (t. II, b. l. 46 – 48), kuriuo prašo panaikinti ginčijamą teismo sprendimą ir perduoti bylą pirmosios instancijos teismui nagrinėti iš naujo.

Apeliaciniame skunde išdėsto ginčo eigą bei pažymi, jog pirmosios instancijos teismas, grįsdamas savo išvadą dėl J. D. 2007 metais gautų lėšų įvertinimo jo asmeninėmis pajamomis ir jų apmokestinimo, nepagrįstai vadovavosi GPMĮ 2 straipsnio 14 dalyje pateikta pajamų sąvoka bei GPMĮ 8 straipsnyje apibrėžtu pajamų gavimo momentu. Mano, jog toks teismo vertinimas prieštarauja byloje surinktiems įrodymams bei norminiams teisės aktams, todėl Utenos AVMI 2011 m. gegužės 10 d. Sprendimas dėl patikrinimo akto tvirtinimo panaikintas netinkamai pritaikius ir išaiškinus nurodytas materialines teisės normas, neištyrus byloje pateiktų įrodymus, neįvertinus nustatytų byloje aplinkybių.

Atkreipia dėmesį, jog savo skundą grindė Buhalterinės apskaitos įstatymo 6 straipsnio 5 dalimi, kuri nustatė, kad grynųjų pinigų priėmimo, išmokėjimo, jų apskaitos ir laikymo taisykles tvirtina Vyriausybė ar jos įgaliota institucija. Pažymi, jog Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2000 m. vasario 17 d. nutarimu Nr. 179 patvirtintos Kasos organizavimo ir kasos operacijų atlikimo taisyklių 9 ir 10 punktai įtvirtina, jog atskaitingas asmuo su buhalterija atsiskaito vyriausiojo buhalterio (buhalterio) nustatyta ir ūkio subjekto vadovo patvirtinta tvarka bei terminais (biudžetinėse įstaigose – ne rečiau kaip kartą per mėnesį). Todėl, remiantis šias norminiais aktais pareiškėjo 2005 m. gruodžio 30 d. įsakymu Nr. 05-125/5 patvirtino atskaitingo asmens disponavimo grynaisiais pinigais ir jų įtraukimą į įmonės finansinę apyskaitą tvarką. Pagal įmonės nustatytą tvarką direktorius J. D., gavęs įmonei priklausančias lėšas, privalėjo su buhalterija atsiskaityti kasmet iki pateikiant finansinę atskaitomybę akcininkų susirinkimui.

Nurodo, jog 2007 m. liepos 2 d., 2007 m. rugsėjo 29 d. ir 2007 m. gruodžio 1 d. dalimis gautus iš UAB „Lietuniversalas“ pinigus pareiškėjo direktorius J. D. įnešė į įmonės užbalansinę sąskaitą 2008 m. sausio 17 d., nepažeisdamas aukščiau minėtais įstatymais, poįstatyminiais aktais ir įmonės norminiais aktais nustatytų atsiskaitymo su įmonės buhalterija terminų, todėl nėra teisinio pagrindo šių lėšų laikyti asmeninėmis gyventojo pajamomis.

Pabrėžia, jog Panevėžio apygardos teismas baudžiamojoje byloje Utenos AVMI įvardytos 310 090 Lt sumos nevertino kaip įmonės lėšų pavertimo savo turtu (užvaldymu), o 2012 m. kovo 6 d. nuosprendžiu įmonės direktorių išteisino. Mano, jog šis nuosprendis konkrečiai bylai turi prejudicinę galią (ABTĮ 58 str. 4 d.), o pirmosios instancijos teismas ginčijamą sumą nepagrįstai laikė J. D. asmeninėmis lėšomis.

Taip pat mano, jog teismas, atmesdamas pareiškėjo prašymą prijungti prie administracinės bylos Panevėžio apygardos teisme išnagrinėtą baudžiamąją bylą Nr. 1-25-168/2012, kuri buvo iškelta remiantis ginčijamo Utenos AVMI patikrinimo aktu ir inspekcijos patikrinimo metu nustatytomis faktinėmis aplinkybėmis, neišnaudojo galimybės įvertinti baudžiamojoje byloje nustatytus faktus, paneigiančius mokesčių inspekcijos patikrinimo, aktualias šiai administracinei bylai, išvadas. Minėtoje baudžiamojoje byloje Utenos AVMI nurodyta 310 090 Lt suma buvo vertinama, kaip įmonės lėšos, kurios Bendrovės apskaitoje pripažintos neleidžiamu atskaitymu ir ši suma buvo apmokestinta pelno ir socialiniu mokesčiais. Nurodo, jog pareiškėjas pagal patikrinimo akte nurodytus pažeidimus patikslino finansinės atskaitomybės dokumentus ir sumokėjo atitinkamas sumas į valstybės biudžetą. Taigi, mokestinė prievolė buvo visiškai įvykdyta, o pareiškėjo direktoriui teismo baudžiamuoju įsakymu buvo paskirta 9888 Lt bauda. Todėl mokesčių administratoriaus sprendime išreikštas siekis minėtąją sumą apmokestinti dar ir GPM sukuria dvigubo apmokestinimo situaciją. Priduria, jog pirmosios instancijos teismas tinkamai baudžiamųjų ir administracinių normų konkurencijos problemos neišsprendė, todėl byla teismui yra grąžintina nagrinėti iš naujo.

Atsakovas atsiliepimu į pareiškėjo apeliacinį skundą (t. II, b. l. 55) prašo šį apeliacinį skundą atmesti kaip nepagrįstą.

Atsiliepime nurodo, jog nesutinka su pareiškėjo teiginiu, kad pareiškėjo direktorius įnešė 310 090 Lt sumą į užbalansinę sąskaitą 2008 m. sausio 17 d., todėl nėra teisinio pagrindo šias lėšas laikyti asmeninėmis gyventojo pajamomis. Nurodo, jog Komisija, išanalizavusi bylos medžiagą, pažymėjo, kad pareiškėjo direktorius 2007 m. gavęs UAB „Lietuniversalas“ grąžintą grynaisiais pinigais 310 090 Lt sumą, šios sumos 2007 m. neįnešė į pareiškėjo kasą, todėl jis 2007 m. paimta suma galėjo laisvai disponuoti ir ją naudoti savo asmeninių poreikių tenkinimui, t. y. ši suma nebuvo naudojama pareiškėjo reikmėms. Atsižvelgiant į tai, Komisija konstatavo, jog mokesčių administratorius padarė pagrįstą išvadą, kad minėta suma pagal GPMĮ nuostatas laikytina pareiškėjo direktoriaus 2007 m. pajamomis. Be to, Komisija sutiko, jog vien pinigų gavimo faktas negali būti prilyginamas fizinio asmens pajamų gavimui. Tačiau šiuo atveju, mokesčių administratoriaus daroma išvada yra patvirtinta surinktų ir esančių byloje faktinių duomenų visuma.

Pažymi, jog nesutinka ir su pareiškėjo teiginiu, kad Panevėžio apygardos teismas išteisino pareiškėjo direktorių dėl Bendrovės lėšų pavertimo savo turtu. Atkreipia dėmesį, jog tai, kad Lietuvos apeliacinis teismas 2012 m. birželio 22 d. nuosprendžiu baudžiamojoje byloje Nr. 1A-379/2012, išteisino pareiškėjo direktorių bei Bendrovę, kaip juridinį asmenį, dėl veikų, numatytų BK 182 straipsnio 1 dalyje, jiems nepadarius veikos, turinčios nusikaltimo požymių, nepaneigia fakto, jog ginčo suma laikytina pareiškėjo 2007 m. gautomis pajamomis. Minėtos aplinkybės nepaneigia to, jog nebuvo įvykio, pasireiškiančio priešingumu teisei, tačiau nelaikytinu nusikalstama veika.

Taip pat nurodo nesutinkąs su pareiškėjo teiginiais dėl baudžiamosios bylos neprijungimo. Šiuo aspektu nurodo, jog baudžiamojoje byloje nustatytos faktinės aplinkybės yra įvardintos minėtame Lietuvos apeliacinio teismo nuosprendyje, todėl teismui nebuvo pagrindo pakartotinai vertinti jau nustatytas aplinkybes (Teismų įstatymo 9 str. 1 d.).

Teisėjų kolegija

k o n s t a t u o j a :

V. Apeliacinis skundas atmestinas.

Nagrinėjamoje byloje ginčas kilo dėl centrinio mokesčių administratoriaus sprendimo, kuriuo jis pavedė vietos mokesčių administratoriui atlikti pakartotinį patikrinimą ir priimti naują sprendimą.

Iš bylos faktinių aplinkybių matyti, jog Utenos apskrities valstybinė mokesčių inspekcija (toliau – ir Utenos AVMI) atlikusi pakartotinį pareiškėjo UAB „Jontransa“ (toliau – ir pareiškėjas, Bendrovė) 2007 m. gyventojų pajamų mokesčio (toliau – ir GPM), įmokų į Garantinį fondą, valstybinio socialinio draudimo (toliau – ir VSD) įmokų apskaičiavimo bei sumokėjimo patikrinimą, surašė 2011 m. kovo 15 d. patikrinimo aktą Nr. 7.28-7, kuriuo papildomai apskaičiuota 83 724 Lt GPM, 48 233 Lt GPM delspinigių, 105430 Lt VSD įmokų, 52715 Lt VSD įmokų bauda, 620 Lt įmokų į Garantinį fondą, 354 Lt įmokų į Garantinį fondą delspinigių.

Utenos AVMI 2011 m. gegužės 10 d. sprendimu Nr. (10.15)-10.1-7 minėtąjį patikrinimo aktą patvirtino (toliau – ir Sprendimas dėl patikrinimo akto tvirtinimo) bei papildomai paskyrė 8372 GPM bei 62 Lt įmokų į Garantinį fondą baudas.

Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI, atsakovas), išnagrinėjusi pareiškėjo skundą, 2011 m. rugpjūčio 1 d. sprendimu Nr. 69-186 (toliau – ir VMI 2011 m. rugpjūčio 1 d. sprendimas) pavedė Utenos AVMI atlikti pakartotinį patikrinimą dėl nurodytų sumokėti GPM, įmokų į Garantinį fondą bei VSDĮ.

Mokestinių ginčų komisija prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir MGK) 2011 m. spalio 24 d. sprendimu Nr. S-245 (7-195/2011) (toliau – ir MGK 2011 m. spalio 24 d. sprendimas) VMI 2011 m. rugpjūčio 1 d. sprendimą patvirtino.

Pareiškėjas kreipėsi į apygardos administracinį teismą, prašydamas panaikinti: 1) MGK 2011 m. spalio 24 d. sprendimą Nr. S-245(7-195/2011); 2) VMI 2011 m. rugpjūčio 1 d. sprendimą Nr. 69-186; 3) Utenos AVMI 2011 m. gegužės 10 d. Sprendimą dėl patikrinimo akto tvirtinimo.

Pirmosios instancijos teismas, išnagrinėjęs bylą, pareiškėjo skundą tenkino iš dalies bei panaikino Utenos AVMI Sprendimą dėl patikrinimo akto tvirtinimo, o kitoje dalyje pareiškėjo skundą atmetė kaip nepagrįstą.

Apeliaciniu skundu pareiškėjas prašo ginčijamą teismo sprendimą panaikinti ir perduoti bylą pirmosios instancijos teismui nagrinėti iš naujo.

Dėl centrinio mokesčių administratoriaus sprendimo pavesti vietos mokesčių administratoriui atlikti pakartotinį patikrinimą ir priimti naują sprendimą

Minėta, jog VMI, išnagrinėjusi pareiškėjo skundą, 2011 m. rugpjūčio 1 d. sprendimu pavedė vietos mokesčių administratoriui atlikti pakartotinį pareiškėjo patikrinimą dėl nurodytų sumokėti GPM, įmokų į Garantinį fondą bei VSDĮ.

Teisinius santykius, susijusius su mokesčių administratoriaus teisėmis nagrinėjant mokestinius ginčus, reglamentuoja Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymas (toliau – ir MAĮ). Šio įstatymo 154 straipsnio 4 dalies 5 punktas nustato, kad centrinis mokesčių administratorius, išnagrinėjęs mokesčių mokėtojo skundą, pagal savo kompetenciją gali pavesti vietos mokesčių administratoriui atlikti pakartotinį patikrinimą ir priimti naują sprendimą.

MAĮ 154 straipsnio 4 dalies 5 punkto taikymo aspektu, centrinio mokesčių administratoriaus sprendimas laikomas pagrįstu, kai centrinis mokesčių administratorius, nustatyta tvarka išnagrinėjęs mokestinį ginčą, nustato aplinkybes, kliudančias jam pilna apimtimi išnagrinėti kilusį ginčą. Paprastai tai gali būti aplinkybės susijusios su esminiais procesinių teisių ar nustatytų procedūrų pažeidimais, kurie negali būti ištaisyti toje mokestinio ginčo nagrinėjimo stadijoje ir/arba aplinkybės susijusios su nepilnu, nevisapusišku ir neobjektyviu visų ginčo faktinių aplinkybių ištyrimu ir nustatymu, kurių nustatyti toje ginčo stadijoje negalima arba joms nustatyti, reikia surinkti daug naujų įrodymų.

Taigi administracinis teismas konkrečiu atveju turi patikrinti, ar centrinis mokesčių administratorius MAĮ įtvirtintą teisę pavesti vietos mokesčių administratoriui atlikti pakartotinį patikrinimą taikė pagrįstai.

Iš bylos duomenų matyti, jog pareiškėjas papildomai apmokestinamas, remiantis kertine aplinkybe, jog į Bendrovės kasą faktiškai nebuvo įnešta 310 090 Lt suma, atlikusi nuo neįvykusių ūkinių operacijų. Todėl minėtoji suma buvo priskirta Bendrovės direktoriaus J. D. 2007 m. A klasės su darbo santykiais susijusioms pajamoms.

Atsižvelgiant į tai, pagal Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo (toliau – ir GPMĮ) 6 ir 23 straipsnius Bendrovei, kaip išskaičiuojančiam asmeniui, papildomai apskaičiuota mokėtinas GPM ir su juo susijusios sumos. Atitinkamai, vadovaujantis Lietuvos Respublikos valstybinio socialinio draudimo įstatymo 7 straipsniu ir Lietuvos Respublikos Vyriausybės nutarimu Nr. 647 patvirtintų Lietuvos Respublikos valstybinio socialinio draudimo Fondo biudžeto sudarymo vykdymo taisyklių 17.1 punktu, Bendrovei nuo A klasės pajamų buvo apskaičiuota VSDĮ bei su ja susijusios sumos. Be to, vadovaujantis Lietuvos Respublikos Garantinio fondo įstatymo 4 ir 12 straipsnių nuostatomis, Bendrovei papildomai apskaičiuota įmoka į GF ir su tuo susijusios sumos.

Pareiškėjas savo ruožtu papildomą apmokestinimą ginčijo pateikdamas kontrpoziciją – 310 090 Lt suma į Bendrovės kasą įnešta buvo, ką neginčijamai įrodo kasos pinigų panaudojimas, inter alia grindžiamas kasos operacijomis, bei Inspekcijos atlikti inventorizacijos rezultatai.

Iš ginčijamo VMI 2011 m. rugpjūčio 1 d. sprendimo matyti, jog VMI pripažino, kad Utenos AVMI mokestinio patikrinimo metu pagrįstai konstatavo, kad ūkinės operacijos vyko ne kasos apskaitoje nurodytomis sąlygomis, o grynieji pinigai (310 090 Lt) pagal 2010 m. liepos 5 d. kasos pajamų orderį Nr. LT 10026 2010-07-12 į Bendrovės kasą faktiškai įnešti nebuvo, vietoje to formaliai surašant dokumentus. Tačiau, anot VMI, Utenos AVMI nemotyvavo, kodėl priskyrė Bendrovės direktoriaus J. D. A klasės pajamas su jo darbu susijusioms pajamoms. VMI rėmėsi GPMĮ 2 straipsnio 31 dalimi bei Darbo kodekso 186 straipsnio 1 ir 2 dalimis bei nurodė, jog vien ta aplinkybė, kad Bendrovės direktorius su Bendrove yra susijęs darbo santykiais dar nesuponuoja, jog visos jo gaunamos išmokos priskirtinos būtent su darbo santykiais susijusioms pajamoms. VMI akcentavo, jog būtina surinkti papildomą informaciją apie Bendrovės direktoriaus darbo užmokestį, jo pokyčius ginčo laikotarpiu ir kitais laikotarpiais, taip pat surinkti informaciją, koks nagrinėjamu laikotarpiu buvo kitų panašiose įmonėse panašias pareigas užimančių darbuotojų darbo užmokestis, įvertinti Bendrovės finansinės atskaitomybės duomenis, siekiant nustatyti, ar minėtosios išmokos negali būti susijusius su dividendų išmokėjimu vieninteliam Bendrovės akcininkui. Tik įvertinus minėtus duomenis bus galima iš naujo spręsti gautų pajamų kvalifikavimo klausimą.

Taigi skundžiamame centrinio mokesčių administratoriaus sprendime iš esmės konstatuota, jog vietos mokesčių administratorius nepagrįstai automatiškai priskyrė Bendrovės direktoriaus gautą išmoką jo su darbo santykiais susijusioms A klasės pajamoms, o tinkamam minėtos išmokos kvalifikavimui mokestine prasme, t. y. mokestinės prievolės nustatymui, yra būtina surinkti papildomų duomenų.

Apeliacinės instancijos teismas, įvertinęs aptartojo VMI sprendimo turinį bei faktines bylos aplinkybes, sprendžia, jog jis buvo pagrįstas, o centrinis mokesčių administratorius konkrečiu atveju pagal MAĮ 154 straipsnio 4 dalies 5 punktą pavesdamas vietos mokesčių administratorių atlikti pakartotinį mokestinį patikrinimą bei priimti naują sprendimą veikė intra vires, t. y. savo kompetencijos ribose, nes jo dispozicijoje turimų duomenų nepakako tam, kad būtų priimtas sprendimas dėl ginčo esmės. Teisėjų kolegijai nekyla abejonių dėl to, jog automatiškas Bendrovės direktoriaus gautos išmokos priskyrimas A klasės pajamoms neanalizavus kitų reikšmingų aplinkybių, tokių kaip galimas išmokos sąsajumas su dividendų išmokėjimu Bendrovės akcininkui, buvo ydingas, todėl kilo būtinybė įvertinus papildomus duomenis nuodugniai spręsti gautų pajamų kvalifikavimo klausimą. Priklausomai nuo to, ar pajamos priskiriamos A ar B klasės pajamoms, skiriasi GPM mokėjimo tvarka, jį mokantis subjektas (GPMĮ 22, 23, 25 str.), todėl teisėjų kolegijai nekyla abejonių dėl to, jog paminėtosios aplinkybės buvo esminės ir negalėjo būti ištaisytos mokestinio ginčo stadijoje, t. y. paties centrinio mokesčių administratoriaus.

Atsižvelgiant į tai, jog konkrečiu atveju nebuvo priimtas sprendimas dėl ginčo esmės, t. y. galutinai nebuvo apspręsta pareiškėjo mokestinė prievolė, teisėjų kolegija išsamiai nepasisakys dėl pareiškėjo apeliaciniame skunde pateikiamų argumentų, susijusių su jo gynybinės pozicijos šerdimi, t. y. faktu, jog ginčo suma (310 090 Lt) į Bendrovės kasą, atsižvelgiant į teisės aktų reikalavimus, inter alia Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2000 m. vasario 17 d. nutarimu Nr. 179 patvirtintų Kasos organizavimo ir kasos operacijų taisyklių nuostatas, įnešta buvo. Manytina, jog nesant apmokestinimo fakto, t. y. konkrečios mokestinės prievolės pareiškėjo atžvilgiu, prasmės netenka ir mokestinės prievolės pagrindo analizė. Minėta, jog pagal MAĮ 154 straipsnio 4 dalies 5 punktą centrinis mokesčių administratorius paveda vietos mokesčių administratoriui atlikti pakartotinį patikrinimą ir priimti naują sprendimą. Šiuo metu visiškai nėra aiškus naujo vietos mokesčių administratoriaus sprendimo, kuris bus grindžiamas papildomai surinktais duomenimis, pobūdis, t. y. aplinkybė, ar jis bus teigiamas, ar neigiamas pareiškėjui, jo turinys. Todėl atlikus pareiškėjo argumentų, besisiejančių su galimai paskaičiuosimais mokesčiais, susietais su ginčo sumos neįnešimu į Bendrovės kasą, analizę, teismas atliktų ne efektyvių pareiškėjo pažeistų teisių gynybą, o būtų priverstas nagrinėti hipotetinio pobūdžio svarstymus.

Apibendrintina, jog VMI pagrįstai įpareigojo Utenos AVMI atlikti pakartotinį pareiškėjo patikrinimą dėl aukščiau aptartų aplinkybių, todėl VMI 2011 m. rugpjūčio 1 d. sprendimo Nr. S-245(7-195/2011) bei jį patvirtinusių MGK 2011 m. spalio 24 d. sprendimo Nr. S-245(7-195/2011) ir pirmosios instancijos teismo sprendimo, naikinti nėra pagrindo.

Dėl nuosprendžio baudžiamojoje byloje prejudicinės galios bei baudžiamosios bylos prijungimo

Byloje taip pat nustatyta, jog Utenos rajono apylinkės teismas išnagrinėjo baudžiamąją bylą, kurioje 2009 m. balandžio 3 d. teismo baudžiamuoju įsakymu J. D. pripažintas kaltu padaręs nusikalstamas veikas, numatytas Baudžiamojo kodekso (toliau – ir BK) 300 straipsnio 1 dalyje, 182 straipsnio 1 dalyje, 222 straipsnio 1 dalyje, už disponavimą 2006 – 2005 metais keturiomis suklastotomis PVM sąskaitomis faktūromis, keturių PVM deklaracijų suklastojimą ir jų panaudojimą, turtinės prievolės sumokėti PVM į valstybės biudžetą išvengimą apgaule bei UAB „Jontransa“ buhalterinės apskaitos apgaulingą tvarkymą. J. D. paskirta bausmė.

Lietuvos apeliacinis teismas, išnagrinėjęs baudžiamąją bylą apeliacine tvarka, kuri buvo inicijuota po minėtos baudžiamosios bylos išnagrinėjimo Utenos rajono apylinkės teisme (tos pačios faktinės medžiagos pagrindu), kurioje J. D. buvo kaltinamas pagal BK 182 straipsnio 1 dalį (dėl išvengimo UAB „Jontransa“ naudai turtinės prievolės valstybei – pelno mokesčio sumokėjimo), 2012 m. birželio 22 d. priėmė nuosprendį, kuriuo J. D. išteisintas pagal minėtą kaltinimą, nenustačius jo veikoje nusikaltimo sudėties.

Lietuvos apeliacinis teismas, išteisindamas Bendrovės direktorių, pažymėjo, jog jo tikslas buvo ne išvengti pelno mokesčio sumokėjimo ar jį sumažinti, bet išgryninti pinigus ir juos panaudoti verslui, o to jis negalėjo padaryti kitais būdais. Taigi teismas iš esmės konstatavo, jog nebuvo įrodyta nusikalstamos veiklos subjektyvioji pusė.

Pareiškėjas savo ruožtu tuo pačiu nuosprendžiu, vadovaujantis BK 36 straipsniu, nuo baudžiamosios atsakomybės pagal BK 182 straipsnio 1 dalį, buvo atleistas.

Šio nuosprendžio motyvuose pažymėta, jog UAB „Jontransa“ iki pradedant naują ikiteisminį tyrimą patikslino 2006 m. gruodžio mėn. PVM deklaraciją, sumažino grąžintiną iš biudžeto PVM, taip pat leidžiamus atskaitymus ir papildomai apskaičiavo bei į biudžetą sumokėjo už 2006 m. 22 486 Lt pelno mokesčio.

Pareiškėjo teigimu, minėtais nuosprendžiais patvirtintas jo išteisinimas dėl įmonės lėšų pavertimo savu turtu (užvaldymo) sukūrė prejudiciją, t. y. buvo neginčijamai nustatyta, kad nurodytos įmonės lėšos netapo Bendrovės direktoriaus asmeninėmis lėšomis. Su tokiais pareiškėjo motyvais nesutiktina.

Pažymėtina, kad Administracinių bylų teisenos įstatyme (toliau – ir ABTĮ) 58 straipsnio 4 dalis prie teismo procese neįrodinėtinų aplinkybių ir faktų priskiria įsiteisėjusį teismo nuosprendį baudžiamojoje byloje, kuris yra privalomas teismui, nagrinėjančiam administracines bylas dėl asmens, kuriam priimtas teismo nuosprendis, veiksmų administracinių teisinių pasekmių. Ši nuostata reiškia, kad įsiteisėjęs teismo nuosprendis turi prejudicinę galią tik asmeniui, kurio atžvilgiu nuosprendis buvo priimtas, be to, reikšmingi yra tik tie tokio asmens veiksmai, nustatyti teismo nuosprendžiu, kurie sukelia administracines teisines pasekmes (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2009 m. sausio 22 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A822-107-/2009). Kitaip tariant, nebereikia iš naujo nustatyti teismo nuosprendžiu nustatytų nusikalstamos veikos pasekmių, esančių administracinės bylos įrodinėjimo dalyko sudėtyje. Taigi ABTĮ 58 straipsnio 4 dalis pagal savo turinį prie teismo procese neįrodinėtinų aplinkybių ir faktų priskiria įsiteisėjusį teismo nuosprendį baudžiamojoje byloje ir nustato tik apkaltinamojo, bet ne išteisinamojo nuosprendžio prejudicinę reikšmę, kas yra logiškas ir suprantamas įstatyme įtvirtintas administracinės teisės ir baudžiamosios teisės santykis, neabejotinai pripažįstantis apkaltinamojo nuosprendžio galią, kaip vienintelį pagrindą, kuriuo gali būti konstatuojamas nusikaltimo padarymas. Konkrečiu atveju buvo priimtas išteisinamas nuosprendis, todėl remtis baudžiamojoje byloje nustatytais faktais, kaip prejudiciniais, nėra pagrindo.

Be to, atsakovas taip pat yra teisus teigdamas, jog tai, kad Bendrovės direktorius nepadarė nusikalstamos veikos dar nereiškia, jog jis nepadarė priešingo teisei veiksmo arba veiksmo, galinčio turėti mokestinių pasekmių. Pažymėtina, jog baudžiamasis procesas vyksta baudžiamuoju įstatymu nustatyta procesinė forma dėl pareikštų kaltinimų padarius konkrečias nusikalstamas veikas, kurių sudėtys įtvirtintos Baudžiamajame kodekse (BPK 225 str.). Neabejotina, jog kartais baudžiamoji atsakomybė už mokesčių apskaičiavimo ir sumokėjimo pažeidimus bei administracinė atsakomybė gali sutapti. Tačiau vien neįrodžius asmens nusikalstamos veikos dar negalima teigti, jog nebus įrodyti jo mokestiniai pažeidimai, kurių sudėtys nebus įtvirtintos baudžiamajame įstatyme bei kurių įrodinėjimui nebus taikomi standartai, lygiaverčiai įtvirtintiesiems BPK.

Teisėjų kolegija taip pat nesutinka su pareiškėjo teiginiais, jog pirmosios instancijos teismas, atmesdamas pareiškėjo prašymą prijungti Panevėžio apygardos teisme išnagrinėtą baudžiamąją bylą Nr. 1-25-168/2012, neišnaudojo galimybės įvertinti baudžiamojoje byloje nustatytus faktus, paneigiančius mokesčių inspekcijos patikrinimo išvadas, aktualias šiai bylai.

Šiuo aspektu pažymėtina, jog ABTĮ nenumato teismui pareigos prie konkrečios bylos prijungti jau išnagrinėtų administracinių, civilinių ar baudžiamųjų bylų. Priešingai – ABTĮ įtvirtina galimybę sujungti tik dar neišnagrinėtas, teismo žinioje esančias, bylas. Tai atliekama rengiantis teismo posėdžiui (ABTĮ 69 str.). Todėl pareiškėjas yra neteisus, teigdamas, jog minėtos baudžiamosios bylos neprijungimas galėjo lemti nevisapusišką administracinės bylos išnagrinėjimą, t. y. tam tikrų reikšmingų aplinkybių neįvertinimą.

Be to, pareiškėjas, manydamas, jog baudžiamojoje byloje nustatytos tam tikros aplinkybės, reikšmingos ir šiam administraciniam ginčui, galėjo, pasinaudodamas savo, kaip proceso šalies, teise, teikti dalį baudžiamosios bylos medžiagos kaip įrodymus (ABTĮ 53 str. 2 d.). Tačiau to jis nepadarė, apskritai plačiau nedetalizuodamas, kurios baudžiamojoje byloje nustatytos faktinės aplinkybės turėjo reikšmę administraciniam ginčui.

Dėl dvigubo apmokestinimo

Pareiškėjas taip pat įrodinėja, jog ginčo suma 310 090 Lt jau buvo vertinama kaip įmonės lėšos, kurios Bendrovės apskaitoje pripažintos neleidžiamu atskaitymu ir ši suma buvo apmokestinta pelno ir socialiniu mokesčiais. Nurodo, jog šias sumas jis yra sumokėjęs į valstybės biudžetą, todėl papildomas jų apmokestinimas dar ir gyventojų pajamų mokesčiu, iš esmės sukeltų koliziją arba, kitais žodžiais tariant, dvigubo apmokestinimo situaciją.

Šiuo aspektu teisėjų kolegija pažymi, jog nesant galutinio sprendimo dėl ginčo esmės, t. y. pareiškėjo atžvilgiu nustatytos mokestinės prievolės į biudžetą sumokėti GPM ir su tuo susijusių sumų, konkrečių pareiškėjo argumentų analizė taip pat neturi prasmės. Kaip ir nurodyta aukščiau, pasisakyti dėl ginčo esmės ir dėl to, ar papildomai apskaičiuoti mokesčiai nesukėlė dvigubo apmokestinimo situacijos, būtų galima tuomet, jei būtų priimtas vietos mokesčių administratoriaus sprendimas, kuriuo būtų apskaičiuota konkreti papildomai apskaičiuotų mokesčių, apskaičiuotų delspinigių ir paskirtų baudų suma (MAĮ 132 str.).

Tačiau net ir nepasisakant dėl ginčo esmės pastebėtina, jog dvigubas apmokestinimas suprastinas kaip to paties asmens per tą patį mokestinį laikotarpį gautos tos pačios rūšies pajamų apmokestinimas tos pačios rūšies mokesčiais. Pareiškėjas savo ruožtu referuoja į galimą jo pajamų apmokestinimą skirtingomis mokesčių rūšimis, todėl yra neteisus teigdamas, jog tai per se galėtų sukurti jo nurodomą dvigubo apmokestinimo situaciją, kuri mokestinėje teisėje yra draudžiama.

Remdamasi šiais argumentais, teisėjų kolegija konstatuoja, kad pirmosios instancijos teismas, tinkamai vertino teisės aktus reguliuojančius ginčo santykius bei faktines ginčo aplinkybes, priėmė teisėtą bei pagrįstą sprendimą bei proceso teisės normų pažeidimų, leidžiančių naikinti priimtą sprendimą, nepadarė. Todėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2012 m. gruodžio 21 d. sprendimas paliktinas nepakeistu, o pareiškėjo apeliacinis skundas – atmestinas.

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 140 straipsnio 1 dalies 1 punktu, teisėjų kolegija

n u t a r i a:

Pareiškėjo UAB „Jontransa“ apeliacinį skundą atmesti.

Vilniaus apygardos administracinio teismo 2012 m. gruodžio 21 d. sprendimą palikti nepakeistą.

Nutartis neskundžiama.

Teisėjai Laimė Baltrūnaitė

Veslava Ruskan

Vaida Urmonaitė-Maculevičienė