030d7b84-cee5-49a9-999f-16a62a437c79 · Vilniaus apygardos administracinis teismas

Administracinė byla Nr    Administracinė byla Nr. I-3484-171/2015    Teisminio proceso Nr. 3-61-3-01767-2014-1    Procesinio sprendimo kategorija 9.4.1.3, 74                                                                                           (S) VILNIAUS APYGARDOS ADMINISTRACINIS TEISMAS SPRENDIMASLIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU 2015 m. balandžio 21 d.Vilnius Vilniaus apygardos administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iÅ¡ teisėjų Broniaus JanuÅ¡kos, RÅ«tos Miliuvienės ir Irenos Paulauskienės (kolegijos pirmininkė ir pranešėja), dalyvaujant pareiÅ¡kėjos atstovui advokatui Aivarui Giliui, atsakovo atstovui Dariui KiauÅ¡ui, trečiojo suinteresuoto asmens atstovui Gediminui Ramanauskui, vieÅ¡ame teismo posėdyje iÅ¡nagrinėjo administracinę bylÄ pagal pareiÅ¡kėjos UAB „3Ri“ skundÄ atsakovui Muitinės departamentui prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos dėl sprendimo ir ataskaitos dalies panaikinimo (trečiasis suinteresuotas asmuo Kauno teritorinė muitinė) ir n u s t a t ė :

PareiÅ¡kėja UAB „3Ri“ (toliau – ir Bendrovė) pateikė teismui skundÄ (b. l. 1–8 ), kuriame praÅ¡o:

1) panaikinti Muitinės departamento prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – Muitinės departamentas) 2014-01-22 sprendimÄ Nr. 1A-32, kuriuo patvirtinta Kauno teritorinės muitinės 2013 m. spalio 30 d. supaprastinto patikrinimo ataskaita Nr. 3KM19/13-0820S;                          2) panaikinti Kauno teritorinės muitinės 2013 m. spalio 24 d. supaprastinto patikrinimo ataskaitÄ Nr. 3KM19/13-0820S tiek, kiek joje nuspręsta:

a) pakeisti UAB „3Ri“ 2012-08-13 deklaracijos              Nr. 12LTPR2000M00A450 33 langelyje papildomÄ nacionalinį prekės kodÄ iÅ¡ X305 į X304 ir taikyti 1 043 Lt už 1 000 litrų produkto akcizo tarifÄ (ataskaitos 4.1.2 p.);

b) perskaičiuoti už                UAB „3Ri“ importuotas prekes, deklaruotas 2012-08-13 deklaracijoje Nr. 12LTPR2000IM00A450, Å¡iuos importo mokesčius: akcizÄ (100) iÅ¡ 3 892 Lt į 59 399 Lt, PVM iÅ¡ 14 735 Lt į 27 283 Lt;                          c) įregistruoti muitinėje už UAB „3Ri“ importuotas prekes, deklaruotas 2012-08-13 deklaracijoje Nr. 12LTPR2000IM00A450, mokestinę nepriemokÄ (akcizo (100) – 55 507 Lt, PVM (B00) –               12 548 Lt, akcizo delspinigių (846) – 6 694 Lt ir PVM delspinigių (860) – 1 506 Lt.PaaiÅ¡kino, kad Bendrovė į Bendrijos muitų teritorijÄ Ä¯vežė iÅ¡ Rusijos bendrovės „Leonita“ įsigytÄ prekę – „Absorbent 50/370“, kuriÄ deklaravo bendrojo administracinio dokumento importo rinkinyje (toliau – BAD importo rinkinys) Nr. 12LTPR2000IM00A450 (2012-08-13).

Minėtame BAD importo rinkiniu buvo deklaruotas prekės kodas – 2707 9999 00 (papildomas nacionalinis kodas X305).Kauno teritorinė muitinė 2012-12-13 atliko prekės, deklaruotos BAD importo rinkiniu                Nr. 12LTPR2000IM00A983 (2012-08-13), klasifikavimo ir importo mokesčių apskaičiavimo teisingumo patikrinimÄ ir surašė muitinio patikrinimo ataskaitÄ Nr. 2KM19/13-0739S, kurioje nurodė, kad BAD importo rinkinio Nr. 12LTPR2000IM00A983 (2012-08-13) deklaracijoje nurodytas neteisingas papildomas nacionalinis kodas X305, kadangi minėtas kodas naudojamas tik tada, kai importuojamoms prekėms taikomas Akcizų įstatymo 37 straipsnio 2 dalyje nustatytas lengvatinis akcizo tarifas (73 litai už 1000 litrų).

Kadangi įrodymų apie importuoto kuro žymėjimÄ nebuvo pateikta, turi bÅ«ti taikomos Akcizų įstatymo 37 straipsnio 1 dalies nuostatos ir kuras apmokestinamas 1 043 Lt akcizo tarifu už 1 000 litrų, taip pat nustatomas papildomas prekės kodas X304 vietoj X305, kaip tai nustatyta Muitinės departamento generalinio direktoriaus 2007 m. kovo 29 d. įsakymu Nr. 1B-320 patvirtintame Nacionalinių papildomų Lietuvos Respublikos integruoto tarifo kodų sÄ raÅ¡e. Pagal minėtÄ ataskaitÄ Bendrovei buvo įregistruota tokia mokestinė nepriemoka: 1 960 Lt muito mokesčio, 55 507 Lt akcizo mokesčio, 12 068 Lt PVM, 1 449 Lt delspinigių už nesumokėtÄ akcizÄ bei 315 Lt delspinigių už nesumokėtÄ PVM, taip pat Bendrovė buvo nubausta 10 proc. dydžio (7 433 Lt) bauda.Bendrovė nesutiko su Kauno teritorinės muitinės 2012 m. gruodžio 13 d. supaprastinto patikrinimo ataskaita Nr. 2KM19/13-0739S ir jÄ apskundė Muitinės departamentui.Muitinės departamentas, iÅ¡nagrinėjęs Bendrovės skundÄ , 2013 m. gegužės 2 d. sprendimu Nr. 1A-154 pavedė Kauno teritorinei muitinei atlikti pakartotinį patikrinimÄ ir priimti naujÄ sprendimÄ , kadangi iÅ¡kilo bÅ«tinybė papildomai įvertinti Bendrovės pateiktus dokumentus (2012 m. lapkričio 7 d. eksperto iÅ¡vadÄ Nr. 391329, eksporto deklaracijas Nr. 10226040/020812/0003443 ir Nr. 10226040/221012/0005494), galinčius turėti įtakos importuotos prekės KN kodui nustatyti.Kauno teritorinė muitinė, atlikusi pakartotinį tyrimÄ , 2013 m. spalio 24 d. supaprastinta patikrinimo ataskaita Nr. 3KM19/13-0820S nusprendė pakeisti BAD importo rinkiniu                          Nr. 12LTPR2000IM00A450 (2012-08-13) deklaruotos prekės kodÄ iÅ¡ 2707 99 99 00 X305 į 3814 00 90 99 X304 bei įregistravo Å¡iÄ papildomÄ mokestinę nepriemokÄ : 4 247 Lt muito mokesčio,               55 507 Lt akcizo mokesčio, 12 548 Lt PVM, 6694 Lt delspinigių už nesumokėtÄ akcizÄ bei 1 506 Lt delspinigių už nesumokėtÄ PVM.

Bendrovė nesutiko su Kauno teritorinės muitinės 2013 m. spalio 24 d. supaprastinto patikrinimo ataskaita Nr. 3KM19/13-0820S ir jÄ apskundė Muitinės departamentui. Dėl produkto žymėjimo privalomumo Bendrovė skunde nurodė, kad jos importuotas produktas (TARIC 3814 00 90 99) nėra nustatytas Lietuvos Respublikos Å«kio ministro 2002 m. birželio 3 d. įsakymu Nr. 193 patvirtintose Kuro, kuriam taikomos akcizų lengvatos, žymėjimo taisyklėse (toliau – Taisyklės), todėl ir prievolės jį žymėti nebuvo.

Be to, kaip nurodė Bendrovė, pats prekės žymėjimas nėra ta sÄ lyga, lemianti prekės apmokestinimÄ lengvatiniu akcizo tarifu. Skunde prašė panaikinti skundžiamos ataskaitos dalį, kurioje buvo pakeistas papildomas nacionalinis kodas iÅ¡ X305 į X304, taip pat tÄ ataskaitos dalį, kuria įregistruota papildoma mokestinė nepriemoka.Muitinės departamentas Bendrovės skundÄ atmetė ir patvirtino Kauno teritorinės muitinės 2013 m. spalio 24 d. supaprastinto patikrinimo ataskaitÄ Nr. 3KM19/13-0820S.       PareiÅ¡kėja nurodo, kad pagal Taisyklių 1 priedo 2.1 punktÄ , Å¡ildymui skirtas kuras apima produktus, klasifikuojamus pagal KombinuotÄ jÄ prekių nomenklatÅ«rÄ (2002 m. versija), kurių kodai 2710.19.41, 2710.19.45, 2710.19.49 bei 2710.19.61.9, 2710.19.63.9, 2710.19.65.9 (taigi, kodas 3814 00 90 99, kuriuo deklaracijoje buvo pažymėta ginčo prekė, kurui nepriskiriamas), o pagal nacionalinį papildomÄ kodÄ X305, kuriuo buvo pažymėta pareiÅ¡kėjos prekė, yra žymimi Å¡ildymui skirti gazoliai (buitinis krosnių kuras), pažymėti nustatyta tvarka, arba produktai, kurie pagal Akcizų įstatymÄ apmokestinami akcizo tarifu, nurodytu Akcizų įstatymo 37 straipsnio 2 dalyje (Muitinės departamento generalinio direktoriaus 2011 m. gruodžio 16 d.

įsakymu Nr. 1B-716 patvirtintas nacionalinių kodų sÄ raÅ¡as).PareiÅ¡kėjos nuomone, pirmiau aptarta jos importuota prekė privalėjo bÅ«ti vertinama kaip Å¡ildymo kuro priedas, t. y. kitas energetinis produktas LR akcizų įstatymo 44 straipsnio 1 dalies 2 punkto prasme, kuriam taikomos akcizų lengvatos ir kurio žymėjimas vykdomas tik Vyriausybės ar jos įgaliotos institucijos nustatytais atvejais. Taigi ji daro iÅ¡vadÄ , kad, įvertinus visumÄ Ä¯rodymų, patvirtinančių, jog jos įvežta prekė nėra Å¡ildymui skirtas kuras, bet yra jo priedas, t. y. kitas energetinis produktas LR akcizų įstatymo 44 straipsnio 1 dalies 2 punkto prasme, todėl jo žymėjimas vykdomas tik Vyriausybės ar jos įgaliotos institucijos nustatytais atvejais ir kaip kitam energetiniam produktui yra taikoma akcizų lengvata), t. y. 73 Lt už 1 000 litrų produkto, kokį ji ir deklaravo.PareiÅ¡kėja nesutinka su Kauno teritorinės muitinės bei Muitinės departamento iÅ¡vada, kad, vadovaujantis Akcizų įstatymo 44 straipsnio 1 dalimi, visi energiniai produktai, kuriems taikoma akcizų lengvata (norima taikyti tokiÄ lengvatÄ ), turi bÅ«ti pažymėti.

Nurodo, kad Akcizų įstatymo 37 straipsnio 2 dalis nustato, kad Å¡ildymui skirtiems gazoliams (buitiniam krosnių kurui), pažymėtiems Å¡io įstatymo 44 straipsnyje nustatyta tvarka, taikomas 73 litų už 1 000 litrų produkto akcizų tarifas. Taigi, Akcizų įstatymo 37 straipsnio 2 dalis yra blanketinė norma, kadangi ji nukreipia į kitÄ Å¡io įstatymo straipsnį (44 str.), nustatantį sÄ lygas, kurioms esant galioja 37 straipsnio 2 dalyje nustatytas lengvatinis akcizo tarifas. Akcizų įstatymo 44 straipsnio 1 dalis nustato, kad Vyriausybės ar jos įgaliotos institucijos nustatyta tvarka žymimi:

1) šildymui skirti energiniai produktai, kuriems taikomas šio įstatymo 37 straipsnio 2 dalyje nustatytas akcizų tarifas;

2) kiti energiniai produktai, kuriems taikomos akcizų lengvatos, Vyriausybės ar jos įgaliotos institucijos nustatytais atvejais. Akcizų įstatymo norma (44 str. 1 d.) taip pat yra blanketinė, kadangi ji nukreipia į kitus teisės aktus (Vyriausybės ar jos įgaliotos institucijos priimtus įstatymų įgyvendinamuosius teisės aktus), kuriuose turi bÅ«ti nustatyta ne tik produktų, kuriems galima taikyti įstatymo 37 straipsnio 2 dalyje nustatytÄ lengvatinį akcizo tarifÄ , žymėjimo tvarka, bet ir apskritai atvejai, kada tam tikri (kiti) energetiniai produktai turi bÅ«ti žymimi, o kada – ne.Vienintelis toks įstatymo įgyvendinamasis teisės aktas, reglamentuojantis Å¡ildymui skirtų energetinių produktų, apmokestinamų lengvatiniu akcizo tarifu, žymėjimo tvarkÄ (ir tai pripažįsta atsakovas) yra Lietuvos Respublikos Å«kio ministro 2002 m. birželio 3 d.

įsakymu Nr. 193 patvirtintos Taisyklės. Å ių taisyklių 1 priedo 2.1 punkte nurodyta, kad Å¡ildymui skirto kuro sÄ voka apima produktus, klasifikuojamus pagal KombinuotÄ jÄ prekių nomenklatÅ«rÄ (2002 m. versija, kodai 2710.19.41, 2710.19.45, 2710.19.49 pozicijose bei 2710.19.61.9, 2710.19.63.9, 2710.19.65.9 subpozicijose). O pareiÅ¡kėja, kaip nustatyta byloje ir to neginčija teritorinė muitinė, importavo prekę, kurios Kombinuotosios nomenklatÅ«ros kodas yra 3814 00 90 (TARIC 3814 00 90 99), t. y. nepatenka į Taisyklių taikymo sritį.

Ä®statymų leidėjui LR akcizų įstatymo 44 straipsnio 1 dalies 2 punktu nustačius, kad lengvatinis akcizo tarifas gali bÅ«ti taikomas ne tik Å¡ildymui skirtam kurui, bet ir kitiems energetiniams produktams, bei tame pačiame straipsnyje įpareigojus LR Vyriausybę ar jos įgaliotÄ institucijÄ nustatyti atvejus, kada tokie energetiniai produktai turi bÅ«ti žymimi, to padaryta nebuvo, t. y. LR akcizų įstatymo 44 straipsnio 1 dalies 2 punkto nuostata liko neįgyvendinta. Tai, kad Taisyklėse nėra paminėto KN kodo 3814 00 90, laikytina teisės spraga, skundžiamame sprendime pripažįsta ir atsakovas.Taigi, ta aplinkybė, kad Vyriausybė ar jos įgaliota institucija nėra nustačiusi tvarkos, pagal kuriÄ turėtų bÅ«ti žymimas pareiÅ¡kėjos įvežtas produktas, kuris pagal turinį (sudėtį) ir paskirtį gali bÅ«ti vertinamas kaip produktas, kuriam taikoma LR akcizų įstatyme nustatyta tarifo lengvata, negali eliminuoti pareiÅ¡kėjos galimybės tokia lengvata pasinaudoti (MAÄ® 3 str. 5 d.).

PareiÅ¡kėjai importavus kitÄ energetinį produktÄ , kuriam LR akcizų įstatymas nustato lengvatinį akcizo tarifÄ , tačiau, nesant Vyriausybės ar jos įgaliotos institucijos nustatytos tokio produkto žymėjimo tvarkos ir atvejų, ji neprivalėjo jo pažymėti. Atitinkamai Å¡io produkto nepažymėjimas nėra pagrindas netaikyti lengvatinio akcizo tarifo.PareiÅ¡kėja mano, kad produkto, kuriam pagal Akcizų įstatymÄ gali bÅ«ti taikoma ir yra pritaikyta akcizo lengvata, žymėjimo tvarkos pažeidimas yra pagrindas (esant visoms administracinės atsakomybės sÄ lygoms) tokį pažeidimÄ padariusio subjekto administracinei atsakomybei, o ne sÄ lyga, atimanti galimybę tam produktui taikyti įstatyme nustatytÄ lengvatinį akcizo tarifÄ .

IÅ¡ pirmiau paminėtos teisės aktų analizės daro iÅ¡vadÄ , kad akcizo lengvatos taikymas priklauso ne nuo produkto pažymėjimo, bet nuo jo rÅ«Å¡ies ir paskirties, kurios turi atitikti LR akcizų įstatyme nustatytas produktų rÅ«Å¡is ir paskirtis, patenkančias į lengvatinio akcizo tarifo objektÄ .PareiÅ¡kėjos atstovas teismo posėdyje pareiÅ¡kėjos skundÄ palaikė ir prašė skundÄ tenkinti. Atsakovas Muitinės departamentas atsiliepime su pareiÅ¡kėjos skundu nesutiko ir prašė jį atmesti kaip nepagrįstÄ (b. l. 56–58).Atsiliepime nurodė, kad, vadovaujantis 1993 m. liepos 2 d.

Komisijos reglamento (EEB) Nr. 2454/93, iÅ¡dėstančio Tarybos reglamento (EEB) Nr. 2913/92, nustatančio Bendrijos muitinės kodeksÄ , įgyvendinimo nuostatas, 199 straipsnio 1 dalimi, pateikus muitinės įstaigai deklaranto arba jo atstovo pasiraÅ¡ytÄ deklaracijÄ , deklarantas teisės aktų nustatyta tvarka tampa atsakingas už deklaracijoje pateiktos informacijos teisingumÄ ; kartu su deklaracija pateiktų dokumentų tikrumÄ ; visų prievolių, susijusių su deklaracijoje nurodytos muitinės procedÅ«ros taikymo prekėms pradžia, įvykdymÄ .

Taigi pareiÅ¡kėja, bÅ«dama deklarantu, tapo atsakinga už muitinės deklaracijoje nurodyto kodo teisingumÄ , taip pat prisiėmė atsakomybę ir dėl teisingo importuotos prekės apraÅ¡ymo.Muitinės departamento generalinio direktoriaus 2004 m. balandžio 13 d. įsakymu                          Nr. 1B-329 patvirtintos Bendrojo administracinio dokumento pildymo instrukcijos 27.35.2 punktas nustato, kad, pildant importo deklaracijos 31 langelį, prekės turi bÅ«ti apraÅ¡ytos taip, kad pakaktų duomenų jas vienareikÅ¡miÅ¡kai identifikuoti ir suklasifikuoti pagal KombinuotÄ jÄ nomenklatÅ«rÄ , prekių importo, laikinojo įvežimo arba muitinio sandėliavimo procedÅ«ros draudimams bei apribojimams taikyti, nustatytiems importo muitams ar mokesčiams apskaičiuoti.

Taigi, įvertinus pirmiau paminėtÄ teisinį reglamentavimÄ , matyti, kad pareiÅ¡kėja jau prekių deklaravimo metu muitinei pateikiamoje deklaracijoje privalėjo tinkamai įvardyti ir apraÅ¡yti importuojamas prekes.Pažymėjo, kad pareiÅ¡kėja BAD importo rinkinio deklaracijos Nr. 12LTPR2000IM00A450 (2012-08-13) 31 langelyje importuojamÄ prekę aprašė kaip „AbsorbentÄ , aromatinių angliavandenių miÅ¡inį 88 proc., kuris distiliuojasi prie 300 laipsnių temperatÅ«ros, naudojamÄ kaip priedas į kurÄ â€œ.

Tokio prekės pavadinimo muitinė neginčijo, be to, ir pati Bendrovė nesikreipė į muitinę praÅ¡ydama pakeisti importuotų prekių apraÅ¡ymÄ vadovaujantis Muitinės departamento generalinio direktoriaus įsakymu Nr. 1B-835 (2003-09-18) patvirtintomis Duomenų taisymo muitinėje įformintuose dokumentuose taisyklėmis (minėtų taisyklių 16 punktas nustato, kad kartu su praÅ¡ymu taisyti muitinėje įformintÄ dokumentÄ teritorinei muitinei turi bÅ«ti pateikti dokumentai, pagrindžiantys taisymo (papildymo) bÅ«tinumÄ (pvz., sÄ skaitos faktÅ«ros, prekių kilmės dokumentai, prekių patikrinimo aktai, nauji kompensacinių produktų iÅ¡eigos apskaičiavimai, sutarties papildymas (pakeitimas) ir pan.).

Daro iÅ¡vadÄ , kad, vadovaujantis pirmiau paminėto teisės akto nuostatomis, muitinė gali remtis tik objektyviais dokumentais bei duomenimis, kurių teisingumÄ bÅ«tų galima patikrinti. Muitinės departamentas laikosi pozicijos, kad nėra jokio pagrindo pareiÅ¡kėjos deklaruotas prekes laikyti Å¡ildymo kuro priedu.Akcizų įstatymo 37 straipsnio 2 dalis nustato, kad Å¡ildymui skirtiems gazoliams (buitiniam krosnių kurui), pažymėtiems Å¡io įstatymo 44 straipsnyje nustatyta tvarka, taikomas 73 litų už 1 000 litrų produkto akcizų tarifas.Muitinės departamento 2007 m. kovo 29 d. generalinio direktoriaus įsakymu Nr. 1B-240 patvirtintame Nacionalinių papildomų Lietuvos Respublikos integruoto tarifo kodų sÄ raÅ¡e nustatyta, kad kodu X305 deklaruojami Å¡ildymui skirti gazoliai (buitinis krosnių kuras), pažymėti nustatyta tvarka, arba produktai, kurie pagal Akcizų įstatymÄ apmokestinami akcizo tarifu, nurodytu Akcizo įstatymo 37 straipsnio 2 dalyje.Nurodo, kad pareiÅ¡kėja, siekdama pagrįsti akcizo lengvatos, nustatytos Akcizų įstatymo 37 straipsnio 2 dalyje, taikymo galimumÄ , vadovaujasi Akcizų įstatymo 44 straipsnio 1 dalies 2 punktu, reglamentuojančiu, kad Vyriausybės ar jos įgaliotos institucijos nustatyta tvarka žymimi kiti energiniai produktai, kuriems taikomos akcizų lengvatos, Vyriausybės ar jos įgaliotos institucijos nustatytais atvejais.

Minėta norma, pareiÅ¡kėjos aiÅ¡kinimu, parodo, kad ne visais atvejais energiniai produktai, kuriems gali bÅ«ti pritaikomos akcizo lengvatos, privalo bÅ«ti pažymėti, t. y. jie žymimi tik tada, kai tai nustatyta Vyriausybės ar jos įgaliotos institucijos.Muitinės departamento nuomone, pareiÅ¡kėjos skundo teismui argumentai dėl jo importuotos prekės žymėjimo prievolės nebuvimo yra nepagrįsti, nes Akcizų įstatymo tiek 37 straipsnio 2 dalis, tiek 44 straipsnio 1 dalies 1 punktas besÄ lygiÅ¡kai nustato Å¡ildymui skirtų energetinių produktų, kuriems siekiama pritaikyti 73 litų už 1000 litrų produkto akcizo tarifÄ , žymėjimo privalomumÄ .Vienintelis teisės aktas, reglamentuojantis Å¡ildymui skirtų energetinių produktų, apmokestinamų lengvatiniu akcizo tarifu, žymėjimo tvarkÄ yra Lietuvos Respublikos Å«kio ministro 2002 m. birželio 3 d.

įsakymu Nr. 193 patvirtintos Taisyklės, priimtos įgyvendinant Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2002 m. vasario 15 d. nutarimÄ Nr. 235 „Dėl įgaliojimų suteikimo įgyvendinant Lietuvos Respublikos akcizų įstatymo nuostatas“. Taigi, matyti, kad LR Vyriausybė minėtu nutarimu įpareigojo patvirtinti ne kuro, kuriam gali bÅ«ti taikomos akcizo lengvatos, sÄ raÅ¡Ä (kurÄ , kuriam taikomos lengvatos, aiÅ¡kiai įvardijo Akcizų įstatymas – tai Å¡ildymui skirti gazoliai), o tik Å¡io kuro žymėjimo tvarkÄ .Taigi nei LR Vyriausybė, nei jos įgaliota institucija negalėjo nuspręsti dėl kuro, kuriam taikytina akcizo lengvata, rÅ«Å¡ies bei jo žymėjimo privalomumo, nes tam neturėjo jokių įgaliojimų, be to, tai jau buvo nustatyta įstatymu.Taisyklių 1 punktas nustato, kad žymėjimo tvarka skirta kuro, kuriam taikomos akcizų lengvatos, žymėjimo (fiskalinio) reikalavimams nustatyti, kad jis iÅ¡siskirtų iÅ¡ kuro, kuriam netaikomos akcizų lengvatos; taip pat kuro, kuriam taikomos akcizų lengvatos, panaudojimui pagal paskirtį užtikrinti.

Å is teisės aktas taip pat nustato ir žymėjimo tvarkos (t. y. žymėjimui naudojamų cheminių medžiagų sudėtį, pavadinimus bei proporcijas, žymėjimo vietÄ ir t. t). Taigi, Taisyklėse iÅ¡dėstytos nuostatos yra susijusios ne su Å¡ildymo kuro žymėjimo privalomumu, o tik su techniniu žymėjimo įgyvendinimu.Mano, kad nagrinėjamu atveju tai, kad Taisyklėse nėra paminėto KN kodo 3814 00 90, laikytina teisės spraga, tačiau Å¡i spraga galėjo bÅ«ti užpildyta pritaikius teisės analogijÄ ir taikant Taisyklėse nustatytÄ Å¾ymėjimo tvarkÄ .Muitinės departamentas pažymi, kad joks įstatymų įgyvendinamasis teisės aktas negalėjo nustatyti kitų įpareigojimų, susijusių su žymėjimo privalomumu, nei tie, kuriuos nustato Akcizų įstatymas.

Tai, kad pirmiau minėtos Taisyklės neįvardijo produkto, klasifikuojamo KN kodu 3814 00 90, negalėjo bÅ«ti kliÅ«tis žymėti pareiÅ¡kėjos importuojamÄ prekę Å¡iose Taisyklėse nustatytu bÅ«du.Atsakovas daro iÅ¡vadÄ , kad Å¡ildymui skirtas kuras, kuriam taikytina 73 Lt už 1 000 litrų akcizų lengvata, privalo bÅ«ti žymimas visais atvejais, nes tai tiesiogiai nustato Akcizų įstatymo tiek 37 straipsnio 2 dalis, tiek 44 straipsnio 1 dalies 1 punktas. Netgi ir preziumavus, kad pareiÅ¡kėjos importuota prekė buvo ne Å¡ildymui skirtas kuras, o jo priedas, jam vis tiek bÅ«tų privalomas žymėjimo reikalavimas.

         Atsakovo atstovas teismo posėdyje palaikė skunde nurodytus argumentus ir prašė pareiÅ¡kėjos skundÄ atmesti.         Trečiasis suinteresuotas asmuo Kauno teritorinė muitinė praÅ¡o skundÄ atmesti. PaaiÅ¡kino, kad pareiÅ¡kėja, manydama, jog prekės apraÅ¡ymas turi bÅ«ti kitas, ir turėdama tai pagrindžiančius dokumentus, galėjo kreiptis į muitinę, tačiau nesikreipė pakeisti importuotų prekių apraÅ¡ymÄ , kaip tai nustato Muitinės departamento generalinio direktoriaus įsakymu Nr. 1B-835 (2003-09-18) patvirtintos Duomenų taisymo muitinėje įformintuose dokumentuose taisyklės.Pažymėjo, jog minėtų taisyklių 16 punktas nustato, kad kartu su praÅ¡ymu taisyti muitinėje įformintÄ dokumentÄ teritorinei muitinei turi bÅ«ti pateikti dokumentai, pagrindžiantys taisymo (papildymo) bÅ«tinumÄ (pvz., sÄ skaitos faktÅ«ros, prekių kilmės dokumentai, prekių patikrinimo aktai, nauji kompensacinių produktų iÅ¡eigos apskaičiavimai, sutarties papildymas (pakeitimas) ir pan.), Taigi, Å¡iuo atveju, vadovaujantis pirmiau paminėto teisės akto nuostatomis, muitinė gali remtis tik objektyviais dokumentais bei duomenimis, kurių teisingumÄ bÅ«tų galima patikrinti.

Po muitinio įforminimo importuota prekė buvo parduota UAB „Artela“ (2012 m. lapkričio 5 d. sÄ skaita faktÅ«ra Nr. 10252), nurodytas pavadinimas – „Skystas kuras KN 2710 19 64“, todėl, kaip teisingai nurodė Muitinės departamentas savo sprendime, duomenys, susiję su importuotos prekės apraÅ¡ymu, pavadinimu, yra prieÅ¡taringi.Nurodė, kad, iÅ¡analizavus Ä®statymo 37 str. 2 dalies, 44 str. 1 dalies nuostatas, darytina neabejotina iÅ¡vada, kad Å¡ildymui skirtas kuras, kuriam taikytina 73 Lt už 1 000 litrų produkto akcizo lengvata, privalo bÅ«ti Å¡ildymui skirtas kuras (buitinis krosnių kuras) ir pažymėtas visais atvejais Ä®statymo 44 str. nustatyta tvarka, t. y.

žymėjimas privalomas, norint pritaikyti lengvatÄ . Tai tiesiogiai nustato ne įstatymų įgyvendinamasis teisės aktas, bet Akcizų įstatymo 37 str. 2 d. ir 44 str. 1 d. 1 p. Å iuo atveju, Kauno teritorinės muitinės nuomone, minėto įstatymo 37 str. 2 d. nuostatos taikymas sietinas su 44 str. 1 d. 1 p., nes jame ir konkrečiai įvardijama 37 str. 2 d.Kauno teritorinė muitinė nesutinka su pareiÅ¡kėjos nuomone dėl jos importuotos prekės žymėjimo prievolės nebuvimo. Mano, kad Å¡ildymui skirtas kuras, kuriam taikytina 73 Lt už 1 000 litrų akcizų lengvata, privalo bÅ«ti žymimas visais atvejais.

Netgi preziumavus, kad Bendrovės importuota prekė buvo ne šildymui skirtas kuras, o jo priedas, jai vis tiek būtų privalomas žymėjimo reikalavimas. Šiuo nagrinėjamu atveju jokia Mokesčių administravimo įstatymo 3 str. 5 d. įtvirtinta nuostata, kad visi Lietuvos Respublikos mokesčių teisės aktų prieštaravimai ar neaiškumai aiškinami mokesčių mokėtojo naudai, šiam aktualiam mokestiniam ginčui netaikytina, kadangi neaiškumo ar prieštaravimo Įstatyme nėra, o jei egzistuotų teisinio reglamentavimo trūkumas įstatymo įgyvendinamajame teisės akte, negalima laikyti prieštaravimu.

Kaip teisingai skundžiamame sprendime paminėjo Muitinės departamentas, teisės aktų prieÅ¡taravimÄ ar neaiÅ¡kumÄ galima bÅ«tų konstatuoti tik tuo atveju, jei Bendrovė importuotas prekes bÅ«tų žymėjusi, tačiau kiltų neaiÅ¡kumų (ginčas) dėl žymėjimo tvarkos, žymėjimui naudojamų medžiagų ar, pavyzdžiui, mažesnės žymimų medžiagų koncentracijos ar kitų reikalavimų, kurie yra Taisyklių reglamentavimo sritis.Trečiojo suinteresuoto asmens atstovas teismo posėdyje prašė pareiÅ¡kėjos skundÄ atmesti.Skundas tenkintinas iÅ¡ dalies.

IÅ¡ byloje esančių įrodymų nustatyta, kad Bendrovė į Bendrijos muitų teritorijÄ Ä¯vežė iÅ¡ Rusijos bendrovės „Leonita“ įsigytÄ prekę – „Absorbent 50/370“, kuriÄ deklaravo BAD importo rinkiniu Nr. 12LTPR2000IM00A450 (2012-08-13), prekės kodas – 2707 9999 00 (papildomas nacionalinis kodas X305).Kauno teritorinė muitinė 2012-12-13 atliko prekės, deklaruotos BAD importo rinkiniu                 Nr. 12LTPR2000IM00A983 (2012-08-13), klasifikavimo ir importo mokesčių apskaičiavimo teisingumo patikrinimÄ ir surašė muitinio patikrinimo ataskaitÄ Nr. 2KM19/13-0739S, kurioje nurodė, kad BAD importo rinkinio Nr. 12LTPR2000IM00A983 (2012-08-13) deklaracijoje nurodytas neteisingas papildomas nacionalinis kodas X305.

Taip pat nurodė, kad minėtas kodas naudojamas tada, kai importuojamoms prekėms taikomas Akcizų įstatymo 37 straipsnio 2 dalyje nustatytas lengvatinis akcizo tarifas (73 litai už 1 000 litrų). Kadangi įrodymų apie importuoto kuro žymėjimÄ nebuvo pateikta, vietos mokesčių administratorius konstatavo, kad Å¡iuo atveju turi bÅ«ti taikomos Akcizų įstatymo 37 straipsnio 1 dalies nuostatos ir kuras apmokestinamas 1 043 Lt akcizo tarifu už 1 000 litrų, taip pat nustatomas papildomas prekės kodas X304 vietoj X305, kaip tai nustatyta Muitinės departamento generalinio direktoriaus 2007 m. kovo 29 d.

įsakymu Nr. 1B-320 patvirtintame Nacionalinių papildomų Lietuvos Respublikos integruoto tarifo kodų sÄ raÅ¡e. Bendrovei buvo įregistruota Å¡i mokestinė nepriemoka: 1 960 Lt muito mokesčio, 55 507 Lt akcizo mokesčio, 12 068 Lt PVM, 1449 Lt delspinigių už nesumokėtÄ akcizÄ bei 315 Lt delspinigių už nesumokėtÄ PVM, taip pat Bendrovė buvo nubausta 10 proc. dydžio (7 433 Lt) bauda.Bendrovė nesutiko su Kauno teritorinės muitinės 2012 m. gruodžio 13 d. supaprastinto patikrinimo ataskaita Nr. 2KM19/13-0739S ir jÄ apskundė Muitinės departamentui.Muitinės departamentas, iÅ¡nagrinėjęs Bendrovės skundÄ , 2013 m. gegužės 2 d. sprendimu Nr. 1A-154 pavedė Kauno teritorinei muitinei atlikti pakartotinį patikrinimÄ ir priimti naujÄ sprendimÄ .

Kauno teritorinė muitinė, atlikusi pakartotinį tyrimÄ , 2013 m. spalio 24 d. supaprastinta patikrinimo ataskaita Nr. 3KM19/13-0820S nusprendė pakeisti BAD importo rinkiniu                           Nr. 12LTPR2000IM00A450 (2012-08-13) deklaruotos prekės kodÄ iÅ¡ 2707 99 99 00 X305 į 3814 00 90 99 X304 bei įregistravo papildomÄ mokestinę nepriemokÄ : 4 247 Lt muito mokesčio,                      55 507 Lt akcizo mokesčio, 12 548 Lt PVM, 6 694 Lt delspinigių už nesumokėtÄ akcizÄ bei                     1 506 Lt delspinigių už nesumokėtÄ PVM.

Kauno teritorinė muitinė skundžiamoje ataskaitoje, be kita ko, nurodė ir tai, kad nėra jokių duomenų apie Bendrovės importuoto kuro žymėjimÄ , todėl prekė negali bÅ«ti deklaruojama papildomu nacionaliniu kodu X305. Bendrovė nesutiko su Kauno teritorinės muitinės 2013 m. spalio 24 d. supaprastinto patikrinimo ataskaita Nr. 3KM19/13-0820S ir jÄ apskundė Muitinės departamentui.Dėl produkto žymėjimo privalomumo Bendrovė nurodė, kad jos importuotas produktas (TARIC 3814 00 90 99) nėra nustatytas Taisyklėse, todėl ir prievolės jį žymėti nebuvo.

Be to, pats prekės žymėjimas nėra ta sÄ lyga, lemianti prekės apmokestinimÄ lengvatiniu akcizo tarifu. Skunde buvo praÅ¡oma panaikinti skundžiamos ataskaitos dalį, kurioje buvo pakeistas papildomas nacionalinis kodas iÅ¡ X305 į X304, taip pat tÄ ataskaitos dalį, kuria įregistruota papildoma mokestinė nepriemoka.Muitinės departamentas Bendrovės skundÄ atmetė ir patvirtino Kauno teritorinės muitinės 2013 m. spalio 24 d. supaprastinto patikrinimo ataskaitÄ Nr. 3KM19/13-0820S.Esminė aplinkybė, dėl kurios pareiÅ¡kėjai buvo apskaičiuoti papildomi mokesčiai ir su jais susijusios sumos, yra ta, kad pareiÅ¡kėjos importuotas kuras nebuvo pažymėtas. Pagal Nacionalinių papildomų Lietuvos Respublikos integruoto tarifo kodų sÄ raÅ¡Ä , patvirtintÄ Muitinės departamento generalinio direktoriaus 2007 m. kovo 29 d. įsakymu Nr. 1B-240, nacionalinis kodas X305 žymi Å¡ildymui skirtus gazolius (buitinį krosnių kurÄ ), pažymėtus nustatyta tvarka, arba produktus, kurie apmokestinami akcizo tarifu, nurodytu Akcizo įstatymo 37 straipsnio 2 dalyje.PareiÅ¡kėja, deklaruodama importuotus produktus nacionaliniu kodu X305, priskyrė juos Å¡ildymui skirtiems gazoliams (buitiniam krosnių kurui).

Akcizų įstatymo 37 straipsnio 1 dalis nustato bendrÄ gazoliams taikomÄ tarifÄ . Å io straipsnio 2 dalis nustato lengvatinį tarifÄ Å¡ildymui skirtiems gazoliams (buitiniam krosnių kurui), pažymėtiems Akcizų įstatymo 44 straipsnyje nustatyta tvarka.Akcizų įstatymo 44 straipsnio 1 dalis nustato, kad Vyriausybės ar jos įgaliotos institucijos nustatyta tvarka žymimi:

1) šildymui skirti energiniai produktai, kuriems taikomas šio įstatymo 37 straipsnio 2 dalyje nustatytas akcizų tarifas;

2) kiti energiniai produktai, kuriems taikomos akcizų lengvatos, Vyriausybės ar jos įgaliotos institucijos nustatytais atvejais. Vyriausybė, įgyvendindama Akcizų įstatymo 44 straipsnio 1 dalies nuostatas, 2002 m. vasario 15 d. nutarimo Nr. 235 „Dėl įgaliojimų suteikimo įgyvendinant Lietuvos Respublikos akcizų įstatymo nuostatas“ 1.3.1 punktu (redakcija, galiojusi iki 2010 m. vasario 28 d.) įgaliojo Ūkio ministerijÄ patvirtinti kuro, kuriam taikomos akcizų lengvatos, žymėjimo tvarkÄ .

Ūkio ministro 2002 m. birželio 3 d. įsakymu Nr. 193 patvirtintų Taisyklių 1 priedo 2.1 punktas (Å«kio ministro 2005 m. vasario 2 d. įsakymo Nr. 4-51 redakcija) nustato, kad žymėtino Å¡ildymui skirto kuro sÄ voka apima produktus, klasifikuojamus pagal KombinuotÄ jÄ prekių nomenklatÅ«rÄ kodais 2707.50.10, 2707.99.19, 2710.19.41, 2710.19.45, 2710.19.49, 2710.19.61, 2710.19.63, 2710.19.65, 3824.90.99.Nėra ginčo dėl pakartotinio patikrinimo ataskaitos dalies, kuria pripažinta, kad, vadovaujantis Bendrijos muitinės kodekso 20 str. nuostatomis, 1994-12-20 Komisijos reglamento (EB) Nr. 3115/94, iÅ¡ dalies keičiančio Tarybos reglamento (EEB) Nr. 2658/87 dėl tarifų ir statistinės nomenklatÅ«ros bei dėl Bendrojo muitų tarifo I ir II priedus, nuostatomis, Lietuvos Respublikos muitinės įstatymo 34 str., pareiÅ¡kėjos deklaruotos prekės kodas iÅ¡ 2707 99 99 00 pakeistas į 3814 00 90 99 kodÄ .

Pakeitus produkto KN kodÄ atsakovas jį priskyrė akcizų objektui, tačiau Å¡io produkto kurui nepriskyrė. Atsižvelgus į atliktus atsakovo laboratorinius tyrimus galima daryti iÅ¡vadÄ , kad ginčo produktas yra ne kuras, bet jo priedas, t. y. kitas energinis produktas Akcizų įstatymo 44 straipsnio 1 dalies 2 punkto prasme.Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas 2014 m. gruodžio 11 d. nutartyje, priimtoje administracinėje byloje Nr. A261-852/2014 pagal uždarosios akcinės bendrovės „3Ri“ skundÄ atsakovui Muitinės departamentui prie Finansų ministerijos, trečiasis suinteresuotas asmuo Vilniaus teritorinei muitinė, kurioje buvo sprendžiamas mokestinis ginčas dėl tokio pat kaip ir nagrinėjamoje byloje pareiÅ¡kėjos importuoto energinio produkto apmokestinimo akcizu, suformulavo Å¡ioje nagrinėjamoje byloje taikytinų teisės normų aiÅ¡kinimo taisykles ir nustatė Å¡iai nagrinėjamai bylai reikÅ¡mingus faktus, kurie iÅ¡ naujo neįrodinėjami nagrinėjant Å¡iÄ administracinę bylÄ (Administracinių bylų teisenos įstatymo 57 straipsnio 2 dalis), t. y. konstatavo, jog pareiÅ¡kėja importuoto kuro nepažymėjo, tačiau jos importuota prekė, klasifikuota KN kodu 2707 99 99 00 subpozicijoje, nėra nustatyta minėtų Taisyklių 1 priedo 2.1 punkte kaip žymėtinas kuras, nors, pagal anksčiau pateiktÄ energinių produktų vertinimÄ , importuota prekė, klasifikuota KN kodu 2707 99 99 00, privalėjo bÅ«ti Kuro, kuriam taikomos akcizų lengvatos, žymėjimo taisyklėse pripažinta kaip žymima.

TokiÄ situacijÄ Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas vertino kaip teisinio reguliavimo spragÄ , ribojančiÄ pareiÅ¡kėjos teisę į lengvatinį akcizÄ , nustatytÄ Akcizų įstatymo 37 straipsnio 2 dalyje. Teismas taip pat pažymėjo, kad byloje yra įrodyta, jog pareiÅ¡kėja importavo prekę, kuriai taikytinas lengvatinis akcizo mokestis, nustatytas Akcizų įstatymo 37 straipsnio 2 dalyje. Dėl teisinio reguliavimo spragos pareiÅ¡kėja negalėjo jos pažymėti, kadangi tokia tvarka nebuvo nustatyta, ir formaliai neteko teisės į lengvatÄ , tačiau įstatymo įgyvendinamasis teisės aktas negali riboti teisės į lengvatÄ , nustatytÄ Ä¯statymu.

Teisinio tikrumo principas reikalauja, kad teisinių santykių subjektai bÅ«tų tikri dėl savo teisinės padėties ir jiems turi bÅ«ti užtikrinta, jog jie gali pasiekti norimo rezultato, veikdami remdamiesi teisės normomis. Suteiktos teisės asmeniui teisės normos pagrindu negali bÅ«ti panaikintos ar suvaržytos vėlesniais teisės aktais (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2014 m. gruodžio 11 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A261-852/2014).Atsižvelgusi į Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2014 m. gruodžio 11 d. nutartyje, priimtoje administracinėje byloje Nr. A261-852/2014, suformuluotas teisės normų aiÅ¡kinimo taisykles, kurias keisti ar jomis nesivadovauti nėra jokio objektyvaus pagrindo, teisėjų kolegija nurodytoje byloje priėjo prie iÅ¡vados, kad nagrinėjamu atveju pareiÅ¡kėja, apskaičiuodama importuoto energinio produkto akcizÄ , pagrįstai taikė lengvatinį tarifÄ , nustatytÄ Akcizų įstatymo 37 straipsnio 2 dalyje (2010 m. balandžio 1 d.

įstatymo Nr. XI-722 redakcija). Taigi, pareiÅ¡kėjos importuotÄ produktÄ priskyrus kitam energiniam produktui Akcizų įstatymo prasme, jis žymėjimo taisyklėse turi bÅ«ti pripažįstamas kaip žymima prekė. Tokia situacija, kada produktas yra pripažįstamas akcizo objektu, tačiau įgaliota institucija jam nenustatė žymėjimo tvarkos, atsižvelgus į Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo suformuotÄ praktikÄ , vertintina kaip teisinio reguliavimo spraga, ribojanti pareiÅ¡kėjo teisę į lengvatinį akcizÄ , nustatytÄ Akcizų įstatymo 37 straipsnio 2 dalyje.

Taigi byloje nėra ginčo, kad pareiÅ¡kėja importavo prekę, kuriai taikytinas lengvatinis akcizo mokestis, nustatytas Akcizų įstatymo 37 straipsnio 2 dalyje. Dėl teisinio reguliavimo spragos pareiÅ¡kėja negalėjo jos pažymėti, kadangi tokia tvarka nebuvo nustatyta, ir formaliai neteko teisės į lengvatÄ .Kadangi Kauno teritorinė muitinė pakartotinio patikrinimo metu nusprendė pakeisti prekės kodÄ ir dėl to apskaičiuodama mokesčius taikė 1 043 Lt už 1 000 litrų produkto akcizo tarifÄ , o ne lengvatinį akcizo tarifÄ 73 litus už 1 000 litrų produkto, Å¡i supaprastinto patikrinimo ataskaitos dalis naikintina ir pavestina Kauno teritorinei muitinei jÄ patikslinti.

Naikintinas ir atsakovo Muitinės departamento sprendimas, kuriuo pakartotinio patikrinimo ataskaita buvo patvirtinta.Teismas, vadovaudamasis Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 85–87 straipsniais, 88 straipsnio 2 punktu, n u s p r e n d ž i a: PareiÅ¡kėjo uždarosios akcinės bendrovės „3Ri“ skundÄ patenkinti iÅ¡ dalies. Panaikinti atsakovo Muitinės departamento prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos 2014-01-22 sprendimÄ Nr. 1A-32, kuriuo patvirtinta Kauno teritorinės muitinės 2013 m. spalio               30 d. supaprastinto patikrinimo ataskaita Nr. 3KM19/13-0820S.

Panaikinti Kauno teritorinės muitinės 2013 m. spalio 24 d. supaprastinto patikrinimo ataskaitos Nr. 3KM19/13-0820S dalį, kuria nuspręsta pakeisti UAB „3Ri“ 2012-08-13 deklaracijos Nr. 12LTPR2000M00A450 33 langelyje papildomÄ nacionalinį prekės kodÄ iÅ¡ X305 į X304 ir taikyti 1 043 Lt už 1 000 litrų produkto akcizo tarifÄ , perskaičiuoti už UAB „3Ri“ importuotas prekes, deklaruotas 2012-08-13 deklaracijoje Nr. 12LTPR2000IM00A450, importo mokesčius: akcizÄ (100) iÅ¡ 3 892 Lt į 59 399 Lt, PVM iÅ¡ 14 735 Lt į 27 283 Lt, įregistruoti muitinėje už               UAB „3Ri“ importuotas prekes, deklaruotas 2012-08-13 deklaracijoje Nr. 12LTPR2000IM00A450, Å¡iÄ mokestinę nepriemokÄ : akcizo (100) – 55 507 Lt, PVM (B00) – 12 548 Lt, akcizo delspinigių (846) – 6 694 Lt ir PVM delspinigių (860) – 1 506 Lt.Ä®pareigoti Kauno teritorinę muitinę patikslinti pakartotinio patikrinimo ataskaitÄ atlikus pareiÅ¡kėjos uždarosios akcinės bendrovės „3Ri“ pakartotinį patikrinimÄ .Sprendimas per 14 dienų nuo jo paskelbimo apeliacine tvarka gali bÅ«ti skundžiamas Lietuvos vyriausiajam administraciniam teismui tiesiogiai arba per Vilniaus apygardos administracinį teismÄ .

Teisėjai                           Bronius JanuÅ¡ka                      RÅ«ta Miliuvienė                                                      Irena Paulauskienė                          Â