Cassation annuls tax fraud order due to unclear temporal/spatial boundaries and ambiguous threshold calculation method.

seguente SENTENZA sul ricorso proposto da Messina Tania, nata a Carmagnola il 13-07-1992, avverso l'ordinanza del 30-11-2023 del Tribunale di Caltanissetta; visti gli atti, il provvedimento impugnato e il ricorso; udita la relazione svolta dal consigliere Fabio Zunica; lette le conclusioni rassegnate dal Pubblico Ministero, in persona del Sostituto Procuratore generale dott. Raffaele Piccirillo, che ha concluso per l'annullamento con rinvio del provvedimento impugnato; lette le conclusioni scritte trasmesse dall'avvocato Riccardo Mazzucchetti Magnani, difensore dell'indagata, che ha insistito per l'accoglimento del ricorso.

RITENUTO IN FATTO

1. Con ordinanza del 30 ottobre 2023, il G.I.P. del Tribunale di Caltanissetta rigettava la richiesta di applicazione di misure personali e reali avanzata nei confronti di 21 persone, tra cui Tania Messina, indagate a vario titolo dei reati di associazione a delinquere, di truffa aggravata e del reato di cui all'art. 38 bis del d. Igs. n. 81 del 2015. Il G.I.P., in particolare, escludeva la gravità indiziaria rispetto al reato associativo, riteneva configurabile, quanto ai capi 3, 5, 9, 11, 14, 16, 18, 20, 22, 24 e 26, il reato ex art. 38 bis del d.

Igs. n. 81 del 2015, per il quale non era stata avanzata alcuna richiesta cautelare, trattandosi di fattispecie contravvenzionali, e, quanto ai capi 2, 4, 6, 7, 8, 10, 12, 13, 15, 17, 19, 21, 23 e 25, il G.I.P. riteneva configurabile non il delitto di truffa aggravata, ma quello di indebita compensazione, da considerarsi speciale, e rigettava la richiesta cautelare, in base al rilievo secondo cui le risultanze delle verifiche fiscali eseguite in capo alle imprese appaltatrici avevano già formato oggetto di denuncia presso le rispettive sedi giudiziarie, integrando ciò un ne bis in idem cautelare.

2. Con ordinanza del 30 novembre 2023, il Tribunale del Riesame di Caltanissetta, in parziale accoglimento dell'appello cautelare proposto dal P.M., applicava nei confronti della Messina la misura interdittiva del divieto temporaneo di esercitare l'attività di impresa e di rivestire uffici direttivi delle persone giuridiche per la durata di mesi 6, in relazione al delitto di cui al capo 23, previa riqualificazione della condotta nel reato ex art. 10 quater del d. Igs. n. 74 del 2000.

3. Avverso l'ordinanza del Tribunale nisseno, la Messina, tramite il suo difensore di fiducia, ha proposto ricorso per cassazione, sollevando due motivi. Con il primo, la difesa censura l'erronea riqualificazione del fatto, osservando che, nel ritenere configurabile il delitto di indebita compensazione in luogo di quello di truffa aggravata, il Tribunale del Riesame sarebbe incorso in un errore di diritto, avendo enucleato un fatto diverso, rispetto al quale difettava l'iniziativa del P.M., il quale, invero, nella richiesta cautelare, aveva precisato che per il reato ex art. 10 quater del d.

Igs. n. 74 del 2000 si procedeva separatamente. E del resto il delitto di indebita compensazione, proprio perché speciale rispetto al reato di truffa, come correttamente precisato nell'ordinanza impugnata, presenta rispetto a quest'ultima fattispecie elementi distinti e ulteriori, in ordine ai quali non vi è stata contestazione, con conseguente difetto di contraddittorio. Con il secondo motivo, è stata eccepita la violazione del ne bis in idem cautelare, rilevandosi che è stato documentato dalle difese che, rispetto a tutte le operazioni di compensazione, pende dinanzi all'Autorità giudiziaria di Torino il procedimento n. 24781/2019 R.G.N.R., in cui il P.M. ha già esercitato l'azione penale e nel quale è stato anche disposto il sequestro per equivalente delle somme che si ritengono evase, per cui il fatto che il P.M. torinese non abbia ravvisato la presenza di concorrenti/beneficiari nel reato di indebita compensazione che si contesta alla Messina non comporta che costei debba rispondere al Tribunale di Caltanissetta, in ordine alle stesse operazioni, di un reato diverso. 3.1.

Con memoria trasmessa il 5 aprile 2024, il difensore dell'indagata ha insistito nell'accoglimento del ricorso, ribadendone le argomentazioni.

CONSIDERATO IN DIRITTO

Il primo motivo di ricorso è fondato, mentre il secondo non è meritevole di accoglimento.

1. Iniziando per ragioni di priorità logica dal secondo motivo, occorre premettere che, secondo la costante affermazione di questa Corte (cfr. Sez. 5, n. 18020 del 10/02/2022, Rv. 283371 e Sez. 2, n. 292 del 04/12/2013, dep. 2014, Rv. 257992), ai fini dell'applicazione del principio del ne bis in idem, principio operante anche in materia cautelare (così Sez. Un., n. 11 del 01/07/1992, Rv. 191183), l'identità del fatto è configurabile solo ove le condotte siano caratterizzate dalle medesime condizioni di tempo, di luogo e di persone, sicché costituisce fatto diverso quello che, pur violando la stessa norma e integrando gli estremi del medesimo reato, rappresenti ulteriore estrinsecazione dell'attività delittuosa, distinta nello spazio e nel tempo da quella pregressa.

In applicazione di tale principio, correttamente il Tribunale del Riesame ha escluso l'operatività nel caso in esame del "ne bis in idem", evidenziando che le fattispecie delittuose poste al vaglio dei Tribunali di Terni e di Torino riguardavano fatti storici completamente distinti innanzitutto dal punto di vista oggettivo, essendo accomunati da quelli per cui si procede unicamente dalla finalità di frodare il Fisco. In particolare, quanto al procedimento penale n. 24781/2019 R.G.N.R., pendente presso la Procura della Repubblica di Torino, è stato evidenziato, in replica all'eccezione difensiva, che alcuni degli indagati sono sì chiamati a rispondere di plurimi delitti di indebita compensazione, ma questi ultimi attengono a distinte compensazioni, effettuate a vantaggio di imprese beneficiarie differenti rispetto a quelle nissene coinvolte nei fatti di causa (pag. 13 dell'ordinanza impugnata).

Con le pertinenti considerazioni del Tribunale, il ricorso non si confronta adeguatamente, per cui la doglianza difensiva va senz'altro disattesa.

2. Una diversa conclusione si impone invece rispetto al primo motivo. Circa la riqualificazione del fatto operata dal Tribunale del Riesame rispetto al delitto di truffa ai danni dello Stato, sussunto nella diversa fattispecie di indebita compensazione, se deve ribadirsi il consolidato principio (cfr. Sez. 2, n. 9948 del 23/01/2020, Rv. 279211 - 02 e Sez. 5, n. 7468 del 28/11/2013, dep. 2014, Rv. 258983), secondo cui i giudici del riesame, al pari del giudice della cautela, ben possono attribuire alla condotta una differente definizione giuridica, e ciò anche in ragione dell'inevitabile fluidità che connota le provvisorie imputazioni della fase cautelare, deve tuttavia richiamarsi l'altrettanto condivisa affermazione di questa Corte (cfr.

Sez. 6, n. 16020 del 13/03/2019, Rv. 275602 e Sez. 6, n. 18767 del 18/02/2014, Rv. 259679), secondo cui, pur nel suo legittimo potere di riqualificazione giuridica del fatto, il Tribunale del Riesame non può però formulare autonome ipotesi ricostruttive sulla base di dati di fatto diversi, risultando altrimenti nulla la decisione per difetto dell'iniziativa del pubblico ministero. Ciò posto, deve evidenziarsi che, nel caso di specie, in base alle allegazioni disponibili, risulta che, a fronte dell'originaria imputazione, calibrata sul modello della truffa ai danni dello Stato, il Tribunale, al pari del G.I.P., ha ritenuto configurabile il delitto di cui all'art. 10 quater del d.

Igs. n. 74 del 2000, in base alla ritenuta specialità di tale fattispecie rispetto a quella ex art. 640 cod. pen. Orbene, tale riqualificazione, di per sé legittima, avuto riguardo alla rimarcata specialità della condotta sanzionata in ambito penal-tributario, ha lasciato tuttavia aperte talune questioni non secondarie circa la sfera applicativa del reato di indebita compensazione, che presenta una sua peculiare e differente struttura. In particolare, come correttamente evidenziato dal Procuratore generale, non risultano ben chiare le date e i luoghi di presentazione dei modelli F24, su cui si incentra il meccanismo illecito sotteso alla previsione ex art. 10 quater del d.

Igs. n. 74 del 2000, richiamando il precetto penale la norma di cui all'art. 17 del d. Igs. n. 241 del 1997 che disciplina appunto le modalità operative delle compensazioni. Ma, soprattutto, non risulta adeguatamente approfondito il decisivo tema del superamento o meno della soglia di punibilità del reato, non comprendendosi se le cifre riportate nell'ordinanza impugnata siano riferite all'ammontare dei crediti indebitamente utilizzati in compensazione dalle società che figuravano come appaltatrici di servizi, o piuttosto all'importo dei risparmi di spesa derivanti dall'evasione fiscale e contributiva realizzata dalle società committenti.

La questione meritava invece di essere chiarita compiutamente, dovendosi ribadire il principio elaborato da questa Corte (cfr. 3, n. 34966 del 16/10/2020, Rv. 280428 e Sez. 3, n. 14763 del 19/02/2020, Rv. 279119), secondo cui, in tema di reati tributari, la soglia di rilevanza penale di cui all'art. 10 quater, d. Igs. 10 marzo 2000, n. 74, pari a cinquantamila euro annui, va riferita all'ammontare dei crediti non spettanti utilizzati per le compensazioni indebite, e non alle imposte sui redditi o sul valore aggiunto non versate, con la conseguenza che, per accertare il superamento della soglia, occorre procedere alla somma algebrica degli importi dei crediti inesistenti o non spettanti portati in compensazione.

3. Su questo pregnante aspetto, oltre che sulla delimitazione della condotta dal punto di vista contenutistico e spazio-temporale, l'ordinanza impugnata ha mancato di fornire risposte adeguate, per cui il provvedimento oggetto di ricorso deve essere annullato con rinvio, dovendo il Tribunale del Riesame verificare se e in che termini, alla luce delle acquisizioni investigative disponibili e già note alla difesa, nonché degli elementi essenziali desumibili dalle contestazioni provvisorie, sia configurabile il ravvisato reato di indebita compensazione, reato di cui andranno pertanto illustrate le coordinate spazio-temporali e le modalità della relativa condotta, dovendo soprattutto essere accertato il superamento o meno della soglia di punibilità, alla luce della premessa interpretativa sopra richiamata.

P.Q.M.

Annulla l'ordinanza impugnata e rinvia per nuovo giudizio al