Sentenza — n. 34098/2021 — snpen · Corte di Cassazione

a seguente SENTENZA sul ricorso proposto da: ZANCHETTO MAURIZIO nato a ROVIGO il 19/10/1947 avverso la sentenza del 14/01/2021 della CORTE APPELLO di VENEZIAvisti gli atti, il provvedimento impugnato e il ricorso; udita la relazione svolta dal Consigliere LUCA R/ZnMACCI• a- QA_ o\>,. lico Ministero, in persona del Sostituto Procuratore PAOLA FILIPPI udito il difensore

RITENUTO IN FATTO

1. La Corte di appello di Venezia, con sentenza del 14 gennaio 2021 ha confermato la decisione con la quale, in data 24 gennaio 2019, il Tribunale di Treviso aveva affermato la responsabilità penale di Maurizio Zanchetto in ordine al reato di cui all'art. 10-ter d.lgs. 74/2000 perché, quale legale rappresentante di una società, ometteva di versare nel termine previsto l'imposta sul valore aggiunto dovuta in relazione al periodo di imposta 2012 per un ammontare complessivo pari ad euro 679.485,00. Avverso tale pronuncia il predetto propone ricorso per cassazione tramite il proprio difensore di fiducia, deducendo i motivi di seguito enunciati.

2. Con un primo motivo di ricorso deduce la violazione di legge ed il vizio di motivazione, rilevando che il giudice di primo grado aveva riconosciuto la sussistenza di problemi di liquidità della società che avevano comportato l'insorgere di debiti rilevanti verso lo Stato, il ritardo nei pagamenti delle fatture emesse, l'avere l'imprenditore immesso nella società tutti i propri beni perdendoli, l'assenza di beni intestati alla società e l'uscita in massa dei dipendenti nel 2015 che aveva imposto la corresponsione dei TFR e che, ciò nonostante, non aveva ritenuto tali circostanze sufficienti ad escludere la sussistenza dell'elemento soggettivo del reato.

Lamenta che la Corte territoriale, aderendo integralmente al ragionamento del Tribunale, non avrebbe fornito risposta alle doglianze sollevate con l'atto di appello, limitandosi a confermare la sentenza impugnata travisando, peraltro, quanto riferito dall'imputato nel corso dell'esame e non considerando le ragioni della scelta imprenditoriale di individuare alcune priorità per far fronte allo stato di necessità, come peraltro sarebbe stato dimostrato nel corso dell'istruzione dibattimentale. La Corte di appello sarebbe incorsa, inoltre, in contraddizione laddove da un lato definisce non escludibile a priori la convinzione di corrispondere ai dipendenti quanto necessario per il sostentamento loro e delle loro famiglie e, dall'altro, ne esclude la sussistenza sulla base di una circostanza, i ritardi nell'incasso delle fatture nell'ordine di 120- 180 giorni, che non rileverebbe e non inciderebbe su tale evenienza.

Aggiunge che l'istruttoria dibattimentale avrebbe evidenziato che l'imprenditore si era attivato per reperire liquidità e pagare il fisco facendo tutto quanto nelle sue possibilità e che la Corte territoriale non avrebbe considerato un altro dato fattuale rilevante e, cioè, la rateazione di altro debito tributario cui aveva avuto accesso la società, circostanza confermata anche dalla testimone escussa. La Corte del merito, rileva, avrebbe anche errato nel ritenere non assolto l'onere di allegazione richiesto nel caso specifico e non avrebbe inoltre valutato l'influenza del successivo fallimento del principale cliente nella crisi di impresa, circostanza che avrebbe potuto influire sulla liquidità, nonché la circostanza che l'imprenditore aveva utilizzato il proprio patrimonio personale per far fronte ai debiti dell'azienda.

3. Con un secondo motivo di ricorso deduce la violazione di legge ed il vizio di motivazione in relazione alla disposta confisca, deducendo la mancanza di prova circa l'arricchimento, non avendo l'istruzione dibattimentale evidenziato profitti di sorta in entrata nella sua sfera patrimoniale. Mancherebbe anche qualsiasi motivazione circa l'impossibilità di procedere alla confisca diretta di beni costituenti profitto o prezzo del reato, circostanza non deducibile sulla base soltanto dell'intervenuto fallimento della società. Aggiunge inoltre che, con motivi di appello aggiunti, era stato fatto rilevare come la disposta confisca comprometterebbe l'esito di un procedimento ex art. 14-quinquies legge 3\2012 promosso dalla figlia dell'imputato davanti al Tribunale di Rovigo, essendo la stessa comproprietaria di uno dei beni dell'imputato e che la Corte di appello avrebbe erroneamente affermato che l'individuazione specifica dei beni da apprendere e la verifica della corrispondenza del loro valore a quanto indicato nel provvedimento di confisca è riservata alla fase esecutiva.

Insiste, pertanto, per l'accoglimento del ricorso. Tale richiesta è stata successivareiente ribadita con memoria in data 18 giugno 2021.

CONSIDERATO IN DIRITTO

1. Il ricorso è inammissibile.

2. Occorre preliminarmente ricordare, con riferimento al primo motivo di ricorso, che le Sezioni Unite (Sez. U, n. 37424 del 28/3/2013, Romano, Rv. 255757) hanno chiarito, riguardo al delitto in esame, che lo stesso è punibile a titolo di dolo generico e per la sua commissione è sufficiente la coscienza e volontà (che deve investire anche la soglia di punibilità) di non versare all'Erario le ritenute effettuate nel periodo considerato. La prova del dolo è insita, in genere, nella presentazione della dichiarazione annuale, dalla quale emerge quanto è dovuto a titolo di imposta e che deve, quindi, essere saldato o almeno contenuto non oltre la soglia entro il termine lungo previsto.

Si è pure stabilito che il debito verso il fisco relativo ai versamenti IVA è collegato al compimento delle operazioni imponibili, sicché, ogni qualvolta il soggetto d'imposta effettua tali operazioni, riscuote già (dall'acquirente del bene o del servizio) l'IVA dovuta e deve, quindi, tenerla accantonata per l'Erario, organizzando le risorse disponibili in modo da poter adempiere all'obbligazione tributaria. L:introduzione della norma penale, precisano ancora le Sezioni Unite, stabilendo nuove condizioni e un nuovo termine per la propria applicazione, estende evidentemente la detta esigenza di organizzazione su scala annuale, con la conseguenza che non può essere invocata, per escludere la colpevolezza, la crisi di liquidità del soggetto attivo al momento della scadenza del termine lungo, ove non si dimostri che la stessa non dipenda dalla scelta di non far debitamente fronte alla esigenza predetta.

Tale ultima affermazione è stata successivamente confermata (Sez. 3, n.15416 del 8/1/2014, Tonti, non massimata) ed, in tale occasione, si è anche affermato che ben potrebbero verificarsi casi in cui sia possibile invocare l'assenza del dolo o l'assoluta impossibilità di adempiere all'obbligazione tributaria ed il cui apprezzamento è devoluto al giudice del merito (e, come tale, insindacabile in sede di legittimità se congruamente motivato), ma si è anche aggiunto che sarebbe in ogni caso necessario l'assolvimento degli oneri di allegazione che, per ciò che concerne la crisi di liquidità, devono avere attinenza non soltanto all'aspetto della non imputabilità al sostituto di imposta della crisi economica che improvvisamente avrebbe investito l'azienda, ma anche alla circostanza che detta crisi non possa essere adeguatamente fronteggiata tramite il ricorso, da parte dell'imprenditore, ad idonee misure da valutarsi in concreto.

Segnatamente, è necessaria la prova che il contribuente non sia stato in grado, per cause indipendenti dalla sua volontà, di reperire le necessarie risorse per l'adempimento dell'obbligo tributario nonostante abbia posto in essere tutte le possibili azioni, anche sfavorevoli per il suo patrimonio personale, dirette a consentirgli di recuperare, in presenza di un'improvvisa crisi di liquidità, le somme necessarie (veniva richiamata, a tale proposito, Sez. 3, n. 5905 del 9 ottobre 2013, Maffei, non massimata. V. anche Sez. 3, n. 5467 del 5/12/2013 (dep. 2014), Mercutello, Rv. 258055).

Successivamente (Sez. 3, n. 3647 del 12/7/2017 (dep. 2018), Botter, Rv. 272073), analizzando le differenze intercorrenti tra il delitto in esame e quello di cui all'art. 10-bis d.lgs. 74/2000, si è osservato che, nel primo reato, a differenza del secondo, le somme da versare all'erario potrebbero non essere nella disponibilità del soggetto passivo di imposta a causa dell'insolvenza del debitore nei cui confronti è stata emessa la fattura, anche se, per quanto riguarda l'imposta sul valore aggiunto, non sempre e non necessariamente la fattura deve essere emessa anteriormente al pagamento del corrispettivo.

Viene fatto l'esempio delle prestazioni di servizio, che si considerano normalmente effettuate all'atto del pagamento del corrispettivo stesso (art. 6, comma terzo, d.P.R. n. 633 del 1972), ricordando anche che, nel caso in cui beneficiario delle cessioni di beni o delle prestazioni di servizio sia lo Stato o altro ente pubblico o altro ente indicato dall'art. 6, comma quinto, d.RR. n. 633 del 1972, la costituzione del rapporto obbligatorio tributario è sempre subordinata al pagamento del corrispettivo, per cui, se la fattura viene emessa anticipatamente, l'immediata esigibilità dell'imposta, a prescindere dal pagamento del dovuto, deriva da una libera scelta dell'autore della cessione/prestazione (art. 6, commi quarto e quinto, d.RR. n. 633 del 1972).

Nella medesima decisione si è quindi affermato che, nel caso in cui l'omesso versamento dell'imposta sul valore aggiunto sia conseguenza dell'inadempimento altrui, resta ferma la necessità di dover spiegare in modo rigoroso la ragione per la quale la fattura è stata emessa prima del pagamento del corrispettivo. Si è inoltre chiarito che il mancato adempimento del debitore è riconducibile all'ordinario rischio di impresa, evitabile anche con il ricorso alle procedure di storno dai ricavi dei corrispettivi non riscossi (Sez. 3 n. 6506 del 24/9/2019 (dep. 2020), Mattiazzo, Rv. 278909.

V. anche Sez. 3, n. 41070 del 27/6/2019, Felisio, Rv. 277939; Sez. 3, n. 23796 del 21/3/2019, Minardi, Rv. 275967).

3. Fatte tali premesse, occorre considerare che la sentenza impugnata risulta immune da censure e conforme alla richiamata giurisprudenza, avendo i giudici dell'appello dato compiutamente conto delle ragioni per le quali, diversamente da quanto argomentato dalla difesa, doveva ritenersi sussistente l'elemento soggettivo del reato ed ininfluente la crisi di liquidità in cui sarebbe incorsa la società dell'imputato. La Corte territoriale, nell'escludere la denunciata contraddittorietà della sentenza di primo grado, ha evidenziato come il Tribunale avesse considerato, in fatto, che la crisi di liquidità non costituiva un elemento imprevedibile ed improvviso, in quanto manifestatasi sin dall'inizio dell'attività imprenditoriale, considerando anche le modalità di gestione della società sulla base di precise scelte imprenditoriali, quali il pagamento dei dipendenti, dei fornitori e delle imposte arretrate e precisando che l'impegno del proprio patrimonio personale da parte dell'imputato era stato soltanto allegato ma non dimostrato.

I giudici dell'appello hanno inoltre posto in evidenza, rispondendo allo specifico motivo di impugnazione e richiamando la giurisprudenza di questa Corte, alcuni dati fattuali ritenuti rilevanti, quali il fatto che il fallimento della società eratstato dichiarato a distanza di tempo rispetto alla data di consumazione del reato, che l'IVA veniva comunque incassata, seppure in ritardo, entro i termini consentiti dall'art. 10-ter d.lgs. 74\200, che la dipendente sentita come testimone aveva riferito della scelta di pagare in ogni caso i fornitori e non aveva indicato tentativi dell'amministratore di fare fronte ai debiti della società con impiego di risorse personali e che la società, come affermato dallo stesso imputato, aveva avuto fin dall'inizio problemi di liquidità, considerando quindi come non scusabile la scelta imprenditoriale di proseguire l'attività finanziandosi con l'IVA incassata spettante all'erario.

Si tratta, ad avviso del Collegio, di argomentazioni del tutto logiche e giuridicamente corrette, a fronte delle quali il ricorrente si limita a ribadire, sostanzialmente, le medesime censure prospettate in sede di appello e compiutamente esaminate dai giudici del gravame fornendo adeguata risposta rappresentando, peraltro, una lettura alternativa delle emergenze fattuali già valutate nel giudizio di merito che, come è noto, non è ammissibile in questa sede. Lo stesso ricorrente, peraltro, afferma in ricorso che l'individuazione di alcune priorità per far fronte allo stato di necessità erano conseguenza di una sua precisa scelta della quale la Corte del merito non avrebbe correttamente individuato le ragioni, sebbene la sentenza impugnata segua un percorso logico del tutto condivisibile, illustrando una situazione di fatto che rende evidente la sussistenza dell'elemento psicologico del reato ed implicitamente irrilevanti altri dati fattuali che si assumono non adeguatamente considerati o tralasciati dai giudici dell'appello.

4. Anche il secondo motivo di ricorso risulta manifestamente infondato. Occorre in primo luogo evidenziare che, nel caso di specie, il profitto è evidentemente costituito dal risparmio economico derivante dalla sottrazione degli importi evasi alla loro destinazione fiscale (cfr. Sez. 3, n. 1657 del 27/9/2018 (dep. /2019), Di Giambattista, Rv. 275474) sicché non rileva, diversamente da quanto ipotizzato in ricorso, l'assenza di prova circa l'arricchimento dell'imprenditore. Va poi considerato che la giurisprudenza di questa Corte ha stabilito, previo richiamo alle indicazioni fornite dalla nota sentenza Gubert delle Sezioni Unite (Sez.

U, n. 10561 del 30/01/2014, Gubert, Rv. 258647) che quando si procede per reati tributari commessi dal legale rappresentante di una persona giuridica, è legittimo il sequestro preventivo funzionale alla confisca per equivalente dei beni dell'imputato, sul presupposto dell'impossibilità di reperire il profitto del reato nei confronti dell'ente, nel caso in cui, dallo stesso soggetto non sia stata fornita la prova della concreta esistenza di beni nella disponibilità della persona giuridica su cui disporre la confisca diretta (Sez. 3„ n. 42966 del 10/6/2015, Klein, Rv. 265158.

V. Anche Sez. 3, n. 40362 del 6/7/2016, D'Agostino, Rv. 268587). Nel caso di specie non risulta essere stata fornita dall'interessato alcuna prova, nel corso del giudizio merito, circa la concreta esistenza di beni nella disponibilità della società. La Corte di appello, infine, ha correttamente rilevato, con riferimento alla questione relativa alla pendenza di un procedimento ex art. 14-quinquies legge 3\2012 promosso dalla figlia dell'imputato, che il giudice di primo grado non ha disposto la confisca di beni di terzi, essendosi infatti limitato, come emerge dal dispositivo, a disporre la confisca di beni nella disponibilità dell'imputato fino alla concorrenza dell'importo indicato, detratto quanto eventualmente versato all'erario, cosicché la pendenza del giudizio appare irrilevante.

Altrettanto correttamente, inoltre, i giudici dell'appello hanno fatto riferimento alla possibilità di procedere all'individuazione specifica dei beni confiscati in sede di esecuzione, poiché il giudice della cognizione, nei limiti del valore corrispondente al profitto del reato, non deve provvedere alla individuazione specifica dei beni da apprendere, potendo il destinatario ricorrere al giudice dell'esecuzione qualora dovesse ritenersi pregiudicato dai criteri adottati dal P.M. nella selezione dei cespiti da confiscare (cfr. Sez. 3, n. 20776 del 6/3/2014, RG. in proc.

Hong, Rv. 259661).

5. Il ricorso, conseguentemente, deve essere dichiarato inammissibile e alla declaratoria di inammissibilità consegue l'onere delle spese del procedimento, nonché quello del versamento, in favore della Cassa delle ammende, della somma, equitativamente fissata, di euro 3.000,00

P.Q.M.

Dichiara inammissibile il ricorso e condanna il ricorrente al pagamen