Sentenza — n. 27993/2021 — snpen · Corte di Cassazione

la seguente SENTENZA sul ricorso proposto da Belinghieri Aronne, nato a Gianico il 12/11/1958 avverso la sentenza del 11/02/2019 della Corte di appello di Brescia visti gli atti, il provvedimento impugnato e il ricorso; udita la relazione svolta dal consigliere Gianni Filippo Reynaud; lette le richieste scritte trasmesse dal Pubblico Ministero, in persona del Sostituto Procuratore generale Valentina Manuali, ai sensi dell'art. 23, comma 8, d.l. 28 ottobre 2020, n. 137, conv., con modiff., dalla I. 18 dicembre 2020, n. 176, che ha concluso chiedendo dichiararsi l'inammissibilità del ricorso; lette le repliche e conclusioni trasmesse nell'interesse del ricorrente dall'avv. Francesco Piromalli, il quale ha insistito per l'accoglimento delle conclusioni del ricorso.

RITENUTO IN FATTO

1. Con sentenza dell'Il febbraio 2019, la Corte d'appello di Brescia, decidendo il gravame proposto da Aronne Belinghieri, ha riconosciuto al medesimo la circostanza attenuante di cui all'art. 13 bis, comma 1, d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74, riducendo conseguentemente la pena e nel resto confermando la penale responsabilità del medesimo in ordine al reato di cui all'art. 2 dello stesso decreto, affermata all'esito del giudizio abbreviato per aver indicato nelle dichiarazioni annuali del 2010, relative alle imposte sui redditi e sul valore aggiunto della società da lui amministrata, tre fatture passive per operazioni inesistenti emesse dalla Ediltutto Srl.

2. Avverso la sentenza di appello, a mezzo del difensore fiduciario, l'imputato ha proposto ricorso per cassazione, deducendo, con il primo motivo, il vizio di motivazione per omessa valutazione della doglianza circa la contraddittoria equiparazione, effettuata dal primo giudice, tra l'oggettiva inesistenza delle operazioni portate dalle tre fatture oggetto di contestazione e quella di interposizione fittizia dell'emittente Ediltutto Srl rispetto alla fatturazione di prestazioni effettivamente rese da terzi, ipotesi con la prima incompatibile e comunque non contestata, con conseguente violazione dell'art. 521 cod. proc. pen.

3. Con il secondo motivo di ricorso si lamenta vizio della motivazione per essere stato attribuito valore di prova al verbale di accertamento dell'Agenzia delle Entrate - effettuato nei confronti del terzo Ediltutto Srl soltanto in via cartolare, utilizzando il c.d. spesometro - ignorando completamente la sentenza definitiva di assoluzione pronunciata nei confronti dell'imputato per fatti analoghi contestati come commessi quale legale rappresentante di altra società.

4. Con il terzo motivo si deducono violazione dell'art. 63, comma 2, cod. proc. pen. e vizio di motivazione per aver la Corte d'appello utilizzato le dichiarazioni rese dal ricorrente in sede di contraddittorio con l'Agenzia delle Entrate, dichiarazioni per contro correttamente ritenute inutilizzabili dal primo giudice.

5. Con il quarto motivo si lamenta l'illogicità della motivazione conseguente al travisamento di elementi indiziari di prova con particolare riguardo alla pretesa inesistenza di acquisti da parte di Ediltutto Srl (specificamente contestata con una memoria difensiva e che sarebbe sconfessata dall'analisi delle movimentazioni del conto corrente) ed alla ritenuta discrasia tra gli importi indicati nelle fatture e quelli dei contratti stipulati (sconfessata dalla semplice lettura degli stessi).6. Con il quinto motivo si lamenta l'illogicità e l'apparenza della motivazione per essere stata effettuata una considerazione unitaria degli elementi a carico senza prima procedere ad una singola valutazione della consistenza e validità degli stessi (trattandosi di elementi, per quanto già detto, in parte inutilizzabili e travisati ed in altra parte neutri) e senza valutare le prove a discarico offerte dalla difesa, che avrebbero consentito di effettuare una ricostruzione alternativa dotata di pari validità logica, ossia che la Ediltutto Srl era un soggetto evasore totale e che tuttavia aveva reso le prestazioni fatturate.

7. Con l'ultimo motivo di ricorso si lamenta il vizio di motivazione per l'omessa ed illogica motivazione rispetto alle doglianze formulate nel secondo motivo d'appello circa la sussistenza dell'elemento soggettivo del reato, ritenuto in base ad elementi indiziari inconsistenti ed equivoci, inidonei a superare la soglia del ragionevole dubbio rispetto alla alternativa ricostruzione proposta.

CONSIDERATO IN DIRITTO

1. Il primo motivo di ricorso non è fondato. In effetti, la sentenza di primo grado aveva argomentato la sussistenza della penale responsabilità reputando che le prestazioni fatturate da Ediltutto Sri non fossero mai state eseguite ovvero che le stesse fossero state magari effettuate da un soggetto diverso, operante in totale evasione delle imposte dirette ed indirette, e la menzionata società emittente si fosse limitata a darvi "copertura cartolare". L'appellante si era doluto di tale equiparazione, ritenuta contraddittoria, e la sentenza impugnata - che pure dà atto della doglianza nel riepilogare i motivi di appello - non ha affrontato la questione.

Si tratta, tuttavia, di difetto di motivazione irrilevante rispetto all'unico profilo di doglianza che viene qui proposto - e che delimita l'ambito di cognizione del Collegio - vale a dire quello del difetto di correlazione tra accusa e sentenza. 1.1. Ed invero, il concetto di fatture per operazioni inesistenti ha carattere normativo e, giusta la definizione di cui all'art. 1, comma 1, lett. a), d.lgs. 74 del 2000, abbraccia, per quanto qui interessa, i documenti fiscali emessi «a fronte di operazioni non realmente effettuate in tutto o in parte...ovvero che riferiscono l'operazione a soggetti diversi da quelli effettivi».

Il reato di dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti - dunque - sussiste sia nell'ipotesi di inesistenza oggettiva dell'operazione, cioè quando non sia stata posta mai in essere nella realtà, sia in quella di inesistenza soggettiva, ossia quando l'operazione vi sia stata ma per quantitativi inferiori a quelli indicati in fattura, sia infine nel caso di sovrafatturazione qualitativa, nel quale la fattura attesti la cessione di beni e/o servizi aventi un prezzo maggiore di quelli forniti, in quanto oggetto di repressione penale è ogni tipo di divergenza tra la realtà commerciale e la sua espressione documentale (Sez. 3, n. 1998 del 15/11/2019, dep. 2020, Moiseev, Rv. 278378;

Sez. 3, n. 4236 del 18/10/2018, dep. 2019, Di Napoli, Rv. 275692). Per questo - si è affermato - non viola il principio di correlazione tra accusa e sentenza la decisione con cui l'imputato, accusato di avere, al fine di evadere le imposte sui redditi e sul valore aggiunto, indicato elementi passivi fittizi nella dichiarazione, avvalendosi di fatture per operazioni oggettivamente inesistenti, sia stato condannato per l'utilizzo di fatture relative ad operazioni soggettivamente inesistenti, in quanto il reato di dichiarazione fraudolenta, previsto dall'art. 2 del d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74, nel riferirsi all'uso di fatture o altri documenti concernenti operazioni inesistenti, non distingue tra quelle che sono tali dal punto di vista oggettivo o soggettivo (Sez. 3, n. 30874 del 02/03/2018, Hugony, Rv. 273728). 1.2.

Va inoltre ricordato che, per consolidato orientamento, posto che l'art. 606, comma 1, lett. e) , cod. proc. pen. vuole che l'illogicità della motivazione denunciata ai sensi di tale previsione sia manifesta, cioè di spessore tale da risultare percepibile ictu ocu/i, sono ininfluenti le minime incongruenze, dovendosi considerare disattese le deduzioni difensive che, anche se non espressamente confutate, appaiano logicamente incompatibili con la decisione adottata (cfr. Sez. 2, n. 1405 del 10/12/2013, Cento e a., Rv. 259643; Sez. 5, n. 607/2014 del 14/11/2013, Maravalli, Rv. 258679).

Or bene, analizzato il compendio probatorio, la sentenza impugnata conclude (pag.

10) nel senso che «le fatture emesse dalla Ediltutto a favore della BO.DE.CO . fossero relative ad operazioni inesistenti, allo scopo di far conseguire a tale ultima società un indebito risparmio di imposta». Senza che possa neppure astrattamente prospettarsi il paventato difetto di correlazione tra imputazione e sentenza, la sentenza impugnata - sia pur implicitamente - esclude dunque l'ipotesi dell'interposizione fittizia, ipotesi peraltro soltanto genericamente richiamata nella sentenza di primo grado, a quanto consta, non specificamente sostenuta neppure dal ricorrente.

2. Il secondo motivo di ricorso è manifestamente infondato e generico. 2.1. In primo luogo, avendo l'imputato scelto di essere giudicato con rito abbreviato, va osservato come non sia revocabile in dubbio l'utilizzabilità per la .decisione delle risultanze degli accertamenti ispettivi, consacrati nei relativi verbali, effettuati dall'Agenzia delle Entrate, indipendentemente dal soggetto fiscale nei cui confronti l'accertamento è stato eseguito. Non venendo qui in discussione l'utilizzo delle presunzioni previste dalla legislazione tributaria - che, pur potendo avere valore indiziario, non possono costituire di per sé fonte di prova della commissione dell'illecito, assumendo il valore di dati di fatto, che devono essere valutati liberamente dal giudice penale unitamente ad elementi di riscontro che diano certezza dell'esistenza della condotta criminosa (Sez. 3, n. 30890 del 23/06/2015, Cappellini e a., Rv. 264251;

Sez. 3, n. 15899 del 02/03/2016, Colletta, Rv. 266817; Sez. 3, n. 7078 del 23/01/2013, Piccolo, Rv. 254852) - sono certamente utilizzabili i dati di fatto acquisiti in sede di accertamehto, stante il principio di atipicità dei mezzi di prova nel processo penale, di cui è espressione l'art. 189 cod. proc. pen. e ferma restando l'autonoma valutazione degli elementi emersi secondo i criteri generali previsti dall'art. 192, comma 1, cod. proc. pen. (Sez. 3, n. 36207 del 17/04/2019, Menegoli, Rv. 277581). Ciò posto in diritto, la contestazione al proposito mossa nel secondo motivo di ricorso è del tutto generica, non comprendendosi che cosa il ricorrente lamenti rispetto alle valutazioni che il giudice di merito ha tratto dagli elementi emersi dal c.d. spesometro integrato, limitati alla conclusione - del tutto logica - che la Ediltutto Srl non risultava aver effettuato alcun acquisto di beni e servizi. 2.2.

Quanto all'omessa valutazione della sentenza definitiva resa in altro procedimento penale, acquisita ai sensi dell'art. 238-bis cod. proc. pen., va ribadito che, in forza di tale disposizione, essa può essere utilizzata non soltanto in relazione al fatto storico dell'intervenuta condanna o assoluzione ma anche ai fini della prova dei fatti in essa accertati, restando tuttavia ferma l'autonomia del giudice di valutarne i contenuti unitamente agli altri elementi di prova acquisiti nel giudizio, in rapporto all'imputazione sulla quale è chiamato a pronunciarsi (Sez. 2, n. 52589 del 06/07/2018, Tutinelli, Rv. 275517).

Detta acquisizione, invero, non spiega alcun automatismo nel recepimento e nell'utilizzazione a fini decisori dei fatti e dei relativi giudizi contenuti nei passaggi argomentativi della motivazione della sentenza irrevocabile, dovendosi al contrario ritenere che il giudice conservi integra l'autonomia e la libertà delle operazioni logiche di accertamento e formulazione di giudizio a lui istituzionalmente riservate (Sez. 1, n. 11140 del 15/12/2015, dep. 2016, Daccò, Rv. 266338; Sez. 3, n. 8823 del 13/01/2009, Cafarella, Rv. 242767). Ciò precisato in diritto, la doglianza del ricorrente è, ancora una volta, generica, poiché non indica quali elementi di fatto, contenuti in tale sentenza e rilevanti ai fini della decisione del presente processo, non siano stati valutati dalla Corte territoriale, limitandosi la censura alla mancata considerazione degli "esiti assolutori" di quel distinto procedimento.3.

Quanto al terzo motivo di ricorso, come correttamente allega il ricorrente, la sentenza di primo grado aveva ritenuto inutilizzabili - perché assunte in violazione del divieto di cui all'art. 63, comma 2, cod. proc. pen. - le dichiarazioni rese dall'imputato all'Agenzia delle Entrate, che lo aveva convocato per assumere informazioni dopo aver ricevuto dalla Direzione Provinciale di Vicenza una segnalazione circa il fatto che la Ediltutto aveva emesso nei confronti dei propri clienti fatture per operazioni inesistenti. La sentenza impugnata alle pagg. 8 e 9, utilizza in effetti marginalmente tali dichiarazioni, ma non si ricava - e, soprattutto, il ricorrente non lo allega - che laddove le stesse non fossero state considerate verrebbe meno la tenuta logica della motivazione della sentenza.

Del resto, la Corte territoriale non ha ritenuto fatti nuovi e diversi da quelli già ricostruiti in primo grado, nel quale, appunto, le dichiarazioni rese dal ricorrente all'Agenzia delle Entrate non erano state considerate. Anche eliminandole dal compendio probatorio, dunque, non può dirsi - ed il ricorrente nulla sul punto argomenta - che la conclusione non sia più logicamente supportata, risultando superata la c.d. "prova di resistenza", applicabile anche nel giudizio di legittimità (Sez. 2, n. 30271 del 11/05/2017, De Matteis, Rv. 270303), con conseguente inammissibilità per genericità della doglianza (Sez. 2, n. 7986 del 18/11/2016, dep. 2017, Rv. 269218;

Sez. 6, n. 18764 del 05/02/2014, Rv. 259452).

4. Il quarto motivo di ricorso è inammissibile, perché privo di specificità e perché devolve a questa Corte inammissibili doglianze in fatto. 4.1. Il ricorrente lamenta che non siano stati esaminati elementi ricavabili dalla documentazione in atti che smentirebbero l'assunto dei giudici di merito secondo cui dall'esame della movimentazione dei conti correnti della Ediltutto non risultava il normale svolgimento di un'attività economica e non risultavano spese per l'acquisto di materiali e mezzi: si tratta della reiterazione della medesima doglianza proposta con il gravame, già disattesa dalla sentenza impugnata che, a pag. 9, osserva come le contrarie affermazione del ricorrente siano sfornite di dimostrazione.

Le indicazioni contenute in ricorso - a quanto par di capire già allegate nel gravame di merito - circa alcune movimentazioni bancarie (pag. 16 del ricorso) non consentono al Collegio di ravvisare il lamentato vizio di travisamento della prova, trattandosi di operazioni che non smentiscono il concorde assunto dei giudici di merito. Quanto al rilievo che non sia stato fatto alcun accertamento sull'incasso degli assegni circolari tratti su quel conto, ne è evidente l'irrilevanza, posto che l'imputato ha scelto di essere giudicato allo stato degli atti e non può certo dolersi del mancato espletamento di ulteriori indagini (peraltro ictu ()cui/ esplorative). 4.2.

Per il resto, il ricorrente lamenta soltanto valutazioni di merito sottratte al sindacato di legittimità, trascurando di considerare che quest'ultimo ha un orizzonte circoscritto, dovendo limitarsi, per espressa volontà del legislatore, a riscontrare l'esistenza di un logico apparato argomentativo, senza possibilità di verifica della rispondenza della motivazione alle acquisizioni processuali e senza che sìa possibile dedurre nel giudizio di legittimità il travisamento del fatto (Sez. 6, n. 25255 del 14/02/2012, Minervini, Rv. 253099; Sez. 3, n. 18521 del 11/01/2018, Ferri, Rv. 273217).

Ed invero, alla Corte di cassazione sono precluse la rilettura degli elementi di fatto posti a fondamento della decisione impugnata e l'autonoma adozione di nuovi e diversi parametri di ricostruzione e valutazione dei fatti, indicati dal ricorrente come maggiormente plausibili o dotati di una migliore capacità esplicativa rispetto a quelli adottati dal giudice del merito (Sez. 6, n. 47204 del 07/10/2015, Musso, Rv. 265482; Sez. 1, n. 42369 del 16/11/2006, De Vita, Rv. 235507), così come non è sindacabile in sede di legittimità, salvo il controllo sulla congruità e logicità della motivazione, la valutazione del giudice di merito, cui spetta il giudizio sulla rilevanza e attendibilità delle fonti di prova, circa contrasti testimoniali o la scelta tra divergenti versioni e interpretazioni dei fatti (Sez. 5, n. 51604 del 19/09/2017, D'Ippedico e a., Rv. 271623;

Sez. 2, n. 20806 del 05/05/2011, Tosto, Rv. 250362).

5. Per le ragioni appena indicate, è inammissibile anche il quinto motivo di ricorso. Le doglianze relative alla violazione dell'art. 192 cod. proc. pen., non essendo l'inosservanza di detta norma prevista a pena di nullità, inutilizzabilità, inammissibilità o decadenza, non possono essere dedotte con il motivo di violazione di legge di cui all'art. 606, comma 1, lett. c), cod. proc. pen., ma soltanto nei limiti indicati dalla lett.

e) della medesima norma, ossia come mancanza, contraddittorietà o manifesta illogicità della motivazione, quando il vizio risulti dal testo del provvedimento impugnato ovvero da altri atti specificamente indicati nei motivi di gravame (Sez. 1, n. 42207 del 20/10/2016, dep. 2017, Pecorelli e a., Rv. 271294; conformi: successivamente, Sez. 4, n. 51525 del 04/10/2018, M., Rv. 27419-02; in precedenza, Sez. 3, n. 44901 del 17/10/2012, F., Rv. 253567; Sez. 6, n. 7336 del 08/01/2004, Meta e a., Rv. 229159). • Nella specie il ricorrente ha correttamente impostato la doglianza in termini di vizio motivazionale, ma, nella sostanza, sollecita nuovamente questa Corte ad una inammissibile rivalutazione del quadro indiziario senza che la motivazione possa dirsi manifestamente illogica e tantomeno apparente.

Per contro, i giudici di merito hanno ricostruito il fatto rispettando il canone di giudizio secondo cui gli indizi devono corrispondere a dati di fatto certi - e, pertanto, non consistenti in mere ipotesi, congetture o giudizi di verosimiglianza - e devono, ex art. 192, comma secondo, cod. proc. pen. essere gravi - cioè in grado di esprimere elevata probabilità di derivazione dal fatto noto di quello ignoto - precisi - cioè non equivoci - e concordanti, cioè convergenti verso l'identico risultato (Sez. 5, n. 4663 dei 10/12/2013, dep. 2014, Larotondo e aa., Rv. 258721;

Sez. 1, n. 42993 del 25/09/2008, Pipa, Rv. 241826).

6. Inammissibile per le medesime ragioni è anche l'ultimo motivo di ricorso. Ci si limita a reiterare le doglianze sulla plausibilità della alternativa ricostruzione dei fatti proiettate sulla sussistenza dell'elemento soggettivo, ma senza individuare specifiche ragioni addotte a sostegno dell'insussistenza del dolo in capo all'imputato - amministratore della società - che avrebbero imposto una concreta risposta da parte della sentenza impugnata, diversa da quella (pag.

10) secondo cui l'inesistenza delle operazioni portate dalle fatture in contestazione, inserite nelle dichiarazioni, aveva quale unico scopo quello di far conseguire alla BO.DE.CO . un indebito risparmio d'imposta. Quanto alla dedotta violazione del principio dell'"oltre ogni ragionevole dubbio", introdotto nell'art. 533 cod. proc. pen. dalla legge n. 46 del 2006, va ribadito che esso non ha mutato la natura del sindacato della Corte di cassazione sulla motivazione della sentenza, che non può essere utilizzato per valorizzare e rendere decisiva la duplicità di ricostruzioni alternative del medesimo fatto, eventualmente emerse in sede di merito e segnalate dalla difesa, una volta che tale duplicità sia stata oggetto di attenta disamina da parte del giudice dell'appello, giacché la Corte è chiamata ad un controllo sulla persistenza o meno di una motivazione effettiva per mezzo di una valutazione unitaria e globale dei singoli atti e dei motivi di ricorso su di essi imperniati, non potendo la sua valutazione sconfinare nel merito (Sez. 2, n. 29480 del 07/02/2017, Cammarata e a., Rv. 270519;

Sez. 1, n. 53512 del 11/07/2014, Gurgone, Rv. 261600).

7. Trattandosi di ricorso nel complesso infondato, ma non inammissibile, il rapporto processuale in sede d'impugnazione risulta validamente costituito e sono pertanto rilevabili di ufficio le questioni inerenti all'applicazione della declaratoria delle cause di non punibilità di cui all'art. 129, comma 1, cod. proc. pen. che non comportino la necessità di accertamenti in fatto o di valutazioni di merito incompatibili con i limiti del giudizio di legittimità (Sez. U, n. 8413 del 20/12/2007, dep. 2008, Cassa, Rv. 238467), tra cui, laddove ricorrano tali condizioni, l'eventuale estinzione del reato per prescrizione (Sez. 1, n. 9288 del 20/01/2014, Armato, Rv. 259788).

Dall'imputazione si ricava che il reato concernente la fraudolenta dichiarazione IVA si è consumato al momento di presentazione della stessa, vale a dire il 22 febbraio 2011. Essendo all'epoca il termine massimo di prescrizione fissato, tenendo conto delle interruzioni, in sette anni e mezzo e non risultando cause di sospensione del corso della stessa, tale delitto si è pertanto estinto per prescrizione il 22 agosto 2018. Non è invece ad oggi prescritto il reato concernente la fraudolenta dichiarazione delle imposte dei redditi, presentata il 20 settembre 2011, allorquando era già entrata in vigore la legge di conversione del d.l. 138/2011, con cui, introducendosi il comma 1 bis nel corpo dell'art. 11 d.lgs. 74/2000, i termini di prescrizione del reato sono stati elevati di un terzo.

La sentenza impugnata deve pertanto essere annullata senza rinvio limitatamente al reato concernente la presentazione della dichiarazione IVA. Posto che l'imputato è stato condannato alla pena minima di legge di anni uno e mesi sei di reclusione - ridotta per il rito e, in appello, anche per la circostanza attenuante di cui all'art. 13 bis d.lgs. 74/2000 - come se si fosse trattato di un unico fatto di reato (senza dunque considerare il concorso tra i due reati contestati, ovvero la continuazione tra gli stessi), non deve e non può farsi luogo ad alcuna riduzione del trattamento sanzionatorio.

Nel resto il ricorso va rigettato.

P.Q.M.

Annulla senza rinvio la sen