Court allows tax appeal against regional commission, ruling burden of proof on shareholder to disprove profit distribution.

lo Stato;- ricorrente -controSANTILLO CARLO, rappresentato e difeso dall’avv. Roberto Arcella;- controricorrente -avverso la sentenza della COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALEDELLA CAMPANIA n. 5191/2017 depositata in data 6/06/2017, nonnotificata;udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 4marzo 2026 dal consigliere Federico Lume.Numero registro generale 2794/2018Numero sezionale 2052/2026Numero di raccolta generale 13134/2026Data pubblicazione 07/05/20261. Carlo Santillo impugnava due avvisi di accertamento a fini Irpefper gli anni di imposta 2007 e 2009 con cui erano ripresi a imposizionei maggiori redditi derivanti dalla distribuzione degli utili accertati neiconfronti della Tecnometal s.r.l., società a ristretta base di cui egli erasocio all’80 per cento, con autonomi avvisi di accertamento susseguentiad un PVC della Guardia di finanza a seguito di accesso presso i localiaziendali della società.La Commissione tributaria provinciale di Napoli accoglieva ilricorso.2.

La Commissione tributaria regionale della Campania rigettaval’appello erariale. In particolare, riteneva gli avvisi in primo luogoillegittimi per vizi formali: sia per la mancata risposta alle deduzionidifensive inviate dal contribuente che per la mancata allegazione dellasegnalazione prot. 56894/2014 inviata dalla Direzione provinciale diSalerno dell’Agenzia delle entrate alla Direzione provinciale di Napoli,sebbene al suo contenuto rinviasse per relationem la motivazione dientrambe le contestazioni; evidenziava ancora che l’avviso neiconfronti della società era stato emesso prima che il socio potessededurre alcunché nei confronti del processo verbale di constatazione,in violazione del termine di sessanta giorni dell’art. 12, comma 7, leggen. 212 del 2000.In secondo luogo, riteneva infondati gli avvisi anche nel merito,poiché il difensore del contribuente aveva dato una prova contrariarispetto alla presunzione di distribuzione degli utili, con una serie diargomenti: la Tecnometal s.r.l. era gestita solo dal padre delcontribuente, Carlo Santillo non aveva mai effettuato conferimentisocietari, e non aveva percepito dividendi, era stato solo utilizzato perun breve tempo come amministratore della società mentre era unostudente universitario, e ciò emergeva dallo stesso PVC; inoltre ilcontribuente aveva dimostrato l’assenza di guadagno dallaNumero registro generale 2794/2018Numero sezionale 2052/2026Numero di raccolta generale 13134/2026Data pubblicazione 07/05/2026partecipazione societaria in quanto il padre aveva anche negato ilmantenimento tanto da essere sottoposto a procedimento penalementre egli non era titolare di conti correnti e viveva con la madre; népoteva dimostrare l’accantonamento o il reinvestimento negli utilisocietari essendo rimasto sempre estraneo all’attività della società.3.

Contro tale sentenza l’Agenzia delle entrate propone ricorsoaffidato a due motivi.Carlo Santillo resiste con controricorso.La causa è stata trattata nella camera di consiglio del 4 marzo2026, per la quale il ricorrente ha depositato memoria illustrativa.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con il primo motivo, proposto ai sensi dell’art. 360, primocomma, n. 3 c.p.c., si deduce la violazione e falsa applicazione degliartt. 7 e 12 della legge n. 212 del 2000; si censura la sentenzaimpugnata evidenziando:

a) che il p.v.c. notificato era relativo allasocietà e che pertanto le osservazioni da esso richieste dovevanoessere rese dal legale rappresentante della società, Rosario Santillo,tanto che l’unica osservazione che Carlo Santillo aveva svolto eraproprio di non essere il rappresentante della società; pertanto ilmancato esame delle osservazioni effettuate dal socio Carlo Santillocon riferimento al PVC posto a carico della società non aveva alcunarilevanza al fine dell’emanazione dell’avviso verso il socio stesso; b)che la CTR aveva errato anche in riferimento alla mancata allegazionedella segnalazione, posto che dagli avvisi di accertamento impugnatiemergeva chiaramente che non vi era alcuna relatio alla predetta, meroa carico della società, ma la relatio era invece proprio a questi ultimiche erano invece stati allegati, con pieno rispetto dell’art. 7 citato; c)che la decisione è errata anche sotto un ulteriore profilo, ove haritenuto violato il termine di sessanta giorni dalla notifica del p.v.c.,Numero registro generale 2794/2018Numero sezionale 2052/2026Numero di raccolta generale 13134/2026Data pubblicazione 07/05/2026posto che tale garanzia valeva per la società, destinataria dei rilievi inesso contenuti, e non nei confronti dei soci.1.1.

Il motivo è ammissibile, in quanto sufficientemente specifico epoiché involge questioni di diritto, ed è fondato in tutte e tre le censure.La prima e la terza censura vanno esaminate congiuntamente esono fondate.Il PVC conteneva rilievi relativi alla società presso cui era statoeffettuato l’accesso e quindi anche le osservazioni dovevano esserenecessariamente relative alla società.Ciò in quanto le garanzie previste dall'art. 12 della legge 27 luglio2000, n. 212, si riferiscono espressamente agli accessi, ispezioni everifiche fiscali eseguiti «nei locali destinati all'esercizio di attivitàcommerciali, industriali, agricole, artistiche o professionali», e, quindi,sono assicurate esclusivamente al soggetto sottoposto ad accesso,ispezione o verifica, ma non si estendono al terzo a carico del qualeemergano dati, informazioni o elementi utili per l'emissione di unavviso di accertamento (Cass. n. 16354/2012;

Cass. n. 8890/2018;Cass. n. 22819/2022).Sotto il secondo profilo, secondo quanto emerge dallatrascrizione operata dell’avviso di accertamento, deve escludersi chel’avviso richiamasse le segnalazioni al fine di integrare la propriamotivazione.Sul punto è principio fermo quello per cui l’obbligodell'Amministrazione di allegare tutti gli atti citati nell'avviso (art. 7,della l. n. 212 del 2000) va inteso in necessaria correlazione con lafinalità «integrativa» delle ragioni che, per l'Amministrazionefinanziaria, sorreggono l'atto impositivo, secondo quanto dispone l'art.3, comma 3, legge n. 241 del 1990, nel senso che il contribuente hadiritto di conoscere tutti gli atti il cui contenuto viene richiamato perintegrare tale motivazione, ma non il diritto di conoscere il contenutoNumero registro generale 2794/2018Numero sezionale 2052/2026Numero di raccolta generale 13134/2026Data pubblicazione 07/05/2026di tutti quegli atti cui si faccia rinvio nell'atto impositivo e sol perché adessi si operi un riferimento, ove la motivazione sia già sufficiente (e ilrichiamo ad altri atti abbia, pertanto, mero valore «narrativo»), oppurese, comunque, il contenuto di tali ulteriori atti (almeno nella parterilevante ai fini della motivazione dell'atto impositivo) sia già riportatonell'atto noto; pertanto, in caso di impugnazione dell'avviso sotto taleprofilo, non basta che il contribuente dimostri l'esistenza di atti a luisconosciuti cui l'atto impositivo faccia riferimento, occorrendo, invece,la prova che almeno una parte del contenuto di quegli atti, nonriportata nell'atto impositivo, sia necessaria ad integrarne lamotivazione (Cass. n. 28756/2020;

Cass. n. 11866/2018; v. ancheCass. n. 24417/2018).Coerentemente con tale orientamento, questa Corte di recente haprecisato che la mancata allegazione all'avviso di accertamento diuna segnalazione, trasmessa da un ufficio dell'Agenzia delle entrate aquello competente ad emettere l'avviso, non ne determinal'illegittimità, poiché - non avendo la segnalazione alcuna valenzaistruttoria, in quanto mero atto interno d'impulso di verifiche evalutazioni da compiersi dall'ufficio ad quem - l'accertamento non sifonda su di essa, ma sugli atti istruttori conseguentemente compiuti(anche rispetto ai documenti trasmessi con la segnalazione), i qualisoli, dunque, rilevano ai fini dell'integrazione motivazionale dell'avviso(Cass. n. 18199/2025).2.

Con il secondo motivo, proposto ai sensi dell’art. 360, primocomma, n. 3 c.p.c., si deduce la violazione e falsa applicazione dell’art.39, comma 1, lett. b, dell’art. 41 d.P.R. n. 600 del 1973 e dell’art. 2697c.c.; la prova liberatoria del socio di s.r.l. a ristretta base deve averead oggetto che gli utili non siano stati distribuiti o siano statiaccantonati o reinvestiti, laddove la CTR ha dato rilievo ad elementisolo indiziari irrilevanti ai fini della prova della modalità effettiva diNumero registro generale 2794/2018Numero sezionale 2052/2026Numero di raccolta generale 13134/2026Data pubblicazione 07/05/2026reimpiego degli utili e ciò in contrasto con quanto ritenuto dalla CTRstessa per altro anno di imposta, il 2008, ove aveva negato rilevanzaalla carriera universitaria del contribuente e alla denuncia penale neiconfronti del padre.2.1.

Il motivo è ammissibile, in quanto concerne la questione didiritto del riparto e del contenuto degli oneri probatori, ed è fondato.Per giurisprudenza consolidata, il dato oggettivo della ristrettacompagine sociale è sufficiente a fondare la presunzione didistribuzione ai soci di utili accertati in capo alla società ma da questanon reinvestiti né accantonati, fatta salva la prova contraria, il cuionere grava sul socio (Cass. n. 26473/2024). Per applicare lapresunzione di distribuzione degli utili extracontabili non è necessarioche tra i soci sussista un legame di parentela, essendo sufficiente laristrettezza della base sociale, che di norma implica in sé un elevatogrado di compartecipazione dei soci, la conoscenza degli affari socialie la consapevolezza dell'esistenza di utile extrabilancio (Cass. n.7815/2025).Si è anche precisato che le regole sul riparto dell'onere della provanon risultano mutate per effetto dell'art. 7, comma 5-bis, d.lgs. n. 546del 1992, nel testo introdotto dall'art. 6 legge n. 130 del 2022, che noncomporta alcuna inversione della normale ripartizione del suddettoonere, né preclude il ricorso alle presunzioni semplici, ex artt. 2727 ess. c.c., trattandosi, comunque, di norma destinata a valere solo per igiudizi instaurati successivamente all'entrata in vigore (e, cioè al 16settembre 2022), operando, in difetto di norme transitorie, la regolagenerale dell'art. 11 preleggi (Cass. n. 18764/2024).Infine, si è evidenziato che nel sistema processuale non esiste ildivieto delle presunzioni di secondo grado, in quanto lo stesso non èriconducibile né agli artt. 2729 e 2697 c.c. né a qualsiasi altra norma,ben potendo il fatto noto, accertato in via presuntiva, costituire laNumero registro generale 2794/2018Numero sezionale 2052/2026Numero di raccolta generale 13134/2026Data pubblicazione 07/05/2026premessa di un'ulteriore presunzione idonea – in quanto a sua voltaadeguata – a fondare l'accertamento del fatto ignoto (Cass. n.20748/2019).

Infatti, la sussistenza nell’ordinamento del cosiddetto«divieto di presunzioni di secondo grado o a catena» è stata esclusa inquanto: «a) il principio praesumptum de praesumpto non admittitur (o«divieto di doppie presunzioni» o «divieto di presunzioni di secondogrado o a catena»), spesso tralaticiamente menzionato in variesentenze, è inesistente, perché non è riconducibile né agli evocati artt.2729 e 2697 c.c. né a qualsiasi altra norma dell'ordinamento: come èstato più volte e da tempo sottolineato da autorevole dottrina, il fattonoto accertato in base ad una o più presunzioni (anche non legali),purché gravi, precise e concordanti, ai sensi dell'art. 2729 c.c., puòlegittimamente costituire la premessa di una ulteriore inferenzapresuntiva idonea – in quanto, a sua volta adeguata – a fondarel'accertamento del fatto ignoto (Cass. n. 13247/2024).È principio fermo che non si richiede, invece, che l’avviso diaccertamento emesso nei confronti del socio si fondi anche su elementidi riscontro tesi a verificare, attraverso l’analisi delle movimentazionibancarie, l’intervenuto acquisto di beni di particolare valore nongiustificabile sulla scorta dei redditi da lui dichiarati (cfr.

Cass. n.16913/2020).In ordine alla prova contraria che il socio è chiamato a rendere, adun indirizzo più rigoroso che esige la dimostrazione dell’avvenutoaccantonamento e/o reinvestimento dei maggiori ricavi conseguitidall’ente ovvero che degli stessi se ne sia appropriato altro soggetto,(in questo senso Cass. n. 21158/2024) se ne accompagna un secondoche consente al socio di dimostrare la sua assoluta estraneità allagestione (in questo senso Cass. n. 26473/2024).Con riferimento alla prima posizione il socio di una società aristretta base sociale, proprio per le caratteristiche della compagineNumero registro generale 2794/2018Numero sezionale 2052/2026Numero di raccolta generale 13134/2026Data pubblicazione 07/05/2026associativa, è per definizione a conoscenza delle vicende societarie, allequali ha comunque legittimo accesso anche laddove non partecipi allaeffettiva amministrazione della società o ne sia stato estromesso.

Neconsegue che, qualora egli assuma di non avere partecipato alladistribuzione degli utili extrabilancio, non può limitarsi a protestare lapropria estraneità alla conduzione della società, ma deve dimostrare dinon avere percepito quegli utili, indicando chi li ha percepiti eoffrendone la relativa prova, ovvero come sono stati utilizzati.Con riferimento alla seconda posizione, tuttavia, si è poi precisatoche la prova dell’estraneità assoluta del socio alla gestione e alla vitadella società deve essere precisa e rigorosa e che comunque in tal casoil socio deve dimostrare non solo la semplice mancata partecipazionealla gestione ma, in modo rigoroso, la sua estraneità non alla gestionema alla stessa società, cioè di non avere concretamente svolto alcunadelle attività di gestione e controllo riservate dalla legge (e dallostatuto) al socio della società a responsabilità limitata, e senza esseredestinatario dei relativi presupposti informativi da parte degli organi digestione diretta (Cass. n. 10004/2025), con ciò meglio delimitandol’oggetto della prova contraria.Non pare che la CTR abbia fatto buon governo di tali principi,poiché, in un contesto motivazionale ampio ma non pienamente chiarosotto il profilo del contenuto dell’onere probatorio, in primo luogo haanche in termini di prova presuntiva, quali il sostenimento degli esamiuniversitari e la convivenza con la madre.

Anche la denuncia del padre,operata dalla madre e non direttamente dal contribuente, appareelemento di non chiara rilevanza. Del tutto irrilevanti appare, alla lucedi quanto evidenziato in precedenza, l’assenza di conti bancari o diproprietà immobiliari. Il riferimento alla dichiarazione del padre, resaagli organi accertatori, di essere il reale dominus della società non èNumero registro generale 2794/2018Numero sezionale 2052/2026Numero di raccolta generale 13134/2026Data pubblicazione 07/05/2026ulteriormente spiegato, posto che tale affermazione, di per sé, appareneutra rispetto allo status di socio indiscutibilmente rivestito e quindinon immediatamente probante la mancata percezione degli utili.Inoltre, tale affermazione appare in contraddizione con l’ulteriore efinale assunto secondo cui il contribuente non sarebbe in grado difornire la prova liberatoria circa la destinazione degli utili.3.

Concludendo, il ricorso va accolto, la sentenza va cassata conrinvio della causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dellaCampania, in diversa composizione, cui si demanda di provvedere inrelazione alle spese del giudizio di legittimità. P.Q.MLa Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia lacausa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania,in diversa composizione, cui demanda di provvedere sulle spese delgiudizio di legittimità.Così deciso in Roma il 4 marzo 2026.Il PresidenteGian Paolo Macagno