Court dismisses appeal as property owner lacks standing to challenge tax notice when tenant is actual taxpayer.

-controPUBLISERVIZI S.R.L., rappresentata e difesa dagli avvocati GennaroMelchiorre e Camillo Santagata.- controricorrente –COMUNE DI GRICIGNANO DI AVERSA.- intimato -avverso la sentenza della COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALEDELLA CAMPANIA n. 1787/2020, pubblicata in data 19/2/2020.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 12/3/2026 dalConsigliere CARMELA ROMANO.Numero registro generale 29789/2020Numero sezionale 2424/2026Numero di raccolta generale 8433/2026Data pubblicazione 03/04/2026Con sentenza n. 1787/2020, pubblicata in data 19/2/2020, laCommissione Tributaria Regionale della Campania ha respintol’appello della Mirabella S.G. s.p.a. avverso la decisione dellaCommissione Tributaria Provinciale di Caserta che aveva rigettato ilricorso della società avverso l’avviso di pagamento n. 1901/2015/164relativo alla TARI per l’anno 2015, emesso dalla Publiservizi s.r.l.,quale concessionaria dell’attività di riscossione coattiva delle entratetributarie del Comune di Gricignano di Aversa, per l’importo di euro1.076.336,00.Alla base della decisione il giudice regionale ha il ritenuto difettodi legittimazione attiva della ricorrente (proprietaria del bene), unicosoggetto passivo del tributo essendo l’Ente Militare US Navy Nato diNapoli, in quanto detentore dell’immobile oggetto di tassazione sullabase di un contratto di locazione.Contro la sentenza la Mirabella S.G. s.p.a. propone ricorso percassazione, articolato in due motivi ed illustrato con successivamemoria.

La Publiservizi s.r.l. resiste mediante controricorso, mentreil Comune di Gricignano di Aversa resta intimato.Il Sostituto Procuratore Generale, Stanislao De Matteis, concludeper l’inammissibilità e, in subordine, il rigetto del ricorso.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Col primo motivo di ricorso si eccepisce la nullità della sentenzaper violazione degli artt. 81 e 100 cod. proc. civ., dell’art. 24 Cost.,dell’art. 8 legge n. 212/2000 e dell’art. 1273 cod. civ., in relazioneall’art. 360, primo comma, num. 4, cod. proc. civ., per aver la CTRnegato alla ricorrente la legittimazione e l’interesse ad impugnarel’avviso di liquidazione della Tari dovuta per l’anno 2015 in relazioneall’immobile per il quale la società Mirabella, nella qualità diproprietaria e locatrice, si era impegnata nei confronti dell’EnteMilitare US Navy Nato di Napoli, conduttore dell’immobile, a pagare laNumero registro generale 29789/2020Numero sezionale 2424/2026Numero di raccolta generale 8433/2026Data pubblicazione 03/04/2026tassa sui rifiuti.

In particolare, secondo la ricorrente, in presenza diun patto di accollo esterno, quale desumibile dalla reiterata richiestadi pagamento all’accollante da parte del Comune, essa avevaacquisito la veste di coobbligato solidale, che la legittimava adimpugnare l’avviso di pagamento.2. Col secondo motivo di ricorso si assume la nullità dellasentenza per violazione degli artt. 81 e 100 cod. proc. civ., dell’art. 24Cost, dell’art. 1, commi 641 e 642, legge n. 147/2013 nonché degliartt. 40 e 41 Regolamento per l’applicazione della Imposta UnicaComunale, in relazione all’art. 360, primo comma, num. 4, cod. proc.civ., deducendo che, anche a prescindere dall’efficacia esternadell’accollo, la ricorrente era legittimata ad impugnare l’avviso dipagamento, avendo interesse a contestare la riclassificazionecatastale dell’immobile (da C1 a C3), in quanto proprietaria del bene.3.

Le censure, da esaminarsi congiuntamente per via della lorostretta connessione, sono in parte inammissibili ed in parte infondate.3.1. La questione controversa attiene alla legittimazionedell’accollante ad impugnare l’avviso di liquidazione d’impostanell'ipotesi di accollo negoziale del debito d'imposta.3.2. La ricorrente si limita a riproporre la tesi dell’accollo esternosu cui basa, quanto meno in via principale, la propria legittimazionericavarsi dalla reiterata richiesta di pagamento del tributo ad essaaccollante in relazione a precedenti anni d’imposta.3.3.

Ciò posto, non coglie nel segno la dedotta violazione dell’art.8 dello Statuto del Contribuente, il quale si limita a prevedere chel'obbligazione tributaria possa estinguersi mediante accollo, nonliberatorio.3.4. La norma, per giurisprudenza costante di questa Corte, vieneinterpretata nel senso che l'accollo negoziale del debito di imposta,Numero registro generale 29789/2020Numero sezionale 2424/2026Numero di raccolta generale 8433/2026Data pubblicazione 03/04/2026con il quale una parte si obbliga a tenere indenne l'altra da ognipretesa fiscale relativa ai debiti fiscali accollati, è rilevanteesclusivamente tra le parti, per cui l'amministrazione non puòesercitare i poteri di accertamento ed esazione nei confrontidell'accollante, ma solo verso l'accollato, tenuto per legge asoddisfare il credito fiscale per la sua qualità di soggetto passivo deltributo (Cass. 9353/2024, richiamata da più recente Cass.3930/2025).3.5.

Tale principio trova, a sua volta, fondamento in quellosecondo il quale, nel caso di accollo negoziale del debito di imposta,la volontaria assunzione dell'impegno di pagare le imposte nondetermina, per l'accollante, l'assunzione della posizione dicontribuente o di soggetto passivo del rapporto tributario, ma soloquella di obbligato in forza del titolo negoziale (Sez. U, 26 novembre2008, n. 28162; cfr. anche Sez. U, 8 marzo 2019, n. 6882).3.6. In definitiva, rispetto all'amministrazione finanziaria, l'accollodi debiti tributari assume solo ed esclusivamente efficacia di accollointerno, sicché l’unico soggetto debitore nei confronti dell'ufficio restasempre l'accollato (Cass. 31865/2025).

L'accollo realizza, dunque,l'assunzione del debito in senso puramente economico, ma non incidesull’ obbligazione originaria tra accollato e creditore originario (edunque tra soggetto passivo d'imposta e Fisco) e non comporta,quindi, una successione nel lato passivo dell'obbligazione, a differenzadell'accollo esterno (cfr. Cass. n. 4589/2020, in motiv.).3.7. In particolare, le Sezioni Unite, con la citata pronuncia n.6882 del 2019, nel riproporre la concezione soggettiva della capacitàcontributiva, hanno individuato un nesso inderogabile tra il concorsoalle spese pubbliche e la corrispondente "riduzione del patrimonio deltitolare della capacità contributiva", affermando che "il sacrificioeconomico derivante dal pagamento del tributo, e cioè la riduzioneNumero registro generale 29789/2020Numero sezionale 2424/2026Numero di raccolta generale 8433/2026Data pubblicazione 03/04/2026patrimoniale conseguente all'adempimento, deve […] esseresopportato effettivamente e definitivamente dal soggetto alla cuicapacita contributiva si riferisce l'obbligazione, e non già da altri" eche "nel vigente sistema costituzionale tributario non bastaoggettivamente che sia soddisfatta l'obbligazione verso il fisco, maoccorre altresì che tale obbligazione sia adempiuta dal soggettotenuto a corrisponderla”, poiché “la prestazione imposta di caratteretributario postula […] che una quota di ricchezza sia sottratta a queldeterminato soggetto individuato dalla legge come soggetto passivodel tributo, con correlativo sacrificio personale".3.8.

Si aggiunge inoltre che l'art. 53 Cost. "esige che ad unadeterminata capacità contributiva faccia seguito l'adempimento deldovere di concorrere alla spesa pubblica, […] escludendo che taleobbligo possa sorgere in capo a soggetto privo di capacitàcontributiva; come pure che un soggetto possa accollarsi […] il caricocontributivo altrui, essendo contrario all'interesse della collettività cheil concorso alla spesa pubblica gravi - anche di fatto - su soggettodiverso da colui che vi è tenuto ex lege, in quanto ogni soggettodotato di capacità contributiva deve in misura corrispondentecontribuire personalmente al costo dei servizi e dei vantaggi sociali".3.9.

Vengono così confermati i principi enunciati nei precedentiarresti delle Sezioni Unite n. 5/1985 e n. 6445/1985, secondo cui nelvigente sistema costituzionale tributario non basta oggettivamenteche sia soddisfatta l'obbligazione verso il fisco, ma occorre altresì chetale obbligazione sia adempiuta dal soggetto tenuto a corrisponderlaa cui carico gli artt. 53 e 2 Cost. pongono un dovere ribadito dall'art.1 della legge della legge sul contenzioso tributario, in quanto laprestazione imposta di carattere tributario postula che "una quota diricchezza sia sottratta a quel determinato soggetto" individuato dallaNumero registro generale 29789/2020Numero sezionale 2424/2026Numero di raccolta generale 8433/2026Data pubblicazione 03/04/2026legge come "soggetto passivo del tributo", con "correlativo sacrificiopersonale".3.10.

Le Sezioni Unite di questa Corte, dunque, anche a seguitodell'entrata in vigore dell'art. 8 dello Statuto del Contribuente, hannoritenuto corretta la soluzione raggiunta nel 1985, escludendo chesussistessero ragioni per "rimeditare un orientamento interpretativoche al contrario merita di essere ulteriormente confermato".3.11. Ne discende che, come è - per quanto già detto - preclusoall'Amministrazione di agire in via autoritativa nei confronti di unsoggetto diverso da quello tenuto ex lege al pagamento, anche seobbligatosi a pagare in sua vece e conto, deve corrispondentementeaffermarsi il difetto di legittimazione dell’accollante ad impugnarel’avviso emesso nei confronti dell’unico soggetto passivo ai sensidell’art. 1, commi 641 e 642, legge n. 147/2013, ovvero, nel caso dispecie la Marina Militare, che, all’epoca dei fatti, aveva la detenzionedell’immobile sulla base di un contratto di locazione.3.12.

Detenzione o occupazione di una res suscettibile di produrrerifiuti integrano, infatti, il presupposto impositivo della TARI, che nonpuò essere escluso per il sol fatto che il proprietario continui adesercitare talune facoltà di dominio (Cass. 32216/2023).3.13. In definitiva, l’accollo del debito d’imposta da parte delproprietario locatore non impatta sul rapporto tributario, che restaradicato in capo al soggetto che dell’immobile alla detenzione.3.14. Né può ritenersi che operino, nel caso di specie, i princìpielaborati in tema di imposta di registro con riguardo alla peculiarefattispecie - del tutto estranea al presente giudizio - dellaresponsabilità d’imposta del notaio, il quale è legittimato 'in proprio’ad impugnare l'avviso di liquidazione allorquando questo gli sia statodirettamente e personalmente notificato dall'Amministrazione, inquanto responsabile solidale per il pagamento dell'imposta principaleNumero registro generale 29789/2020Numero sezionale 2424/2026Numero di raccolta generale 8433/2026Data pubblicazione 03/04/2026ai sensi dell'art. 57 del D.P.R. n. 26 aprile 1986, n. 131 (Cass.15005/2014).3.15.

In questa ipotesi, infatti, come è legittima la notificazionedell'avviso di liquidazione dell'imposta effettuata dall'Amministrazionefinanziaria nei confronti del notaio che ha registrato l'atto, in quantoobbligato ex lege al relativo pagamento, in solido con i soggetti nelcui interesse è stata richiesta la registrazione, così non gli può essereprecluso il potere di impugnazione dell’avviso di liquidazioned’imposta.3.16. Il potere di impugnazione del notaio discende, cioè,dall’espressa previsione normativa della sua responsabilità solidaled’imposta, e comunque la previsione dell'avviso di liquidazione alnotaio vale solo a costituirlo quale responsabile d'imposta, tenutoall'integrazione del versamento ex art. 13 del d.lgs. n. 472 del 1997,ma non incide sul principio, fissato dall' art. 57 del d.P.R. n. 131 del1986, per cui soggetti obbligati al pagamento dell'imposta restano leparti sostanziali dell'atto medesimo (Cass. 25119/20), i quali sono,quindi, ammessi all’impugnazione dell’avviso, “in quanto destinatarisostanziali dell'imposizione” (Cass. 6864/2024).3.17.

Altro è, invece, il caso di specie, giacché – per quanto giàdetto - l’unico soggetto passivo dell'imposizione tributaria, nonchédestinatario dell’avviso di accertamento è la conduttrice dell’immobile(ovvero la Marina militare Americana), ai sensi dell’art. 1, commi 641e 642, legge n. 147/2013: la società Mirabella non è, dunque, partedel rapporto controverso, imperniato su una pretesa fiscale rivoltaesclusivamente nei confronti del soggetto che ha la detenzionedell’immobile, al quale soltanto è stato notificato l’avviso impugnato.3.18.

Né ricorre l’ipotesi della cd. responsabilità di imposta, “chesi realizza quando la legge prevede la responsabilità solidale di unsoggetto che, pur non avendo realizzato il fatto indice di capacitàNumero registro generale 29789/2020Numero sezionale 2424/2026Numero di raccolta generale 8433/2026Data pubblicazione 03/04/2026contributiva risulta collegato al fatto imponibile ovvero al contribuentesulla base di un rapporto al quale il fisco rimane estraneo” : “èevidente pertanto che con riguardo a tali soggetti non viene inconsiderazione il mero "effetto giuridico di fattispecie" dell'attoimpugnato, posto che detto atto è potenzialmente destinato ad averenei loro confronti effetti giuridici sostanziali” (Cass. 5375/2012).3.19.

Evidente la diversità tra le due fattispecie.In tema di imposta di registro, la legge individua nella partecontraente il soggetto contribuente, ma allo stesso tempo prevede laresponsabilità solidale del notaio rogante (ex art. 57 d.P.R. n.131/1986), ed è in tale qualità – di responsabile solidale ex lege per ilpagamento dell'imposta principale – che gli viene riconosciuta lalegittimazione 'in proprio’ ad impugnare l'avviso di liquidazione“allorquando questo gli sia stato direttamente e personalmentenotificato dall'Amministrazione” (Cass. 15005/2014, cit., richiamatada Cass. 6864/2024, cit.).Nel caso dell’accollo tributario, invece, la legge non pone in capoall’accollante alcuna responsabilità solidale per il pagamentodell'imposta dovuta dall’accollato, sicché difettano i presupposti perriconoscergli la legittimazione ad impugnare l’avviso di liquidazione.3.20.

In tema di contenzioso tributario, infatti, la legittimazionead impugnare gli atti impositivi appartiene soltanto al destinatariodell'atto impugnato o a chi è parte del rapporto controverso e rientra,dunque, tra i soggetti passivi dell'imposizione tributaria, che sono gliunici a potere proporre ricorso (Cass. 4945/2021; 32188/2019;5375/2012), tra i quali – per quanto già detto – non si annovera laricorrente.3.21. Quel che, tutt’al più, si ammette è l'intervento nel processotributario di quei soggetti che, pur non destinatari diretti dell'attoimpugnato, potrebbero essere chiamati successivamente adNumero registro generale 29789/2020Numero sezionale 2424/2026Numero di raccolta generale 8433/2026Data pubblicazione 03/04/2026adempiere in luogo di altri, ipotesi nelle quali il condebitore non èsoggetto passivo di imposta ma è tuttavia considerato, dalla disciplinacivile o fiscale, solidalmente responsabile per l'adempimentodell'obbligazione tributaria insieme con il contribuente.Si è, quindi, precisato che, se attraverso un'interpretazionecostituzionale dell'art. 14 d.lgs. n. 546 del 1992 (a norma del quale"possono intervenire o essere chiamati in giudizio i soggetti che,insieme al ricorrente, sono destinatari dell'atto impugnato o parti delrapporto tributario controverso") il responsabile di imposta èlegittimato all'intervento adesivo dipendente nel processo instauratodal destinatario dell'atto impugnato, deve, tuttavia, in ogni casoescludersi che sia legittimato ad impugnare autonomamente l’avvisodestinato e notificato al debitore principale (Cass. n. 5375/2012, cit.,richiamata da Cass. 2754/2023).3.22.

Né rileva, in senso contrario, che il Consiglio di Stato, consentenza n.5472/2023, abbia riconosciuto alla società Mirabellal’interesse e la legittimazione ad agire, giacché tale statuizioneriguarda esclusivamente quel giudizio, avente ad oggettol’impugnazione della delibera comunale di approvazione della tariffaTARI relativa all’anno 2015.Evidente, dunque, come tale accertamento non possa esplicarealcuna efficacia nel presente giudizio tributario, che verte sull’impugnazione dell’avviso di pagamento TARI.3.23. In conclusione, la CTR, nell'escludere la legittimazione attivadella Mirabella s.p.a., si è conformata agli esposti principi, sicché siimpone il rigetto del ricorso.4.

Spese compensate, in considerazione del contrastointerpretativo nella giurisprudenza di merito e del progressivoconsolidamento nel corso del presente grado della giurisprudenza dilegittimità.Numero registro generale 29789/2020Numero sezionale 2424/2026Numero di raccolta generale 8433/2026Data pubblicazione 03/04/2026 P.Q.Mla Corte rigetta il ricorso e compensa per intero le spese delpresente giudizio di legittimità.Ai sensi dell’art. 13 comma 1 quater del d.P.R. n. 115 del 2002,inserito dall’art. 1, comma 17 della l. n. 228 del 2012, si dà atto dellasussistenza dei presupposti per il versamento, da parte del ricorrente,dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quellodovuto per il ricorso, a norma del comma 1-bis, dello stesso articoloCosì deciso in Roma, nella camera di consiglio del 12 marzo 2026.Il PresidenteUgo Candia