Italian Court dismisses tax appeal regarding failure to present alternative revenue results in inductive assessment proceedings.

ORDINANZAsul ricorso iscritto al n. 35220/2019 R.G. proposto da:M.C.C. s.r.l., in persona del legale rappresentante pro tempore,rappresentata e difesa dall’avvocato Oreste Cantillo;– ricorrente –controAGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore,rappresentata e difesa ope legis dall’Avvocatura generale delloStato;– resistente –avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale dellaCampania, Sezione Staccata di Salerno, n. 7064/12/2018,depositata il 23 luglio 2018.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 20 marzo 2026del Consigliere Giuliano Tartaglione.1.

La società ricorrente impugnava innanzi alla Commissionetributaria provinciale di Salerno l’avviso di accertamento n.TF9031200800/2015, emesso ai sensi dell’art. 39, comma 2, d.P.R.Numero registro generale 35220/2019Numero sezionale 2609/2026Numero di raccolta generale 7537/202629 settembre 1973, n. 600, con il quale l’Agenzia delle entrate avevaData pubblicazione 29/03/2026induttivamente accertato maggiori ricavi, richiedendo maggioriimposte (IVA, IRES ed IRAP).La ricorrente eccepiva, per quanto qui ancora interessi:

a) laviolazione dell’art. 12, comma 7, l. 212/2000, per l’omessaricostruzione operata dall’Ufficio.Si costituiva l’Agenzia delle entrate, sostenendo la legittimitàdel proprio operato, evidenziando, da un lato, l’insussistenzadell’obbligo di contraddittorio preventivo, e, dall’altro, la legittimitàdell’accertamento induttivo dei ricavi, stante la mancatapresentazione della dichiarazione dei redditi da parte della società.La CTP rigettava il ricorso, affermando la legittimitàdell’impugnato avviso.2. Avverso tale sentenza proponeva appello la contribuente,ribadendo le censure mosse in primo grado.La Commissione tributaria regionale della Campania, SezioneStaccata di Salerno, rigettava il gravame, ritenendo dirimente, ai finidel decidere, la mancata prospettazione, da parte della contribuente,di un risultato diverso da quello a cui era giunto l’ufficio in sede diaccertamento induttivo, ove fosse stato assicurato il contraddittoriopreventivo.3.

La contribuente propone ricorso per cassazione affidato adue motivi.L’Agenzia delle entrate ha depositato atto con il quale hachiesto di partecipare all’eventuale udienza di discussione.All’esito dell’adunanza camerale del 18 febbraio 2025 questaCorte, con ordinanza n. 5885/2025, depositata il 5 marzo 2025,rinviava la causa a nuovo ruolo in attesa della decisione delle SezioniUnite sulla questione (attinta dal primo motivo di ricorso) dei limitidella cd. prova di resistenza.È stata, quindi, fissata l’adunanza camerale per il 20 marzo2026.Numero registro generale 35220/2019Numero sezionale 2609/2026RAGIONI DELLA DECISIONENumero di raccolta generale 7537/20261.

Con il primo strumento di impugnazione la conDtraitab puubebnlictaezio ne 29/03/2026lamenta, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c., «laviolazione dell’art. 12, comma 7 della L. 27 luglio 2000, n. 212».Afferma di avere indicato, contrariamente a quanto ritenuto dallaCTR, gli elementi fattuali che, se esaminati nel contraddittorioendoprocedimentale, avrebbero potuto condurre ad unadeterminazione diversa da parte dell’Ufficio, ovvero:

a) il costo dellavoro, che non può essere determinato solo da quanto riportato nelmodello 770;

b) la percentuale d’incidenza del costo del lavoro (parial 30%), che non è determinato dall’art. 1 della l. 383/2011, che siriferisce al lavoro sommerso;

c) l’aver eseguito, nell’anno di impostadi riferimento, solo due lavori di costruzione di immobili soggettiall’agevolazione prima casa;

d) l’incidenza degli altri costi non potevaessere del 15%, atteso che la redditività media del settore dioperatività della società si attesta intorno al 13-15%.Pertanto, con riferimento ai tributi armonizzati, l’Ufficioavrebbe dovuto attivare il contraddittorio endoprocedimentale e, intal modo, valutare gli elementi fattuali che la società avrebbeaddotto in quella sede.1.1. Il motivo è infondato.1.2. Come evidenziato nell’ordinanza interlocutoria il motivoimpinge la questione dei limiti della cd. prova di resistenza che ilcontribuente, in caso di tributi armonizzati, è tenuto a fornire in sededi contraddittorio endoprocedimentale (nella disciplina applicabileprima dell'entrata in vigore dell'art. 6-bis della l. n. 212 del 2000,introdotto dall'art. 1, comma 1, lett. e, del d.lgs. n. 219 del 2023).1.3.

E’ noto che nel sistema tributario, species delprocedimento amministrativo (ove si esclude espressamentel’applicabilità delle disposizioni del Capo III, dedicate alla«partecipazione al procedimento amministrativo», ai procedimentitributari, v. art. 13, comma 2, della legge n. 241 del 1990), al difuori delle fattispecie normative in cui ciò è espressamente previstoNumero registro generale 35220/2019Numero sezionale 2609/2026è mancato un generale obbligo, in capo all’amministrazioneNumero di raccolta generale 7537/2026finanziaria, di attivare il contraddittorio endoprocedimentaDlaeta pcuobbnlic aizlio ne 29/03/2026contribuente, almeno sino al d.lgs. n. 219 del 30 dicembre 2023 cheha introdotto nello Statuto del contribuente (legge n. 212/2000)l’art. 6 bis rubricato “Principio del contraddittorio”.1.4.

Nell’ambito del diritto eurounionale, invece, l’obbligogenerale di attivazione del contraddittorio in capoall’Amministrazione rappresenta un principio pienamente acquisito:dal diritto a una buona amministrazione sancito dall’art. 41,paragrafo 1, della Carta dei diritti fondamentali dell’Unione europea,inteso come «il diritto a che le questioni [...] siano trattate in modoimparziale, equo ed entro un termine ragionevole dalle istituzioni edagli organi dell’Unione», deriva, al paragrafo 2, «il diritto di ogniindividuo di essere ascoltato prima che nei suoi confronti vengaadottato un provvedimento individuale che gli rechi pregiudizio» (daultimo, Corte giust., 24 febbraio 2022, in causa C- 582/20, SC CridarCons srl).

L'obbligo del contraddittorio preventivo imponeall'Amministrazione, ove adotti provvedimenti destinati ad incideresulle posizioni soggettive dei destinatari, di mettere costoro incondizione di esporre utilmente il loro punto di vista in merito aglielementi posti a fondamento dell'atto medesimo; qualoral'Amministrazione non sia stata rispettosa dell'obbligo dicontraddittorio, la violazione - in assenza di una norma specifica chene definisca in termini puntuali le conseguenze (come pure precisato,per il nostro ordinamento, da Cass. 15/01/2019, n. 701) - comportal'invalidità dell'atto, purché il contribuente abbia assolto all'onere dienunciare in concreto le ragioni che avrebbe potuto far valere e se,in mancanza del suddetto vizio, il procedimento si sarebbe potutoconcludere in maniera diversa (Corte giust., 10 ottobre 2009, FoshanShunde Yongjian Housewares Hardware, in C-141/08, punto 94;Corte giust., 10 settembre 2013, M.G. e N.R., in C-383/13, punto38;

Corte giust., 26 settembre 2013, Texdata Software, in C-418/11,punto 84; Corte giust., 3 luglio 2014, Kamino International LogisticsNumero registro generale 35220/2019Numero sezionale 2609/2026Numero di raccolta generale 7537/2026e Datema Hellmann Worldwide Logistics, in C-129/13 e C-130/13,Data pubblicazione 29/03/2026punti 79 e 82).1.5. L’orientamento eurounionale è stato recepito dal giudicenazionale, il quale riconosce che i principi fondamentali del dirittoeuropeo impongono, nell’ambito dei cosiddetti “tributi armonizzati”,ove ha «luogo la diretta applicazione del diritto dell’Unione», ungenerale obbligo dell’amministrazione di instaurare un’interlocuzionepreventiva con il contribuente, la cui inosservanza può portareall’invalidità dell’atto impositivo, ma solo quando quest’ultimoassolve alla “prova di resistenza” (Cass.

Sez. U., 09/12/2015, n.24823; in senso conforme, tra le tante, Cass. 01/04/2021 n. 9076;Cass. 03/10/2019, n. 24699).In particolare, le Sezioni Unite di questa Corte, con la sentenzan. 24823/2015 cit., hanno utilmente precisato che il requisito inquestione va inteso «nel senso che l'effetto della nullitàdell'accertamento si verifichi allorché, in sede giudiziale, risulti che ilcontraddittorio procedimentale, se vi fosse stato, non si sarebberisolto in puro simulacro, ma avrebbe rivestito una sua ragiond'essere, consentendo al contribuente di addurre elementi difensivinon del tutto vacui e, dunque, non puramente fittizi o strumentali»,aggiungendo che «non è sufficiente che, in giudizio, chi se ne dolgasi limiti alla relativa formalistica eccezione, ma è, altresì, necessarioche esso assolva l'onere di prospettare in concreto le ragioni cheavrebbe potuto far valere, qualora il contraddittorio fosse statotempestivamente attivato (...), e che l'opposizione di dette ragioni(valutate con riferimento al momento del mancato contraddittorio),si riveli non puramente pretestuosa e tale da configurare, inrelazione al canone generale di correttezza e buona fede ed alprincipio di lealtà processuale, sviamento dello strumento difensivorispetto alla finalità di corretta tutela dell'interesse sostanziale, perle quali l'ordinamento lo ha predisposto».1.6.

La soluzione offerta dal supremo consesso nel 2015 èstata ritenuta non pienamente aderente alla “prova di resistenza”Numero registro generale 35220/2019Numero sezionale 2609/2026come intesa dalla giurisprudenza unionale che, invece, richiede unNumero di raccolta generale 7537/2026giudizio di prognosi postuma da condursi «caso per casoD»at a (pCubablsicsaz.io ne 29/03/202611/09/2019, n. 22644), attraverso la «concreta valutazione» delleragioni addotte dal contribuente (Cass. n. 701/2019 cit.; Cass.17/11/2023, n. 31997), e richiama un criterio di valutazioneessenzialmente probabilistico: infatti, dovendosi garantire la “pienaefficacia” del diritto dell’Unione, la violazione del contraddittorioendoprocedimentale può comportare «l’annullamento della decisioneadottata al termine del procedimento amministrativo di cui trattasisoltanto se, in mancanza di tale irregolarità, tale procedimentoavrebbe potuto comportare un risultato diverso» (Corte giust., 3luglio 2014, Kamino, cit., punto 82).La giurisprudenza di legittimità successiva al 2015 non haapprofondito la questione, oscillando tra la necessità della verifica inconcreto dell'impatto della violazione sull'esito del provvedimento,«se, nel caso del suo rispetto, il procedimento avrebbe potuto avereun esito diverso» (Cass. 21/06/2022, n. 19958;

Cass. 30/06/2021,n. 18413; Cass. n. 701/2019 cit.; Cass. 30/05/2018, n. 12832;Cass. 25/01/2017, n. 1969; Cass. 21/09/2016, n. 18450), e lasufficienza che il contribuente abbia enunciato in concreto le ragioniche avrebbe potuto far valere e non abbia proposto un'opposizionemeramente pretestuosa (Cass. 05/05/2021, n. 11685; Cass.05/11/2019, n. 28344; Cass. 11/11/2015, n. 23050).1.7. Per tale motivo la questione del contenuto e dei limiti dellacd. prova di resistenza è stata rimessa alla Sezioni Unite conl’ordinanza n. 7829 del 22/03/2024.1.8. Le Sezioni Unite, con la pronuncia n. 21271/2025,depositata il 25 luglio 2025, hanno affermato il seguente principio didiritto: sempre con riguardo alla disciplina previgente ed alleverifiche ’a tavolino’ su tributi armonizzati, la violazione dell’obbligodi contraddittorio procedimentale comporta l'invalidità dell'attopurché il contribuente abbia assolto all'onere di enunciare in concretogli elementi in fatto che avrebbe potuto far valere e non abbiaNumero registro generale 35220/2019Numero sezionale 2609/2026Numero di raccolta generale 7537/2026proposto un'opposizione meramente pretestuosa, fittizia oData pubblicazione 29/03/2026strumentale, tale essendo quella non idonea, secondo unavalutazione probabilistica ex ante spettante al giudice di merito, adeterminare un risultato diverso del procedimento impositivo.2.

Nella specie la CTR ha ritenuto non fornita la cd. prova diresistenza dall’odierna ricorrente per non avere questa ‘prospettatoalcun risultato diverso da quello cui è giunto l’Ufficionell’individuazione dei redditi sulla base degli elementi a suadisposizione’ (pag. 4 della sentenza), aderendo, in definitiva, allasoluzione accolta dalle Sezioni Unite, ovvero a quella secondo cuis’impone la verifica in concreto dell'impatto della violazione sull'esitodel provvedimento, ovvero «se, nel caso del suo rispetto, ilprocedimento avrebbe potuto avere un esito diverso» sulla basedegli elementi in fatto; in altri termini, la CTR, nella specie, secondouna valutazione probabilistica ex ante, ha ritenuto l’opposizione dellasocietà, pur fondata su elementi di fatto concreti, non idonea adeterminare un risultato diverso del procedimento impositivo.2.

Con il secondo motivo la ricorrente lamenta l’«omessapronuncia: violazione e falsa applicazione dell’art. 112 c.p.c. (inrelazione all’art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c.)» per non avere la CTRvalutato gli elementi fattuali già indicati nel primo motivo di ricorso.2.1. Il motivo è infondato.2.2. Contrariamente a quanto ritenuto dalla società, il giudicedel gravame ha valutato gli elementi fattuali addotti dalla ricorrente,avendo evidenziato, da un lato, che essi erano stati già sottopostiall’esame dell’Ufficio in sede di accertamento per adesione, edall’altro, che in ogni caso la società non aveva prospettato alcunrisultato diverso sulla base dei detti elementi.3.

In definitiva, il ricorso va rigettato.Nulla va disposto in relazione alle spese in mancanza disvolgimento di attività difensiva da parte della controricorrente.Sussistono, infine, i presupposti, ai sensi dell’articolo 13comma 1quater del d.P.R. n. 115/2002, per il versamento, da parteNumero registro generale 35220/2019Numero sezionale 2609/2026Numero di raccolta generale 7537/2026della ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificatoData pubblicazione 29/03/2026pari a quello previsto per il ricorso a norma del comma 1bis del citatoart. 13, se dovuto.Numero registro generale 35220/2019Numero sezionale 2609/2026Numero di raccolta generale 7537/2026Data pubblicazione 29/03/2026LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONESEZIONE TRIBUTARIAComposta dagli Ill.mi Sigg.ri MagistratiOggetto:

ContraddittorioRoberta Crucitti - Presidente - en doprocedimentale -Prova di resistenza -Sabrina Serrelli - Consigliere - Co ntenuto - SentenzaSezioni Unite n.Giuliano Tartaglione - C o n s i g l i e r e Rel. -21271/2025Luigi La Battaglia - Consigliere -Andrea Antonio - Consigliere - AC – 20/03/2026Salemmeha pronunciato la seguenteORDINANZAsul ricorso iscritto al n. 35220/2019 R.G. proposto da:M.C.C. s.r.l., in persona del legale rappresentante pro tempore,rappresentata e difesa dall’avvocato Oreste Cantillo;– ricorrente –controAGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore,rappresentata e difesa ope legis dall’Avvocatura generale delloStato;– resistente –avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale dellaCampania, Sezione Staccata di Salerno, n. 7064/12/2018,depositata il 23 luglio 2018.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 20 marzo 2026del Consigliere Giuliano Tartaglione.1.

La società ricorrente impugnava innanzi alla Commissionetributaria provinciale di Salerno l’avviso di accertamento n.TF9031200800/2015, emesso ai sensi dell’art. 39, comma 2, d.P.R.Numero registro generale 35220/2019Numero sezionale 2609/2026Numero di raccolta generale 7537/202629 settembre 1973, n. 600, con il quale l’Agenzia delle entrate avevaData pubblicazione 29/03/2026induttivamente accertato maggiori ricavi, richiedendo maggioriimposte (IVA, IRES ed IRAP).La ricorrente eccepiva, per quanto qui ancora interessi:

a) laviolazione dell’art. 12, comma 7, l. 212/2000, per l’omessaricostruzione operata dall’Ufficio.Si costituiva l’Agenzia delle entrate, sostenendo la legittimitàdel proprio operato, evidenziando, da un lato, l’insussistenzadell’obbligo di contraddittorio preventivo, e, dall’altro, la legittimitàdell’accertamento induttivo dei ricavi, stante la mancatapresentazione della dichiarazione dei redditi da parte della società.La CTP rigettava il ricorso, affermando la legittimitàdell’impugnato avviso.2. Avverso tale sentenza proponeva appello la contribuente,ribadendo le censure mosse in primo grado.La Commissione tributaria regionale della Campania, SezioneStaccata di Salerno, rigettava il gravame, ritenendo dirimente, ai finidel decidere, la mancata prospettazione, da parte della contribuente,di un risultato diverso da quello a cui era giunto l’ufficio in sede diaccertamento induttivo, ove fosse stato assicurato il contraddittoriopreventivo.3.

La contribuente propone ricorso per cassazione affidato adue motivi.L’Agenzia delle entrate ha depositato atto con il quale hachiesto di partecipare all’eventuale udienza di discussione.All’esito dell’adunanza camerale del 18 febbraio 2025 questaCorte, con ordinanza n. 5885/2025, depositata il 5 marzo 2025,rinviava la causa a nuovo ruolo in attesa della decisione delle SezioniUnite sulla questione (attinta dal primo motivo di ricorso) dei limitidella cd. prova di resistenza.È stata, quindi, fissata l’adunanza camerale per il 20 marzo2026.Numero registro generale 35220/2019Numero sezionale 2609/2026RAGIONI DELLA DECISIONENumero di raccolta generale 7537/20261.

Con il primo strumento di impugnazione la conDtraitab puubebnlictaezio ne 29/03/2026lamenta, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c., «laviolazione dell’art. 12, comma 7 della L. 27 luglio 2000, n. 212».Afferma di avere indicato, contrariamente a quanto ritenuto dallaCTR, gli elementi fattuali che, se esaminati nel contraddittorioendoprocedimentale, avrebbero potuto condurre ad unadeterminazione diversa da parte dell’Ufficio, ovvero:

a) il costo dellavoro, che non può essere determinato solo da quanto riportato nelmodello 770;

b) la percentuale d’incidenza del costo del lavoro (parial 30%), che non è determinato dall’art. 1 della l. 383/2011, che siriferisce al lavoro sommerso;

c) l’aver eseguito, nell’anno di impostadi riferimento, solo due lavori di costruzione di immobili soggettiall’agevolazione prima casa;

d) l’incidenza degli altri costi non potevaessere del 15%, atteso che la redditività media del settore dioperatività della società si attesta intorno al 13-15%.Pertanto, con riferimento ai tributi armonizzati, l’Ufficioavrebbe dovuto attivare il contraddittorio endoprocedimentale e, intal modo, valutare gli elementi fattuali che la società avrebbeaddotto in quella sede.1.1. Il motivo è infondato.1.2. Come evidenziato nell’ordinanza interlocutoria il motivoimpinge la questione dei limiti della cd. prova di resistenza che ilcontribuente, in caso di tributi armonizzati, è tenuto a fornire in sededi contraddittorio endoprocedimentale (nella disciplina applicabileprima dell'entrata in vigore dell'art. 6-bis della l. n. 212 del 2000,introdotto dall'art. 1, comma 1, lett. e, del d.lgs. n. 219 del 2023).1.3.

E’ noto che nel sistema tributario, species delprocedimento amministrativo (ove si esclude espressamentel’applicabilità delle disposizioni del Capo III, dedicate alla«partecipazione al procedimento amministrativo», ai procedimentitributari, v. art. 13, comma 2, della legge n. 241 del 1990), al difuori delle fattispecie normative in cui ciò è espressamente previstoNumero registro generale 35220/2019Numero sezionale 2609/2026è mancato un generale obbligo, in capo all’amministrazioneNumero di raccolta generale 7537/2026finanziaria, di attivare il contraddittorio endoprocedimentaDlaeta pcuobbnlic aizlio ne 29/03/2026contribuente, almeno sino al d.lgs. n. 219 del 30 dicembre 2023 cheha introdotto nello Statuto del contribuente (legge n. 212/2000)l’art. 6 bis rubricato “Principio del contraddittorio”.1.4.

Nell’ambito del diritto eurounionale, invece, l’obbligogenerale di attivazione del contraddittorio in capoall’Amministrazione rappresenta un principio pienamente acquisito:dal diritto a una buona amministrazione sancito dall’art. 41,paragrafo 1, della Carta dei diritti fondamentali dell’Unione europea,inteso come «il diritto a che le questioni [...] siano trattate in modoimparziale, equo ed entro un termine ragionevole dalle istituzioni edagli organi dell’Unione», deriva, al paragrafo 2, «il diritto di ogniindividuo di essere ascoltato prima che nei suoi confronti vengaadottato un provvedimento individuale che gli rechi pregiudizio» (daultimo, Corte giust., 24 febbraio 2022, in causa C- 582/20, SC CridarCons srl).

L'obbligo del contraddittorio preventivo imponeall'Amministrazione, ove adotti provvedimenti destinati ad incideresulle posizioni soggettive dei destinatari, di mettere costoro incondizione di esporre utilmente il loro punto di vista in merito aglielementi posti a fondamento dell'atto medesimo; qualoral'Amministrazione non sia stata rispettosa dell'obbligo dicontraddittorio, la violazione - in assenza di una norma specifica chene definisca in termini puntuali le conseguenze (come pure precisato,per il nostro ordinamento, da Cass. 15/01/2019, n. 701) - comportal'invalidità dell'atto, purché il contribuente abbia assolto all'onere dienunciare in concreto le ragioni che avrebbe potuto far valere e se,in mancanza del suddetto vizio, il procedimento si sarebbe potutoconcludere in maniera diversa (Corte giust., 10 ottobre 2009, FoshanShunde Yongjian Housewares Hardware, in C-141/08, punto 94;Corte giust., 10 settembre 2013, M.G. e N.R., in C-383/13, punto38;

Corte giust., 26 settembre 2013, Texdata Software, in C-418/11,punto 84; Corte giust., 3 luglio 2014, Kamino International LogisticsNumero registro generale 35220/2019Numero sezionale 2609/2026Numero di raccolta generale 7537/2026e Datema Hellmann Worldwide Logistics, in C-129/13 e C-130/13,Data pubblicazione 29/03/2026punti 79 e 82).1.5. L’orientamento eurounionale è stato recepito dal giudicenazionale, il quale riconosce che i principi fondamentali del dirittoeuropeo impongono, nell’ambito dei cosiddetti “tributi armonizzati”,ove ha «luogo la diretta applicazione del diritto dell’Unione», ungenerale obbligo dell’amministrazione di instaurare un’interlocuzionepreventiva con il contribuente, la cui inosservanza può portareall’invalidità dell’atto impositivo, ma solo quando quest’ultimoassolve alla “prova di resistenza” (Cass.

Sez. U., 09/12/2015, n.24823; in senso conforme, tra le tante, Cass. 01/04/2021 n. 9076;Cass. 03/10/2019, n. 24699).In particolare, le Sezioni Unite di questa Corte, con la sentenzan. 24823/2015 cit., hanno utilmente precisato che il requisito inquestione va inteso «nel senso che l'effetto della nullitàdell'accertamento si verifichi allorché, in sede giudiziale, risulti che ilcontraddittorio procedimentale, se vi fosse stato, non si sarebberisolto in puro simulacro, ma avrebbe rivestito una sua ragiond'essere, consentendo al contribuente di addurre elementi difensivinon del tutto vacui e, dunque, non puramente fittizi o strumentali»,aggiungendo che «non è sufficiente che, in giudizio, chi se ne dolgasi limiti alla relativa formalistica eccezione, ma è, altresì, necessarioche esso assolva l'onere di prospettare in concreto le ragioni cheavrebbe potuto far valere, qualora il contraddittorio fosse statotempestivamente attivato (...), e che l'opposizione di dette ragioni(valutate con riferimento al momento del mancato contraddittorio),si riveli non puramente pretestuosa e tale da configurare, inrelazione al canone generale di correttezza e buona fede ed alprincipio di lealtà processuale, sviamento dello strumento difensivorispetto alla finalità di corretta tutela dell'interesse sostanziale, perle quali l'ordinamento lo ha predisposto».1.6.

La soluzione offerta dal supremo consesso nel 2015 èstata ritenuta non pienamente aderente alla “prova di resistenza”Numero registro generale 35220/2019Numero sezionale 2609/2026come intesa dalla giurisprudenza unionale che, invece, richiede unNumero di raccolta generale 7537/2026giudizio di prognosi postuma da condursi «caso per casoD»at a (pCubablsicsaz.io ne 29/03/202611/09/2019, n. 22644), attraverso la «concreta valutazione» delleragioni addotte dal contribuente (Cass. n. 701/2019 cit.; Cass.17/11/2023, n. 31997), e richiama un criterio di valutazioneessenzialmente probabilistico: infatti, dovendosi garantire la “pienaefficacia” del diritto dell’Unione, la violazione del contraddittorioendoprocedimentale può comportare «l’annullamento della decisioneadottata al termine del procedimento amministrativo di cui trattasisoltanto se, in mancanza di tale irregolarità, tale procedimentoavrebbe potuto comportare un risultato diverso» (Corte giust., 3luglio 2014, Kamino, cit., punto 82).La giurisprudenza di legittimità successiva al 2015 non haapprofondito la questione, oscillando tra la necessità della verifica inconcreto dell'impatto della violazione sull'esito del provvedimento,«se, nel caso del suo rispetto, il procedimento avrebbe potuto avereun esito diverso» (Cass. 21/06/2022, n. 19958;

Cass. 30/06/2021,n. 18413; Cass. n. 701/2019 cit.; Cass. 30/05/2018, n. 12832;Cass. 25/01/2017, n. 1969; Cass. 21/09/2016, n. 18450), e lasufficienza che il contribuente abbia enunciato in concreto le ragioniche avrebbe potuto far valere e non abbia proposto un'opposizionemeramente pretestuosa (Cass. 05/05/2021, n. 11685; Cass.05/11/2019, n. 28344; Cass. 11/11/2015, n. 23050).1.7. Per tale motivo la questione del contenuto e dei limiti dellacd. prova di resistenza è stata rimessa alla Sezioni Unite conl’ordinanza n. 7829 del 22/03/2024.1.8. Le Sezioni Unite, con la pronuncia n. 21271/2025,depositata il 25 luglio 2025, hanno affermato il seguente principio didiritto: sempre con riguardo alla disciplina previgente ed alleverifiche ’a tavolino’ su tributi armonizzati, la violazione dell’obbligodi contraddittorio procedimentale comporta l'invalidità dell'attopurché il contribuente abbia assolto all'onere di enunciare in concretogli elementi in fatto che avrebbe potuto far valere e non abbiaNumero registro generale 35220/2019Numero sezionale 2609/2026Numero di raccolta generale 7537/2026proposto un'opposizione meramente pretestuosa, fittizia oData pubblicazione 29/03/2026strumentale, tale essendo quella non idonea, secondo unavalutazione probabilistica ex ante spettante al giudice di merito, adeterminare un risultato diverso del procedimento impositivo.2.

Nella specie la CTR ha ritenuto non fornita la cd. prova diresistenza dall’odierna ricorrente per non avere questa ‘prospettatoalcun risultato diverso da quello cui è giunto l’Ufficionell’individuazione dei redditi sulla base degli elementi a suadisposizione’ (pag. 4 della sentenza), aderendo, in definitiva, allasoluzione accolta dalle Sezioni Unite, ovvero a quella secondo cuis’impone la verifica in concreto dell'impatto della violazione sull'esitodel provvedimento, ovvero «se, nel caso del suo rispetto, ilprocedimento avrebbe potuto avere un esito diverso» sulla basedegli elementi in fatto; in altri termini, la CTR, nella specie, secondouna valutazione probabilistica ex ante, ha ritenuto l’opposizione dellasocietà, pur fondata su elementi di fatto concreti, non idonea adeterminare un risultato diverso del procedimento impositivo.2.

Con il secondo motivo la ricorrente lamenta l’«omessapronuncia: violazione e falsa applicazione dell’art. 112 c.p.c. (inrelazione all’art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c.)» per non avere la CTRvalutato gli elementi fattuali già indicati nel primo motivo di ricorso.2.1. Il motivo è infondato.2.2. Contrariamente a quanto ritenuto dalla società, il giudicedel gravame ha valutato gli elementi fattuali addotti dalla ricorrente,avendo evidenziato, da un lato, che essi erano stati già sottopostiall’esame dell’Ufficio in sede di accertamento per adesione, edall’altro, che in ogni caso la società non aveva prospettato alcunrisultato diverso sulla base dei detti elementi.3.

In definitiva, il ricorso va rigettato.Nulla va disposto in relazione alle spese in mancanza disvolgimento di attività difensiva da parte della controricorrente.Sussistono, infine, i presupposti, ai sensi dell’articolo 13comma 1quater del d.P.R. n. 115/2002, per il versamento, da parteNumero registro generale 35220/2019Numero sezionale 2609/2026Numero di raccolta generale 7537/2026della ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificatoData pubblicazione 29/03/2026pari a quello previsto per il ricorso a norma del comma 1bis del citatoart. 13, se dovuto.

P.Q.MLa Corte rigetta il ricorso.Dà atto della sussistenza dei presupposti, ai sensi dell’articolo 13comma 1quater del d.P.R. n. 115/2002, per il versamento, da partedella ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificatopari a quello previsto per il ricorso a norma del comma 1bis del citatoart. 13, se dovuto.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 20 marzo 2026.Il PresidenteRoberta CrucittiP.Q.MLa Corte rigetta il ricorso.Dà atto della sussistenza dei presupposti, ai sensi dell’articolo 13comma 1quater del d.P.R. n. 115/2002, per il versamento, da partedella ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificatopari a quello previsto per il ricorso a norma del comma 1bis del citatoart. 13, se dovuto.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 20 marzo 2026.Il PresidenteRoberta Crucitti