Cassation court allows wind farm company's appeal against tax assessment due to erroneous legal interpretation of equipment unitarity.

a pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 25779/2022 R.G. proposto da ERG EOLICA ADRIATICA SRL, con l’avvocato STASI ALESSANDRA (STSLSN69S51D643T) che lo rappresenta e difende -ricorrente- contro AGENZIA DELLE ENTRATE, con l'AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (ADS80224030587) che lo rappresenta e difende -controricorrente- avverso SENTENZA d ella COMM ISSIONE TRIB TARIA REG IONALE DELLA PUGLIA, SEZ. DIST. di FOGGIA n. 2582/2022 depositata i l 05/10/2022. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 25/11/2025dal Consigliere ALESSIO LIBERATI.

FATTI DI CAUSA 1. La società ERG Eolica Adriatica srl, proprietaria di un parco eolico ad Ascoli Satriano composto da 31 aerogeneratori da 1,8 a 3 Mw, sei dei quali oggetto del contenzioso, aveva inizialmente accatastato questi impianti al termine dei lavori negli anni 2007- 2008. La rendita catastale, determinata a seguito di contenzioso e confermata dalla sentenza n. 101/26/13 della CTR di Bari –sezione staccata di Foggia, passata in giudicato – è stata fissata in circa € 11.014,34 per ciascun aerogeneratore, e in un caso € 11.021,96.È successivamente intervenuto l’articolo 1, comma 21, della Legge 28.12.2015, nr. 208.

2. Nel maggio 2016 la società ha presentato nuove dichiarazioni DOCFA, accompagnate da relazione tecnica, escludendo dal calcolo della rendita catastale l’intero aerogeneratore e tutti i macchinari e impianti, valutando solo suolo e fondazioni. Ne derivavano rendite di € 292,00per cinque aerogeneratori e € 300,00 per uno, in ragione della maggiore superficie del suolo.

3. Con avviso di rettifica del dicembre 2016, l’Agenzia delle Entrate di Foggia ha rettificato le rendite in€ 2.720 ,00 per ciascun aerogeneratore (e in € 2.740,00per un solo cas o).

4. La società ha presentato reclamo, e l’Agenzia, con provvedimento di autotutela del 2017, ha annullato l’atto, facendo cessare la materia del contendere. Successivamente, nel maggio 2017, l’Agenzia ha notificato un nuovo avviso di accertamento, oggetto del presente contenzioso, con rendita aumentata a € 4.280,00per ciascuno dei sei aerogeneratori.

5. Avverso tale provvedimento la società contribuente ha proposto impugnazione.

6. La CTP di Foggia, con sentenza n. 841/2018, ha rigettato il ricorso e la società ha interposto appello.

7. La CTR, con la sentenza in epigrafe indicata, ha confermato la decisione di primo grado. In particolare, la Corte ha confermato che l’ufficio erariale avesse adeguatamente motivato il calcolo delle rendite e le percentuali applicate, basandosi su studi tecnici, mentre ha rilevato come ERG non avesse prodotto prove contrarie. Ha altresì respinto le eccezioni su presunto difetto di motivazione e sulla firma dell’avviso di accertamento, ritenuta regolarmente delegata.

8. Avverso la suddetta sentenza di gravame la società contribuente ha proposto ricorso per cassazione affidato a n. 5 motivi, cui ha resistito con controricorso l’Agenzia delle Entrate. RAGIONI DELLA DECISIONE 1. Con il primo motivo di ricorso, si deduce la contraddittorietà o quantomeno l’apparenza della motivazione in violazione art. 36, 2° comma, n. 4 d.lgs.n. 546 del 31/12/1992 in relazione all’art. 360 n.4 c.p.c. 1.1. In sostanza di denunciano contraddizioni nella motivazione del giudice di appello riguardo alla natura e funzione della torre di un aerogeneratore.

La sentenza affermerebbe sia che la torre è strettamente funzionale al rotore, sia che è solo strumentale alprocesso produttivo, senza parteciparvi direttamente. La difesa contesta inoltre due presupposti della sentenza: che la torre sia autonoma rispetto a rotore e navicella e che non sia funzionale al processo produttivo di energia eolica e lamenta l’assenza di motivazione sul perché torre, navicella e rotore non siano considerati un unico complesso impiantistico inscindibile, come sostenuto dalla difesa e dalla scienza unanime.

2. Con il quarto motivo di ricorso, si deduce la violazione e falsa interpretazione dell’art. 1, comma 21, della legge 208/2015 in relazione all’art. 360 n. 3 c.p.c. 2.1. La sentenza si sarebbe concentrata esclusivamente sul fatto che la torre dell’aerogeneratore sia infissa al suolo, trascurando la norma che esclude dalla rendita catastale i macchinari e impianti funzionali a uno specifico processo produttivo anche se stabilmente fissati. La ricorrente evidenzia che, secondo la legge e la circolare 2/E dell’Agenzia delle Entrate, componenti funzionali come torri, carri-ponte o motori non concorrono alla stima, indipendentemente dalla loro immobilizzazione.

3. I motivi nn. 1 e 4 possono essere trattati congiuntamente, in quanto strettamente connessi. 3.1. La società ricorrente contesta, in particolare, la decisione della CTR per errata applicazione della legge, sostenendo che l’articolo 1, comma 21, della legge 208/2015 esclude dal calcolo della rendita catastale, a decorrere dal 1° gennaio 2016, gli impianti e i macchinari funzionali a uno specifico processo produttivo, indipendentemente dal fatto che siano stabilmente ancorati al suolo. L’ancoraggio, infatti, sarebbe un elemento estraneo alla nuova disciplina, come confermato anche dall’Agenzia delle Entrate nella circolare 2/E del 2016, che ha riconosciuto l’esclusione dalla stima catastale di macchinari e impianti produttivi come gru, altoforni, torri di raffinazione o torri eoliche, sebbene stabilmente infissi.

La giurisprudenza della Corte di Cassazione, inoltre, sarebbe consolidata nel ritenere che la torre dell’aerogeneratore costituisca parte integrante del macchinario eolico e, pertanto, non debba concorrere alla determinazione della rendita catastale. 3.2. Lecensure merita no accoglimento. 3.3. La lettura della motivazione della decisione gravata evidenzia una intrinseca contraddizione, laddove afferma che “Il Collegio ritiene che le caratteristiche delle strutture di sostegno degli aereo-generatori delle centrali eoliche (c.d. torri o pali eolici) inducono a ritenere le torri non semplici pali, ma strutture stabilmente ancorate al suolo (immobili), che presentano caratteristiche tipologiche e costruttive, nelle quali è possibile riscontrare i caratteri di stabilità, solidità e consistenza, nonché dell’immobilizzazione al suolo ex art.832 c. c..

Le torri o pali eolici spesso sono accessibili al loro interno e talvolta sono dotati di strutture di collegamento verticale, e, seppure bullonati, possono essere astrattamente rimossi, solo dopo aver esperito costose e complicate operazioni tecniche. Pertanto possono ritenersi dei beni mobili cd. imbullonati, equiparati, per risalente e costante giurisprudenza di legittimità civile e penale, agli immobili veri e propri oggetto di stima catastale in uno al suolo, alle fondazioni, ai locali tecnici che ospitano i sistemi di controllo e di trasformazione”, e, successivamente, in contrasto, rileva che “Emerge chiaramente dalla citata relazione tecnica che la torre eolica non partecipa ma è funzionale allo specifico processo produttivo dell’energia elettrica e vi partecipa allo stesso modo delle fondazioni su cui è ancorata.

Infatti le fondazioni sono calibrate, come la torre, in base al peso, alle dimensioni del rotore sostenuto, alla conformazione del terreno, alla conformazione del terreno, alla spinta del vento sul palo e alla dimensione delle eliche. Entrambe (fondazione e torre) sono strumentali per il sostegno del rotore e della navicella ad una specifica altezza dal suolo, calcolata opportunamente in ragionedel peso e della forza dei venti. Per analogia, il compito della torre può essere paragonato a quello della ciminiera di un opificio che disperde i fumi ad una determinata e precisa altezza dal suolo, anch’essa predeterminata dalla portata dei flussi, dall’ubicazione del sito in prossimità o meno dei centri abitati, dalla forza dei venti.

La ciminiera certamente non partecipa allo specifico processo produttivo, che genera i fumi espulsi, ma è indispensabile per un efficiente funzionamento dell’impianto di produzione. Sia la torre che la ciminiera esistono in funzione della necessità di raggiungere precise e determinate altezze, strumentali al corretto funzionamento dell’impianto generatore ma indubbiamente non partecipano specificatamente alla produzione dell’opificio che, per la torre eolica, e di energia elettrica. Diversa natura e funzione, rispetto alla torre, hanno il rotore e la navicella che possono essere qualificati come componenti di natura impiantistica funzionale e non meramente strumentale allo specifico processo produttivo.

Infatti, il gruppo generatore, che produce energia mediante la trasformazione del vento in energia meccanica prima ed elettrica poi, è costituito dal rotore e dalla navicella che, per la loro funzione, producono energia elettrica previa trasformazione di quella meccanica espressa dal vento”. 3.4. La questione è comunque stata già da tempo risolta dalla giurisprudenza di questa Corte. 3.5. In particolare, è stato affermato che “Ai fini del calcolo della rendita catastale dell'impiantoeolico, ai sensi dell'art. 1, comma 21, della l. n. 208 del 2015, latorre eolica, benché stabilmente infissa al suolo, è esente dal carico impositivo, poiché, per sua natura, oltre a sostenere il rotore e la navicella, svolge anche una funzione di contrasto della forza impressa dal vento sulle pale, integrando una componente essenziale ed attiva della macchina” (Cass. 06/03/2023, n. 6685(Rv. 667408 - 01)) .

Negli stessi termini si è espressa anche altra pronuncia (Cass.23/12/2024, n. 34230): “3. Il problema della rilevanza, ai fini della determinazione della rendita catastale, dei pali o torri eoliche che, all’interno delle centrali di produzione, sorreggono gli impianti aerogeneratori propriamente detti (navicella e rotore) deve essere risolto alla luce dall'art. 1, comma 21, l. 208/2015 cit. (legge di stabilità 2016), il quale stabilisce che «a decorrere dal 10 gennaio 2016, la determinazione della rendita catastale degli immobili a destinazione speciale e particolare, censibili nelle categorie catastali dei gruppi D ed E, è effettuata, tramite stima diretta, tenendo conto del suolo e delle costruzioni, nonché degli elementi ad essi strutturalmente connessi che ne accrescono la qualità e l'utilità, nei limiti dell'ordinario apprezzamento ».

La norma soggiunge poi che: «sono esclusi dalla stessa stima diretta macchinari, congegni, attrezzature ed altri impianti, funzionali allo specifico processo produttivo». L’orientamento interpretativo consolidatosi è nel senso che: «Ai fini del calcolo della rendita catastale dell'impianto eolico, ai sensi dell'art. 1, comma 21, l. n. 208 del 2015, non va computata la torre in acciaio che sostiene il peso della navicella e del rotore, trattandosi di elemento funzionale allo specifico processo produttivo, dovendo il giudice di merito accertare se la torre eolica, benché stabilmente infissa al suolo, assolva, oltre alla funzione passiva di sostegno al pari di un traliccio di una linea elettrica e, quindi, di mero supporto statico, anche quella di componente attiva ed essenziale per la produzione di energia » (così Cass.n.1010/21; nello stesso senso:

Cass. nn. 20726/20; 21287/20; 21460/20). I passaggi fondamentali di questo indirizzo possono così riassumersi: - la disposizione sopravvenuta si colloca entro un quadro normativo di rilevanza catastale segnato dalla nozione di ‘immobile urbano’ (art.4 r.d.l. 652/39), di ‘unità immobiliare’ (art.2, co. 3^, dm 2.1.98 n.

28) e la scelta legislativa è quella di sottrarre dal carico impositivo del tributo locale il valore delle componenti impiantistiche secondo un criterio distintivo che privilegia la destinazione ad attività produttive dei settori della siderurgia, manifattura, energia indipendentemente dalla natura strutturale e dalla rilevanza dimensionale del manufatto che fosse o meno infisso al suolo (così Cass. n. 20726/20); con conseguente sua esenzione dal carico impositivo, al pari del rotore e della navicella; - la vocazione ‘strutturale’ e la ‘strumentalità’ sostenitiva della torre non sono dunque indici necessariamente costruttivistici, non risultando infatti esse affatto incompatibili con il parametro legale della ‘funzionalità’ prettamente impiantistica e di partecipazione al processo di produzione energetica.

Va ancora qui osservato come appaia poco persuasivo anche l’argomento dell’Amministrazione Finanziaria secondo cui l'indirizzo di legittimità in materia contrasterebbe con i criteri di stretta interpretazione che devono pacificamente presiedere l’intera materia delle agevolazioni. Va infatti considerato che la norma in esame non ha natura impositiva ma catastale e che, soprattutto, essa non delinea l’eccezionalità di una esenzione o di un trattamento di favore, quanto il regime ordinariamente applicabile a tutti quei beni che -per quanto infissi al suolo e non privi di connotati ‘immobiliari’ –rientrino nella tipologia generale dei ‘macchinari, congegni, attrezzature ed altri impianti funzionali allo specifico processo produttivo’.

Conclusione, questa, che non muta sol perché, con specifico riguardo applicativo al settore delle energie pulite e rinnovabili, l’ampiezza del criterio normativo valga ad intercettare anche altre opzioni legislative (di matrice eurounitaria ed internazionale: Cass. n. 15870/21), quanto a tutela ambientalee sostenibilità. Orbene, quanto in diverso senso sostenuto dalla Commissione Tributaria Regionale nella sentenza qui impugnata contrasta con il su indicato indirizzo nella parte in cui opera sostanzialmente un distinguo non consentito tra funzione di sostegno (imponibile) e funzione di produzione energetica (esente), posto che - come evidenziato – quest’ultima non può prescindere, nel raggiungimento del suo scopo, dalla prima, sicché entrambi i ruoli vanno unitariamente ed inscindibilmente ascritti, ex art.1 co. 21 cit., al medesimo impianto ed al medesimo processo produttivo dell’energia da fonte eolica.

E siccome le conclusioni alle quali è giunta la Commissione Tributaria Regionale derivano non da una difforme ricostruzione dello stato dei luoghi o da un difettoso accertamento della situazione di fatto (del tutto pacifici tra le parti), ma da una determinata, ed erronea, interpretazione della normativa di riferimento, neppure sussistono i presupposti per il rinvio al giudice del merito sul punto specificodell’accertamento in concreto di questa unitarietà funzionale; risolvendosi dunque il problema nella correzione in diritto della sentenza secondo quanto rientra nella cognizione di questo giudice di legittimità”. 3.6.

Ne consegue che sussiste il vizio lamentato con il primo e quarto motivo di ricorso, che, dunque, risultanofondati.

4. Gli altri motivi di ricorso sono formulati nei termini che seguono.

5. Con il secondo motivo di ricorso, parte ricorrente contesta, sotto altro profilo, l’omessa motivazione su questione fondamentale (i tre pareri pro veritaterilasciati dai tre professionisti), in violazione art. 36, 2° comma, n. 4 d.lgs. 546 del 31- 12 - 1992 in relazione all’art. 360 n. 4 c.p.c.

6. Con il terzo motivo di ricorso, si lamenta invece l’omesso esame di fatti decisivi per il giudizio in relazione all’art. 360 n. 5 c.p.c.: la società ERG Eolica Adriatica S.r.l. aveva depositato tre pareri pro veritate di autorevoli accademici che concordemente affermavano che la torre, insieme a navicella e rotore, costituisce un unico macchinario e che la torre, isolata, non ha autonomia funzionale o reddituale. La Corte d’Appello non ha considerato né motivato il rigetto di tali pareri, omettendo così di valutare elementi fondamentali per stabilire la natura unitaria dell’aerogeneratore e la correttezza dell’esclusione dell’intero macchinario dal calcolo della rendita catastale ai sensi dell’art. 1, comma 21, della legge 208/2015.

7. Con il quinto motivo di ricorso, viene contesta ta la violazione e/o falsa applicazione dell’art. 7, comma 5 bis, d.lgs 546 del 31-12-1992 in relazione all’art. 360 n. 3 c.p.c. La società ERG Eolica Adriatica lamenta, nello specifico,che la rendita catastale accertata (€ 4.280 per aerogeneratore da 1,8 MW) non è stata adeguatamente giustificata, evidenziando discrepanze con rendite inferiori attribuite ad impianti più grandi nello stesso gruppo. La Corte di II grado ha convalidato il quantum basandosi su presunte illustrazioni di calcolo e percentuali (es. 38,9%) riferite a studi del Politecnico di Milano, mai depositati nel giudizio. La ricorrente sostiene che, in mancanza di prove documentali concrete, la conferma della rendita da parte del giudice risulta arbitraria e contraria alla regola secondo cui l’Amministrazione deve dimostrare circostanziatamente la propria pretesa.

8. Tutti tali residui motivi risultano superati dall’accoglimento dei motivi nn. 1 e 4, sicché vanno ritenuti assorbiti.

9. In conclusione, il ricorso va accolto nei termini sopra indicati, e la sentenza impugnata va cassata, con rinvio della causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Puglia, in diversa composizione, che provvederà anche in ordine alle spese di l