Cassation court allows tax appeal regarding subsidiary liability excussion rules for partners in simple partnerships.

unciato la seguente ORDINANZA sulricorso n. r.g. 1 554 / 20 19 , propost o da: MARZIOLI PIETRO, in proprio e quale socio accomandatario di C.C.A. - CENTRO CONSULENZE AZIENDALI s.a.s. di Marzioli Pietro C.in liquidazione, rappresentat o e dife so , per procura in calce al ricorso, dall’Avv. RICCARDO LEONARDI , elettivamente domiciliato presso l’Avv. Walter Feliciani in ROMA, VIA FLAMINIA N. 71 -ricorrente - contro AGENZIA DELLE ENTRATE, rappresentata e difesa ex lege dall’Avvocatura generale dello Stato, presso la quale è domiciliata a ROMA, in VIA DEI PORTOGHESI, N. 12 -controricorrente- avverso la sentenza n. 305/2018 della Commissione tributaria regionale delle Marche, depositata il 29 maggio 2018; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio dell’8 ottobre 2025dal consigliere dott. Francesco Cortesi . Rilevato che:

1. In seguito ad avviso di accertamento concernente la società C.C.A. Consulenze Aziendali s.a.s., l’amministrazione finanziaria formò un ruolo straordinario ex art. 15-bis del d.P.R. n. 600/1973 nei confronti della predetta società, di seguito notificando cartella di pagamento a Pietro Marzioli, socio accomandatario. L’atto impositivo –relativo ad Iva e ii.dd. per il periodo d’imposta 2003-2006, oltre a sanzioni –traeva origine dal rilievo dell’utilizzo, da parte della società e della sua controllata Marche Serramenti s.r.l., di false fatture, in relazione ad operazioni di ristrutturazione e vendita di un capannone industriale. Il Marzioli impugnò la cartella innanzi alla C.T.P. di Ancona, che accolse il ricorso.

2. Il successivo appello erariale fu accolto con la sentenza indicata in epigrafe. Per quanto in questa sede ancora di interesse, la C.T.R. marchigiana osservò che la pretesa tributaria si fondava sul rilievo di operazioni soggettivamente e oggettivamente inesistenti, inerenti, in particolare, a un rapporto di subappalto, non documentato da alcun contratto, con tale Eco Simat s.r.l., risultata priva di attrezzature e personale; la tesi erariale era supportata dall’esistenza di assegni circolari confluiti da tale società verso la controllata Marche Serramenti s.r.l., senza che a ciò la contribuente avesse opposto valida controprova. Ritenne, inoltre, che l’eccezione con la quale il Marzioli aveva invocato l’operatività del beneficium excussionis nei suoi confronti non potesse trovare àdito nel giudizio di impugnazione dell’atto impositivo, attenendo ai profili esecutivi del credito erariale. Compensò, infine, le spese di entrambi i gradi del giudizio.

3. Il contribuente ha impugnato la sentenza d’appello con ricorso per cassazione affidato a due motivi, illustrati da successiva memoria. L’Agenzia delle entrate ha resistito con controricorso. Considerato che:

1. Il primo motivo denunzia violazione e falsa applicazione degli artt. 2304 e 2318 cod. civ. e 12, 15-bis, 24, 25 e 26 del d.P.R. n. 602/1973. La sentenza d’appello è sottoposta a critica nella parte in cui «ha ritenuto legittima la mancata preventiva escussione del patrimonio sociale e perciò la formazione del ruolo e successiva predisposizione e notificazione della cartella senza alcun tentativo di esazione del credito nei confronti del debitore principale». Il ricorrente, richiamata la disciplina codicistica delle obbligazioni contratte dalle società di persone, anche ove poste in liquidazione, assume che il principio affermato dai giudici d’appello –in base al quale il beneficium excussionis trova applicazione nella sola fase di riscossione coattiva del credito – dev’essere declinato, nello specifico contesto dell’adempimento degli obblighi tributari, nel senso che l’iscrizione al ruolo si colloca già in tale fase e, pertanto, la cartella di pagamento non può essere notificata al socio coobbligato prima che sia infruttuosamente escusso il patrimonio sociale.

2. Il secondo motivo, formulato in via subordinata, attiene alla pronunzia sulle spese. Il ricorrente denunzia violazione o falsa applicazione dell’art. 15, comma 2-ter, del d.lgs. n. 546/1992, lamentando che la C.T.R., nel compensare le spese dei due gradi di giudizio, non abbia «diviso fra le parti in causa anche il contributo unificato».

3. Il primo motivo è fondato. 3.1. Il tema dell’operatività del beneficium excussionisnell’ambito delle obbligazioni tributarie delle società è stato, in un primo tempo, affrontato da questa Corte con richiamo al noto principio (applicabile all’intera gamma delle obbligazioni solidali fra società e socio ex art.2304 cod. civ.) in base al quale detto beneficio ha efficacia limitatamente alla fase esecutiva, nel senso che il creditore sociale non può procedere coattivamente a carico del socio se non dopo avere agito infruttuosamente sui beni della società; ciò, tuttavia, non impedisce allo stesso creditore di agire in sede di cognizione per munirsi di uno specifico titolo esecutivo nei confronti del socio, sia per poter iscrivere ipoteca giudiziale sugli immobili di quest'ultimo, sia per poter agire in via esecutiva contro il medesimo, senza ulteriori indugi, una volta che il patrimonio sociale risulti incapiente o insufficiente al soddisfacimento del suo credito (così, fra le altre, Cass. n. 25378/2018;

Cass. n. 15966/2016;Cass. n. 49/2014). 3.2. In seguito, tuttavia, tale orientamento è statoin buona parte rimeditato; questa Corte, in particolare, a partire dalla sentenza n. 28709/2020resa a Sezioni Unite, ha rappresentato il rischio concreto di un vuoto di tutelache ne deriverebbe per il coobbligato sussidiario. Quest’ultimo, infatti, sarebbe costretto ad a ttendere il pignoramento per far valere l ’eventuale improcedibilità dell ’ azione esecutiva. D’altro canto, come la stessa pronunzia non ha mancato di evidenziare, sarebbe eccessivo far procedere la notificazione della cartella al socio dall’ escussione del patrimonio sociale , atteso che l’inoperatività della responsabilità sussidiaria postula unicamente la dimostrazione che la società ha la capacità patrimoniale di soddisfare i propri debiti.

In relazione a tale dimostrazione, pertanto, si è affermato che nella società semplice essaspetta al socio, tenuto a provare che il creditore può agevolmente soddisfarsi sul patrimonio sociale, mentre nelle altre ipotesiopera un’inversione, essendo il creditore tenuto a dover provare l’insufficienza del patrimonio sociale, salvi i casi in cui essa non risulti aliunde dimostrata in modo certo ( come, ad esempio, laddove la società siastata cancellata). 3.3. A tale principio (peraltro non ancora cristallizzatosi all’epoca della pronunzia d’appello) non si è attenuta la sentenza impugnata; pertanto, in accoglimento del motivo, questa va cassata con rinvio al giudice a quo affinché, in diversa composizione, provveda al riesame della vicenda.

Resta in tale statuizione assorbito lo scrutinio del secondo motivo, formulato per il caso di rigetto del primo. Al giudice del rinvio è altresì demandata la liquidazione delle spese del presente giudizio. P.Q.M La Corte accoglie il ricorso in relazione al primo motivo, assorbito il restante; cassa la sentenza impugnata e rinvia, anche per le spese, alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado d