Sentenza — n. 1302/2025 — snciv · Corte di Cassazione

ha pronunciato la seguente SENTENZA sul ricorso iscritto al n.9200/2017 R.G. proposto da : AGENZIA DELLE ENTRATE, domiciliata in R oma , alla V ia dei Portoghesi, n. 12, presso l'A vvocatura Generale dello Stato (ADS80224030587) che larappresenta e difende -ricorrente principalee controricorrente al ricorso incidentale - contro DOMPÉS.p.A., in persona del legale rappresentante, con sede in Via Campo di Pile s.n.c. –67100 L’Aquila - intimata – nonché contro DOMPÉ FARMACEUTICI S .p. A . CON SOCIO UNICO, elettivamente domiciliatain Roma alla V ia G iovanni N icotera n. 29 , presso lo studio dell’avvocato Gianmarco Tardella (TRDGMR56H23H501O) , che l a rappresenta e difende, unitamente e disgiuntamente, agli avvocati Nicola Caso, (CSANCL73L15L049Y) e prof. Giuseppe Marini, (MRNGPP68T13H501O), in virtù di procura speciale per notaio Maria Bellezza di Milano, Rep. n. 87422 dell’8.5.2017 - controricorrente e ricorrente incidentale - avverso la sentenza d ella C ommissione tributaria Regionale dell’Abruzzo n. 917/ 3/ 2016 , pronunciata il 29 settembre 2016, depositata il 12ottobre 2016, non notificata Udita la relazione svolta nella pubblica udienza del 6 marzo 2024dal Consigliere dott.

L ucio N apolitano Udito il Pubblico Ministero, in persona del Sostituto Procuratore Generale dott. Giuseppe Locatelli, che ha concluso, richiamando la memoria depositata in atti, chiedendo l’accoglimento del primo motivo di ricorso principale, assorbiti i restanti; dichiararsi inammissibile il ricorso incidentale e, pronunciando nel merito, confermare la sentenza di primo grado. Udito, per la ricorrente principale, nonché controricorrente al ricorso incidentale, l’avv. Alberto Giovannini per l’Avvocatura Generale dello Stato; Udito, per la controricorrente e ricorrente incidentale, l’avv.

Nicola Caso; FATTI DI CAUSA La controversia trae origine dall’impugnazione, proposta da parte dell’allora Dompé S.p.A., dinanzi alla Commissione tributaria provinciale di L’Aquila, avverso l’avviso di accertamento n. TAA0300100033, notificatole per IVA ed IRAP con riferimento all’anno d’imposta 2009. L’atto impositivo scaturiva da quattro rilievi di cui al relativo processo verbale di constatazione, riguardanti:

a) l’indebita deduzione, per difetto di inerenza quantitativa, della quota annuale di ammortamento dei costi, contabilizzati nel 2006 a seguito di conferimento di ramo di azienda, relativi all’acquisizione della licenza di distribuzione del farmaco ACTIQ;

b) l’indebita deduzione, per difetto di competenza, delle quote di ammortamento della licenza di distribuzione del farmaco DECAPINOL in cinque anni in luogo di 17 anni;

c) l’indebita deduzione, per difetto di inerenza, della quota annuale di ammortamento dei costi sostenuti per l’acquisto della licenza per la commercializzazione del farmaco EMEDASTINA DIFUMARATO, mai immesso in commercio, in ragione della mancanza ab initio dell’autorizzazione alla sua commercializzazione;

d) l’assoggettamento ad IVA della somma di euro 1.000.000,00 (un milione/00), ricevuta dalla società da parte della Eisaii Inc. per la risoluzione del contratto di distribuzione del farmaco GLIADEL. L’adita CTP di L’Aquila, con sentenza n. 775/14, depositata il 17 novembre 2014, respinse integralmente il ricorso della contribuente, che interpose appello avverso detto pronuncia dinanzi alla Commissione tributariaregionale dell’Abruzzo. Quest’ultima, con sentenza n. 917/3/2016, depositata il 12 ottobre 2016, non notificata, accolse parzialmente l’appello della società, con riferimento ai rilievi sopra indicati sub a) b), e c) , rigettando nel resto, facendo carico all’Ufficio di rideterminare le relative sanzioni.

Avverso detta pronuncia ricorre per cassazione, in via principale, l’Agenzia delle entrate con ricorso affidato a sei motivi, notificato a Dompé S.p.A. e, secondo quanto indicato in ricorso, «per quanto occorrer possa», a Dompé Farmaceutici S.p.A. con socio unico, in qualità di incorporante della prima dal 18 novembre 2014. Resiste con controricorso Dompé Farmaceutici S.p.A., in proprio ed in qualità di incorporante di incorporante di Dompé S.p.A. a seguito di atto di fusione per incorporazione per notaio Maria Bellezza di Milano, Rep. n. 82148/10803 del 18 novembre 2014, spiegando altresì ricorso incidentale affidato ad unico motivo, cui, a sua volta, l’Agenzia delle entrate resiste con controricorso.

Avviata la trattazione del giudizio all’odierna pubblica udienza di discussione, in prossimità della stessa il Pubblico Ministero ha depositato memoria alla quale si è riportato come da conclusioni trascritte in epigrafe. La controricorrente e ricorrente incidentale ha altresì depositato memoria ex art. 378 c.p.c. RAGIONI DELLA DECISIONE 1. Con il primo motivo di ricorso principale la ricorrente Agenzia delle entrate denuncia nullità della sentenza e/o del procedimento ex artt. 81 e 100 c.p.c., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c., lamentando che la decisione impugnata ha omesso di pronunciarsi sull’eccezione d’inammissibilità dell’appello in quanto proposto in data 8 maggio 2015 dalla Dompé S.p.A., sebbene quest’ultima dovesse considerarsi soggetto già estinto per effetto dell’atto del 18 novembre 2014 di fusione per incorporazione in Dompé Farmaceutici S.p.A.

A ciò, osserva la ricorrente, avrebbe invano tentato di porre rimedio l’appellante, qualificandosi nella memoria depositata nel giudizio dinanzi alla CTR dell’Abruzzo, come Dompé Farmaceutici S.p.A. con socio unico, in qualità di incorporante di Dompé S.p.A., non potendo tuttavia sfuggire – deduce ancora la ricorrente - «all’insanabile contraddizione costituita dal difetto di valido mandato», avendo quello rilasciato in primo grado dal legale rappresentante di Dompé S.p.A. esaurito il proprio scopo perché rilasciato dall’organo rappresentativo di soggetto ormai estinto. 1.1.

Il motivo è infondato. 1.2. Vero è che le Sezioni Unite di questa Corte(cfr. Cass. SU, 30 luglio 2021, n. 21970), innovando, in maniera significativa, sul precedente orientamento, hanno ricondotto l’ipotesi di fusione per incorporazione ad una fattispecie estintiva dell’ente incorporato, escludendone quindi la legittimazione, sia passiva che attiva all’impugnazione, ma non hanno in alcun modo affermato, senza che ciò possa ritenersi neppure in via implicita , che ciò si ponga in contrasto con l’orientamento espresso dalle stesse Sezioni Unite di questa Corte (cfr.

Cass. SU 4 luglio 2014, n. 15295) in tema di ultrattività del mandato conferito al difensore limitatamente al giudizio di merito. 1.3. Nella fattispecie in esame, come comprovato anche dalla documentazione prodotta, in maniera ammissibile, dalla controricorrente, ex art. 372 c.p.c., può dunque ritenersi il ricorso in appello validamente proposto, per effetto dell’originaria procura rilasciata ai difensori dal legale rappresentante di Dompé S.p.A. ai fini della proposizione del ricorso di primo grado, senza che neppure necessiti, quindi, l’esame della valutazione del profilo della c.d. prospective overruling, pur sollevato dalla controricorrente,riguardo all’incidenza del nuovo orientamento assunto dalle Sezioni Unite con la menzionata pronuncia n. 21970/2021, rilevandosi, peraltro, che, già dinanzi al giudice tributario di appello, la società incorporante, con il deposito della memoria citata nello stesso ricorso dell’Agenzia delle entrate, ha confermato l’interesse all’accoglimento dell’impugnazione così come già proposta dalla società incorporata.

2. Con il secondo motivo l’Agenzia delle entrate denuncia violazione e falsa applicazione degli artt. 2909 c.c. e 7 d.P.R. n. 917/1986, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c. con riferimento al rigetto, da parte della CTR dell’Abruzzo, con la sentenza in questa sede impugnata, dell’eccezione dedotta dall’Amministrazione riguardo al giudicato esterno favorevole ad essa formatosi sul c.d. rilievo ACTIQ, per effetto della mancata specifica impugnazione, con ricorso per cassazione, da parte della società, di altre due sentenze (nn. 340 e 341/15) della stessa CTR dell’Abruzzo con riferimento a medesimo rilievo relativo alla contestazione della deducibilità delle quote di ammortamento dei costi per la commercializzazione del farmaco ACTIQ per l’anno 2007. 2.1.

Il motivo è fondato. La Dompé Farmaceutici S.p.A., quale incorporante della Dompé S.p.A., ha proposto impugnazione con ricorso per cassazione avverso la sentenza della CTR dell’Abruzzo n. 340/15, iscritto a n. RG 26276/2015, in cui ha limitato l’impugnazione esclusivamente al rilievo c.d. Emedastina Difumarato, di modo che in detta causa - come rilevato del resto dalla pronuncia resa da questo medesimo collegio della sezione tributaria della Cortein data odierna (sentenza n. 917/2025, depositata il 14 gennaio 2025)in detto giudizio – si è formato il giudicato favorevole all’Amministrazione finanziaria, quanto alla ripresa a tassazione ai fini IRAP della quota annuale di ammortamento, per l’anno 2007, del costo per l’acquisto ai fini dell’utilizzo e commercializzazione del farmaco ACTIQ.

Analoga situazione si è quindi verificata nel giudizio RG 26279/2015, iscritto a ruolo da Dompé Farmaceutici in proprio e nella qualità di incorporante della Dompé S.p.A., per l’impugnazione della sentenza della CTR dell’Abruzzo n. 341/15, riunito al precedente giudizio RG 26276/2015 e parimenti deciso da questa Corte con la medesima pronuncia di cui sopra, ove, per lo stesso anno d’imposta 2007, si è formato il giudicato favorevole all’Agenzia delle entrate sulla legittimità della ripresa a tassazione ai fini IRES della quota annuale di ammortamento del costo per l’acquisto ai fini dell’utilizzo e commercializzazione del farmaco ACTIQ. 2.2.

La CTR dell’Abruzzo, con la sentenza in questa sede impugnata, ha disatteso l’eccezione di giudicato esterno formulata dall’Agenzia delle entrate, in base alla considerazione che esso fosse riferito a diversa annualità d’imposta, né avendo rilievo il fattoche la contribuente avesse prestato acquiescenza per l’ugualmente diverso periodo d’imposta 2010, affermando che «stante l’autonomia formale e sostanziale di ciascun periodo d’imposta nei confronti degli altri (connotato ciascuno da un’autonoma obbligazione tributaria), le vicende amministrative/ giudiziarie degli uni non possono avere giuridico rilievo appunto negli altri». 2.3.

Sennonché detta statuizione si pone in contrasto con quanto affermato da questa Corte (ex multis, cfr., più di recente, Cass. sez. trib.10 gennaio 2024, n. 990 , in motivazione, par. 11.2) ; Cass. sez. 5, 7 settembre 2018, n. 21284; Cass. sez. 5, 11 marzo 2015, n. 4832), ove si è rilevato, ad ulteriore chiarimento dei principi affermati da Cass. SU 16 giugno 2006, n. 13916, che, in materia tributaria, l’effetto vincolante del giudicato esterno, in relazione alle imposte periodiche, è limitato ai casi in cui vengano in esame fatti che, per legge, hanno efficacia permanente o pluriennale, producendo effetti per un arco di tempo che comprende più periodi di imposta, o nei quali l’accertamento concerne la qualificazione di un rapporto ad esecuzione prolungata, restando esclusa l’efficacia espansiva del giudicato per le fattispecie “tendenzialmente permanenti” in quanto suscettibili di variazione annuale. 2.4.

Nella fattispecie in esame viene in rilievo l’esempio tipico (v. ad esempio, la citata Cass. n. 4832/15, par. 2.5, in motivazione) di efficacia vincolante del giudicato esterno, essendo in contestazione la deducibilità della spesa relativa alla quota annuale di ammortamento per l’acquisizione e l’utilizzazione di bene immateriale.

3. L’accoglimento del secondo motivo di ricorso principale determina l’assorbimento del terzo, col quale, sempre con riferimento alla statuizione afferente al c.d. rilievo ACTIQ, l’Agenzia delle entrate ha censurato la pronuncia impugnata per violazione e falsa applicazione dell’art. 109, comma 5, del d.P.R. n. 917/1986 e 5 del d. d.lgs. n. 446/1997, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

4. Con il quarto motivo l’Agenzia delle entrate denuncia violazione e falsa applicazione dell’art. 103, comma 2, del d.P.R. n. 917/1986, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., nella parte in cui la sentenza impugnata ha ritenuto «con specifico riguardo alla licenza DECAPINOL ed in particolare al computato costo di € 700.000,00 (costo, questo, oggetto di ripresa a tassazione e corrisposto da DS a SINCLAIR per una estensione della licenza già accordata da SINCLAIR a DOMPÉ CH e quindi da quest’ultima trasferita per una durata di cinque anni a DS) che il ridetto costo è appunto riferito ad una estensione di licenza avente a monte già durata quinquennale, sicché ancora una volta DS ha correttamente operato il pertinente ammortamento ai sensi dell’art. 103, c. 2 TUIR, ponendo in essere un’operazione commerciale non fine a se stessa (o rectius, elusiva) ma di sostanza e ciò per i contestati ricavi dalla stessa ritratti». 4.1.

Nel rilevare che, per definire il periodo di ammortamento di un costo, ai sensi del citato art. 103, comma 2, TUIR, si debba far riferimento alla durata dell’accordo originariamente intercorso tra le parti per la distribuzione di detto farmaco, nel caso di specie al periodo di 20 anni previsto dall’accordo originario del 30.12.2004 fra la Sinclair Pharmaceuticals Ltd (UK) e la Dompé International SA (CH), la ricorrente principale denuncia l’erroneità della sentenza impugnata, che al fine di giustificare la legittimità della quota dedotta per l’anno in oggetto, ha attribui to rilievo al fatto che, in data 10.1.2005 la consociata svizzera avesse trasferito alla società italiana Dompé S.p.A. la licenza per cinque anni dalla data di commercializzazione del prodotto. 4.2.

Il motivo è inammissibile, nella parte in cui non contesta la statuizione della CTR che ha ritenuto priva di efficacia la rinuncia effettuata nel corso del giudizio di appello da parte della contribuente alla contestazione afferente al c.d. rilievo DECAPINOL – ove la ripresa a tassazione del relativo costo fosse stata effettivamente giustificata per essere in violazione del principio temporale di competenza – e laddove, senza fa r riferimento alcuno a tempi e luoghi della produzione nel giudizio di merito degli atti sopra indicati e senza trascriverne il contenuto, si basa su circostanze che risultano smentite dall’accertamento in fatto compiuto dalla CTR nel passo motivazionale sopra testualmente trascritto.

5. Con il quinto motivo la ricorrente principale denuncia nullità della sentenza e/o del procedimento ex art. 57 del d. lgs. n. 546/1992, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., nella parte in cui la sentenza impugnata ha accolto l’appello quanto alla legittimità della quota annuale di ammortamento del costo per l’acquisto della licenza per la commercializzazione del farmaco Emedastina Difumarato, implicitamente rigettando l’eccezione d’inammissibilità del richiamo all’art. 103, comma 2, TUIR, che l’Agenzia delle entrate aveva già dedotto nella memoria del 26 maggio 2016 depositata nel giudizio di appello dinanzi alla CTR dell’Abruzzo, non avendo mai dedotto, se non nella memoria a sua volta depositata in appello, la società la pretesa violazione dell’art. 103, comma TUIR né nel ricorso di primo grado, né tantomeno nel ricorso in appello. 5.1.

Il motivo è infondato. Parte controricorrente ha sufficientemente richiamato le parti dei rispettivi ricorsi di primo grado ed in grado di appello ove, con riferimento al c.d. rilievo Emedastina Difumarato, pur non facendosi espresso riferimento all’art. 103, comma 2, TUIR, sono stati specificamente indicati i presupposti di fatto (iscrizione in bilancio nell’anno 2005 e durata quinquennale dell’accordo)che, in base alla citata norma, legittimavano,per il periodo d’imposta in questione, la deducibilità della quota annuale di ammortamento del costo per l’acquisto e la commercializzazione del farmaco sopra indicato; sicché il riferimento esplicito alla citata norma contenuto nella memoria depositata in grado di appello integra mera difesa illustrativa del motivo d’impugnazione originariamente proposto e ribadito in grado di appello, non comportando un allargamento del thema decidendum in sede di appello precluso dal divieto di cui all’art. 57 del d.lgs. n. 546/1992, limitato, per quanto qui rileva, alla proposizione di nuove eccezioni in senso stretto (cfr., tra le molte, Cass. sez. 5, 14 ottobre 2022, n. 30277).

6. Con il sesto motivo, ancora con riferimento all’accoglimento dell’appello nella parte afferente la statuita illegittimità del c.d. rilievo Emedastina Difumarato, la ricorrente principale denuncia violazione e falsa applicazione degli artt. 103, comma 2, e 109, comma 5, del d.P.R. n. 917/1986, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., nella parte in cui la sentenza impugnata ha ritenuto inerente il relativo costo, sebbene riferito a specialità farmaceutica mai posta in commercio dalla società in difetto del rilascio della relativa autorizzazione. 6.1.

L’esame di detto motivo resta precluso dall’efficacia espansiva del giudicato esterno formatosi in senso favorevole alla società, in proprio, quanto all’IRES, e nella qualità di incorporante della già consolidata Dompé S.p.A., quanto all’IRAP, in virtù della sentenza resa all’esito della medesima udienza del 6.3.2024, da questa Corte, n. con riferimento all’anno d’imposta 2007 (si veda, in proposito, sulle condizioni, ricorrenti nella fattispecie qui in esame, legittimanti in tema di imposte peri odiche, l’efficacia espansiva del giudicato esterno riferito a diverso periodo d’imposta.

7. Con l’unico motivo di ricorso incidentale la società controricorrente denuncia violazione dell’art. 15, comma 1, n.

1) del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 e successive modificazioni, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., nella parte in cui la sentenza impugnata ha invece rigettato l’appello della contribuente relativo al c.d. rilievo IVA, nella parte in cui la sentenza impugnata ha qualificato la dazione della somma di euro 1.000.000 corrisposta da a Dompé S.p.A. in termini di corrispettivo per la retrocessione del bene immateriale a seguito della risoluzione anticipata del contratto per la licenza del farmaco GLADIEL, per l’avveratasi condizione del cambiamento di controllo di entrambe le parti contraenti. 7.1.

Il motivo è inammissibile, così come dedotto, limitandosi a contrapporre, alla qualificazione operata dalla CTR, la tesi della società, così come già prospettata in grado di appello, in punto di natura indennitaria o risarcitoria di detta somma, senza censurare errori di diritto da parte della decisione impugnata quanto alla violazione delle norme (artt. 1362 e sss. c.c.) di ermeneutica contrattuale (cfr., tra le altre, Cass. sez. 1, ord. 9 aprile 2021, n. 9461; Cass. sez. 1, ord. 15 novembre 2017, n. 27136 ) e/o motivazione omessa o assolutamente apparente nei limiti di quanto consentito dall’attuale formulazione dell’art. 360, primo comma, n. 4), c.p.c.

8. In conclusione, il ricorso principale va accolto nei termini di cui in motivazione, mentre il ricorso incidentale va dichiarato inammissibile. 8.1. Ne consegue la cassazione della sentenza impugnata nei limiti del motivo accolto di ricorso principale, con rinvio della causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell’Abruzzo, in diversa composizione, cui si demanda di provvedere anche in ordine alle spese del presente giudizio di legittimità.

P.Q.M.

Accoglie il ricorso principale nei termini di cui in motivazione. Dichiara inammissibile il ricorso incidentale. Cassa la sentenza impugnata in accoglimento del secondo motivo di ricorso principale e rinvia la causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell’Abruzzo, in diversa composizione, cui demanda di provvedere anche in ordine alle spese del presente giudizio di legittimità. Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater del d.P.R. n. 115/2002, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte della controricorrentee ricorr