Italian court allows taxpayer appeal against tax authority's refusal of self-help intervention, rejecting bad faith claim.

ato la seguente SENTENZA sul ricorso 15290-2017 proposto da: LA CAPANNINA DI PERI MASSIMO E C. S.N.C., in persona del legale rappresentante pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, VIA DELLA CONCILIAZIONE 44, presso lo studio dell'avvocato MAURIZIO BRIZZOLARI, che la rappresenta e difende unitamente all'avvocato LAURA FALCINELLI; -ricorrente - contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa ope legis dall'AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO presso i cui Uffici domicilia in ROMA, alla VIA DEI PORTOGHESI 12; -resistente con mandato - avverso la sentenza n. 1215/2016 della CORTE D'APPELLO di BRESCIA, depositata il 12/12/2016 R.G.N. 119/2015; udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del 10/01/2024 dal Consigliere Dott.

ROBERTO RIVERSO; udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore Generale Oggetto R.G.N.15290/2017 Cron. Rep. Ud.10/01/2024 PU Dott. CARMELO CELENTANO, che ha concluso per il rigetto del ricorso; udito l'Avvocato MARCO MANNESCHI per delega dell'avvocato LAURA FALCINELLI. Fatti di causa 1.-La Corte d'appello di Brescia ha rigettato con la sentenza n. 1215/2016 l'appello proposto da La Capannina di Peri Massimo C. s.n.c. avverso la sentenza del tribunale che aveva respinto la domanda con cui la ricorrente chiedeva l'accertamento della illegittimità del diniego di intervento in autotutela opposto dall'Agenzia dell’Entrate con provvedimento del 18 novembre 2013 in relazione all'atto, con cui era stata comminata la sanzione di € 136.664,28 ai sensi dell'art. 3, comma 3 decreto legge n. 12/2002 convertito nella legge n. 73/2002 per l'impiego di lavoratori dipendenti non risultanti da scritture o altra documentazione obbligatoria per il periodo 1 gennaio 2002 - 2 settembre 2002, come accertato dal processo verbale di constatazione del 2 settembre 2002 della Guardia di finanza. 2.- La Corte d'appello, ritenuta passata in giudicato la statuizione con cui il tribunale riconosceva la giurisdizione del giudice ordinario in quanto non appellata dall'Agenzia delle Entrate, ha confermato la sentenza del tribunale affermando che con la domanda proposta il ricorrente avesse in realtà impugnato l’atto di irrogazione della sanzione ed ha pure rilevato che dovesse escludersi la possibilità di contestare la fondatezza della sanzione inflitta con l'atto di irrogazione emesso dall'Agenzia dell’Entrate in data 11 giugno 2004, in quanto in tal modo si sarebbe eluso il termine di decadenza per l'impugnativa degli atti impositivi previsto a garanzia del principio della certezza del diritto. 3.- La Corte ha altresì confermato la condanna dell’appellante ai sensi dell'art. 96, comma 3 c.p.c. atteso che l’iniziativa processuale era finalizzata ad aggirare una decadenza già maturata, unitamente al fatto che il sindacato del giudice ordinario sul rigetto dello sgravio era stato invocato sulla base di argomentazioni giuridiche che si pongono in contrasto con i consolidati principi giurisprudenziali in materia, sicché poteva affermarsi che la Capannina avesse agito con colpa grave. 4.- Contro la sentenza ha proposto ricorso per Cassazione La Capannina con tre motivi di ricorso.

L'Agenzia delle Entrate ha depositato delega ai fini della partecipazione all'udienza di discussione. 5.- All’udienza camerale del 12.7.2023, il Collegio, considerato che, in relazione ai limiti ed al sindacato del potere di autotutela implicati nel ricorso, non ricorrevano i presupposti per la definizione del ricorso in camera di consiglio ex art.375 c.p.c. disponeva la rimessione della causa alla pubblica udienza. La ricorrente ed il p.m. ha nno depositato memoria scritta. Ragioni della decisione 1.- Con il primo motivo viene dedotta violazione e/o errata applicazione dell'art. 2 quater del d.l.30 settembre 1994 n.564 convertito con l.30 novembre 1994 n. 656, dell'art. 2 del DM 11 febbraio 1997 n. 37, degli artt. 23, 25, 53 e 97 della Costituzione, nonché dei principi generali sull'esercizio del potere di autotutela quale diritto vivente secondo la giurisprudenza in materia, violazione e/o errata applicazione dell'art. 22 della legge 24 novembre 1981, n. 689, in relazione al travisamento della domanda effettuato dalla Corte d’appello per aver negato che fosse stato impugnato l’atto di diniego di autotutela ed aver affermato che la Capannina intendesse contestare la fondatezza della sanzione inflitta con l’atto di irrogazione della sanzione in elusione quindi del termine di decadenza per l'impugnativa degli atti impositivi definitivi, con ciò dunque condividendo la decisione del tribunale di Mantova.

Inoltre la Corte d'appello aveva altresì errato per aver affermato che al giudice ordinario sarebbe precluso il sindacato sull'esercizio del potere discrezionale di autotutela della pubblica amministrazione, secondo quanto previsto dall'art. 22 della legge 689/81, nonché dal connesso principio consolidato in virtù del quale il provvedimento sarebbe censurabile solo sotto il profilo motivazionale.

2. Con il secondo motivo è stato dedotto l'omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti ex art. 360 comma 1, n. 5 c.p.c. atteso che la Corte d'appello, pure ammettendo l'impugnabilità degli atti emessi nell'esercizio del potere di autotutela, ha poi inopinatamente escluso la possibilità di sindacarne il merito, sia in base all’errata interpretazione dell'art. 22 della legge 689/1981, sia in quanto ciò equivarrebbe ad una non consentita disamina della fondatezza della sanzione originaria divenuta definitiva; inoltre, nel formulare siffatte motivazioni, il giudice di secondo cure aveva totalmente omesso di esaminare i fatti decisi e discussi tra le parti come la sentenza del tribunale di Mantova sezione lavoro, passata in giudicato, che aveva escluso il carattere subordinato di tutti i rapporti di lavoro in riferimento ai quali la stessa Agenzia delle Entrate aveva invece comminato la sanzione de qua; la sentenza n.144/2005 della Corte costituzionale che aveva dichiarato l'illegittimità incostituzionale della stessa sanzione irrogata nella vicenda per cui è causa (ex art. 3, comma 3 del d.l. legge n. 12 del 2002) e la prima sentenza della Commissione tributaria provinciale di Mantova che aveva rideterminato la sanzione irrogata, limitatamente a tre dipendenti. 2.1.

I primi due motivi di ricorso, da esaminare unitariamente per la connessione delle censure sollevate, sono in parte infondati ed in parte inammissibili, in forza delle seguenti assorbenti considerazioni. 2.2. Va richiamato il consolidato l’orientamento di questa Corte secondo cui contro il diniego della PA di procedere all'esercizio del potere di autotutela può essere proposta impugnazione soltanto per allegare eventuali profili di illegittimità del rifiuto e non per contestare la fondatezza della pretesa dell’amministrazione (Cass. 2.12.2014, n. 25524).

Il principio è stato ulteriormente chiarito nel senso "il sindacato giurisdizionale sull'impugnato diniego, espresso o tacito, di procedere ad un annullamento in autotutela può riguardare soltanto eventuali profili di illegittimità del rifiuto dell'Amministrazione, in relazione alle ragioni di rilevante interesse generale che giustificano l'esercizio di tale potere, e non la fondatezza della pretesa tributaria, atteso che, altrimenti, si avrebbe un'indebita sostituzione del giudice nell'attività amministrativa o un'inammissibile controversia sulla legittimità di un atto impositivo ormai definitivo ( n ella specie, in applicazione del principio, la S.C. ha confermato la decisione impugnata che aveva ritenuto inammissibile l'impugnazione, da parte del contribuente, del diniego di annullamento di alcuni atti impositivi in sede di autotutela in virtù del passaggio in giudicato di una sentenza che aveva operato una ricostruzione incompatibile con quella compiuta in detti atti ormai inoppugnabili, poiché i vizi prospettati erano quelli originari, che il contribuente avrebbe potuto far valere impugnando i relativi atti;

Cass. sez. V, 28.3.2018, n. 7616). Con l’ordinanza n. 4937 del 20/02/2019 è stato ribadito che il sindacato giurisdizionale sul provvedimento di diniego dell'Amministrazione rispetto ad un'istanza di annullamento in autotutela è ammesso esclusivamente per ragioni di rilevante interesse generale, che non ricorrono ove il contribuente deduca, in astratto, la violazione del diritto di ciascun cittadino ad una tassazione conforme al principio di capacità contributiva, trattandosi di un interesse astratto, coincidente con il ripristino della legalità.

Nel medesimo senso si è espressa più di recente l’ordinanza n. 7318 del 07/03/2022 secondo cui, in tema di contenzioso tributario, il sindacato del giudice sul provvedimento di diniego dell'annullamento in sede di autotutela dell'atto tributario divenuto definitivo è limitato all'accertamento della ricorrenza di ragioni di rilevante interesse generale dell'Amministrazione finanziaria alla rimozione dell'atto, originarie o sopravvenute, dovendo invece escludersi che possa essere accolta l'impugnazione del provvedimento di diniego proposta dal contribuente che contesti vizi dell'atto impositivo per tutelare un interesse proprio ed esclusivo. 2.3.- Sul piano normativo va rammentato che , come si evince dall'art. 2 quater del d.l.30 settembre 1994 n.564 (convertito con l.30 novembre 1994 n. 656), nonché dall'art. 2 del DM 11 Febbraio 1997 n. 37 –pure richiamati nel primo motivo di ricorso - per l'esercizio del potere di annullamento d'ufficio o di revoca, anche in pendenza di giudizio o in caso di non impugnabilità, si richiede in ogni caso l’illegittimità degli atti amministrativi. 2.4.- Sulla scorta dei predetti principi, va ora evidenziato come nel caso in esame - dopo le sentenze della Corte Cost. nn. 144/2005 e 130/2008 e la successiva pronuncia, declinatoria della giurisdizione, emessa da lla Commissione Tributaria R egionale di Brescia - si fosse p rodotta la definitività del provvedimento sanzionatorio originario e l’esaurimento del relativo rapporto giuridico, non avendo parte ricorrente riassunto la causa davanti al giudice ordinario competente.

In conseguenza del consolidamento del provvedimento sanzionatorio oramai definitivo, ne è seguita l’iscrizione a ruolo delle somme dovute per lo stesso titolo e la successiva emanazione dell’atto di irrogazione delle sanzioni ( su cui è stato sollecitato l’esercizio dell’autotutela), non potendo la PA che confermare lo stesso provvedimentoprecedente. Nel caso de quo neppure poteva essere applicata ex officio la sentenza della Corte Cost. n.144/2005, che ha annullato la legge (art.3, comma 3, del decreto-legge 22 febbraio 2002, n. 12, convertito in legge 23 aprile 2002, n.

73) applicata ai fini della determinazione delle sanzioni irrogate al ricorrente; posto che l'effetto conservativo dell’originaria domanda di impugnazione era venuto meno, appunto, a seguito della mancata riassunzione del giudizio dopo la dichiarazione del difetto di giurisdizione (v. Cass. n. 26309/2017, n.1090/2007). 2.6. Pertanto, come si è visto, il provvedimento originario di irrogazione delle sanzioni si configura nella sequenza dei fatti oggetto del giudizio come un “rapporto esaurito” a cui non poteva applicarsi la citata sentenza della Corte costituzionale n.144/2005. 2.7.

Tanto dimostra anche il venir meno dell’illegittimità dell’atto che, secondo quanto già detto , è pur sempre uno dei presupposti necessari – ex art. 2 quater del d.l.30 settembre 1994 n.564 (convertito con l.30 novembre 1994 n. 656) ed art. 2 del DM 11 Febbraio 1997 n. 37 - ai fini della potestà di autotutela e dell’eventuale sindacabilità del suo esercizio all'interno di un giudizio, secondo la giurisprudenza di questa Corte (al quale va aggiunto l’ulteriore presupposto della presenza di un interesse di carattere generale). 2.8.- A nulla rileva perciò che l’esercizio della potestà di autotutela possa riguardare anche i provvedimenti definitivi, come reclama la ricorrente, posto che qui la ragione impeditivaall’esercizio della stessa potestà, e la conseguente infondatezza della pretesa azionata in giudizio, si colloca a monte, nella mancanza di illegittimità dell'atto su cui era stato chiesto l’esercizio del poteredi autotutela.

Inoltre, va pure precisato che la citata sentenza della Corte costituzionale n.144/2005 non potrebbe nemmeno incidere sulla successiva reiterazione ed esecuzione della sanzione amministrativa già dichiarata incostituzionale , non essendo stata né dedotta né allegata alcuna circostanza fattuale idonea a far emergere una eventuale violazione dei c.d. criteri Engel (sucui cfr. Cass. n. 4521 del 11/02/2022). Non rilevaneppure la diversa decisione presa dal giudice del lavoro di Mantova , nei confronti dell’Inps e sulle conseguenze contributive previdenzialidei rapporti di lavoro, trattandosi di questioni differenti (sul piano oggettivo e soggettivo) e sulle quali non può essersi perciò formata alcuna autorità di giudicato vincolante in questo giudizio promosso nei confronti dell’Agenzia delle Entrate. 2.10.- Sotto diverso aspetto, nella parte in cui si reclama l’omessa valutazione di fatti decisivi, il ricorso è invece inammissibile posto che la ricorrente denuncia l’esistenza del vizio di cui al n. 5 dell’art. 360 c.p.c. in una ipotesi preclusa dalla ricorrenza di una cd.

“doppia conforme” (cfr. art. 348 ter, ultimo comma, c.p.c., in seguito art. 360, comma 4, c.p.c., per le modifiche introdotte dall’art. 3, commi 26 e 27, d. lgs. n. 149 del 2022), senza indicare le ragioni di fatto poste a base, rispettivamente, della decisione di primo grado e della sentenza di rigetto dell'appello, dimostrando che esse sono tra loro diverse (v. Cass. n. 26774 del 2016; conf. Cass. n. 20944 del 2019). 3.-Con il terzo motivo la ricorrente de duce la violazione e/o falsa applicazione dell'articolo 96 c.p.c. ex art. 360, comma 1 n. 3 c.p.c. per avere i giudici ritenuto che la contribuente intendesse, con la domanda per cui è giudizio, aggirare i termini di decadenza e per averla quindi condanna ta per mala fede o colpa grave. 3.1.

Il motivo è fondato. Ed invero, come si evince dalla stessa sentenza impugnata, la domanda svolta dalla ricorrentenon era volta meramente ad aggirare i termini di decadenza, bensì ineriva principalmente al sindacato sul potere di autotutela che la stessa parte aveva invocato in via amministrativa. Trattandosi di una legittima facoltà che l’amministrato può sempre esperire ai sensi degli artt. 24 e 113 Cost., il solo sottoporre al giudice la questione dell’illegittimità del diniego dell’autotutela non è di per integrativa di una volontà di aggiramento dei termini o della colpa grave richiesta dall’art. 96 c.p.c., come si evince anche dalla sentenza n. 181/2017 con cui la Corte Cost. ha riconosciuto che contro il provvedimento dell’amministrazione finanziaria oggetto della richiesta di annullamento d’ufficio l’interessato dispone degli ordinari rimedi di protezione giurisdizionale dei suoi diritti ed interessi legittimi.

5. In conclusione, respinti i primi due motivi di ricorso, deve essere accolto il terzo, con cassazione della sentenza impugnata in relazione alla censura ritenuta fondata, dovendo pertanto dichiararsi nel merito non dovute le somme di cui all’art.96 c.p.c. per come determinate dal primo giudice.

6. In forza del cd. effetto espansivo, la cassazione anche parziale della sentenza si estende e, quindi, travolge la statuizione sulle spese, sicchè, avendo deciso nel merito ex art. 384 c.p.c., occorre provvedere alla liquidazione delle spese dell'intero giudizio (ex multis, Cass. n. 6938 del 2003). 7.- Il Collegio, considerato l’esito della causa e l ’ assoluta singolarità della vicenda di fatto, contraddistinta dall’intervento di plurime sentenze di illegittimità costituzionale, ritiene di poter compensare per intero tra le parti le spese processuali dei tre gradi del giudizio. Si dà atto della insussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte del ricorrente principale pari a quello previsto per il ricorso, ex art. 13 comma 1 quater del d.P.R. n. 115 del 2002.

P.Q.M.

La Corte rigetta i primi due motivi di ricorso, accoglie il terzo, cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e decidendo nel merito dichiarata non dovute le somme di cui all