Cassation court quashes tax court judgment for insufficient motivation regarding cross-company audit findings.

ha pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n.27310/2021 R.G. proposto da : AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, domiciliata in ROMA VIA DEI PORTOGHESI 12, presso l'AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, (ADS80224030587) che larappresenta e difende -ricorrente- CONTRO STARTEX s.r.l. in liquidazione, in persona del liquidatore pro tempore -intimata- avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. della CALABRIA - SEZ.DIST.REGGIO CALABRIA n.855/2021, depositata i l 24/03/2021 . Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 13/11/2024 dal Consigliere MAURA NARDIN.

FATTI DI CAUSA 1. L’Agenzia delle Entrate ricorre avverso la sentenza della C.T.R della Calabria, sez. dist. di Reggio Calabria, che ha rigettato l’appello proposto dall’Ufficio contro la sentenza della C.T.P. di Reggio Calabria che aveva accolto il ricorso della soc. Startex s.r.l., in liquidazione, per l’impugnazione dell’avviso di accertamento n. TD7030300828/2012, con cui erano accertati, per l’anno di imposta 2007, maggiori redditi ed il correlativo omesso pagamento di IRES, IVA e IRAP.

2. La sentenza della C.T.R. ha ritenuto violato il disposto degli artt. 42, commi 2 e 3 d.P.R. 600/1973 e 7 l. 212/2000, per non avere l’Ufficio portato a conoscenza della società contribuente il P.V.C. emesso nei confronti di altra società, non allegato all’avviso di accertamento impugnato, così violando gli artt. 42, commi 2 e 3 d.P.R. 600/1973 e 7 l. 212/2000.

3. La società contribuente è rimasta intimata. RAGIONI DELLA DECISIONE 1. L’Agenzia delle Entrate formula due motivi di impugnazione.

2. Con il primo motivo fa valere, ai sensi dell’art. 360, comma 1 n.

4) cod. proc. civ., la violazione e la falsa applicazione dell’art. 36 d. lgs. 546/1992 e 132 cod. proc. civ., sotto il profilo dell’apparenza della motivazione. Sostiene che il giudice di seconda cura abbia completamente trascurato di valutare le risultanze delle indagini svolte dalla Guardia di Finanza, essendosi la C.T.R. limitata ad osservare che il P.V.C. emesso nei confronti dalla Jolly s.r.l. non era stato allegato all’avviso di accertamento notificato alla Startex s.r.l., benché, da un lato, emergesse dal quadro probatorio offerto dall’Ufficio che la Startex s.r.l. aveva avuto materialmente a disposizione tutta documentazione extracontabile rinvenuta presso la sede della Jolly s.r.l., su cui si fondava il P.V.C. emesso a carico di siffatta società, dall’altro, risultasse che il P.V.C. inerente alla Startex s.r.l. -ed alla medesima notificato- aveva fedelmente riprodotto gli esiti del controllo incrociato eseguito presso entrambe le società coinvolte.

3. Con il secondo motivo lamenta, ai sensi dell’art. 360, comma 1 n.

3) cod. proc. civ. la violazione e falsa applicazione dell’art. 3 l. 241/1990 in combinato disposto con gli artt. 42 d.P.R. 600/1973 e 56 d.P.R. 633/1972, nonché la violazione dell’art. 2697 cod. civ.. Osserva che l’obbligo di portare a conoscenza del contribuente i presupposti di fatto e le ragioni giuridiche sottese all’atto impositivo è stato assolto dall’Amministrazione, in ottemperanza degli artt. 42 d.P.R. 600/1973 e 7 l. 212/2000, essendo stato trascritto nell’avviso di accertamento notificato alla Startex s.r.l. il contenuto essenziale del controllo espletato nei confronti della società Jolly s.r.l., mentre la C.T.R. h a omesso di pronunciarsi sull’autosufficienza delle motivazioni contenute nell’atto di accertamento notificato alla Startex s.r.l. e correlativamente sul P.V.C. ritualmente consegnato alla medesima, ritenendo nullo l’atto impositivo sul mero presupposto della mancata allegazione del P.V.C. a carico della Jolly s.r.l., dei cui elementi essenziali era invece dato conto sia nel P.V.C. a carico della Startex s.r.l., che nel successivo avviso di accertamento.

4. Il primo motivo non è fondato. 4.1 L’Agenzia delle Entrate lamenta l’apparenza della motivazione per non avere il giudice di seconda cura esaminato le circostanze allegate dall’Ufficio e poste a fondamento della pretesa fiscale. 4.2 Ora, la C.T.R. - riportato il contenuto dell’avviso di accertamento - osserva che la “l’avviso di accertamento è stato emesso a seguito di verifica di altra società il cui PVC emesso nei confronti della stessa non è stato allegato all’avviso di accertamento impugnato. Pertanto le risultanze poste a fondamento dell’accertamento non sono state portate a conoscenza della società STARTEX s.r.l., contravvenendo di conseguenza la normativa del citato art. 42 e dell’art. 7 legge 212/2000”. 4.3 La decisione, diversamente da quanto ritenuto dal ricorrente, seppure si limita a dar conto del principio dell’obbligatoria allegazione all’avviso di accertamento impugnato degli atti cui esso fa riferimento, senza esaminare il contenuto dell’atto impositivo, ritiene semplicemente che la mancata allegazione, di per sé, comporti l’inconoscibilità degli elementi posti a base della pretesa fiscale, così pregiudicando il diritto di difesa del contribuente. 4.4 Non può, dunque, sostenersi che la C.T.R. abbia omesso la motivazione o adottato una motivazione apparente, posto che la decisione risponde allo specifico motivo di gravame, pur se non condividendone gli assunti, enunciando un principio non conforme a quello preteso dall’impugnante.

5. Il secondo motivo è fondato. 5.1 L’Ufficio si duole che la C.T.R. abbia ritenuto non assolto-ancorché per relationem-l’onere di portare a conoscenza del contribuente i fatti posti a fondamento della pretesa fiscale, benché l’avviso di accertamento notificatogli facesse espresso riferimento alle circostanze accertate presso il terzo, da cui era scaturita l’accertamento induttivo a carico della Startex s.r.l.. 5.2 Per dare soluzione alla censura va premesso che il disposto dell’art. 7 della l. 212/2000 laddove stabilisce che “se nella motivazione si fa riferimento ad un altro atto, questo deve essere allegato all'atto che lo richiama” ha quale scopo quello di porre il contribuente nella condizione di conoscere i presupposti della pretesa impositiva per consentire al medesimo il pieno esercizio delle facoltà difensive. Il successivo intervento dell’art. 1 comma 1 lett.

c) del d. lgs. 32/2001, che ha modificato l’art. 42 d.P.R. 600/1973, mitiga l’onere di allegazione equiparandovi la riproduzione del contenuto essenziale dell’atto richiamato. 5.3 Ed infatti, nel dare lettura di siffatto quadro normativo la Corte di legittimità ha chiarito che: “nel regime introdotto dall'art. 7 della legge 27 luglio 2000, n. 212, l'obbligo di motivazione degli atti tributari può essere adempiuto anche per relationem, ovverosia mediante il riferimento ad elementi di fatto risultanti da altri atti o documenti, a condizione che questi ultimi siano allegati all'atto notificato ovvero che lo stesso ne riproduca il contenuto essenziale, per tale dovendosi intendere l'insieme di quelle parti (oggetto, contenuto e destinatari) dell'atto o del documento che risultino necessarie e sufficienti per sostenere il contenuto del provvedimento adottato, e la cui indicazione consente al contribuente - ed al giudice in sede di eventuale sindacato giurisdizionale - di individuare i luoghi specifici dell'atto richiamato nei quali risiedono quelle parti del discorso che formano gli elementi della motivazione del provvedimento” (Sez. 5, n. 6914 del 25/03/2011; cfr. conformi:

Sez. 5, n. 13110 del 25/07/2012; Sez. 6, n. 9032 del 15/04/2013; Sez. 6, Ordinanza n. 9323 del 11/04/2017; si veda anche Sez. 6, Ordinanza n. 21066 del 11/09/2017). 5.4 E’ stato altresì precisato che in tema di motivazione degli avvisi di accertamento, l'obbligo dell'Amministrazione di allegare tutti gli atti citati nell'avviso (art. 7 della I. n. 212 del 2000) va inteso in necessaria correlazione con la finalità "integrativa" delle ragioni “che giustificano l'emanazione dell'atto impositivo ai sensi dell'art. 3, comma 3, della l. n. 241 del 1990, sicché detto obbligo riguarda i soli atti che non siano stati già trascritti nella loro parte essenziale nell'avviso stesso, con esclusione, peraltro, di quelli cui l'Ufficio abbia fatto comunque riferimento, i quali, pur non facendo parte della motivazione, sono utilizzabili ai fini della prova della pretesa impositiva” posto che “ ogni ulteriore allegazione può essere utilizzata dall'Ufficio eventualmente a fini probatori, non già a fini motivazionali, in relazione ai quali l'onere è pienamente assolto con la puntuale trascrizione nelle parti rilevanti”((Sez. 5, Ordinanza n. 24417 del 05/10/2018,in motivazione). 5.5 Nell’ipotesi in esame la sentenza omette del tutto l’esame della motivazione dell’avviso di accertamento notificato alla Startex s.r.l, ed in particolare di quella parte ove si afferma che “presso i locali aziendali della suddetta Jolly s.r.l. i militari operanti hanno reperito copiosa documentazione extracontabile e prospetti riepilogativi in cui venivano riportati movimenti sia contabili che finanziari suddivisi per annualità relativi all’effettiva attività di impresa esercitata dalla Jolly s.r.l. (…).

Nell’ambito del controllo eseguito nei confronti della Jolly particolare rilevanza ha rivestito la documentazione extracontabile riguardante il fornitore Startex s.r.l. e contestualmente è stato utilizzato un ulteriore elemento extracontabile e precisamente un prospetto riepilogativo rinvenuto in un cartella di colore verde. In esso la Jolly ha indicato per ogni fornitore il valore della merce acquistata e sotto la Startex risulta annotata per l’anno 2007, merce complessivamente acquistata per l’importo di euro 6.549,00 (vedi PVC cita to alle pagine 15-16)”. 5.6 La censura deve essere, pertanto, accolta, non avendo la sentenza impugnata operato una valutazione sull’adeguatezza della motivazione dell’avviso di accertamento notificato alla Startex s.r.l., al fine di portare ad effettiva conoscenza del contribuente gli elementi sottesi alla pretesa fiscale, ricavabili da circostanze accertate presso un terzo.

6. La sentenza deve, dunque, essere cassata, limitatamente al secondo motivo di ricorso, con rinvio per nuovo giudizio alla Corte di giustizia tributaria in grado di appello di Reggio Calabria, che provvederà alla liquidazione delle spese di lite di questo giudizio di legittimità.

P.Q.M.

In accoglimento del secondo motivo di ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia per nuovo giudizio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado d