Italian Court allows tax deduction for startup indemnity paid via bank compensation offset.

la seguente ORDINANZA sul ricorso proposto da: Guariniello Roberto (1933), Guariniello Ferdinando e Guariniello Roberto(1970), rappresentati e difesi, giusta procura speciale stesa a margine del ricorso, dall’ Avv.to Angela Marino del Foro di Salerno, che ha indicato recapito PEC, ed elettivamente domiciliati presso lo studio dell’Avv. Bianca Maria Menichelli (Studio Barreca), alla via Lombardia n. 23/C in Roma ; -ricorrente - contro Agenzia delle Entrate, in persona del Direttore, legale rappresentante pro tempore , rappresentata e difesa, ex lege , dall’Avvocatura Generale dello Stato, e domiciliata presso i suoi uffici, alla via dei Portoghesi n. 12 in Roma; -controricorrente - avverso la sentenza n. 4183, pronunciata dalla Commissione Tributaria Regionale della Campania, sezione staccata di Salerno, il 30.3.2015, e pubblicata il 6.5.2015; ascoltata, in camera di consiglio, la relazione svolta dal Consigliere Paolo Di Marzio;

O GGETTO : Irpef 2008 - Indennità di avviamento - Deducibilità -Compensazione -Conseguenze. la Corte osserva: Fatti di causa 1. Guariniello Roberto (1933) ed il fratello Guariniello Giuseppe, poi defunto ed a cui sono succeduti i figli Guariniello Ferdinando e Guariniello Roberto (1970), cedevano in locazione commerciale alla Banca Popolare di Napoli (poi Banca Carime Spa), un immobile sito in Marcato San Severino (SA), con contratto registrato il 15.12.1995. Alla data di scadenza, il 30.11.2007, i locatori decidevano di non rinnovare il contratto, e rimanevano debitori dell’indennità per la perdita dell’avviamento, nella misura di Euro 39.821,48 (18 mensilità di locazione).

Le somme dovute venivano compensate con le maggiori somme, Euro 64.821,05, dovute dall’Istituto di credito a titolo di importo da corrispondere per il ripristino dell’immobile. Nella dichiarazione dei redditi del 2009 i locatori deducevano le somme oggetto di compensazione. L’Agenzia delle Entrate notificava le cartelle di pagamento n. 100 2012 0035707705, n. 100 2012 0035704364 e n. 100 2012 0035077604, emesse a seguito di controllo ex art. 36 terdel Dpr n. 600 del 1973, rilevando che l’indennità di avviamento non era stata “versata”, bensì compensata, e disconoscendone pertanto la deducibilità.

2. I contribuenti impugnavano separatamente gli atti esattoriali innanzi alla Commissione Tributaria Provinciale di Salerno, contestando innanzitutto, per quanto ancora d’interesse, l’errata interpretazione dell’art. 10, comma 1, lett h), del Tuir (Dpr n. 917 del 1986), in cui era incorsa l’Amministrazione finanziaria, perché il valore dell’avviamento, corrisposto mediante compensazione, costituisce un costo suscettibile di legittima deduzione. La CTP riuniva i ricorsi e, ritenute infondate le critiche proposte dai ricorrenti, li rigettava.

3. I contribuenti hanno spiegato appello, innanzi alla Commissione Tributaria Regionale della Campania, sezione staccata di Salerno, riproponendo i loro argomenti. La CTR ha confermato la decisione di primo grado.

4. Avverso la pronuncia adottata dal giudice dell’appello hanno proposto ricorso per cassazione i contribuenti, affidandosi a due articolati motivi di ricorso. Resiste mediante controricorso l’Amministrazione finanziaria. I ricorrenti hanno pure depositato memoria. Ragioni della decisione 1. Con il primo motivo di ricorso, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., i contribuenti contestano la violazione o falsa applicazione dell’art. 10, primo comma, lett. h, del Dpr n. 917 del 1986 (Tuir), e dell’art. 1174 cod. civ., per avere la CTR erroneamente ritenuto che la deducibilità dei costi, nel caso di specie, risulti subordinata alla dimostrazione di un effettivo esborso di somme a titolo di indennità per la perdita dell’avviamento commerciale.

2. Mediante il secondo strumento d’impugnazione, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., i ricorrenti censurano la violazione o falsa applicazione dell’art. 10, comma primo, lett. h), del Tuir, e degli artt. 1241 e 1243 ss. [cod. civ.], nonché criticano, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., il vizio di motivazione in cui è incorso il giudice dell’appello in conseguenza dell’omesso esame di un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti, qualora debba ritenersi che la decisione assunta dalla CTR abbia inteso negare valore probatorio ai fini fiscali al contratto di locazione stipulato dai contribuenti con la Banca ed alla nota relativa all’intervenuta transazione tramessa, per conto della Banca, il 28.4.2008.

3. Con un terzo motivo di ricorso, indicato come “secondo – bis”, i contribuenti criticano anche, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la violazione o falsa applicazione degli artt. 112 e 115 cod. proc. civ., qualora la decisione assunta dalla CTR possa interpretarsi come affermante il difetto di prova della data della transazione con la Banca che ha definito la compensazione per cui è causa, sebbene nessuna contestazione sia stata mai proposta in proposito.

4. Mediante il quarto mezzo di impugnazione, indicato come terzo, i ricorrenti lamentano, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la violazione dell’art. 2, comma 3, lett. a, del Dpr n. 633 del 1972, perché non potevano pretendere dalla Banca l’emissione di una fattura, risolvendosi la transazione in un’operazione esente dal campo Iva.

5. Con il quinto motivo di ricorso, indicato come quarto, i contribuenti contestano l’omesso esame di un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti, in cui è incorso il giudice del gravame per non aver esaminato e motivato “per quale circostanza la nota del 28.4.2008 sia inidonea a legittimare l’operata deduzione dai redditi” (ric., p. 14).

6. Con il primo motivo di ricorso i contribuenti contestano la violazione di legge in cui ritengono essere incorsa la CTR per aver erroneamente ritenuto che la deducibilità dei costi, nel caso di specie, risulti subordinata alla dimostrazione di un effettivo esborso di somme a titolo di indennità di avviamento, mentre sussiste “la possibilità di dedurre dal reddito una prestazione non consistente in un esborso pecuniario, ma comunque suscettibile di valutazione economica” (ric., p. 8). 6.1. La CTR scrive, in proposito, che l’art. 10, primo comma, lettera h, del Dpr n. 917 del 1986, in materia di indennità per la perdita dell’avviamento commerciale, consente la deduzione delle “indennità corrisposte.

Vale a dire ci deve essere un effettivo esborso di denaro dalla proprietà al conduttore con data certa che attesti tale esborso … la Commissione rileva che non c’é stato alcun esborso delle somme reclamate come onere deducibile, pertanto non trova riscontro quanto riporta la normativa in ordine alle ‘indennità corrisposte’. La compensazione, come avvenuta, dà prova che nessuna indennità è stata materialmente corrisposta dalla proprietà … il patteggiamento, come avvenuto tra le parti, non ha comportato alcun esborso di denaro da parte della proprietà e pertanto nulla è a considerarsi come onere deducibile” (sent.

CTR, p. III, evidenza aggiunta). 6.2. L’Amministrazione finanziaria, nel suo controricorso, domanda la conferma della decisione adottata dalla CTR, perché la normativa applicabile richiede, innanzitutto, che “l’indennità per perdita dell’avviamento commerciale … per essere deducibile … deve essere corrisposta per disposizione di legge … eventuali altre somme corrisposte sulla base di obblighi consensuali fra le parti non possono essere dedotte” (controric., p. 5). Inoltre, la deducibilità rimane subordinata al fatto che il costo conseguente all’obbligo di corrispondere l’indennità di perdita dell’avviamento commerciale sia stato effettivamente sopportato, mediante il pagamento di una somma di denaro, con versamento peraltro assoggettato al ‘principio di cassa’.

“Per cui, in ciascun periodo d’imposta potrà essere dedotto solo l’ammontare dell’indennità materialmente corrisposta in quel periodo” (cntroric., p. 4). 6.3. Sembra allora innanzitutto opportuno ricordare che, nel caso di specie, l’obbligo di corrispondere l’indennità per la perdita dell’avviamento commerciale è espressamente previsto dalla legge, all’art. 34 della legge n. 392 del 1978. Tanto premesso, la ragione fondante della decisione adottata dal giudice dell’appello si risolve nell’aver ritenuto che l’onere sostenuto per la corresponsione dell’indennità relativa alla perdita dell’avviamento commerciale risulti deducibile soltanto se abbia comportato un effettivo esborso di denaro.

Su nessun’altra questione dibattuta nel giudizio si pronuncia espressamente il giudice dell’appello. 6.3.1. In materia questa Corte di legittimità ha già avuto condivisibilmente occasione di chiarire, pronunciando su precedente in larga parte sovrapponibile, che “il thema decidendum si riduce, sul piano dell'interpretazione della normativa tributaria, alla questione concernente la deducibilità dal reddito di una prestazione non consistente in un esborso pecuniario, ma comunque suscettibile di valutazione economica, ai sensi dell'articolo 1174 c.c.”, ed ha quindi dettato il principio di diritto secondo cui “in tema di imposte sui redditi, gli oneri deducibili ai sensi dell'art. 10 del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 non cessano di esser tali per il fatto di essere stati sostenuti in forma diversa dal pagamento di una somma di denaro, ed in particolare attraverso la compensazione del relativo debito con un credito del contribuente, fermo restando l'onere, posto a carico di quest'ultimo, di fornire la prova dell'entità dell'onere deducibile, sia con riguardo alla prestazione dedotta, sia con riguardo all'effettiva sussistenza, all'ammontare ed all'eventuale imponibilità del credito sacrificato per effetto della compensazione, e senza che assuma alcun rilievo la prova del mancato esborso di denaro. (In applicazione di tale principio, la S.C. ha cassato la sentenza impugnata, la quale aveva escluso la deducibilità dell'onere sostenuto dal contribuente, in qualità di locatore di un immobile urbano adibito ad uso diverso dall'abitazione, a titolo di indennità per la perdita dell'avviamento commerciale, dovuta al conduttore a seguito della cessazione del rapporto di locazione, il cui importo, nell'ambito di una transazione intervenuta tra le parti, era stato compensato con quello del risarcimento dovuto dal conduttore per danni arrecati all'immobile)”, Cass. sez.

V, 15.1.2007, n. 712. 6.4. Il primo motivo di ricorso risulta pertanto fondato e deve essere accolto.

7. Mediante il terzo motivo di ricorso, indicato come “secondo – bis”, i contribuenti criticano la violazione di legge in cui ritengono essere incorso il giudice del gravame, nella misura in cui possa ritenersi abbia inteso affermare la sussistenza e rilevanza del difetto di prova della data della transazione intervenuta con la Banca che ha originato la compensazione per cui è causa, sebbene nessuna contestazione sia stata mai proposta in merito dall’Amministrazione finanziaria. 7.1. La CTR, in ordine alla deducibilità degli oneri sostenuti in relazione alle indennità corrisposte per la perdita dell’avviamento, osserva che “ci deve essere un effettivo esborso di denaro dalla proprietà al conduttore con data certa che attesti tale esborso …” (sent.

CTR, p. III). 7.2. In effetti l’inciso “data certa” ai fini dell’opponibilità ai terzi (art. 2704 cod. civ.), nella fattispecie l’Agenzia delle Entrate, presente nel brano riportato, è suscettibile di essere interpretato nel senso che il giudice di merito abbia escluso la deducibilità dell’onere non solo in conseguenza del mancato effettivo esborso, ma anche per effetto della mancanza di data certa dell’accordo tra le parti nei confronti del Fisco, senza che, tuttavia, risulti che l’Amministrazione abbia mai contestato la data della nota della Banca contenente la ricognizione di debito e l’accordo transattivo con riferimento al quomodo dell’estinzione delle rispettive obbligazioni.

Anche il terzo strumento di impugnazione di ricorso, indicato come “secondo – bis”, risulta pertanto fondato e deve essere accolto. Gli ulteriori mezzi d’impugnazione rimangono assorbiti.

8. Devono pertanto essere accolti il primo ed il terzo motivo di ricorso proposti dai contribuenti, assorbiti gli ulteriori, e la decisione impugnata deve essere cassata in relazione ai motivi accolti, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania, sezione staccata di Salerno, perché proceda a nuovo giudizio. La Corte di Cassazione,

P.Q.M.

accoglie il primo ed il terzo, indicato come secondo bis, motivo di ricorso proposto da Guariniello Roberto (1933), Guariniello Ferdinando e Guariniello Roberto (1970), assorbiti gli ulteriori, cassa la decisione impugnata in relazione ai motivi accolti e rinvia innanzi alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Camp