Tax court reversed lower ruling on revenue recognition date for asset transfers, remanding case for further proceedings.

ha pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 29130/2017 R.G. proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE, domiciliata in ROMA VIA DEI PORTOGHESI 12, presso l'AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO . (ADS80224030587) che la rappresenta e difende; -ricorrente- contro TECNOLOGIE SCIENTIFICHE SRL, PALLOTTA GIOVANNI, PORCARO PIERO, PORCARO ALBERICO, elettivamente domiciliati in ROMA VIA ANDREA BAFILE, 5 -INT 8, presso lo studio dell’avvocato MARTINELLI SIMONA (MRTSMN70D49A783X), rappresentati e difesi dall'avvocato MIGNONE GIANLUCA (MGNGLC70L01A783F); -controricorrenti- avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. NAPOLI n. 4034/2017 depositata il 05/05/2017. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 22/11/2023 dal Consigliere GIOVANNI LA ROCCA. RILEVATO CHE:

1. L’Agenzia delle entrate ha spiccato nei confronti della Tecnologie Scientifiche srl e dei soci Giovanni Pallotta e Anna Zollo separati avvisi di accertamento per l’anno 2009 recanti, nei confronti della prima, maggiori imposte IRES, IVA e IRAP a seguito di determinazione di maggiori ricavi e, nei confronti dei secondi, maggiori IRPEF in base alla presunzione di distribuzione degli utili extrabilancio da parte della società.

2. In particolare, l’Ufficio ha contestato la violazione del principio di competenza da parte della società in quanto nel 2009 erano state emesse fatture per cessione di beni per complessivi euro 228.205,90 che non erano stati registrati nel conto dei ricavi ma si trovavano nel conto “fatture da emettere” , avente natura patrimoniale e non economica.

3. Impugnati gli avvisi, la Commissione Tributaria Provinciale (CTP) di Benevento, previa riunione, ha respinto il ricorso proposto dalla società e ha accolto i ricorsi dei soci.

3. La sentenza è stata appellata sia dalla società sia dall’Agenzia delle entrate.

4. La Commissione Tributaria Regionale (CTR) della Campania ha rigettato il ricorso dell’Agenzia e ha accolto quello della società, accertando che i maggiori ricavi per euro 228.205,00 erano stati legittimamente riferiti dalla società al 2008, quando si era verificato l’effetto traslativo dei beni, come si poteva desumere dal verbale di consegna del 28.12.2008, sottoscritto dalle parti, con cui l’acquirente assumeva, oltre al trasferimento della proprietà del bene, i rischi sulle cose oggetto del verbale; e sebbene quella scrittura privata fosse priva di data certa, dalla contabilità della società, non specificamente contestata dall’Ufficio, si evinceva che effettivamente il ricavo era confluito nel conto economico del 2008.

5. L’Agenzia delle entrate ha proposto ricorso per la cassazione della sentenza fondato su quattro motivi.

6. Hanno resistito con controricorso la società, Giovanni Pallotta nonché Piero Porcaro e Alberico Porcaro, quali eredi di Anna Zollo. CONSIDERATO CHE:

1. Con il primo motivol’Agenzia deduce, in relazione all’art. 360 comma 1 n. 3 c.p.c., violazione e falsa applicazione degli artt. 39 comma 1 lett.

d) d.P.R. n. 600/1973, 109 comma 2 lett.

a) TUIR, 2704 e 2697 c.c., in quanto erroneamente la CTR aveva considerato, ai fini di determinazione dell’esercizio di competenza, la data di “consegna giuridica” del bene, risultante dalla scrittura del 28.12.2008, peraltro priva di data certa, e non quella di oggettiva consegna , da intendersi come trasferimento della detenzione della cosa, che, come accertato dalla stessa sentenza, avvenne materialmente nel 2009.

2. Con il secondo motivo deduce, in relazione all’art. 360 comma 1 n. 4, «Grave illogicità. Carenza di motivazione. Nullità della sentenza», in quanto la CTR aveva affermato che, secondo la contabilità della società non contestata dall’Ufficio, i ricavi i n questioneerano stati conseguiti e contabilizzati in conto economico nel 2008, riportati nel conto “fatture da emettere” e fatturati nel 2009 ma gli importi delle fatture emesse non coincidevano con i ricavi registrati, come esplicitamente rilevato dall’Ufficio che , al contrario di quanto affermato dalla CTR, aveva contestato il contenuto della contabilità esibita.

3. Con il terzo motivo rileva, sempre con riferimento all’art. 360 comma 1 n. 4 c.p.c., « O messa motivazione . Nullità della sentenza», in quanto la CTR aveva dato rilievo probatorio ad un prospetto allegato al ricorso introduttivo, consistente in una tabella extracontabile elaborata ex post che esponeva importi non coincidenti né con quelli contestati dall’Ufficio né con quelli risultanti dal conto “fatture da emettere” per il 2008.

4. Con il quarto motivo lamenta, in relazione all’art. 360 comma 1 n. 4 c.p.c., violazione dell’art. 112 c.p.c. per omessa pronuncia laddove si era ritenuta assorbito il motivo di gravame dell’Ufficio relativo alla posizione dei soci, ai quali era stato imputato, in proporzione alle quote di partecipazione, il maggior utile accertato in capo alla società.

5. Preliminarmente va disattesa l’eccezione di inammissibilità del ricorso sollevata dai controricorrenti, i quali rilevano che l’Ufficio non ha impugnato il capo della sentenza in cui la CTR, sulla base del principio di non contestazione ex art. 115 c.p.c., ha ritenuto provata la contabilizzazione dei ricavi nel conto economico del 2008, capo che costituirebbe ragione idonea a sorreggere autonomamente la decisione. Va chiarito che, invece, la ratio decidendi della sentenza impugnata , tenuto conto che l’Ufficio aveva contestato la corretta applicazione del principio di competenza, è s oltanto una : segnatamente, secondo la CTR , i ricavi in questione appartenevano per competenza al 2008 in quanto, vista la scrittura del 28.12.2008, in quell’esercizio si era avuto il trasferimento della proprietà dei beni e, sebbene la scrittura fosse priva di data certa, si era raggiunta comunque la prova, sulla base della contabilità esibita e non contestata, della contabilizzazione di quei ricavi nel conto economico del 2008.

T ale ultima circostanza vale a confermare in linea di fatto quanto risultante dalla scrittura ma non può costituire autonoma ratio perché la circostanza che detti componenti avessero già concorso alla formazione del reddito di altro esercizio non impediva la loro considerazione nel periodo d' imposta in cui si radica la competenza in virtù del TUIR, sulla scorta del principio secondo cui « Le regole sull'imputazione temporale dei componenti di reddito sono inderogabili, sia per il contribuente che per l'ufficio finanziario e, pertanto, il recupero a tassazione di ricavi nell'esercizio di competenza non può trovare ostacolo nella circostanza che essi siano stati dichiarati in un diverso esercizio: ciò infatti finirebbe per lasciare il contribuente arbitro della scelta del periodo più conveniente in cui dichiarare i propri componenti di reddito con innegabili riflessi sulla determinazione del proprio reddito imponibile» (Cass. n. 14774 del 2000;

Cass. n. 17195 del 2006; Cass. n. 23987 del 2008; Cass. n. 26665 del 2009; Cass. n. 3947 del 2011; Cass. n. 1648 del 2013).- 6. Tanto premesso, appaiono logicamente pregiudiziali il secondo ed il terzo motivo, con i quali si eccepisce la nullità della sentenza per omessa o carenza di motivazione, entrambi inammissibili, come rilevat o dai controricorrenti, perché la ricorrente cerca impropriamente, attraverso il rilievo del vizio motivazionale, di rimettere in discussione accertamenti in fatto svoltidal Giudice di merito. 6.1. I motivi sono comunque infondati.

V a rammentato che il sindacato di legittimità sulla motivazione resta circoscritto alla sola verifica della violazione del "minimo costituzionale" richiesto dall'art. 111, comma 6, Cost., individuabile nelle ipotesi - che si convertono in violazione dell'art. 132, comma 2, n. 4, c.p.c. e danno luogo a nullità della sentenza – di “mancanza della motivazione quale requisito essenziale del provvedimento giurisdizionale", di "motivazione apparente", di "manifesta ed irriducibile contraddittorietà" e di "motivazione perplessa od incomprensibile", purché il vizio emerga dal testo della sentenza impugnata (Cass. n. 23940 del 2018;

Cass. sez. un. 8053 del 2014), a prescindere dal confronto con le risultanze processuali (v., ultimamente, anche Cass. n. 7090 del 2022); questa Corte ha, altresì, precisato che «la motivazione è solo apparente, e la sentenza è nulla perché affetta da "error in procedendo", quando, benché graficamente esistente, non renda, tuttavia, percepibile il fondamento della decisione, perché recante argomentazioni obbiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice per la formazione del proprio convincimento, non potendosi lasciare all'interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetiche congetture» (Cass., sez. un., n. 22232 del 2016; v. anche Cass. n. 9105 del 2017, secondo cui ricorre il vizio di omessa motivazione della sentenza, nella duplice manifestazione di difetto assoluto o di motivazione apparente, quando il Giudice di merito ometta di indicare, nella sentenza, gli elementi da cui ha tratto il proprio convincimento ovvero indichi tali elementi senza una approfondita disamina logica e giuridica, rendendo in tal modo impossibile ogni controllo sull'esattezza e sulla logicità del suo ragionamento); in questo caso la motivazione raggiunge comunque il “minimo costituzionale”, è intelligibile e si fonda sulla documentazione fornita dai contribuenti che la CTR ha ritenuto probante.

7. Invece il primo motivo , che è ammissibile laddove pone una precisa questione di diritto, è fondato. 7.1. Secondo l’art. 109 comma 2 del TUIR, nella versione applicabile ratione temporis , «Ai fini della determinazione dell'esercizio di competenza:

a) i corrispettivi delle cessioni si considerano conseguiti, e le spese di acquisizione dei beni si considerano sostenute, alla data della consegna o spedizione per i beni mobili e della stipulazione dell'atto per gli immobili e per le aziende, ovvero, se diversa e successiva, alla data in cui si verifica l'effetto traslativo o costitutivo della proprietà o di altro diritto reale. Non si tiene conto delle clausole di riserva della proprietà. La locazione con clausola di trasferimento della proprietà vincolante per ambedue le parti è assimilata alla vendita con riserva di proprietà» (enfasi aggiunta). 7.2.

Si è osservato, a tal proposito, che il legislatore « per l'individuazione temporale dell'effetto traslativo, ha fissato inderogabili criteri quali appunto la data della consegna "o la data della spedizione" (sia per i corrispettivi della cessione sia per le spese di acquisizione dei beni) con palese riferimento giuridico alla consegna ed alla spedizione di beni mobili regolate, rispettivamente, dal primo e dalsecondo comma dell'art.1510 c.c.» (Cass. n. 578 del 1999) e « presupponendo, evidentemente ("i corrispettivi delle cessioni si considerano conseguiti"), che la consegna interviene, di norma, allorquando si è già verificato l'effetto traslativo della proprietà del bene, o costitutivo di altro diritto reale su di esso, in forza del "negozio di cessione" che ne è a fondamento.

Ma la disposizione stabilisce anche che, se i predetti effetti si verificano in una data "diversa e successiva" rispetto a quella della consegna del bene mobile, il "momento di competenza", cui riferire il conseguimento dei relativi corrispettivi, coincide con la data in cui si verificano gli effetti medesimi» (Cass.n. 11604 del 2001). Secondo la regola generale, quindi, va considerata la data di consegna o spedizione dei beni (Cass. n. 3418 del 2010; Cass. n. 1840 del 2018): la prima è da intendersi come «trasferimento della detenzione della cosa» (Cass. n. 5030 del 2013) mentre per la seconda, oltre alla data di spedizione , quale risulta dai documenti che accompagnano la merce, deve tenersi conto anche delle condizioni generali dello specifico contratto di trasporto, dalle quali soltanto può desumersi l'eventuale non coincidenza della data di spedizione con l'effettivo trasferimento della disponibilità giuridica della merce (Cass. n. 23547 del 2020). 7.3.

La CTR non ha fatto corretta applicazione di questi principi avendo preso in considerazione la data della scrittura contrattuale di trasferimento della proprietà in cui l’acquirente aveva assunto il rischio di perimento della cosa, e non quella di consegna o spedizione, da intendersi nei termini anzidetti.

8. Il quarto motivo, infine, è infondato. L’accertamento nei confronti dei soci derivava da quello relativo alla società sul presupposto che «maggiori ricavi hanno rilievo anche sui redditi relativi ai soci in base ai principi della ristretta base azionaria come elaborati dalla Giurisprudenza» (v. atto d’appello dell’Agenzia); l’accertamento della insussistenza di un maggior reddito societario per il 2009 determinava, conseguentemente, il venir meno dell’accertamento nei confronti dei soci; ricorre, quindi, una ipotesi di assorbimento “improprio” con rigetto implicito del gravame dell’Agenzia (Cass. n. 26507 del 2023).

9. Conclusivamente, accolto il primo motivo e rigettati gli altri, la causa, deve essere rinviata al Giudice del merito per gli accertamenti del caso e la regolamentazione delle spese del presente giudizio di legittimità.

P.Q.M.

accoglie il primo motivo di ricorso, rigettati gli altri, cassa di conseguenza la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia